1 复习合并资产负债表 合并利润表和合并利润分配表的编制 一 合并范围的确定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定 2 二 母公司和子公司母公司是指有一个或一个以上子公司的企业 子公司是指被母公司控制的企业 母公司要求同时具备两个条件 1 必须有一个或一个以上的子公司 2 母公司可以是企业 如 公司法 所规范的股份有限公司 有限责任公司 也可以是非企业形式的 但形成企业会计主体的其他组织 如基金等 三 控制的具体应用 一 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权 表明母公司能够控制被投资单位 应当将该被投资单位认定为子公司 纳入合并财务报表的合并范围 但是 有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外 母公司拥有被投资单位半数以上表决权 通常包括以下三种情况 1 母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权 2 母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权 3 母公司直接或间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权 3 二 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权 且满足下列条件之一的 视为母公司能够控制被投资单位 但是 有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外 1 通过与被投资单位其他投资者之间的协议 拥有被投资单位半数以上的表决权 2 根据公司章程或协议 有权决定被投资单位的财务和经营政策 3 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 4 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权 4 四 所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围母公司应当将其全部子公司 无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司 均纳入合并财务报表的合并范围 下列被投资单位不是母公司的子公司 不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围 1 已宣告被清理整顿的原子公司 2 已宣告破产的原子公司 3 母公司不能控制的其他被投资单位 5 五 编制合并财务报表的程序 一 统一会计政策和会计期间 二 编制合并工作底稿 三 将母公司 子公司个别资产负债表 利润表 现金流量表 所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿 并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总 计算得出个别资产负债表 利润表 现金流量表 所有者权益变动表各项目合计金额 四 编制在合并工作底稿中的调整分录和抵销分录 五 计算合并财务报表各项目的合并金额 六 填列合并财务报表 6 六 对子公司的个别财务报表进行调整 一 同一控制下企业合并中取得的子公司对于同一控制下企业合并中取得的子公司 其采用的会计政策 会计期间与母公司一致的情况下 编制合并财务报表时 应以有关子公司的个别财务报表为基础 不需要进行调整 子公司采用的会计政策 会计期间与母公司不一致的情况下 则需要考虑重要性原则 按照母公司的会计政策和会计期间 对子公司的个别财务报表进行调整 7 二 非同一控制下企业合并中取得的子公司对于非同一控制下企业合并中取得的子公司 除应考虑会计政策及会计期间的差别 需要对子公司的个别财务报表进行调整外 还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产 负债的公允价值 对子公司的个别财务报表进行调整 使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产 负债等在本期资产负债表日应有的金额 8 七 按权益法调整对子公司的长期股权投资按照权益法调整对子公司的长期股权投资 在合并工作底稿中应编制的调整分录为 对于应享有子公司当期实现净利润的份额 借记 长期股权投资 科目 贷记 投资收益 科目 按照应承担子公司当期发生的亏损份额 借记 投资收益 科目 贷记 长期股权投资 等科目 对于当期收到子公司分派的现金股利或利润 应借记 投资收益 科目 贷记 长期股权投资 科目 对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动 在持股比例不变的情况下 按母公司应享有或应承担的份额 借记或贷记 长期股权投资 科目 贷记或借记 资本公积 科目 9 编制合并报表时需要进行的抵销分录可以简单归并如下 1 股权投资的抵消 涉及三个抵销分录 母公司股权投资与子公司所有者权益抵消 母公司投资收益与子公司利润分配抵消 子公司盈余公积恢复 10 2 债权投资的抵消 涉及两个分录 母公司债权投资与子公司应付债券抵消 母公司投资收益与子公司财务费用抵消3 内部存货交易抵消 涉及两步 当期存货交易抵消 以后期间存货交易抵消 11 4 内部往来账项抵消 涉及两步 当期往来账项抵消 以后期间往来账项抵消 特别注意坏账准备 5 内部固定资产交易抵消 涉及两步 首期交易抵消 以后期间固定资产交易抵消 特别注意清理阶段 12 一 长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借 股本 年初 本年资本公积 年初 本年盈余公积 年初 本年未分配利润 年末 子公司 商誉 借方差额 贷 长期股权投资 母公司 少数股东权益 子公司所有者权益 少数股东投资持股比例 未分配利润 年初 合并当期为 营业外收入 贷方差额 13 借 投资收益少数股东损益未分配利润 年初贷 提取盈余公积对所有者 或股东 的分配未分配利润 年末 14 借 债务类项目贷 债权类项目借 投资收益贷 财务费用 15 借 应收账款 坏账准备贷 未分配利润 年初借 应收账款 坏账准备贷 资产减值损失或 借 资产减值损失贷 应收账款 坏账准备 16 1 将年初存货中未实现内部销售利润抵销借 未分配利润 年初 年初存货中未实现内部销售利润 贷 营业成本 2 将本期内部商品销售收入抵销借 营业收入 本期内部商品销售产生的收入 贷 营业成本 3 将期末存货中未实现内部销售利润抵销借 营业成本贷 存货 期末存货中未实现内部销售利润 17 二 存货跌价准备的抵销首先抵销存货跌价准备期初数 抵销分录为 借 存货 存货跌价准备贷 未分配利润 年初然后抵销因本期销售存货结转的存货跌价准备 抵销分录为 借 营业成本贷 存货 存货跌价准备 18 一 未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销1 将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借 未分配利润 年初贷 固定资产 原价 期初固定资产原价中未实现内部销售利润 2 将期初累计多提折旧抵销借 固定资产 累计折旧 期初累计多提折旧 贷 未分配利润 年初 19 3 将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销 1 一方销售的商品 另一方购入后作为固定资产借 营业收入 本期内部固定资产交易产生的收入 贷 营业成本 本期内部固定资交易产生的销售成本 固定资产 原价 本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润 2 一方的固定资产 另一方购入后仍作为固定资产借 营业外收入贷 固定资产 原价4 将本期多提折旧抵销借 固定资产 累计折旧 本期多提折旧 贷 管理费用 20 1 将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借 未分配利润 年初贷 营业外收入 期初固定资产原价中未实现内部销售利润 2 将期初累计多提折旧抵销借 营业外收入 期初累计多提折旧 贷 未分配利润 年初 3 将本期多提折旧抵销借 营业外收入 本期多提折旧 贷 管理费用 21 甲公司为上市公司 系增值税一般纳税人 适用的增值税税率为l7 相关资料如下 1 20 6年1月1日 甲公司以银行存款11000万元 自乙公司购入W公司80 的股份 乙公司系甲公司的母公司的全资子公司 W公司20 6年1月1日股东权益总额为l5000万元 其中股本为8000万元 资本公积为3000万元 盈余公积为2600万元 未分配利润为1400万元 W公司20 6年1月1日可辨认净资产的公允价值为17000万元 2 W公司20 6年实现净利润2500万元 提取盈余公积250万元 当年购入的可供出售金融资产因公允价值上升确认资本公积300万元 20 6年W公司从甲公司购进A商品400件 购买价格为每件2万元 甲公司A商品每件成本为1 5万元 20 6年W公司对外销售A商品300件 每件销售价格为2 2万元 年末结存A商品l00件 20 6年l2月31日 A商品每件可变现净值为l 8万元 W公司对A商品计提存货跌价准备20万元 22 3 W公司20 7年实现净利润3200万元 提取盈余公积320万元 分配现金股利2000万元 20 7年W公司出售可供出售金融资产而转出20 6年确认的资本公积l20万元 因可供出售金融资产公允价值上升确认资本公积l50万元 20 7年W公司对外销售A商品20件 每件销售价格为1 8万元 20 7年l2月31日 W公司年末存货中包括从甲公司购进的A商品80件 A商品每件可变现净值为l 4万元 A商品存货跌价准备的期末余额为48万元 23 要求 1 编制甲公司购入W公司80 股权的会计分录 2 编制甲公司20 6年度合并财务报表时与内部商品销售相关的抵销分录 3 编制甲公司20 6年度合并财务报表时对W公司长期股权投资的调整分录及相关的抵销分录 4 编制甲公司20 7年度合并财务报表时与内部商品销售相关的抵销分录 5 编制甲公司20 7年度合并财务报表时对W公司长期股权投资的调整分录及相关的抵销分录 24 1 借 长期股权投资12000 15000 80 贷 银行存款11000资本公积1000 2 借 营业收入800 400 2 贷 营业成本800借 营业成本50 100 2 1 5 贷 存货50借 存货 存货跌价准备20贷 资产减值损失20 25 3 调整分录借 长期股权投资2000 2500 80 贷 投资收益2000借 长期股权投资240 300 80 贷 资本公积240 抵销分录借 股本8000资本公积 年初3000 本年300盈余公积 年初2600 本年250未分配利润 年末3650 1400 2500 250 贷 长期股权投资14240 12000 2000 240 少数股东权益360 8000 3000 300 2600 250 3650 20 借 投资收益2000少数股东损益500未分配利润 年初1400贷 提取盈余公积250未分配利润 年末3650 转回合并日子公司盈余公积和未分配利润借 资本公积3200贷 盈余公积2080 2600 80 未分配利润1120 1400 80 26 4 借 未分配利润 年初50贷 营业成本50借 营业成本40贷 存货40 80 2 1 5 借 存货 存货跌价准备20贷 未分配利润 年初20借 营业成本4 20 100 20 贷 存货 存货跌价准备420 7年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为40万元 存货跌价准备的期末余额为48万元 期末存货跌价准备可抵销的余额为40万元 本期应抵销的存货跌价准备 40 20 4 24 万元 借 存货 存货跌价准备24贷 资产减值损失24 27 5 调整分录借 长期股权投资2000 2500 80 贷 未分配利润 年初2000借 长期股权投资240 300 80 贷 资本公积240借 长期股权投资2560 3200 80 贷 投资收益2560借 投资收益1600贷 长期股权投资1600借 长期股权投资24 150 120 80 贷 资本公积24 28 抵销分录借 股本8000资本公积 年初3300 本年30盈余公积 年初2850 本年320未分配利润 年末4530 3650 3200 320 2000 贷 长期股权投资15224 14240 2560 1600 24 少数股东权益3806 8000 3300 30 2850 320 4530 20 借 投资收益2560少数股东损益640未分配利润 年初3650贷 提取盈余公积320对所有者 或股东 的分配2000未分配利润 年末4530 29 转回合并日子公司盈余公积和未分配利润借 资本公积3200贷 盈余公积2080 2600 80 未分配利润1120 1400 80 30