保险会计和财务监管 栗利玲中国保监会财务会计部 偿付能力监管部 二O一一年八月北京国家会计学院 按照被审计对象总资产规模统计 四大 占有96 以上的市场份额 2009年接受保险公司审计委托的国内所主要为中瑞岳华 3家 国富浩华 2家 中审亚太 2家 大信 2家 立信 以下均为1家 利安达 京都天华 永拓 北京竞宇 上海东华 天职国际 纵横联合 中瑞诚 中天银 申洲大通 中审国际 中兴新世纪 2010年 PWC 28 EY 38 KPMG 15 DTT 23 内资所 33 合计137家公司 国内所增加 中准 上海玛泽 立信大华 中汇 中勤万信 审计师变更极少 2010年仅8例审计变更 内资所变 四大 1例 四大 变内资所4例 内资所之间变更3例 保险业审计市场 现状 保险产品 保险公司经营特征 监管政策熟悉程度精算力量复杂的信息系统多层级组织结构审计准则的运用 特殊目的审计 保险业审计市场 存在的问题 保险会计保险财务监管注册会计师鉴证服务 在保险业 内容提纲 第一部分 保险会计 企业会计核算法规体系保险会计发展历程保险会计的特点保险会计要点 保险会计 会计法 企业财务报告条例 企业会计准则 企业会计制度 基本准则 具体准则 准则解释 企业会计制度 金融企业会计制度 小企业会计制度 应用指南 特定行业 业务会计核算办法 特定行业会计科目 报表 补充规定 问题解答 现行企业会计法规体系 保险会计发展历程 1984年 中国人民保险公司会计制度 1993年 保险企业会计制度 1998年 保险公司会计制度 2001年 金融企业会计制度 2006年 企业会计准则 国际趋同 必要性 可行性 2008年 企业会计准则解释公告第2号 二次革命 2009年 保险合同相关业务会计处理规定 国际领先 保险会计的特点 保险公司的经营特征 与制造业 银行比较 保险业务的主要特点未来现金流量 未来赔付 的不确定性 先收钱 后赔付 长期性 主要是寿险合同 产品的多样性 结合期权 保证等衍生金融工具保险公司的会计特征 与制造业 银行比较 保险公司的经营特征 保险公司的会计特征 保险会计要点 保险会计要点 保险合同 会计意义上 的认定保费收入确认保险负债计量保单获取成本确认 费用化 该保单下转移的风险是否是保险风险 该保单下保险风险转移是否具有商业实质 该保单下保险风险转移是否重大 保险合同 非保险合同 是 是 是 否 否 否 保险风险和其他风险部分能否区分 并单独计量 否 是 分拆 重大保险风险测试 保险合同认定 原保险保单重大保险风险测试 判断风险转移是否重大 重大保险风险测试 原保险保单保险风险比例在保单存续期的一个或多个时点大于等于5 即确认为保险合同 再保险保单重大保险风险测试方法再保险保单保险风险比例 p T P其中 p为再保险分入人发生净亏损的概率T为再保险分入人发生净亏损情形下的损失金额现值P为再保险人预期保费收入的现值再保险保单保险风险比例的计算要考虑概率和现值再保险保单与原保险保单重大保险风险判断原理一致 再保险保单保险风险比例 1 保险合同 否则 非保险合同 再保险保单重大保险风险测试 判断风险转移是否重大 重大保险风险测试 非保险合同保单包括的范围 未通过重大保险风险测试的保单 分红 投资连结保单拆分后的独立账户部分万能保单分拆后的投资账户部分投资型非寿险保单拆分后的保户投资金部分预定收益型非预定收益型 保险合同认定 保险合同包括的范围 投连 万能拆分后的风险保障部分通过重大保险风险测试的保单 分红 拆分后的保险风险部分和通过重大保险风险测试的合同为保险合同 根据保险合同相关准则进行核算 拆分后的其他风险部分和未通过重大保险风险测试的保单则适用金融工具相关准则 保险合同认定 拆分后的保险风险部分和通过重大保险风险测试的合同为保险合同 相应保费确认为保费收入 拆分后的其他风险部分和未通过重大保险风险测试的保单适用金融工具相关准则 相应保费确认为金融负债 保费收入确认 分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 投资连结保单拆分后的独立账户部分 非预定收益型投资非寿险保单拆分后的保户投资金部分 初始确认 公允价值 交易费用计入当期损益 其他业务成本 公允价值 不扣除将来结清金融负债时可能发生的交易费用 后续计量 分类为其他金融负债 公允价值 交易费用计入初始确认金额 减项 采用实际利率法 按摊余成本进行后续计量 后续计量 初始确认 未通过重大保险风险测试的保单 预定收益型投资非寿险保单拆分后的保户投资金部分 万能保单分拆后的投资账户部分 保险负债计量 责任准备金的性质 1 未决赔款准备金 是现时应付未付的赔款 是当期赔付成本 2 未到期责任准备金 是保险公司未来应当支付的赔款和给付 保险负债计量 保险合同准备金 边际 合理估计负债 净现金流 净现金流 净现金流 净现金流 合理估计负债 要素2 要素3 要素1 1 2 3 0 4 保险合同准备金的计量基于三个基本要素 对未来现金流采用明确的当前估计 ExplicitandCurrentEstimate 反映现金流量的时间价值 TimeValue 包括显性的边际 ExplicitMargins 不确认首日利得 折现到起保时点 责任准备金计量原则 基本要素一 对未来现金流采用明确的当前估计 考虑那些现金流 保险合同承诺的保证利益 估计的特征 无偏估计 基于未来可能的现金流量的概率加权平均值 构成推定义务的非保证利益 必须的合理费用 保险费和其它收费等现金流入 内嵌衍生工具产生的现金流 当前估计 根据资产负债表日可供利用的所有信息更新 与市场一致 尽可能与可观察到的市场数据相一致 责任准备金计量原则 基本要素二 反映现金流的时间价值对于未来保险利益不受投资收益影响的保险合同 用于计算未到期责任准备金的折现率 应当根据与负债现金流出期限和风险相当的市场利率确定 指决定市场利率的资产的风险与负债的风险一致 不应包括影响市场利率的资产的信用风险 保险合同现金流在金额和时间上的不确定性应通过边际来反映 不应当影响折现率的选择 风险相当 责任准备金计量原则 对于未来保险利益随投资收益变化的保险合同 如分红保险 除不分利差的分红保险外 用于计算未到期责任准备金的折现率 应当根据对应资产组合预期产生的未来投资收益率确定 基本要素三 包括显性的边际保险人在确定保险合同准备金时 应当考虑边际因素 并单独计量 在初始确认保险合同准备金时不应确认首日利得 但应确认首日损失 边际包括风险边际 剩余边际保险人应该在保险期间内 采用系统 合理的方法将边际的摊销计入当期损益 责任准备金计量原则 图示1 首日计量存在首日利得 此时剩余边际 首日利得 保费100 资产 获取成本 10 合理估计负债 70 风险边际 15 保险负债 90 90 剩余边际 5 负债 首日利得 5 贴现后的未来净现金流出 基于合理估计 由于未来现金流存在不确定性 代表保险人承担不确定性所需要的补偿 通过校准计算 校准标准 90 责任准备金计量原则 图示2 首日计量存在首日损失 此时剩余边际 0 保费100 资产 获取成本 10 90 合理估计负债 85 105 负债 90 首日损失 15 保险负债 105 风险边际 20 校准标准 责任准备金计量原则 图示3 后续计量 风险边际 10 合理估计负债 60 保险负债 73 剩余边际 3 负债 由于未来现金流存在不确定性 代表保险人承担不确定性所需要的补偿 寿险 首日确定的剩余边际摊销到评估时点 非寿险 可以通过与比例法计算的未赚保费 扣除获取成本 校准确定 贴现后的未来净现金流出 基于合理估计 责任准备金计量原则 关键控制点 一 计量单元的确定 具有同质风险且作为一个整体进行管理的保险合同可以作为一个保险合同组确定保险合同组时需要考虑的因素 产品业务线产品特征保单的风险特征保单生效年度 责任准备金计量原则 二 合理估计假设的确定 计量假设应以资产负债表日可获取的当期信息为基础确定 计量假设应当与可观察到市场数据相一致 无法获取可观察到市场数据的假设应根据保险人的实际经验 行业现有信息及未来趋势确定合理估计值 应考虑不同假设之间的一致性 如在确定费用假设时考虑的通货膨胀因素应与确定折现率假设时的通货膨胀率保持一致 评估与前次测算选用假设的差异 关键控制点 责任准备金计量原则 关键控制点 三 风险边际的计量 寿险 情景对比法风险边际 不利情景下的负债 基于合理估计假设的负债其中 不利情景应基于对保险负债未来现金流的不确定性的分析确定 非寿险 不具备条件的公司可采用行业指导标准 风险边际 合理估计负债 边际率未到期责任准备金的合理估计负债 贴现的未来现金净流出 未决赔款准备金的合理估计负债基于 非寿险责任准备金管理办法 确定一个基数 对负债久期大于1年的计量单元进行折现 指导性边际率 未决赔款责任准备金2 5 未到期3 0 其他方法 资本成本法 分位数法 责任准备金计量原则 关键控制点 四 剩余边际的摊销方法 剩余边际的摊销决定了利润释放的时间和分布形态 保险人因承保保险合同而产生的利润来源于保险人提供的两种服务 承担风险和提供服务 因此边际应当随着确认保险合同收入和提供服务而逐步实现 释放部分确认为利润 保险人应对保险合同的利源进行分析 选择合理的利润驱动因素 非寿险的剩余边际可以通过与比例法计算的未赚保费 扣除获取成本后 校准确定 责任准备金计量原则 保险责任准备金计量原则 会计准备金与法定准备金比较用途不同 会计准备金主要用于财务报告和税收目的 法定准备金主要用于监管目的 会计准备金采用了不同于法定准备金的评估方法和计量假设 倾向于更加客观 公允地反映保险公司的负债 财务状况和经营成果 比法定准备金会有一定程度的降低 存在的问题 对会计准则还没有完全掌握会计 审计人员的职业判断能力需要提高会计准则的执行 会计信息的生成大多停留在财务报告层面 没有贯穿到内控管理中公司治理 审计独立性 外部监管等存在的缺陷制约了会计信息质量的提高 第二部分 财务监管政策 偿付能力监管行业财会工作管理 财务监管概念 偿付能力和偿付能力监管 偿付能力 保险公司偿还债务的财务支付能力偿付能力监管 是各国保险监管的核心 是风险监管 监管公司资本充足状况 与商业银行资本充足率监管在基本理念 原则等方面是相似的 保险公司的风险管理 责任准备金等负债 实际资本 与负债的关系 保守的资产计价方法 保守的负债计价方法 Marketrisk Creditrisk 资产负债匹配风险 保险风险 最低资本要求 操作风险 信用风险 市场风险 投资资产 再保资产 其他资产 治理风险 偿付能力和偿付能力监管 偿付能力和偿付能力监管 偿付能力充足的标准 1 资产不小于负债 净资产不小于0 评估资产和负债会计标准2 有额外的资本来应付资产和负债的不利变动 最低资本要求3 通常通过比较实际偿付能力与最低偿付能力要求来判断偿付能力是否充足 即通过偿付能力充足率指标来衡量偿付能力充足率 实际偿付能力 最低偿付能力我国保险公司偿付能力充足的判断标准 偿付能力充足率大于或等于100 偿付能力报告编报规则是我国保险公司偿付能力的评估标准 偿付能力和偿付能力监管 从财务角度 实际偿付能力资产 负债 所有者权益 外部投入资本 内部利润积累 认可资产 认可负债 实际偿付能力 持续经营假设 准清算 停止新业务假设 偿付能力和偿付能力监管 从业务角度 最低偿付能力的要求目前对最低偿付能力的要求主要是基于业务规模和赔付水平 偿付能力和偿付能力监管 资产 负债 净资产 持续经营假设 认可资产 负债 实际资本 非认可资产 停止新业务假设 资产不小于负债 预计负债 认可负债 偿付能力和偿付能力监管 停止新业务假设 认可资产 负债 净资产 预计负债 附属资本 实际资本 认可负债 最低资本要求 资产和负债的不利变动 有额外的资本来应付资产和负债的不利变动 偿付能力溢额 偿付能力充足 偿付能力和偿付能力监管 停止新业务假设 认可资产 负债 净资产 预计负债 附属资本 实际资本