新会计准则及会计制度（二） 四、 存货(一)存货的定义存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售，或者仍然处在生产过程，或者在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或物料等，包括各类材料，商品，在产品，半成品，产成品等，存货属于企业的流功资产。(二)存货范围的确认存货范围确认的标准是企业对货物是否具有法人财产权(或法定产权)。凡是在盘存日期法定产权属于企业的物品、不论其存放何处或处于何种状态，都应确认为企业的存货；反之，凡是法定产权不属于企业的物品、即使存放于企业，也不应确认为企业的存货。存货的范围包 括下列三类有形资产:1、在正常经营过程中储存以备出售的存货。指企业在经营过程中处于待销状态的各种物品，如工业企业的库存产成品，商品流通企业的库存商品等。2、为了最终出售正处于生产过程中时存货。指为了最终出售但目前尚处于生产加工过程中的各种物品，如工业企业的在产品和自制半成品等。3、为了生产供销售的商品或提供服务以备消耗的存货。指企业为产品生产或提供服务过程中耗用而储存的各种物品，如工业企业为产成品耗用而储存的原材料，燃料，包装物，低值易耗品等。关于存货的范围需要说明以下几点之:第一，关于代销商品的归属。代销商品(也称为托销商品)是指一方委托另一方代其销售商品。从商品所有权的转移来分析，代销商品售出以前，所有权属于委托方，受托方只是代对方销售商品，因此代销商品应作为委托方的存货处理，但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，现行会计制也要求受托方对其受托代销商品在资产负债表的存货中反映，同时，与受托代销商品对应的代销商品款作为一项负债反映。第二，关于在途商品等的处理。对于销售方按销售合同、协议规定已确认销售(如已收到货款等)，而尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的存货而不应再作为销货方的存货，对于购货方已收到商品但尚未收到销货方结算发票等的商品，购货方应作为其存货处理;对于购货方已经确认为购进(如已付款等)而尚未到达入库的在途商品，购货方应将其作为存货处理。第三，关于购资约定问题。对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货行为发生，因此，不作为企业的存货，也不确认有关的负债和费用。(三)存货取得及发出的计价存货会计的该心是计价，即正确地确定收入，发出及结存存货的价值。1、存货入账价值的基础企业会计准则规定：各种存货应当按取得时的实际成本记账?quot;这表明企业在持续经营的前提下，存货入账价值的基础应采用历史成本为计价原则。2、存货历史成本的构成存货的形成主要有外购和自制两个途径，从理论上讲，企业无论从何种途径取得的存货，凡与存货形成有关的支出，均应计入存货的戍本之内。实际工作中，根据存货取得的不同情况，其入账价值的构成也各不相同。A、购入的存货，按买价加运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用作为实际成本。商品流通企业购入的商品，按照进价和按规定应计入商品成本的税金作为实际成本，采购过程中发生的运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中的合理损耗，入库前的挑选整理费用等，直接计入当期损益。B、自制的存货，按制造过程中的各项实际支出作为实际成本。C、委托加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费，运输费，装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金作为实际成本。商品流通企业加工的商品，以商品的进货原价，加工费用和按规定应计入成本的税金作为实际成本。D、投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为实际成本。E、接受捐赠的存货按以下规定确定其实际成本1、捐赠方提供了有关凭据 (如反票、报关单、有关协议)的，按凭据上标标的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。2、捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：(1)同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本;(2)同类或类似存货不存在活跃市场，按该接受捐赠的存货时预计未来现金流量现值，作为实际成本。F、企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方代取得的存货，或以应收款项换入存货的，按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如涉及补价的按以下规定确定受让存货的实际成本:L、收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费作为实际成本；2、支付补价的按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的补价和应支付的相关税费，作为实际成本；G、 以非货币性交易换入的存货，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应支付的相关税费作为实际成本。如涉及补价，按以下规定确定换入存货的实际成本：1、收到补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额，作为实际成本。2、支付补价的，按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额加上应支付的相关税费和补价，作为实际成本。H、盘盈的存货，按照相同或同类存货的市场价格作为实际成本。(四)存货的期末计价会计期末，为了客观、真实、准确地反映企业期末存货的实际价值，企业在编制资产负债表时，要确定存货项目的金额，即要确定期末存货的价值。正确地进行存货的计价，又取决于存货数量的确定是否准确。 (4)存货盘盈盘亏的处理企业进行存货清查盘点，应当编制存货盘点报告单，并将其作为存货清查的原始凭证。经过存货盘存记录的实存数与存货的账面记录核对，若账面存货小于实际存货，为存货的盘盈；反之为存货的盘亏。对于盘盈、盘亏的存货要记入待处理财产损益科目，查明原因进行处理。1、存货盘盈发生盘盈的存货，经查明是由于收发计量或核算上的误差等原因造成的、应及时办理存货入账的手续。调整存货账的实存数。按盘盈存货的计划成本或估计成本记入待处理财产损溢一待处理流动资产损溢科目。经有关部门批准后，再冲减管理费用。2、 存货盘亏和毁损发生盘亏和毁损的存货，在报经批准以前，应按其成本(计划或实际成本)转入。待处理财产损溢 - 待处理流动资产损益科目。报 经批准以后，再根据造成盘亏和毁损的原因，分以下情况进行处理:（1）属于自然损耗产生的定额内损耗，经批准后转作管理费用；（2）属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺或毁 损，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿。然后将损失记入管理费用;（3）属于自然灾害或意外事故造成的存货毁损。应先扣除残料价值和可以收回的保险赔偿，然后将净损失转作营业外支出。 2、存货的成本与可变现净值孰低法企业期末存货的价值通常是以历史成本确定的，但是，除了历史成本以外，还有其他计价方法，成本与可变现净值孰低法是较为广泛采用的一种。(1)成本与可变现净值孰低法的含义成本与时变现净值孰低法，是指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计价的方法。即当成本低于可变现净值时，存货按成本计价；当可变现净值低于成本时，存货按可变现净值计价。这里所讲的成本是指存货的历史成本，即按前面所介绍的以历史成本为基础的存货计价方法 (如先进先出法等)计算的期末存货价值。可变现净值是指企业在正常生产经营过程中，以估计售价减去估计完工成本以及销售所必需的估计费用后的价值。在预计可变现净值时，还应当考虑持有存货的期他因素，例如，有合同约定的存货，通常按合同价作为计算基础，如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数最，存货超出部分的可变现净值应以一般销售价格为计算基础。成本与可变现净值孰低法的理论基础主要是使存货符合资产的定义。当存货的可变现净值下跌至成本以下时，由此所形成的损失已不符合资产的定义，因而应将这部分损失从资产价值中抵销，列入当期损益。否则，当存货的可变现净值低于其成本价值时。如果仍然以其历史成本计价，就会出现虚夸资产的现象，这对企业的生产经营来讲显然是不稳健的。 (2)成本与可变现净值孰低法的会计处理企业应当定期或者至少于每年年度终了对存货进行全面清查，如由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，应当提取存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量，如某些存货具有类似用途计并与在同 一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以合并计量成本与可变现净值;对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计量成本与可变现净值。当存在以下一项或若十项情况时，应将存货账面余额全部转为当期损益:(A)已霉烂变质的存货;(B)已过期且无转让价值的存货;(C)生产中已不再需要，并且已无转让价值的存货;(D)其他足以证明已无使用价值和转让价值们存货。若当存在下列情况之一时，应计提存货跌价准备:(A) 市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望;(B) 企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格。(C) 企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本:(D) 因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好已改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌;(E) 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。企业在确定了期末存货的价值之后，应视具体情况进行有关的账务处理。1、成本低于可变现净值如果期末存货的成本低于可变现净值时，则不需作账务处理，资产负债表中的存货仍按期末账面价值列示。2、变现净值低于成本如果期末存货的可变现净值低于成本时，则必须在当期确认存货跌价损失，并进行有关的账务处理。 每一会计期末，比较成本与可变现净值计算出应计提的准备，然后与存货跌价准备科目的余额进行比较，若应提数大于已提数，应予补提:反之，应冲销部分已提数。提取和补提存货跌价损失准备时:借记管理费用-计提的存货跌价准备科目。贷记存货跌价准备科目;冲回或转销存货跌价损失，作相反会计分录。(五)与行业会计制度的区别(1)接受捐赠的存货计价方式不同。企业会计制戍要求分不同情况处理:捐赠方提供有关存货凭据的按照捐赠方提供的凭据上注明的价值入账;捐赠存货存在活跃市场的，按照市场上该种存货的平均价格登记入账，如存货已使用，按新价值扣减磨损的价值后的余额来登记入账;不存在活跃市场的，按照存货未来的现金流入的现值登记入账。(2)债务重组和非货币交易取得的存货，按会计准则的规定处理。(3) 按估计价值入账的盘盈存货，改按市场价格计价。(4) 盈盈、盘亏的存货原先挂账待处理，然后转批；新制度到股东大会批准，可以先处理，有不同意的，后调整，并在会计报表中说明。 如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。(5)期末计价不同，不再仅仅是原始成本。(6) 股份公司制度有存货跌价准备，现在并入管理费用，作为管理费用的子目进行该算。(7) 从操作性上看，规定得更细、更具体。五、 固定资产固定资产是指使用年限超过一年的房屋、机器设备、建筑物、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等，不属于生产经营主要设备的物品，凡是单位价值超2000元，使用年限超过两年的也作为固定资产。固定资产在企业中应该编制目录，进行分类管理，然后制定有关的折旧政策进行管理。固定资产可分为:使用中的固定资产、末使用的固定资产、不需用的固定资产以及租入的固定资产(融资租赁固定资产以及土地)等。固定资产可按使用年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法计提折旧，但须经税务机关批准。l、固定资产