长期股权投资与持有至到期投资 王天东 wtdong 长期股权投资 企业会计准则第2号长期股权投资 企业会计准则20号企业合并 企业会计准则第22号金融工具确 认和计量 长期股权投资概念 长期股权投资分类 长期股权投资确认 初始成本 应收股利 成本法 权益法 期末计价 转让 长期股权投资报 表列示 长期股权投资披 露 长期股权投资确认长期股权投资初始计量 长期股权投资后续计量长期股权投资报表列示与披露 长期股权投资确认 长期股权投资概念 投资:指企业为通过分配来增加财富，或为谋求 其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另 一项资产。 股权投资:通过拥有被投资单位所有者权益方式取 得的投资。 长期股权投资:准备长期持有的股权投资。 长期股权投资确认 长期股权投资分类 按是否是同一控制下合并 按对被投资单位产生的影响 控制： 共同控制： 重大影响： 无控制、无共同控制、无重大影响 按长期股权投资取得方式 按准则涵盖范围分 企业合并、长期股权投资、金融工具确认和计量 其他：证券投资和非证券投资 长期股权投资确认 投资 债权 投资 股权 投资 持有至到期投资 可供出售金融资产 交易性金融资产 长期 短期 短期 长期 交易性金融资产 控制 共同控制 重大影响 无重大影响 公允价值能够可靠计量 公允价值不能可靠计量 母子公司 合营企业 联营企业 非同一控制下控股合并 同一控制下控股合并 长期股权投资初始计量 企业合并形成的长期股权投资 同一控制下（例1）（例2） 按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长 期股权投资的初始投资成 非同一控制下（例3） 非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照 企业会计准则第20 号企业合并确定的合并成 本作为长期股权投资的初始投资成本。 长期股权投资初始计量 非合并形成的投资 以支付现金取得投资（例4） 以发行证券取得投资（例5） 投资者投入 非货币性资产交换 债务重组 长期股权投资后续计量 成本法 成本法概念 成本适用范围：控制；无共同控制、无重大影响 成本法原则 应当按照初始投资成本计价。 追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。 被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。 投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利 润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投 资成本的收回。 综合举例（例6）（例7） 长期股权投资后续计量 权益法 权益法概念 权益法适用范围：共同控制或重大影响 权益法原则 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨 认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本 ；（例8） 长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨 认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整 长期股权投资的成本。（例9） 长期股权投资后续计量 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位 实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。 （例10）（例11） 投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分 ，相应减少长期股权投资的账面价值。（例10） 投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调 整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。 投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价 值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限， 投资企业负有承担额外损失义务的除外。 成本法权益法 初始计量 借：长期股权投资 贷：银行存款 借：长期股权投资 贷：银行存款 营业外收入 被投资位实现 利润时 不做账务处理 借：长期股权投资 贷：投资收益 被投资单位发 生亏损时 不做账务处理 （但巨额亏损要考虑期末计提减值准备） 借：投资收益 贷：长期股权投资 （但以长期股权投资账面价值为零为限） 被投资宣告分 配股利时 借：应收股利 贷：投资收益 长期股权投资 借：应收股利 贷：长期股权投资 被投资单位资 本公积增加时 不做账务处理 借：长期股权投资 贷：资本公积 长期股权投资后续计量 期末计量 原则（涉及三个准则） （CAS2：长期股权投资） 按照本准则规定的成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允 价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照企业会计 准则第22号金融工具确认和计量处理； 其他按照本准则核算的长期股权投资，其减值应当按照企业会 计准则第8号资产减值处理。 总结：长期股权投资期末计价可以分为： （1）按金融工具确 认和计量核算的，即可供出售的金融资产；（2）按长期股 权投资核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计 量的，即“三无”又没有活跃市场报价和公允价值；（3）其他， 即控制、共同控制和重大影响的长期股权投资 （CAS22：金融工具确认和计量) 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该 权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值时，应 当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时 市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失， 计入当期损益。 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该 权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失 ，不得转回。 可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入 所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损 益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本 金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。 （CAS8:资产减值） 资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根 据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量 的现值两者之间较高者确定。 可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的 ，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资 产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。 商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。 资产减值的会计处理 一般长期投资计提减值准备： 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 商誉计提减值准备 借：资产减值损失 贷：商誉减值准备 注：商誉平时不进行价值摊销，只进行减值测试。 处置 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额 ，应当计入当期损益。处置时的账务处理是： 借：银行存款 长期股权投资减值准备 投资收益（亏损时） 贷：长期股权投资 投资收益（收益时） 采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损 益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处 置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比 例转入当期损益。 (例18） 例1 【例1】2005年1月1日甲公司支付现金100万元给丙 公司，受让丙公司持有的乙公司60%的股权（甲和丙 同受A公司控制），受让股权时乙公司的所有者权益 账面价值为200万元。（同一控制下） 则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资乙公司（20060%） 120 贷：银行存款 100 资本公积 20 例2 【例2】2005年1月1日甲公司通过发行股票20万股（ 每股股票面值1元），受让丙公司持有的乙公司60% 的股权（甲和丙同受A公司控制），受让股权时乙公 司的所有者权益账面价值为200万元。（同一控制下 ） 则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资乙公司（20060%） 120 贷：股本 （201） 20 资本公积 100 例3 【例3】2005年1月1日甲公司将一台大型设备转让给丙公司 ，作为受让丙公司持有的乙公司60%的股权的对价（甲和丙 为非同一控制）。 （1）该大型设备原值为300万元，已提折旧120万元，未计 提减值准备；其公允价值为160万元。 （2）为进行投资发生该设备发生评估费、律师咨询费等2万 元，已用银行存款支付。 （3）股权受让日乙公司资产账面价值为420万元，负债账面 价值为200万元，净资产账面价值为220万元。经确认的乙公 司可辨认资产的公允价值为450万元，负债公允价值为200万 元，可辨认净资产公允价值为250万元。 （1）计算合并成本=付出资产的公允价值+直接相关费用 =160+2=162（万元） （2）计算资产转让损益=付出资产的公允价值付出资产的 账面价值=160（300120）=-20（万元） （3）计算商誉金额=合并成本合并中取得的被购买方可辨 认净资产公允价值份额=16225060%=162150=12（万元 ） 借：固定资产清理 180 累计折旧 120 贷：固定资产 300 借：长期股权投资乙公司 150 商誉 12 营业外支出资产转让损失 20 贷：固定资产清理 180 银行存款 2 例4 【例4】2005年1月1日甲公司支付现金800万 元给B公司，受让B公司持有的C公司15%的股 权 ，受让股权时C公司的所有者权益账面价 值为1200万元。则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资C公司 800 贷：银行存款 800 例5 【例5】2005年1月1日甲公司通过发行股票5 万股（每股股票面值1元），受让D公司持有 的F公司10%的股权；该股票的公允价值为25 万元。则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资F公司 25 贷：股本 （51） 5 资本公积 20 例6 【例6】综综合例子说说明合并取得长长期股权权投 资资采用成本法核算的过过程。 甲企业于2005年1月1日将一批原材料对乙企 业进行长期股权投资，占乙企业60%的股权。 投出的原材料账面余额为500万元，公允价值 为600万元；投资时乙企业可辨认净资产公允 价值为1100万元。 2005年乙企业实现净利润180万元；2006年3 月9日分出现金股利50万元。 （1）2005年1月1日投资时 借：长期股权投资乙企业（110060%）660 商誉 42 贷：原材料 500 应交税费应交增值税（销项税额）（60017%）102 营业外收入资产转让收益 100 （2）2005年乙企业实现净利润180万元，甲企业不作账务处 理。 （3）2006年3月9日分出现金股利时 借：应收股利 （5060%）30 贷：投资收益 30 借：银行存款 30 贷：应收股利 30 例7 【例7】综合例子说明非合并取得长期股权投资采用 成本法核算的全过程。有关甲公司投资于C公司的情 况如下： （1）2005年1月1日甲公司支付现金800万元给B公司 ，受让B公司持有的C公司15%的股权（不具有重大影 响），假设未发生直接相关费用和税金。 （2）2005年4月1日，C公司宣告分配2004年实现的 净利润，其中分配现金股利100万元。甲公司于5月2 日收到现金股利15