第七章审计证据与审计工作底稿 第一节审计证据第二节获取审计证据的审计程序第三节审计工作底稿第四节利用其他主体的工作 第一节审计证据 一 审计证据的含义与种类二 审计证据的特征 一 审计证据的含义与种类 审计证据含义注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的信息审计证据内容构成财务报表基础的会计记录所含有的信息 对初始会计分录的记录和支持性记录 其他信息 一 审计证据的含义与种类 审计证据种类 二 审计证据的特征 审计证据的充分性审计风险具体审计项目的重要性审计经验是否发现错误和舞弊审计证据的质量 审计证据的适当性审计证据的相关性审计证据的可靠性 第二节获取审计证据的审计程序 一 检查记录或文件二 检查有形资产三 观察四 询问五 函证六 重新计算七 重新执行八 分析程序 一 检查记录或文件 注册会计师对被审计单位内部或外部生成的 以纸质 电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查 二 检查有形资产 注册会计师对资产实物进行审查 三 观察 注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序 四 询问 注册会计师以书面或口头方式 向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息 并对答复进行评价的过程 五 函证 含义 即外部函证 是指注册会计师直接从第三方 被询证者 获取书面答复作为审计证据的过程 书面答复可以采用纸质 电子或其他介质等形式 形式 积极式询证函 要求被询证者直接向注册会计师回复 表明是否同意询证函所列示的信息 或填列所要求的信息的一种询证函消极式询证函 要求被询证者只有在不同意询证函所列示的信息时才直接向注册会计师回复的一种询证函 六 重新计算 注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术 对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对包括计算销售发票和存货的总金额加总日记账和明细账检查折旧费用预付费用的计算检查应纳税额的计算等 七 重新执行 注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术 重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制 八 分析程序 含义 注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系 对财务信息作出评价 运用 一般而言 在整个审计过程中注册会计师都将运用分析程序在设计和实施实质性分析程序时 无论单独使用或与细节测试结合使用 注册会计师都应当 考虑针对所涉及认定评估的重大错报风险和实施的细节测试 如有 确定特定实质性分析程序对于这些认定的适用性考虑可获得信息的来源 可比性 性质和相关性以及与信息编制相关的控制 评价在对已记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性对已记录的金额或比率作出预期 并评价预期值是否足够精确以识别重大错报 即一项错报单独或连同其他错报可能导致财务报表产生重大错报确定已记录金额与预期值之间可接受的 且无需按本准则第七条的要求作进一步调查的差异额 方法 注册会计师实施分析程序时可以使用不同的方法 包括从简单的比较到使用高级统计技术的复杂分析在实务中 可使用的方法主要有下列几种趋势分析法比率分析法合理性测试法回归分析法等 八 分析程序 第三节审计工作底稿 一 审计工作底稿的定义和编制目的二 审计工作底稿的编制要求三 审计工作底稿的性质四 审计工作底稿的格式 内容和范围五 审计工作底稿的归档 一 审计工作底稿的定义和编制目的 审计工作底稿的定义 注册会计师对制订的审计计划 实施的审计程序 获取的相关审计证据 以及得出的审计结论作出的记录审计工作底稿是审计证据的载体 是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料它形成于审计过程 也反映整个审计过程 审计工作底稿的目的 提供证据 作为注册会计师得出实现总体目标的结论的基础提供证明 证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作 二 审计工作底稿的编制要求 按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质 时间安排和范围实施审计程序的结果和获取的审计证据审计中遇到的重大事项和由此得出的结论 以及在得出结论时作出的重大职业判断 三 审计工作底稿的性质 审计工作底稿的存在形式 纸质电子其他介质形式 无论审计工作底稿存在于哪种介质 会计师事务所都应当针对审计工作底稿设计和实施适当的控制 以实现下列目的 使审计工作底稿清晰地显示其生成 修改及复核的时间和人员在审计业务的所有阶段 尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网将信息传递给其他人员时 保护信息的完整性防止未经授权改动审计工作底稿允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触审计工作底稿 三 审计工作底稿的性质 审计工作底稿通常包括的内容 总体审计策略具体审计计划分析表问题备忘录重大事项概要询证函回函管理层声明书核对表有关重大事项的往来信件 包括电子邮件 对被审计单位文件记录的摘要或复印件等 四 审计工作底稿的格式 内容和范围 确定审计工作底稿的格式 内容和范围时应考虑的因素 实施审计程序的性质已识别的重大错报风险在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围已获取审计证据的重要程度已识别的例外事项的性质和范围当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时 记录结论或结论的基础的必要性使用的审计方法和工具 四 审计工作底稿的格式 内容和范围 审计工作底稿的要素 审计工作底稿的标题审计过程记录审计结论审计标识及其说明索引号及编号编制者姓名及编制日期复核者姓名及复核日期其他应说明事项 四 审计工作底稿的格式 内容和范围 审计过程记录 记录测试的特定项目或事项的识别特征记录重大事项引起特别风险的事项实施审计程序的结果导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形导致出具非标准审计报告的情形等 四 审计工作底稿的格式 内容和范围 审计结论 注册会计师恰当地记录审计结论非常重要 注册会计师需要根据所执行审计程序及获取的审计证据得出结论 并以此作为对财务报表形成审计意见的基础 审计标识及其说明 审计工作底稿中可使用各种审计标识 但应说明其含义 并保持前后一致 四 审计工作底稿的格式 内容和范围 索引号及编号 索引号注册会计师为了便于审计工作底稿的分类 归类和引用 对某一审计事项的审计工作底稿以固定的标记和编码加以表示所产生的一种特定符号 其主要作用是方便审计工作底稿的分类检索和引用 并使分散的 活页式的审计工作底稿构成有机联系的审计档案编号在同一索引号下不同的审计工作底稿的顺序编号 编制者姓名及编制日期和复核者姓名及复核日期 审计工作的执行人员及完成该项审计工作的日期审计工作的复核人员及复核的日期和范围 五 审计工作底稿的归档 审计工作底稿的归档是一项事务性的工作 在归档期间对审计工作底稿进行的事务性的变动主要包括删除或废弃被取代的审计工作底稿对审计工作底稿进行分类 整理和交叉索引对审计档案归整工作的完成核对表签字认可记录在审计报告日前获取的 与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据 审计工作底稿的归档期限 审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内如果注册会计师未能完成审计业务 审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的六十天内如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务 出具两个或多个不同的报告 会计师事务所应当将其视为不同的业务 根据制定的政策和程序 在规定的归档期限内分别将审计工作底稿归整为最终审计档案 五 审计工作底稿的归档 审计工作底稿归档后的变动 修改或增加审计工作底稿的具体理由修改或增加审计工作底稿时间和人员 以及复核的时间和人员 审计工作底稿的保存期限 会计师事务所应当自审计报告日起 对审计工作底稿至少保存十年如果注册会计师未能完成审计业务 会计师事务所应当自审计业务中止日起 对审计工作底稿至少保存十年 第四节利用其他主体的工作 一 利用组成部分注册会计师的工作二 利用专家工作三 考虑内部审计工作 一 利用组成部分注册会计师的工作 集团审计与集团项目合伙人 集团审计对集团财务报表进行的审计集团项目合伙人会计师事务所中负责某项集团审计业务及其执行 并代表会计师事务所在对集团财务报表出具的审计报告上签字的合伙人 一 利用组成部分注册会计师的工作 组成部分和组成部分注册会计师 组成部分某一实体或某项业务活动 其财务信息由集团或组成部分管理层编制并应包括在集团财务报表中集团项目合伙人重要组成部分是指集团项目组识别出的具有下列特征之一的组成部分 单个组成部分对集团具有财务重大性由于单个组成部分的特定性质或情况 可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险组成部分注册会计师是指基于集团审计目的 按照集团项目组的要求 对组成部分财务信息执行相关工作的注册会计师 一 利用组成部分注册会计师的工作 注册会计师的目标 确定是否担任集团审计的注册会计师如果担任集团审计的注册会计师 就组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行工作的范围 时间安排和发现的问题 与组成部分注册会计师进行清晰地沟通针对组成部分财务信息和合并过程 获取充分 适当的审计证据 以对集团财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见 一 利用组成部分注册会计师的工作 集团项目合伙人的责任 应当按照职业准则和适用的法律法规的规定 负责指导 监督和执行集团审计业务 并确定出具的审计报告是否适合具体情况 组成部分注册会计师的责任 对集团财务报表出具的审计报告不应提及组成部分注册会计师 除非法律法规另有规定 如果法律法规要求在审计报告中提及组成部分注册会计师 审计报告应当指明 这种提及不会减轻集团项目合伙人及其所在的会计师事务所对集团审计意见承担的责任 一 利用组成部分注册会计师的工作 集团审计业务的承接与保持 集团项目组应当了解集团及其环境 集团组成部分及其环境 以足以识别可能的重要组成部分如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行相关工作 集团项目合伙人应当评价集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分 适当的审计证据 一 利用组成部分注册会计师的工作 了解组成部分注册会计师 组成部分注册会计师是否了解并将遵守与集团审计相关的职业道德要求 特别是独立性要求组成部分注册会计师是否具备专业胜任能力集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分 适当的审计证据组成部分注册会计师是否处于积极的监管环境中 一 利用组成部分注册会计师的工作 重要性水平的确定 如果组成部分注册会计师对组成部分财务信息实施审计或审阅 基于集团审计目的 为这些组成部分确定组成部分重要性 重大错报风险的应对 注册会计师应当针对评估的财务报表重大错报风险设计和实施恰当的应对措施 一 利用组成部分注册会计师的工作 合并过程 集团项目组应当针对合并过程设计和实施进一步审计程序 以应对评估的 由合并过程导致的集团财务报表发生重大错报的风险 期后事项 如果组成部分注册会计师执行组成部分财务信息审计以外的工作 集团项目组应当要求组成部分注册会计师告知其注意到的 可能需要在集团财务报表中调整或披露的期后事项 一 利用组成部分注册会计师的工作 与组成部分注册会计师的沟通 集团项目组应当及时向组成部分注册会计师通报工作要求通报的内容应当明确组成部分注册会计师应执行的工作和集团项目组对其工作的利用 以及组成部分注册会计师与集团项目组沟通的形式和内容 评价审计证据的充分性和适当性 注册会计师应当获取充分 适当的审计证据 将审计风险降至可接受的低水平 从而得出合理的结论以作为形成审计意见的基础 与集团管理层和集团治理层的沟通 集团项目组应当按照 中国注册会计师审计准则第1152号 向治理层和管理层通报内部控制缺陷 的规定 确定哪些识别出的内部控制缺陷需要向集团治理层和集团管理层通报 二 利用专家工作 注册会计师的专家 指在会计或审计以外的某一领域具有专长的个人或组织 并且其工作被注册会计师利用 以协助注册会计师获取充分 适当的审计证据 注册会计师的目标 确定是否利用专家的工作如果利用专家的工作 确定专家的工作是否足以实现注册会计师的目的 二 利用专家工作 确定是否利用专家工作 时间安排和范围审计程序的性质 专业素质和客观性评价专家的