第五讲非流动负债知识点：应付债券的核算长期负债应当按照公允价值进行初始计量，采用摊余成本进行后续计量。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息费用。一、一般公司债券（一）公司债券的发行公司债券的发行方式有三种,即面值发行、溢价发行、折价发行。溢价或折价是发行债券企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整。举例：折价（以后各期少付利息而预先给投资者的补偿）：市场上的利率为9%，而企业发行债券上标明的利率为6%，为了吸引投资者，按照低于债券面值的金额发行，即折价发行。溢价（以后各期多付利息而事先得到的补偿）：市场上的利率为9%，而企业发行债券上标明的利率为15%，会导致投资者争抢购买，债券的价值就高了，因此会溢价发行。账务处理：企业发行债券的账务处理借：银行存款（实际收到的款项）贷：应付债券面值应付债券利息调整（倒挤的差额，若是折价，利息调整在借方）【教师提示】债券的发行费用，形成对折溢价的调整。（二）应付债券利息费用1.债券利息的计算每期实际利息费用期初应付债券摊余成本实际利率每期应计利息/应付利息应付债券面值债券票面利率每期利息调整的摊销金额实际利息费用应计利息/应付利息【教师提示】对于债券发行过程中发生的发行费用，如佣金、手续费用等等，一般作为应付债券的利息调整入账。2.账务处理（1）分期付息、一次还本的债券借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出（摊余成本实际利率）贷：应付利息（票面金额票面利率）应付债券利息调整（倒挤的差额，也可能在借方）（2）到期一次还本付息的债券借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出（摊余成本实际利率）贷：应付债券应计利息（票面金额票面利率）应付债券利息调整（倒挤的差额，也可能在借方）【教师提示】筹建期的企业一般不能发行债券，因此债券的利息通常不会计入“管理费用”。【例1】某公司于212年1月1日折价发行了5年期面值为1 250万元公司债券，发行价格为1 000万元，票面利率为4.72%，按年付息，到期一次还本（交易费用略）。假定公司发行债券募集的资金专门用于建造一条生产线，生产线从212年1月1日开始建设，于214年底完工，达到预定可使用状态。根据上述经济业务，公司应作如下会计处理：（1）212年1月1日发行债券时借：银行存款10 000 000 应付债券利息调整 2 500 000 贷：应付债券面值12 500 000 （2）计算利息费用公司每年应支付的利息为：1 2504.72%59（万元）。则该公司债券实际利率R为：由于1 00059（1R）159（1R）259（1R）359（1R）4（591250）（1R）5，由此计算得出R10%。则每年折价摊销表如表141所示。表141单位：万元年份期初公司债券余额（A）实际利息费用（B）（按10%计算）每年支付现金（C）期末公司债券摊余成本（DABC）2121 000100591 0412131 041104591 0862141 086109591 1362151 136113591 1902161 1901191 250590212年12月31日：借：在建工程1 000 000 贷：应付利息590 000 应付债券利息调整410 000 213年12月31日：借：在建工程1 040 000 贷：应付利息590 000 应付债券利息调整450 000 214年12月31日：借：在建工程1 090 000 贷：应付利息590 000 应付债券利息调整500 000 215年12月31日：借：财务费用1 130 000 贷：应付利息590 000 应付债券利息调整540 000 216年12月31日：借：财务费用1 190 000 贷：应付利息590 000 应付债券利息调整600 000 （3）216年12月31日到期偿还本金借：应付债券面值 12 500 000 贷：银行存款 12 500 000 （三）债券到期的偿还1.采用到期一次还本付息方式借：应付债券面值、应计利息等贷：银行存款2.采用一次还本、分期付息方式债券到期偿还本金并支付最后一期利息时借：应付债券面值、利息调整等在建工程/财务费用/制造费用等贷：银行存款二、可转换公司债券企业发行的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算。（一）可转换公司债券的发行账务处理1.分拆时初始入账价值的确定负债成分公允价值未来现金流量折现值权益成分公允价值发行价总额负债成分公允价值2.发行可转换公司债券时的账务处理借：银行存款应付债券可转换公司债券（利息调整）【倒挤差额】贷：应付债券可转换公司债券（面值）其他权益工具（权益成分公允价值）【教师解读】可转换公司债券负债成分初始入账价值由两部分组成，即债券的面值，以及入账时确认的利息调整（通常为两者之间的差额），而这就是负债成分的公允价值。如果发行可转换公司债券发生了手续费，这个费用应在负债成分和权益成分中按照两者公允价值的比例进行分摊。（二）可转换公司债券持有期间的处理可转换公司债券在转换为股票之前，其所包含的负债成分，应当比照上述一般债券进行处理。（三）可转换公司债券转换为股票的处理转换的股数用来转股部分的债券面值约定转股价计算可转换公司债券转为股票时，要注意约定中尚未支付的利息是否可以用来转股。账务处理：借：应付债券可转换公司债券（面值）其他权益工具贷：股本应付债券可转换公司债券（利息调整）银行存款资本公积股本溢价【倒挤】【例2】甲上市公司经批准于217年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期一次还本、分期付息的可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%。债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。假定218年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与类似的没有转换权的债券市场利率为9%。该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下：（1）217年1月1日，发行可转换公司债券时：首先，确定可转换公司债券负债成分的公允价值：100 000 000（P/F，9%，5）100 000 0006%（P/A，9%，5）100 000 0000.6499100 000 0006%3.889788 328 200（元）可转换公司债券权益成分的公允价值为：100 000 00088 328 20011 671 800（元）借：银行存款100 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整） 11 671 800（倒挤）贷：应付债券可转换公司债券（面值）100 000 000 其他权益工具 11 671 800 【说明】“应付债券可转换公司债券（利息调整）”与“其他权益工具”的金额并不一定相等。“应付债券可转换公司债券（利息调整）”科目的金额面值负债成分公允价值“其他权益工具”科目的金额发行价负债成分公允价值（2）217年12月31日，确认利息费用时：应计入财务费用的利息88 328 2009%7 949 538（元）当期应付未付的利息费用100 000 0006%6 000 000（元）借：财务费用7 949 538 贷：应付利息6 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整）1 949 538 （3）218年1月1日，债券持有人行使转换权时：转换的股份数1 000 0001010 000 000（股）借：应付债券可转换公司债券（面值）100 000 000 其他权益工具 11 671 800 贷：股本 10 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整）9 722 262 资本公积股本溢价 91 949 538知识点：借款费用的确认计量一、借款费用的范围借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。因借款而发生的利息，包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、发行公司债券或企业债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务（带息应付票据）所承担的利息等。发行债券中的折价或者溢价，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率）属于借款费用的范畴。辅助费用，包括企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金（发行债券产生的，不包括发行股票产生的）、印刷费等交易费用。因外币借款而发生的汇兑差额，是指由于汇率变动导致市场汇率与账面汇率出现差异，从而对外币借款本金及其利息的记账本位币金额所产生的影响金额。二、借款费用的确认（一）确认原则企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本（在建工程等）。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益（财务费用）。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。“相当长时间”是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为一年以上（含一年）。【准则规范】在实务中，如果由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或者生产时间相当长的，该资产不属于符合资本化条件的资产。购入即可使用的资产，或者购