新企业会计准则的背 霍全平 一 、引言 2 0 0 6 年 ， 国家财政部颁布了新会计准则。中国新会 计准则体系的建立是以提高会计信息质量为前提 ， 以满 足投资者 、 债权人 、 政府和企业管理层等有关方面对会 计信息的要求 ，进一步规范了会计行为和会计工作秩 序 ， 维护社会公众利益为目的。 我国新会计制度、 新会计 准则的颁布与实施是治理企业利润操纵行为之急需 ， 将 对真实反映企业经营状况产生深远影响。 新企业会计准 则体系由一项基本准则和3 8 项具体准则组成， 其规范的 交易和事项的内容比较全面。 新企业会计准则体系已与 国际财务报告准则实现了趋同， 同时兼顾中国经济客观 环境和发展特点 ， 具有积极的现实意义。 当前世界经济全球化趋势加强 ， 亚洲金融危机的爆 发对各国的警示作用 ，国际会计准则理事会 的推动 ， 以 及我国加人WT O 后对外贸易的新需求 ， 成为我国新企业 会计准则出台的时代背景 ， 新企业会计准则在会计要素 确认 、 会计计量技术和和会计报告内容等方面 ， 建立了 完善的标准体系 ， 这有利于增加我国企业财务信息的透 明度和可靠性， 我国上市公司的资产和交易得到更为公 允地反映， 遏制了企业利润操纵行为的可能性 ， 新企业 会计准则强调了资金的时间价值， 这对上市公司的资产 负债结构比例和企业产品赊销政策的优化提出了新的 要求， 具有重要的现实意义。 二、 新企业会计准则出台的背景 ( 1 ) 背景一： 经济全球化的趋势 当前， 经济发展全球化趋势是不可避免的。世界经 济一体化特征明显。然而 ， 我国会计准则与国际会计准 则有很大的不同， 这对我国实施对外融资和“ 走出去” 战 略形成阻碍。在引进外国直接投资过程中， 经常遇到国 外企业质疑国内公司财务信息的真实性问题 ， 这就增加 了商务谈判的难度 ， 提高了谈判交易成本， 为了满足越 来越多的海外融资需求， 必然我国会计规范系统需要调 整。与国际会计准则编制的财务报表编制相统一 ， 减少 报表 转换 成本 ， 适应 我 国企 业 “ 走 出去 ” 战略要 求 ， 解 决 国内企业对国际会计准则不熟悉的挑战现状。 我国加快 出台与国际会计标准相统一的新会计准则， 以此适应全 球化趋势国际背景 ， 成为我国的当务之急。 ( 2 ) 背景二 ： 亚洲金融危机的警示 亚洲金融危机的爆发， 对会计准则体系缺陷提出了 警示作用 ， 亚洲金融危机爆发的一个重要原因， 在于亚 洲某些国家金融监管体系 ， 财务披露制度 ， 会计体系标 准的缺陷。金融危机爆发后， 世界各地投资者在进行跨 国投资时十分谨慎 ， 特别是在亚非拉等发展 中国家和地 区。而世界银行和其他国际金融机构也相继规定， 贷款 企业财务信息要按照国家会计准则的标准进行提供。 亚 洲金融危机的启示 ， 加快了中国会计标准体系建设的进 程。 制定完善的会计监管制度， 完善会计准则体系， 以提 高会计信息的质量 ， 有效防范金融风险。 ( 3 ) 背景三： 国际会计准则理事会的推动 2 1 世纪初期 ， 国际会计准则委员会 ， 英文简写为I A S C ， 正式改组为国际会计准则理事会， 英文简写为I A S B 。国际会计准则理事会成为独立的民间组织 ， 改组 以后的国际会计准则理事会( I A S B ) 与各国会计准则规 制机构联系， 确立了统一的会计准则标准， 2 0 0 2 年 ， 签订 准则趋同协议 ， 2 0 0 3 年， 欧盟法案规定 ： 从2 0 0 5 年开始 ， 各国上市公司要按照国际财务报告准则统一要求 ， 编制 合并财务报表。该法案规定实施第一年的年末 ， 多达9 1 个国家被允许实施国际财务报告准则。 国际会计准则理 事会推动了国际财务报告准则的在全球的标准普及 ， 对 我国新会计准则的出台提供了良好的国际需求环境。 ( 4 ) 背景四： 加入WT O 后对外贸易的新形式需求 我国加人WT O以后， 对外贸易面临的机遇和挑战更 加激烈 ， 多年来 ， 我国遭受反倾销调查事件经常发生 ， 仅 2 0 0 5 年， 国外对我国“ 两反两保” 调查达6 3 起之多， 涉及 到1 8 个国家和地区的参与。然而 ， 由于我国原会计准则 体系的不规范和不完整性， 国内会计准则体系与国际存 在很大的不同， 因此， 我国在反倾销应诉 中占据十分不 利的位置。 反倾销应诉主要是对中国市场经济地位的确 定 ， 但是 ， 由于美国和欧盟不承认市场经济地位 ， 在反倾 销调查中， 采用替代国家标准。这对我国企业发展十分 不利。 总结问题， 我国需要加快制定统一的， 和国际会计 准则趋同的新会计准则体系， 才能为我国对外贸易发展 提供有利的支持。应当注意的是 ， 与会计国际趋同不等 于等同， 趋同允许由于国家在经济环境 、 法律制度 、 文化 理念以及监管水平等原因在会计处理与国际会计管理 方面存在的差异。 而且， 它也不是简单的协调 ， 而是协调 的进一步深化 。 三 、 新企业会计准 则变化 及价值 意义 ( 1 ) 增加了财务信息的透明度和可靠性 新会计准则体系特别强调企业财务信息的可靠性 ， 2 3 3 9 个会计准则项 目的确立 ， 均可见“ 可靠” 字样的痕迹 ， 准则规制， 也强调财务信息的可靠性问题 ， 例如 ， 新会计 准则 基本准则 中， 对企业资产减值准备的计提和回冲 作新规定：只要企业资产减值准备的计提行为发生， 则 无法进行转回。 这限制了企业通过资产减值准备的计提 和回冲手段， 进行企业利润调节可能性。新会计准则中 对流动资产计提的准备的计提和回冲的严格限制， 使企 业无法利用计提回冲手段调整利润， 企业财务信息更加 真实可靠。新会计准则强化了微观经济管制的规范性， 使市场经济条件下 ， 市场主体之一企业的财务信息 更加透明化和可靠。企业在市场竞争中获取稳定的根 基， 在于不断创造和积累利润 ， 而资本的增值属性恰恰 满足了主体健康运行的条件， 同时要求企业要保持 良好 的财务状况， 构建强大的企业财务偿债能力 ， 这是由现 代市场经济货币属性决定。 新会计准则在会计要素确认 标准 、 会计计量技术和会计报告内容等方面， 建立了完 善的标准体系 ， 这从制度规范视角上， 增强了对上市企 业现金流运行的透视，对企业财务信息监管更加缜密， 无疑为宏观经济规制提供了强有力的手段 ； 新会计准则 编制与国际会计准则体系的趋同， 同时增强了我国上市 企业财务信息的可对比性 ，对审视市场经济中的问题， 增强企业对外贸易竞争力 ， 提供了良好的财务支持度。 ( 2 ) 资产和交易得到更为公允地反映 新会计准则体系引入公允价值， 例如， 上市公司债 务重组交易，必须要重视考虑重组债务的公允价值 ， 而 且， 在上市公司利润表中， 要确定相关损益。还有 ， 规定 上市公司换入公允价值是否具有商业实质等。 在新会计 准则中部分资产采用公允价值计量模式， 如 投资性房 地产 、 金融工具确认和计量 、 生物资产 等准则直接 引入公允价值计量模式， 而 债务重组 、 非货币性资产 交换 等其他准则中也部分引入公允价值计量属性 。还 有部分资产采用提减值准备 ， 如应收款、 存货 、 固定资 产 、 在建工程、 无形资产等。因此 ， 新会计准则体系使上 市公司的资产和交易得到更加公允反映。 这对某些上市 公司通过低价资产换入高价资产 ， 从而实现降低公 司成 本的操作行为被遏制。新会计准则体系规定， 非货币性 资产交换要求 ， 交换首先具有商业实质 ， 其次要能可靠 计量。新会计准则体系还通过关注关联方关系， 确保非 货币性资产交换具有商业实质的目标。同时 ， 公允价值 的引入对新准则的实施产生了广泛的影响， 其对企业会 计报表编制以及对管理层来说都是一个巨大的挑战。 这 主要表现在资产减值i 贝 0 试、 金融工具的计量、 企业合并 、 投资性房地产 、 股份支付 、 收入、 融资租赁 、 政府补贴及 非货币性交易等方面。 此外 ， 如何确定公允价值， 也将是 一个巨大的挑 战 。 ( 3 ) 遏制了企业利润操纵行为可能性 新会计准则减弱了企业利润可操纵空间， 原会计准 则可以通过三种方法调节企业利润 ， 主要有 ： 存货计价 方法、 企业合并方法和资产减值方法。新会计准则对这 三个方面均做了新的规定。 存货发出计价方法影响存货 的价格波动，新会计方法中规定企业应该选择三种方 法， 即先进先出、 加权平均和个别计价方法， 最终用来确 定发出存货的实际成本 ， 取消了原来的后进先出的方法 规定。 这种方法限制以往会计人员通过存货计价方法的 改变 ， 来影响企业当前利润 ， 企业当期发出存货的成本 信息 ， 均是实际历史成本信息， 人为调节操纵企业当期 利润行为被遏制； 新会计准则中改变了通过企业合并会 计处理， 来调节企业利润的行为。在就原准则以股权 比 例作为其衡量标准的情况下， 企业可以通过收购经营管 理比较优良的公司， 达到企业盈余的 目的， 也可以通过 减少对经营业绩 比较差的长期股权投资持有额达到企 业盈余 目的。 新会计准则按照参与合并的企业是否受同 一方控制 ， 分为同一控制下的企业合并和非同一控制下 的企业合并两种情况 ， 并对两类企业合并的会计处理分 别进行了规范。对于同一控制下的企业合并 ， 要求采用 账面价值进行相关的会计处理； 对于非同一控制下的企 业合并，则要求采用公允价值来进行相关的会计处理。 新会计准则规定，子公司纳入母公司合并报告范围， 不 再以股权比例作为衡量标准。 新编制合并报表能充分反 映整个企业层次的经营和运行状况， 企业无法通过提出 对经营业绩差的股权的持有，实现企业利润的操控行 为； 新会计准则中规定 ， 只要企业资产减值准备的计提 行为发生， 则无法进行转回。限制企业通过资产减值准 备计提和回冲手段， 进行企业利润调节的可能。 ( 4 ) 资金的时间价值在新会计准则中得到体现 新会计准则中， 尤其值得注意的是 ， 在会计计量方 法中， 引入了货币时间价值概念 ， 与此计量技术相对应 的年金， 现值 ， 利息 ， 折旧， 复利等相关财务概念和方法 被推广， 货币时间价值的引进 ， 对于超过信用时间 ， 未能 及时付款和收款的项 目， 要根据财务管理中现值进行人 账， 及需要对资金进行时间价值的折旧， 而不是使用原 有的名义金额人账。金融工具确认和计量准则 ， 要求公 司采用实际利率法 ， 对应收款项和应付款项 ， 按照摊余 成本进行计量， 这就对一些拥有大量的长期应收款项和 应付款项的上市公司产生了新要求 ， 公司需要将长期资 产和负债账面价值， 调整至未来现金流的折算额。资金 占有的时间价值被体现 ，资金占有时间成本的突出， 对 上市公 司的资产负债结构比例和企业产品赊销政策的 优化提出了新的要求。 ( 作者单位 ： 开滦( 集 团) 服务分公 司财务部 )