第三章 注册会计师法,学习目的与要求：了解注册会计师起源和发展，熟悉注册会计师法基本内容，从法理角度解读注册会计师法 重点 注册会计师法基本内容、注册会计师法律责任,第一节 注册会计师制度概述,一、注册会计师制度的形成与发展 起源于英国 产生基础：财产所有权与经营权的分离 标志： 1720年第一个以查账鉴证为目的的会计师 查尔斯斯内尔（CharlesSnell） 1854年第一个注册会计师职业团体 苏格兰爱丁堡会计师公会 地位：不拿政府工资的经济警察,一、注册会计师制度的形成与发展,发展于美英。1896年确定CPA法律概念。 审计内容：详细审计、资产负债表审计、会计报表审计 审计目标：查错防弊、财务报表审计 审计技术与方法：抽样审计、制度基础审计、风险导向审计 业务范围：传统审计、咨询代理服务 组织规模：大型跨国会计公司出现,二、我国注册会计师制度的发展历史,制度引进初期：北洋政府时期、国民政府时期。 恢复起步阶段：1980年1993年 1980会计顾问处暂行规定，各地事务所成立 1986注册会计师条例，1988中注协成立 规范发展阶段：1993年2005年 1993年注册会计师法颁布，96年第一批独立审计准则的实施与修订。 国际趋同阶段：2006年2月新审计准则体系（2010年重新修订）。 1996年加入亚太地区会计师联合会。1997年加入国际会计师联合会,第二节 注册会计师法,总则：立法宗旨、定义、管理和执业基本原则 考试和注册 业务范围和规则 会计师事务所 注册会计师协会 法律责任 附则,一、总则,（一）注册会计师管理体制 对注册会计师行业实施监管所形成的监 管体系和制度。 政府监管。财政部门依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导。 行业自律。注册会计师协会是注册会计师行业的自律组织,如何处理二者间的关系？,三种监管模式,按政府介入程度的不同，可分为： 政府主导型 行业自律型。以英国为代表 混合型。如 美国（以行业自律为主） 中国（以政府监管为主）,（二）注册会计师执业基本原则 必须遵守法律、行政法规。 依法独立、公正执行业务，受法律保护。,审计独立性是注册会计师审计的本质特征,审计独立性,美国会计师协会（1947年）独立性的 涵义相当于完全诚实、公正无私、无偏见、客观认识事实、不偏袒 中注协（2011，职业道德守则）认为包括 实质上独立（内心状态） 形式上独立（外在表现） 组织独立 经济独立 人员独立,审计独立性影响因素,公司治理结构不合理的影响（委托人与被审计单位一体） 非审计业务的影响、与客户过分亲密 事务所组织结构及规模的影响（对大客户的依赖、风险与收益的比较与分担） 事后处罚机制等等,二、考试和注册,国家实行注册会计师考试制度（资格、方法、科目等） 注册条件：成绩合格，工作二年以上 限制进入 的五种情形 注册的监督、撤销,考试科目及要求,第一阶段，设会计、审计、财务成本管理、公司战略与风险管理、经济法、税法6科。单科合格成绩5年有效。连续5年内6科合格的，发放专业阶段合格证。 第二阶段，设综合1科。取得专业阶段合格证后5年内完成。合格成绩的，发放全科合格证。,三、会计师事务所业务范围和规则,（一）业务范围 审计业务 （1）审查企业会计报表，出具审计报告。 （2）验证企业资本，出具验资报告。 （3）办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告。 （4）法律、行政法规规定的其他审计业务。,工商年检需年报审计的公司（2007国家工商总局）,一人有限责任公司 上市股份有限公司 从事金融、证券、期货的公司 外商投资企业 从事保险、创业投资、验资、评估、担保、房地产经纪、出入境中介、外派劳务中介、企业登记代理的公司 注册资本实行分期缴付未全额缴齐的公司 三年内有虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资违法行为的公司 注：2013年注册资本制度改革，停止年检，改为年度 报告公示，具体办法正在制定。,上海自贸区企业年报公示办法（试行）相关规定（2014，上海市工商行政管理局）,企业法人的年度报告信息：登记备案事项、注册资本缴付情况、资产状况、营运状况、企业从业人数及联系方式等。 属于下列企业之一的，还须提交会计师事务所出具的年度审计报告： 上市公司； 国有独资公司和国有控股公司； 认缴注册资本在2000万元以上的公司； 全年销售收入在2000万元以上（含2000万元）的公司； 从事金融、证券、期货、保险、投资、担保、验资、评估、小额贷款、房地产开发、房地产经纪、留学中介、教育培训（咨询）、出入境中介、外派劳务中介、企业登记代理、废旧物资收购、民用爆炸物品、烟花爆竹、建筑施工等经营活动的公司制企业。,会计咨询、会计服务（非审计业务） 资产评估 代理记账、编制会计报表 税务代理 内部制度设计、管理咨询 内部审计 破产清算,2014年新公司法修订三方面,将公司注册资本实缴登记制改为认缴登记制。采取公司股东自主约定认缴出资额、出资方式、出资期限等，并记载于公司章程的方式。 放宽注册资本登记条件。取消最低注册资本限制（另有规定除外）；不再限制公司设立时股东的首次出资比例及货币出资比例。 简化有限责任公司登记事项和登记文件。取消验资要求。股份有限公司的登记事项和登记文件则没有改变。,来源：广东省注协2009年4月,非审计业务的利弊分析,增加收入、充分利用人力资本 更加了解客户，提高审计效率、降低审计风险 可能损害审计独立性、削弱审计公信力,非审计业务影响审计独立性的几个因素,非审计业务收入占总收入的比重大小 非审计业务与审计业务的执行人员是否明确分离 非审计服务类别,国外对非审计业务的规范,资料来源：张凌燕.规范我国非审计业务的探讨.中国乡镇企业会计.2008.5,美国新法案对非审计业务的限制,禁止审计师为同一客户（发行证券的公司）提供法律规定的非审计业务 限制会计事务所的法定审计服务（如果公司首席执行官、财务总监、首席会计官等高级管理者在前一年内曾在会计师事务所任职） 应遵循四项原则： 不能与客户之间有共同利益或二者利益发生冲突 审计师不能承担管理职能 不能审计自己完成的工作 不能为客户提供辩护服务,萨班斯法案中被禁止的非审计服务,簿记服务以及为审计客户提供的与会计记录或财务报表相关的其它服务 财务信息系统设计与实施 评估或估价服务 精算服务 内部审计外包服务 管理职能或人力资源服务 经纪人 投资顾问或投资银行服务 法律服务以及与审计无关的专家服务,（二）业务规则 基本工作规则 事务所统一受理，签订委托合同（第16条） 可以查阅资料文件，查看现场，要求协助（第17条） 必须按照执业准则、规则规定出具报告（第21条） 守住注册会计师执业的法律底线（第20条） 注册会计师回避制度（第18条） 注册会计师保密义务（第19条） 注册会计师出具审计报告的禁止性规定（第21条） 对注册会计师行为的限制（第22条）,中国注册会计师执业准则（财政部2010年）,48项鉴证业务准则 1项基本准则 44项审计准则（主体） 1项审阅准则 2项其他鉴证业务准则 2项相关服务准则 1项质量控制准则,中国注册会计师职业道德守则（中注协2009年）,第1号：职业道德基本守则 第2号：职业道德概念框架 第3号提供专业服务的具体要求 第4号审计和审阅业务对独立性的要求 第5号其他鉴证业务对独立性的要求,哪些情况需要回避（参考举例）,曾在委托单位任职，离职后未满3年的 持有委托单位股票、债券或在委托单位有其他经济利益的 与委托单位的负责人和主管人员、董事或委托事项的当事人有近亲关系的 担任委托单位常年会计顾问或代办会计事项的 其他,1.李豪的女儿是大吕公司的总经理，大吕公司2007年曾为华兴公司贷款1000万元提供担保。 2.李豪的妻子拥有华兴公司超过5的股权。 3.李豪妻子的弟弟担任华兴公司的独立董事。 4.李豪曾接受委托为华兴公司设计内部控制制度。 5.李豪长期为华兴公司代理记账和代编会计报表。 6.李豪二年前曾担任过华兴公司的财务总监。 7.华兴公司是一家股份制商业银行，曾长期为李豪父亲担任董事长的公司提供贷款业务。 8.李豪已经担任华兴公司年度会计报表审计业务的项目经理已有7年。 9.李豪拥有华兴公司子公司发行的公司债券。,注册会计师出具审计报告的禁止性规定（主观故意）,明知委托人对重要的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明 明知其财务处理会损害使用人利益，而隐瞒或作不实报告 明知会导致使用人产生重大误解，而不予指明 其他明知故犯的,第二十一条拟将修订,未制定审计计划，或者制定的审计计划存在明显疏漏； 未实施必要的审计程序或必要的审计程序实施不到位，未获取充分、适当的审计证据； 未保持应有的职业谨慎，出具不实审计报告； 发现被审计单位的重要财务会计处理违反规定而未予以指明或披露，或者与被审计单位恶意串通出具不实审计报告； 未建立和实施有效的内部质量控制； 未按照规定编制和保存工作底稿； 违反执业准则、规则的其他行为。,独立性及职业道德的要求第二十二条,1、在执行审计业务期间或法律规定的期限内，不得与委托人有经济交往活动，如购买其股票、债券、财产等 2、只能由事务所按合同约定收取酬金，不能在合同之外收取财物。 3、不能接受委托催收债款 4、不得允许他人以本人名义执业。可以有助手，必须是主要工作者和意见签署者 5、不能同时在两个或以上的会计师事务所执业 6、不得对其能力进行广告宣传以招揽业务 7、注册会计师应当严格遵守法律法规规定，不得有违反法律法规行为,第二十二条拟将修订,在执行审计业务期间，在法律、行政法规规定不得持有和买卖被审计单位的股票、债券或者不得购买被审计单位或者个人的财产的期限内，持有和买卖被审计单位的股票、债券或者购买被审单位或者个人所拥有的财产 按合同约定收取酬金，不能在合同之外取财物 不得允许他人以本人名义执业或冒用他人名义执业 不能采取强迫、欺诈、贿赂回扣等不正当方式招缆业务 不能同时在两个或以上会计事务所执业。 不能对同一单位同一事项，出具不同意见的审计报告 不得拒绝阻挠有关部门依法实施的监督管理，拒绝提供、隐匿、伪造、篡改、销毁文件和资料。,拟增加免责条款为第二十三条,已经遵守执业准则、规则规定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误； 审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件，在保持必要的职业谨慎下仍未能发现其虚假或者不实； 已经对被审计单位的错误与舞弊发表了恰当的审计意见； 已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被验资单位在注册登记后抽逃资金。,审计报告类型,无保留意见审计报告 带强调事项段的无保留意见审计报告 保留意见审计报告 否定意见审计报告 无法表示意见审计报告,带强调事项段的条件,（一）可能对财务报表产生重大影响（但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露； （二）不影响注册会计师发表的审计意见。,保留意见审计报告的情形,如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册会计师应当出具保留意见的审计报告： （一）会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告； （二）因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。,否定意见和无法表示意见,如果认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。 如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。,上市公司2006年财务报表审计报告类型,上市公司2007年财务报表审计报告类型,上市公司2011年财务报表审计报告类