1企业对外捐赠纳税筹划策略企业对外捐赠纳税筹划策略一、主要捐赠模式 1企业现金捐赠和企业个人股东现金捐赠相结合的模式。企业现金捐赠和企业个人股 东现金捐赠相结合是本次捐赠中比较典型的模式。如 2008 年 5 月 13 日上午，大连万达集 团率先通过四川省慈善总会向受灾地区捐款 500 万元，之后大连万达集团各地子公司又向 陕西、重庆等灾区捐款 400 万元。与此同时，大连万达集团员工个人捐款近 600 万元，人 均捐款 1060 元。5 月 21 日，在得知都江堰市中医院在此次地震中被严重毁损，人民群众 看病难上加难的情况后，王健林董事长果断决定再捐资 6000 万元，以最快速度为都江堰市 重建一座震不倒、水准高的新型中医院。同时他还宣布，大连万达集团将再捐 3000 万元， 专门用于四川灾区其他项目的重建。 根据国家税务总局 2008 年 5 月 19 日发布的关于认真落实抗震救灾及灾后重建税收 政策问题的通知 （财税200862 号） ，企业发生的公益性捐赠支出，按企业所得税法 及其企业所得税法实施条例的规定在计算应纳税所得额时扣除。 企业所得税法规定， 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额 时扣除。但关于个人向地震灾区捐赠有关个人所得税征管问题的通知 （国税发2008 55 号）规定，个人捐赠金额允许在个人所得税税前全额扣除，不受比例限制。 从这几项税收条款可以看出，企业捐赠中会不会额外承担税收负担的上线是年度利润 总额 12%以内的部分，而个人捐赠则不受限制。因此，选择该模式对于企业节约税收支出 有很大帮助。 2提供无偿劳务捐赠模式。如地震发生后的 4 天内，麦当劳有限公司（简称“麦当劳” ）共向灾区提供了超过 4 万份巨无霸汉堡包。根据营业税暂行条例实施细则第四条规 定，有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权需要缴纳营业税。 与之相对应，企业无偿提供的劳务则不需要缴纳营业税。麦当劳免费提供的食物不征收营 业税。但企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及 将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配 等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另 有规定的除外。企业的公益性捐赠为实物或者劳务，在企业所得税的处理上都应视同销售， 只是其发生的成本可以在企业所得税前扣除，也就是说企业无偿提供劳务仍应按视同销售 征收企业所得税。 很明显，企业提供无偿劳务，即劳务捐赠应分解为按公允价值视同销售和捐赠两项业 务进行所得税处理，需要缴纳企业所得税，如果无法取得捐赠凭证，则属于与取得收入无 关的支出。假定麦当劳巨无霸汉堡包售价为 20 元/只，成本是 10 元/只，向灾区无偿提供 4 万只巨无霸汉堡包应缴纳企业所得税 10 万元。类似麦当劳无偿提供食物的捐赠方式，由 于是面向个体消费者无偿捐赠，通常无法取得捐赠凭证，不能税前扣除，是纳税成本最高 的捐赠方式之一，需要谨慎采用。尽管在现实生活中，一旦发生大的灾害，灾区及其周边 地区的生产、商贸企业就需要马上承担起物资供应的任务，这时主要以无偿劳务捐赠为主， 鼓励企业加大捐赠力度对于受灾地区的生活安定将起到积极作用。 3提供企业自产应缴增值税产品捐赠模式。对于生产型企业来讲，捐赠自产应缴增值 税产品是一种既能体现社会责任又能避免一次性支出现金过多的捐赠模式。如汶川地震发 生后，扬子江药业集团董事长徐镜人在第一时间作出通过江苏省红十字会向地震灾区捐赠 价值为 1000 万元药品的决定，扬子江药业集团分布在四川、北京等地的子公司也捐出价值 为 500 万元的药品，支持灾区抗震救灾。5 月 20 日，扬子江药业集团又通过国家计生委向 四川灾区捐赠价值为 500 万元的药品。2按照增值税暂行条例实施细则第四条的规定，单位或个体经营者将自产、委托加 工或购买的货物无偿赠送他人，视同销售货物，需要缴纳增值税。 企业所得税法实施条例 第二十五条规定，企业的捐赠为实物，还应缴纳所得税。扬子江药业集团向四川灾区捐赠 价值为 2000 万元的药品，按照视同销售货物处理，需要缴纳增值税。对于非货币性资产捐 赠，需要由接受捐赠的慈善机构委托专业机构评估，确定其公允价值，将公益性捐赠凭证 开具给扬子江药业集团，扬子江药业集团则可以税法规定的限额在所得税前扣除。因此， 对企业而言，捐赠灾区急需的药品、食品、帐篷等救灾物资，在获得节税收益的同时可以 减少现金支出、加速存货周转，这也是企业可选择的捐赠方式。 4提供无偿使用设备模式。对于生产耐用资本品的企业而言，提供无偿使用设备是一 种税负较轻的捐赠模式。所提供设备在灾情结束时还可以有残值收回，也不涉及劳务提供， 不存在所得税问题，所提供设备往往也能够发挥关键性作用。至于使用过程中发生的相关 油费、过路过桥费、维修费等支出一般比较容易取得捐赠凭证并入捐赠总额，按会计利润 的 12%限额扣除。如果无法取得捐赠凭证则属于与取得收入无关的支出，不允许列支。这 是一种税收负担较轻的捐赠模式 5通过下设公益基金会进行捐赠的模式。最典型的是腾讯模式。腾讯公司是本次赈灾 行动中反应最快、捐赠力度最大的互联网企业之一。汶川地震发生后，腾讯公司慈善基金 会立即启动了紧急求援机制，协助救灾工作。腾讯公司联合中国红十字总会壹基金计划， 启动第一个“512 地震”网络募捐平台。5 月 15 日至 5 月 20 日，腾讯网友在线捐赠突破 2000 万元，创下互联网公益性捐赠数额的最高纪录。5 月 20 日，中国红十字总会开具了一 份特殊的赈灾捐款证明腾讯网友地震捐款的确认函 （简称确认函 ） ，为了确保网 友捐款使用的透明度及公信力，中国红十字总会在确认函中指出：全球四大会计师事 务所之一的德勤华永会计师事务所有限公司将对善款的使用进行审计，同时向公众详细介 绍善款的募集和使用情况，接受媒体以及社会公众的共同监督。 腾讯公司成立的腾讯公益慈善基金会，是国内首个互联网企业公益基金组织，该慈善 基金会面向社会实施慈善救助和开展公益活动，属于国家民政部门主管的全国性非公募基 金，不接受外界捐赠。该慈善基金会的启动资金就是网友在线捐赠的 2000 万元，依靠企业 内部持续的利润投入运作，年末要编制企业社会责任报告，包括慈善基金会的工作总结报 告和具体的财务审核报告、资金流向报告等。 按照税法的规定，腾讯公司投入到基金会的资金，在会计利润 12%以内的部分准予扣 除。由于企业会计利润的核算具有滞后性，为了确保公益性捐赠在税前扣除限额以内，腾 讯公司以“内部借款”名义将捐赠资金划拨给腾讯公益慈善基金会，将不允许税前扣除的 捐赠结转到以后年度扣除。另据企业所得税法第二十六条规定，符合条件的非营利组 织的收入为免税收入。公益基金会属于非营利公益组织，其收入免税，而其相关支出允许 据实列支，这种实质上为免税的单位，不受捐赠额度的限制。因此，腾讯公益慈善基金会 作为免税单位，搭建了一个公益性捐赠网络平台，通过公开、高效的捐赠运作模式，将企 业公益性捐赠的优势发挥到极致，是最节税的捐赠模式，值得提倡。 但是，这一方式只适用于一些规模较大的企业，对于中小企业来讲并不合适。因为在 实际操作中，公益基金会的设立和维持成本较高，其操作难度很大。 企业所得税法实施条 例第八十四条规定，公益基金会必须同时符合七个条件才能免税，其成立需要符合一定 的条件并有规定的程序，而且受基金管理的限制，资金的用途、使用时间、票据的开具等， 都会受到约束和限制。 6集体决策的捐赠上海家化模式。对企业公益性捐赠数额的选择十分重要：捐赠 数额过高，超出抵扣限额部分，必须缴纳 25%的企业所得税，这无疑会加重企业的税收负 担；捐赠数额过低，企业会显得“小气” ，可能遭遇非议。3上海家化联合股份有限公司（简称“上海家化” ）将赈灾捐款额度的选择权交给了员工。 5 月 12 日地震灾害发生以后，上海家化决定通过综合民意调查确定捐款的额度。在综合了 大部分员工的意见后，上海家化决定捐赠 300 万元。由于捐赠行为涉及股东权益，上海家 化以发布公告的形式告知投资者，同时发起员工捐款。上海家化通过员工投票的方式决定 捐赠的数额，体现了集体决策的智慧，而通过发布公告告知投资者，做到了信息公开，同 时也宣传了企业的善举。 7最具争议性的捐赠万科模式。万科集团的捐赠行为最具争议性，被媒体称为 “万科捐款门” 。5 月 12 日，地震发生当天，万科集团决定向灾区捐款 200 万元。5 月 15 日，王石在博客文章中写到：“我认为：万科捐出的 200 万元是合适的。这不仅是董事会 授权的最大单项捐款数额，即使授权大过这个金额，我仍认为 200 万元是个合适的数额。 ” 他在上述博客文章中还写到：“中国是个灾害频发的国家，赈灾慈善活动是个常态，企业 的捐赠活动应该可持续，而不应成为负担。万科对集团内部慈善的募捐活动中，有条提示： 每次募捐，普通员工的捐款以 10 元为限。其意就是不要让慈善成为负担。 ” 5 月 15 日以后， 各种指责万科集团和王石的言论在网络上铺天盖地，万科集团感受到空前的压力。5 月 21 日万科集团发布董事会决议公告，批准公司在未来 3 到 5 年内支出 1 亿元参与四川地震灾 区的临时安置、灾后恢复与重建工作，该项工作为纯公益性质，不涉及任何商业性（包括 微利项目）的开发。该董事会决议将提请股东大会审议。 公益性捐赠是自愿行为，不是法律强制性规定的行为，捐赠数额的大小本无可厚非， 王石的言论也是中肯的，不幸的是，多年来社会公众对房地产这个暴利行业积累的不满在 王石发表上述言论后迅速爆发了。 “万科捐款门”影响了万科集团的企业形象，甚至有的员 工因此要求辞职。企业公益性捐赠引发企业信任危机，这是今人始料不及的，可见，企业 应谨慎对待捐赠问题。面对非议，万科集团及时采取了补救措施。参与灾区的恢复重建决 定不是简单意义上的捐赠，虽然万科集团声明不涉及商业开发，但物资由谁出、成本能否 收回以及该怎样缴纳营业税和企业所得税等，都还不确定，有待后续进一步筹划。 通过以上分析可以看出，按照目前的相关法律规定，从捐赠模式看，现金捐赠模式税 收负担最轻，当然，现金捐赠模式需要企业有充裕的现金流。现金捐赠模式中，最好以个 人名义捐赠，其次是以公益基金会捐赠，最后是以企业名义直接捐赠。捐赠金额税前扣除 还需要注意捐赠渠道和取得相应凭证。 二、企业现金捐赠的纳税筹划策略 为防止纳税人假借捐赠之名而虚列费用，转移利润，规避税负，税法对于捐赠金额及 捐赠对象，均有限制规定。新的企业所得税法规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度 利润总额 12以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。超过部分，不得在企业所得 税前扣除1。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。公益性捐赠作了界定：公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政 府及其部门，向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。纳税人直 接向受赠人的捐赠不允许扣除。 企业若发生捐赠支出，出于税收上的考虑，应特别注意两点： 第一，认清捐赠对象和捐赠中介，即企业应通过税法规定的社会团体和机关实施捐赠。第二，注意限额。企业可根据自身的经济实力和发展战略，决定公益性捐赠的额度， 从节税角度考虑，一般不宜超过税前允许扣除的比例（年度利润总额的 12%） 。如果因为 一些特殊原因，需要超过，也可以“先认捐、后支出” ，即将超支部分的公益性捐赠支出安 排到下一年度，力争税前扣除3。4案例：永发公司为提高产品知名度及竞争力，树立良好的社会形象，2008 年 10 月打 算进行公益性捐赠人民币 500 万元。公司 2008 年实现应纳税所得额 3 000 万元，企业所得 税税率 25%。有三个方案可供选择： 方案一：