第四章合并会计报表 股权取得日后的合并会计报表 1 掌握长期股权投资的成本法与权益法股权取得日后首期合并资产负债表 合并利润表和合并利润分配表的编制股权取得日后连续各期合并资产负债表 合并利润表和合并利润分配表的编制合并现金流量表的编制 本章主要内容 2 合并报表编制的基础 权益法 3 第一节长期股权投资核算与合并财务报表 一长期股权投资的初始投资成本 一 控股合并取得的长期投资 二 其他方式取得的长期股权投资 4 二长期股权投资核算的成本法和权益法 一 成本法 是指投资按成本计价的方法 核算要点 以初始投资成本计价 追加或收回投资调整投资成本 宣告分派的现金股利和利润 确认为投资收益 当宣告分派的利润超过接受投资后产生的累积净利润部分 作为初始投资的收回 5 二长期股权投资核算的成本法和权益法 成本法核算账户设置应收股利投资收益长期股权投资 6 例 A公司2007年1月1日 以银行存款购入C公司10 的股份 并准备长期持有 采用成本法核算 C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元 C公司2007年实现净利润400000元 2007年5月A公司 会计分录为 借 应收股利10000贷 长期股权投资 C公司10000 2020 4 25 7 投资按成本法的会计处理方法 若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利300000元应收股利 300000 10 30000元应收股利累积数 10000 30000 40000元投资后应得净利累积数 0 400000 10 40000元因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数 所以应将原冲减的投资成本10000元恢复 会计分录为 借 应收股利30000长期股权投资 C公司10000贷 投资收益40000 2020 4 25 8 投资按成本法的会计处理方法 若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000元应收股利 450000 10 45000元应收股利累积数 10000 45000 55000元投资后应得净利累积数 0 400000 10 40000元累计冲减投资成本的金额为15000元 55000 40000 因已累积冲减投资或本10000元 所以本期应冲减投资成本5000元 会计分录为 借 应收股利45000贷 长期股权投资 C公司5000投资收益40000 2020 4 25 9 投资按成本法的会计处理方法 若C公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元应收股利 360000 10 36000元应收股利累积数 10000 36000 46000元投资后应得净利累积数 0 400000 10 40000元累计冲减投资成本的金额为6000元 460000 40000 因已累积冲减投资成本10000元 所以本期应恢复投资成本4000元 会计分录为 借 应收股利36000长期股权投资 C公司4000贷 投资收益40000 2020 4 25 10 投资按成本法的会计处理方法 若2008年5月1日C公司宣告分派2007年现金股利200000元应收股利 200000 10 20000元应收股利累积数 10000 20000 30000元投资后应得净利累积数 0 400000 10 40000元因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数 所以应将原冲减的投资成本10000元恢复 注意这里只能恢复投资成本10000元 会计分录为 借 应收股利20000长期股权投资 C公司10000贷 投资收益30000 2020 4 25 11 投资按成本法的会计处理方法 二 长期股权投资 权益法概念 P97 是指投资以初始投资成本计价 以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法 1 初始投资成本计价 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 不调整长期股权投资的初始投资成本 长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 按其差额 借记 长期股权投资 公司 成本 科目 贷记 营业外收入 科目 12 二 长期股权投资 权益法损益调整 2 根据当年实现并经调整的净利润和持股比例调整投资成本 宣告分派的现金股利和利润 确认为投资成本的减少 3 投资成本随被投资单位所有者权益的变动而变动 净损益 接受捐赠 增资扩股 13 例2 A公司以银行存款1000万元取得B公司30 的股权 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元 A公司能够对B公司施加重大影响 则A公司应进行的会计处理为 借 长期股权投资1000贷 银行存款1000注 差额100万元 1000 3000 30 体现在长期股权投资成本中 2020 4 25 14 投资权益法会计处理方法 如A公司以银行存款1000万元取得B公司30 的股权 投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元 则A公司应进行的处理为 借 长期股权投资1000贷 银行存款1000借 长期股权投资50贷 营业外收入50 2020 4 25 15 长期股权投资 权益法的会计处理方法 P99 母公司对子公司的长期股权投资采用成本法进行核算 并以此编制个别财务报表 编制合并财务报表时 应该在合并工作底稿中将成本法调整为权益法 以权益法为基础编制抵销分录 2020 4 25 16 我国会计准则规定 第二节首期合并报表的编制 一股权取得日后合并财务报表的编制程序登入合并工作底稿编制合并抵消分录将抵销分录过入工作底稿计算合并数将合并数过入相应报表 17 合并抵销哪些内容 长期股权投资 股本资本公积盈余公积未分配利润 1 母公司对子公司进行合并时的权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销 18 2 母公司投资收益 子公司本期利润分配的抵销 本期已分配利润 母公司投资收益 3 子公司提取的盈余公积的抵销 借记 盈余公积 贷记 提取盈余公积 WHY 19 对子公司拥有全部股份的情况 这里关键要注意从企业集团的角度和以个别会计报表为基础理解抵销原理 子公司个别利润表中的 净利润 母公司全部确认为 本期的投资收益 并计入到了 母公司的个别利润表的 净利润 项目中 加入到 工作底稿中 母 子净利润相加时 又计入到 合并工作底稿中的 净利润 的 合计数 利润分配 进行了 利润分配 所以 子公司的净利润在工作底稿中被加了两次 并进行了两次分配 进行了 20 对子公司拥有部分股权 21 1 母公司对子公司合并时权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目抵销 实收资本资本公积盈余公积未分配利润 长期股权投资 少数股东权益 借记 贷记 商誉 22 2母公司投资收益 子公司本期利润分配的抵销 借 投资收益 母公司 贷 利润分配 对所有者的分配 子公司对母公司的分配 借 少数股东收益 少数 贷 利润分配 对所有者的分配 子公司对少数股东的分配 贷 少数股东权益借 盈余公积 本年未分配利润 年末贷 提取盈余公积未分配利润 年末 23 3应收股利和应付股利的抵销 借 应付股利贷 应收股利少数股东权益的确认借 股本 少数股东份额 资本公积 少数股东份额 贷 少数股东权益对所有者的分配 少数股东部分 24 成本法下直接抵销 P101 例4 1 非同一控制 2007年1月1日A公司以货币资金200万对B公司100 控股 B公司实收资本为200万 2007年B公司净利润为30万 按10 提取盈余公积 按30 向股东分配现金股利 问 A投资时的投资成本是多少 A公司确认的投资收益是多少 A公司在合并工作底稿上做的抵销分录有哪些 25 成本法下直接抵销 P102 问 A投资时的投资成本是多少 200万A公司确认的投资收益是多少 9万 抵销长期股权投资与股本200万借 股本 实收资本 贷 长期股权投资 抵销投资收益与利润分配9万借 投资收益贷 对所有者的分配 抵销子公司提取的盈余公积3万借 盈余公积贷 未分配利润 抵销应收股利与应付股利9万借 应付股利贷 应收股利 26 成本法下直接抵销 P101 例4 4 非同一控制 2007年1月1日A公司以货币资金200万对B公司80 控股 B公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值170万 账面价值160万 其中股本为120万 资本公积20万 盈余公积12万 未分配利润8万 A公司备查簿中记录B公司2007年1月1日某项固定资产升值6万 某项无形资产升值4万 其他资产公允价值等于账面价值 2007年B公司实现净利润30万 按10 提取盈余公积 按30 向股东分配现金股利 问 A投资时的投资成本是多少 A公司确认的投资收益是多少 A公司在合并工作底稿上做的抵销分录有哪些 27 成本法下直接抵销 P102 问 A投资时的投资成本是多少 200万A公司确认的投资收益是多少 72万 抵销长期股权投资与净资产的公允价值200万 借 股本 实收资本 96资本公积24盈余公积9 6未分配利润6 4商誉64贷 长期股权投资200 借 固定资产6无形资产4贷 资本公积10 28 成本法下直接抵销 P102 抵销投资收益与利润分配72万借 投资收益贷 对所有者的分配 抵销子公司提取的盈余公积3万借 盈余公积贷 未分配利润 抵销应收股利与应付股利72万借 应付股利贷 应收股利 确认少数股东收益与少数股东权益份额借 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 借 少数股东收益贷 少数股东权益 对所有者的分配 29 成本法按权益法调整后抵销 应由母公司按照权益法调整对子公司的长期股权投资 然后将调整的结果反映在合并工作底稿中 作为合并财务报表的编制基础1 同学们要会掌握成本法调整成权益法在抵销分录上编制的调整分录 重点 固定资产公允价值变动固定资产公允价值变动补提的摊销长期股权投资的调整分录 30 成本法按权益法调整后抵销 2 母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销 重点 借 股本资本公积 年初 本年盈余公积 年初 本年未分配利润 年末商誉贷 长期股权投资少数股东权益 抵销应收和应付股利借 应付股利贷 应收股利 31 成本法按权益法调整后抵销 3 母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润的抵销 重点 借 投资收益 母公司 未分配利润 年初 子公司 少数股东损益 少数股东 贷 提取盈余公积对所有者的分配未分配利润 年末 32 成本法按权益法调整后抵销 例4 5 非同一控制 2007年1月1日A公司以货币资金200万对B公司100 控股 B公司实收资本为200万 2007年B公司净利润为30万 按10 提取盈余公积 按30 向股东分配现金股利 问 A公司2007年末对B公司长期股权投资成本是多少 A公司在合并工作底稿上做的抵销分录有哪些 按权益法确认投资收益30万 对B公司分派股利调减长期股权投资9万抵销原成本法下确认的投资收益和应收股利9万合并前长期股权投资 200万 30万 9万投资收益项目30万 33 成本法按权益法调整后抵销 例4 5 问 A公司2007年末对B公司长期股权投资成本是多少 按权益法确认投资收益30万增加投资成本 对B公司分派股利调减长期股权投资9万抵销原成本法下确认的投资收益和应收股利9万合并前长期股权投资 200万 30万 9万 221万投资收益项目30万 34 成本法按权益法调整后抵销 例4 5 问 A公司在合并工作底稿上做的抵销分录有哪些 借 股本 实收资本 200盈余公积 本年3未分配利润 年末18贷 长期股权投资221借 应付股利9贷 应收股利9 借 投资收益30未分配利润 年初0贷 提取盈余公积3对所有者的分配9未分配利润 年末18 35 成本法按权益法调整后抵销 例4 7 非同一控制 2007年1月1日A公司以货币资金160万对B公司80 控股 B公司实收资本为200万 2007年B公司净利润为30万 按10 提取盈余公积 按30 向股东分配现金股利 问 A公司2007年末编制合并底稿对B公司长期股权投资成本是多少 少数股东权益是多少