2015 年税务师考试辅导 财务与会计（第十四章）第 1 页下篇会计 第十四章非流动负债一、本章概述本章系统阐述了借款费用资本化的会计处理、应付债券的会计处理、可转换公司债券的会计处理、融资租赁方式下承租方的会计处理、预计负债的会计处理及债务重组的会计处理。 本章应重点关注如下知识点：、知识点精讲【专题一】应付债券【知识点】市场利率大于票面利率时 当市场利率小于票面利率时 当市场利率等于票面率时 发行价格 折价 溢价 平价 例引入教材例 14公司于 2012 年 1 月 1 日折价发行了 5 年期面值为 1250 万元公司债券，发行价格为 1000 万元，票面利率为 按年付息，到期一次还本（交易费用略）。假定公司发行债券募集的资金专门用于建造一条生产线，生产线从 2012 年 1 月 1 日开始建设，于 2014 年底完工，达到预定可使用状态。根据上述经济业务，公司应作如下会计处理：（1）2012 年 1 月 1 日发行债券时借：银行存款10 000 000应付债券利息调整 2 500 000贷：应付债券面值 12 500 000（2）计算利息费用公司每年应支付的利息为：125059（万元）。假设该公司债券实际利率为 R：由于100059（1R） 1 59（1R） 2 59（1R） 3 59（1R） 4 （591250）（1R） 5 ，由此计算得出 R10%。则每年折价摊销表如下表所示：单位：万元2015 年税务师考试辅导 财务与会计（第十四章）第 2 页年份 期初公司债券余额 实际利息费用 每年支付现金 期末公司债券摊余成本2012 1 000 100 59 1 0412013 1 041 104 59 1 0862014 1 086 109 59 1 1362015 1 136 113 59 1 1902016 1 190 119 1 25059 02012 年 12 月 31 日：借：在建工程 1 000 000贷：应付利息 590 000应付债券利息调整 410 0002013 年 12 月 31 日：借：在建工程1 040 000贷：应付利息590 000应付债券利息调整450 0002014 年 12 月 31 日：借：在建工程1 090 000贷：应付利息590 000应付债券利息调整500 0002015 年 12 月 31 日：借：财务费用 1 130 000贷：应付利息 590 000应付债券利息调整 540 0002016 年 12 月 31 日：借：财务费用1 190 000贷：应付利息590 000应付债券利息调整600 000（3）2016 年 12 月 31 日到期偿还本金借：应付债券面值12 500 000贷：银行存款12 500 000【案例引入】甲公司经批准于 2015 年 12 月 31 日发行债券 10 000 张，每张面值 100 元，票面利率6%，期限 4 年， 每年末付息，到期还本。发行价为每张 110 元，券商发行费用为 3 万元，自发行收入中内扣。债券溢折价采用实际利率法摊销，则甲公司的账务处理如下：首先计算此债券的内含利率 r：1101000030000100100006%（P/A，r,4）+10010000（P/F，r,4）经内插法测定，r发行时的会计分录借：银行存款 1070000贷：应付债券面值 1000000利息调整 70000各期利息费用计算表日期 利息费用 支付现金 应付债券摊余成本2015 年 12 月 31 日 10700002016 年 12 月 31 日 43549 60000 10535492017 年 12 月 31 日 0000 12 月 31 日 0000 税务师考试辅导 财务与会计（第十四章）第 3 页2019 年 12 月 31 日 060000 02016 年末利息费用的账务处理如下借：财务费用或在建工程43549应付债券利息调整16451贷：应付利息600002017 年末、2018 年末、2019 年末的分录均参照上述处理。到期还本付息时借：应付债券面值1000000贷：银行存款1000000【案例引入】甲公司经批准于 2007 年 12 月 31 日发行债券 10 000 张，每张面值 100 元，票面利率6%，期限 5 年，到期一次还本付息，发行债券当时的市场利率为 7%，债券溢折价采用实际利率法摊销，则甲公司的账务处理如下：首先计算公允的发行价格（10010 00010010 0006%5）（17%） 51 300 00026 882（元）；发行时的会计分录借：银行存款 926 882应付债券利息调整73 118贷：应付债券面值1 000 000各期利息费用计算表日期 利息费用 支付现金 应付债券摊余成本2007 年 12 月 31 日 926 8822008 年 12 月 31 日 64 882 0 991 7642009 年 12 月 31 日 69 423 0 1 061 1872010 年 12 月 31 日 74 283 0 1 135 4702011 年 12 月 31 日 79 483 0 1 214 9532012 年 12 月 31 日 85 047 1 300 000 02008 年末利息费用的账务处理如下借：财务费用或在建工程64 882贷：应付债券应计利息60 000利息调整 4 8822009 年末、2010 年末、2011 年末和 2012 年末的分录均参照上述处理。到期还本付息时借：应付债券面值1 000 000应计利息300 000贷：银行存款 1 300 000【理论总结】（1）发行债券时：借：银行存款应付债券利息调整（折价时）贷：应付债券面值应付债券利息调整（溢价时）借：银行存款120贷：应付债券面值100利息调整 202015 年税务师考试辅导 财务与会计（第十四章）第 4 页借：银行存款90应付债券利息调整10贷：应付债券面值100【备注】债券发行费用，冲溢价、追折价。（2）每年计提利息费用时借：财务费用或在建工程（期初债券的摊余成本市场利率当期期限）贷：应付债券应计利息（债券票面价值票面利率当期期限）（到期一次还本付息）或应付利息（分次付息到期还本）应付债券利息调整（倒挤，也可能记借方）（3）到期时借：应付债券债券面值应计利息或应付利息贷：银行存款【规律总结】折价 每期实际利息费用票面利息差额追加本金直至面值；每期的利息费用和摊余成本呈上升态势。 分次付息到期还本债券 溢价 每期实际利息费用票面利息差额冲减本金直至面值；每期的利息费用和摊余成本呈下降态势。 到期一次还本付息债券 每期的利息费用和摊余成本呈上升态势 【关键考点】债券发行费用的会计处理；每期利息费用的计算；期末应付债券账面余额的计算；票面利息、利息费用和摊余成本在折价或溢价前提下的数据规律。经典例题【单选题】某公司经批准于 2007 年 12 月 31 日发行债券 10 000 张，每张面值 100 元，票面利率 8%，期限 5 年，每年末付息一次，发行债券当时的市场利率为 债券发行价格为 108 万元。债券溢折价采用实际利率法摊销。则 2011 年末应付债券的账面余额为（）万元。确答案A答案解析日期 支付现金 利息费用 应付债券摊余成本2007 年 12 月 31 日 1082008 年 12 月 31 日 8 009 年 12 月 31 日 8 010 年 12 月 31 日 8 011 年 12 月 31 日 8 012 年 12 月 31 日 108 典例题【单选题】条件同上，2012 年应付债券的实际利息费用额为（）万元。 确答案A答案解析同上。经典例题【2011 年多选题】对于发行债券企业来说，采用实际利率法摊销债券折溢价时（不考虑相关2015 年税务师考试辅导 财务与会计（第十四章）第 5 页交易费用），下列表述正确的有（）。券的摊余成本逐期减少，券的应付利息和利息费用各期都保持不变正确答案案解析债券溢价的情况下，随着各期债券溢价的摊销，摊余成本逐期接近面值，摊余成本逐期减少，利息费用逐期减少，但是应付利息保持不变，所以选项 误。债券折价的情况下，随着各期债券折价的摊销，摊余成本也是逐期接近面值，摊余成本逐期增加，利息费用逐期增加，应付利息保持不变，选项 E 错误。【知识点】可转换公司债券【案例引入】甲公司于 2008 年 1 月 1 日发行一次还本分次付息的可转换公司债券，该可转换公司债券面值总额为 100 万元，实际发行价格为 120 万元（假定无发行费用），已筹措资金用于流动资金。该可转换公司债券发行期限为 3 年，票面利率为 6%，每年末付息，债券发行 1 年后按面值每 100 元转 6 股普通股，每股面值为 1 元。同期普通债券市场利率为 5%。【解析】债成分的初始入账价值未来现金流量按照实际利率进行折现1006%（1+5%）006%（1+5%）006%（1+5%）00（1+5%）元；权益成分初始确认发行价格总额扣除负债成分初始确认120元。行存款 120贷：应付债券面值100利息调整 末计提利息费用时借：财务费用%）应付债券利息调整付利息