第三章 注册会计师的 法律责任 第一节 CPA的法律环境 一 会计责任与鉴证责任 CPA产生法律责任的环境因素 公众的审计期望 技术上充分胜任 保持客观 公正 独立 查找 并发现所有无意和故意重要错报或漏报 防止公布容易产生误导的 财务报表 二 注册会计师法律责任的成因与认定 CPA责任认定的表现形式 认定含义例释 违约指合同的一方或几方未能达到合同条款 的要求 例如 违反了与被审计单 位订立的保密协议 过失 指在一定条件下 缺少应具有的合理的 谨慎 评价CPA的过失 是以其他合格 CPA在相同条件下可做到的谨慎为标准 普通过失 指没有保持职业上应有的合理的谨慎 对CPA则指没有完全遵循专业准则的要 求 注册会计师在对财务报表 进行审计时 虽对有关存 货进行监盘 但抽点的量 不够 导致审计结论错误 CPA责任认定的表现形式 续 重大过失 指连起码的职业谨慎都不保持 对业务 或事务不加考虑 满不在乎 对CPA而 言 则指根本没有遵循执业准则或没有 按执业准则的基本要求执行审计 注册会计师在对财务报表 进行审计时 未对有关存 货进行监盘 导致审计结 论错误 共同过失 对他人过失 受害方自己未能保持合理 的谨慎 因而蒙受损失 例如 审计中未能发现现 金等资产减少时 被审单 位以过失为由控告CPA 而CPA又以被审计单 位缺乏必要控制为由反诉 欺诈 是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意 错误行为 例如 对明知重大错报的 财务报告出示无保留意见 的审计报告 推定欺诈 指虽无故意欺诈或坑害 但却存在极端 或异常过失 例如 美国将CPA的重 大过失解释为推定欺诈 使推定欺诈和欺诈成为等 效 注册会计师法律责任界定 错报没有查出 重大吗 内控失效了吗 运用实质性程序 了吗 是否有欺诈动机 没有过失 控制测试应当 揭示出来吗 普通过失 重大过失欺诈 1否 3否 8否 10否 7是 4否2是 6是 9是 5是 一 相关法律规定 第二节 中国CPA的法律责任 注册会计师法 公司法 证券法 刑法 1 明确侵权责任产生的根本原因 2 明确厉害关系人的范围 3 承认执业准则的法律地位 4 统一适用过错推定原则和举证责任倒置分配模式 5 明确诉讼的条件和诉讼主体列置程序 6 明确会计师事务所承担补充责任和连带责任的情形 7 强调过失比例责任和责任的顺位 8 认定会计师事务所过错责任的具体指引 9 完善不承担责任和减轻责任的事由 10 强调审判程序的重要性 二 司法解释 关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权 赔偿案件的若干规定 相关重点内容 一 关于利害关系人 执业准则和不实报告的规定 二 关于诉讼当事人的列置的规定 三 关于归责原则和举证分配的规定 四 关于会计师事务所与被审计单位的连带责任的规 定 五 关于过失责任和过失指引的规定 六 关于抗辩事由的规定 七 关于减责事由的规定 八 关于无效的免责条款的规定 九 关于赔偿顺位和最高限额的规定 十 关于会计师事务所与分所的连带责任的规定 十一 关于禁止擅自追加被执行人的规定 第二节 中国CPA的法律责任 三 法律责任种类 法律责任 种类 责任承担 法律责任的认 定 行政责任 对个人 警告 暂停执业 吊销CPA证书 对事务所 警告 没收违法所得 罚款 暂停执业 撤销等 一般由违约 过失引起 民事责任赔偿受害人损失 一般由违约 过失 欺诈引 起 刑事责任按法律程序判处一定的徒刑 一般由欺诈引 起 原野公司 案 深圳经济特区会计师事务所对原野公司一案是追究行 政责任的经典案例 特区事务所自原野公司成立来一直担任该公司主要查账验资 工作 5年内出具了71份查账和验资报告 存在以下过失 56号函 的由来 四川德阳会计师事务所民事纠纷案是追究注册会 计师民事责任的经典案例 1993年 四川德阳东方贸易公司和山西某化工厂 签定购销合同 化工厂发货以后 迟迟未收到货款 后来发现经办人将货物骗到后 逃之夭夭 化工厂一 纸诉状将贸易公司稿上法庭 审理中 法庭发现注册 会计师的验资报告中有这样一段话 上述情 况属实 如果发现验资不实时 由我单位负责承担证 明金额内的赔偿责任 故建议化工厂将事务所作为第三被告 根据最高 人民法院56号函的要求 案件再次审理 会计师事务 所被追究连带责任 赔偿合同全部价款 事务所所长签不实报告获刑一年 据 中国财经报 报道 湖北某会计师事务 所法定代表人李某违反审计准则要求 指派不具 有CPA资格的周某 左某单独进行审计工作 在审 计证据严重不足 审计范围受到限制的情况下 仍然审核签发了无保留意见的审计报告 但被审 计单位负责人因贪污公款被检察机关立案侦查 由于审计报告被检察机关采信 被审计单位负责 人被判无罪 但二审认定被审计单位负责人存在 重大舞弊行为 而注册会计师出具证明文件严重 不负责任 被判刑一年 第三节 防范法律责任的策略与措施 一 职业界应采取的对策 二 会计师事务所及个人应采取的防范措施 萨班斯 奥克斯利法案 公众公司会计改革和投资者保护法案 vv 2009年 组织开展了对16家证券资格事务所以及50家分所的执业质 量检查 其中 中注协直接组织检查组对16家证券资格事务所和25家分 所进行了检查 15家地方协会按照中注协的统一安排和检查标准 配合 中注协同步开展了对另外25家证券资格事务所分所的检查工作 v 2009年 各地方协会共检查事务所1551家 对检查发现存在严重问 题的121家事务所和133名注册会计师给予了行业内通报批评以上的行业 惩戒 v 组织开展2009年任职资格检查 2009年全国应参加年检的注册会计 师84771人 通过任职资格检查的有82316人 因未完成继续教育等原因 暂缓任职资格检查的有915人 检查不予通过而给予撤销 注销的有1540 人 任职资格检查通过率为97 10 2004 2004年开始 年开始 5 5年一周期 年一周期 5 5年中 共抽调年中 共抽调43004300名注册会计师参加检名注册会计师参加检 查 对全国查 对全国60006000多家事务所进行执业质量检查 其中 对存在严重问题多家事务所进行执业质量检查 其中 对存在严重问题 的的137137家事务所和家事务所和243243名注册会计师给予了公开谴责 对名注册会计师给予了公开谴责 对435435家事务所和家事务所和 623623名注册会计师给予了行业内通报批评 名注册会计师给予了行业内通报批评 CHAPTER 3 Sub title 案例与思考 CH3案例一 琼民源 案 海南民源现代农业发展股份有限公司 简称 琼民 源 自1993年4月该公司股票在深圳证券所上市以来 股价表现平平 交投并不活跃 1996年下半年 民源海南 公司 琼民源控股公司 与深圳有色金属财务公司 琼民 源股东财务顾问 联手炒作琼民源股票 某些传媒对琼民 源业绩大加渲染 致使众多投资者在不明真相的情况下盲 目跟进 1996年下半年 琼民源股份在短短5个月的时间 里上涨了4倍 1997年初 琼民源在年度财务报告中公布 1996年度实现利润5 7亿元 资本公积金增加6 57亿元 据此计算 该公司的利润将比上一年增加一千倍 海 南C会计师事务所对琼民源1996年度财务报告出具了无保 留意见的审计报告 海南D会计师事务所为琼民源出具了 资产评估报告 后经证券委 审计署等有关部门查实 琼民源在未取 得土地使用权的情况下 通过与关联公司及他人签订的未 经国家有关部门批准的合作建房 权益转让等无效合同虚 构利润5 4亿元 在未取得土地使用权 未经国家有关部 门批准立项和确认的情况下 对四个投资项目资产评估编 造资本公积6 57亿元 为此 1998年4月29日 中国证监 会决定 CH3案例二 长城公司 验资案 北京长城机电产业公司 简称长城公司 以推广节能 电机为由 利用签订所谓 技术开发合同 的方式 于 1992年6月2日开始在全国范围内进行非法集资活动 由于 承诺投资者每个月都能拿到红利 数额不低于投资额的2 即年息24 从而吸引了众多的投资者 从1992年6月2日至1993年2月底 在短短9个月时间 里 集资额高达10多亿元 长城公司将大量集资款用于分 支机构的开办费和其他铺张浪费上 在全国设立了20多个 分公司和100多个分支机构 其中90 是用集资款开办的 然而 1992年6月至1993年3月的时间里 全公司只售出电 机五六十台 营业额仅600多万元 长城公司的行为引起 有关部门的觉察 经调查 1993年月2日25 中国人民银 行北京分行的建议 也发出了关于长城公司及其子公司乱 集资问题的通知 中诚会计师事务所下属13个分所 总所自1990年起不再 办理业务 只作为管理机构存在 4名所长 副所长中有3 人兼任分所长 1人负责培训工人作 没有专职业务管理人 员 总所弄不清发过多少枚印章 各分所实际有多少人办 了多少业务 开了多少账户 收了多少钱 总所很少有人 去的分所 有4个分所从来没去过 1993年 13个分所中10 人以上的分所只有1个 二分所 5至10人的分所4个 3 至4人的分所5个 1至2人的分所3个 人员多为离退人员或 兼职人员 1993年3月 长城公司这位副总裁谎称为了在深 圳和香港等地集资 要求二分所为其出具资信证明 1993 年3月24日 二分所副所长派L等二位注册会计师去长城公 司实地了解情况 两人吃了午饭 拿了小礼品 与长城公 司副总裁商定26日开始办理 CH3案例二 长城公司 验资案 1993年3月26日上午九点多 二分所注册会计师L等三人 到长城公司 首先与长城公司财务部经理签订了协议书 确 定业务内容为 对1993年3月末公司权益审核确认并出具 报告 长城公司副总裁提出要当天出具报告 公司明后天 开董事会要用 三人即根据长城公司提供的账表开始工作 审核中 三人既没有进行现金及实物盘点 也没有向银行及 债权人抽查函证 尤其是对2月27日入账的总额1 87亿元的 购电机款 只凭公司提供的发票 经查是伪造的 就认定其 为固定资产 平均每台高达50万元的单价明显不符合机械产 品的基本价格常识 也未引起注册会计师的警觉 对于误列 为所有者权益2 1亿元的集资款也未能予以纠正 当天中午 三人到烤鸭店吃饭至下午一点多 继续工作一会后 注册 会计师L开始起草报告 草稿经过其他二位注册会计师看后 送长城公司总裁处 总裁看后交付打印 三名注册会计师 待报告打印完稿时 于下午七点多 由长城公司派车送回家 并给每人加班 夜餐费100元 CH3案例二 长城公司 验资案 思考题一 ABC商行经营批零业务 由于进货太多一时造成资金周转困难 拟向银行申请贷款50万元 银行方面要求商行提供经审定的财务报表 否则不予考虑 于是商行聘请注册会计师进行审计 并申明审计的 目的是为了向银行证明该商行的财务状况良好 以期获得银行的货款 整个审计过程中审计人员的工作作风马虎 没有发现存货价值高估 以及部分存货因质量问题长期积压 最后出具了一份无保留意见的审 计报告 银行根据该商行呈送的经审定的财务报表后提供了30万元的 贷款 商行最后又向其他公司拆借了10万元 后者因为信赖了审计的 财务报表才把款借给商行供临时周转使用 不久该商行终因存货积压 报废 无力偿还而资不抵债 宣告破产 提供贷款的银行以及借款10 万元的公司向注册会计师提出指控要求赔偿损失 因为他们相信了令 人误解的财务报表 思考题二 王学民是一家公司的承包经营负责人 在承包经营2年期结束后 他请了当地一家会计师事务所对其经营期内的财务报表进行了审 计 该会计师事务所经过审计 出具了无保留意见的审计报告 即 认为该公司在承包经营期内的财务报表已公允地反映了其财务状况 不久 检察机关接到举报 有人反映王学民在承包经营期内 勾 结财务经理与出纳 暗自收受回扣 侵吞国家财产 为此 检察机 关传询了王学民 王学民到了检察机关后 手持会计师事务所的审 计报告 振振有词的说 会计师事务所已出具了审计报告 证明 我没有经济问题 如果不信 你们可以去问注册会计师 思考题三 D注册