第第 5 5 章章 注册会计师的职业责任和法律责任注册会计师的职业责任和法律责任一、学习目标一、学习目标通过本章的学习，你应当能够： 1理解注册会计师职业责任的内容； 2了解注册会计师法律责任的成因； 3. 理解注册会计师法律责任的类型； 4. 了解审计期望差距形成的原因； 5. 理解会计师事务所和注册会计师避免法律诉讼的措施。二、主要内容二、主要内容1 1注册会计师职业责任注册会计师职业责任（1）对财务报表的责任 按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计 师的责任。注册会计师应当遵守职业道德规范，按照审计准则的规定计划和实 施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并据以得出合理的审计结论，发表 恰当的审计意见，然后通过签署审计报告确认其责任。 （2）发现错误与舞弊的责任 在财务报表审计中，注册会计师按照准则的规定实施审计工作，获取财务 报表在整体上不存在重大错报的合理保证，无论该错报是由于舞弊还是错误导 致。注册会计师应当保持职业怀疑态度，按审计准则的要求，充分考虑审计风 险，通过实施恰当的审计程序，合理保证能够发现导致财务报表重大错报的错 误和舞弊。 （3）关注违反法律法规行为的责任 注册会计师执行财务报表审计的目的并不是专门发现违反法律法规行为， 而是对财务报表发表审计意见。在设计和实施审计程序以及评价和报告审计结 果时，注册会计师应当充分关注被审计单位违反法律法规行为可能对财务报表 产生的重大影响。如果有迹象表明，被审计单位可能存在违反法律法规的行为， 注册会计师应当了解该行为的性质及发生的环境，并获取其他适当信息，以评 价其对财务报表可能产生的影响。2 2注册会计师法律责任的成因注册会计师法律责任的成因从大量的审计诉讼案件来看，导致注册会计师面临法律责任的原因主要来 自以下三个方面： （1）法律环境的变化 对注册会计师的诉讼案件大量增加。近十年来，企业经营失败或者因管 理层舞弊造成破产倒闭的事件剧增，投资者和贷款人蒙受重大损失，受害人往往将矛头指向注册会计师。迫于社会的压力，许多国家的法院判决逐渐倾向于 增加注册会计师在这些方面应承担的法律责任。 注册会计师法律责任内涵的扩充。各方面使用者和利益集团近十年来不 断要求注册会计师对委托单位的会计记录差错、管理舞弊、经营破产可能性及 违反有关法律行为都应承担检查和报告责任，从而促使许多会计职业团体在 20 世纪 80 年代后期修订了有关审计准则，要求注册会计师在进行财务报表审计时， 必须设计和实施必要的审计程序，为发现错误与舞弊提供合理的保证，从而实 质上扩充了注册会计师法律责任的内涵。 注册会计师对第三方责任范围的扩展。早期的司法制度倾向于限定注册 会计师对第三方的法律责任范围，但自 20 世纪 70 年代末以来，不少法官已放 弃上述判例原则，转而规定注册会计师对已知的第三方使用者或财务报表的特 定用途必须承担相应的法律责任。 （2）被审计单位的原因 被审计单位的错误、舞弊和违反法律法规行为。倘若注册会计师未能发 现和揭露被审计单位财务报表存在某些严重错误和舞弊，可能会给报表使用人 造成损失，注册会计师因此可能受到指控。 被审计单位的经营失败。社会公众认为企业如果发生了经营失败，则注 册会计师必然会出现审计失败，其中缘由主要有以下三点：一是社会公众缺乏 对注册会计师责任的了解；二是“深口袋”理论的盛行，即社会日益赞同受害 的一方向有能力提供赔偿的一方提起诉讼，而不论错在哪一方；三是法院在判 案时出于平衡公众利益的需要，往往会倾向于保护投资者和债权人的利益。 （3）注册会计师自身的原因 违约。违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给 他人造成损失时，注册会计师应负担违约责任。 过失。过失是指在一定条件下缺少应具有的合理的谨慎。当过失给他人 造成损害时，注册会计师应承担过失责任。过失按其程度不同可分为普通过失 和重大过失两种。对注册会计师而言，普通过失是指没有完全遵循专业准则的 要求执行审计，而重大过失是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基 本要求执行审计。 欺诈。对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知 委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计 报告。3 3注册会计师法律责任的种类注册会计师法律责任的种类注册会计师因违约、过失或欺诈给被审计单位或其他利害关系人造成损失 的，按照有关法律和规定，可能会承担行政责任、民事责任或刑事责任。 （1）行政责任 注册会计师由于行政违法而应承担一定的行政责任。对注册会计师个人来 说，行政处罚包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书；对会计师事务所而 言，行政处罚包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。 （2）民事责任 注册会计师由于民事违法而应承担一定的民事责任。我国会计师事务所和 注册会计师承担的民事责任主要是赔偿受害人损失、支付违约金等。（3）刑事责任 刑事责任主要是指按有关法律程序判处一定的徒刑。注册会计师由于违反 国家的法律法规，情节严重，构成刑事犯罪行为而应承担一定的刑事责任。 上述三种责任可单处，也可并处。通常因违约和过失可能使注册会计师负 行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。4 4审计期望差距形成的原因审计期望差距形成的原因审计期望差距作为一种普遍存在的现象，是不可能完全消除的，但是注册 会计师有责任采取措施将这种差距缩小到合理的范围之内。为缩小审计期望差 距，首先必须明确其形成的原因。 （1）公众对审计的期望与可能的准则之间的差距 专业标准的制订需要建立在全面掌握公众信息需求的基础上。但是，公众 的需求是广泛的、不断变化的，而审计所能提供的信息是有限的。因此，要满 足不断出现的公众需求，注册会计师需要不断提高审计能力，制定新的专业标 准。但这又需要一个过程，一段时间，甚至基础上、理论上的突破才能实现， 所以公众对审计的期望与可能达到的专业标准提供的审计信息之间的差距的存 在是不可避免的。 （2）可能的准则与现在的准则的差距 专业标准的制订是为了规范审计实务。由于自身因素和客观条件限制，目 前这一目标并没有完成。按可能达到的专业标准提供的信息与按当前专业标准 提供的信息之间差距的存在源于规范审计实务的专业标准存在缺陷。 （3）现在的准则与现在的执业之间的差距 专业标准对实务的规范提供了指导性意见，但是其应用水平还取决于执业 者素质和能力的高低。当前的审计实务不能完全达到专业标准要求的水平，其 主要原因包括审计方法存在缺陷；审计人员业务素质欠佳；审计人员职业道德 水平不高。 （4）现在的执业与公众对执业认识之间的差距 审计人员只要是按专业标准执行审计业务出具审计报告的，审计信息的质 量也就具有一定的保证。然而，社会公众却可能因为自身知识、理解力不足或 者对审计性质存在误解等原因对审计工作存在错误的看法，认为审计报告不可 靠或与决策不相关，甚至认为审计只是走走形式。社会公众对注册会计师审计 的财务报告不信任就产生了审计实务提供信息的质量与公众对审计信息的看法 之间的差距。5 5会计师事务所和注册会计师避免法律诉讼的措施会计师事务所和注册会计师避免法律诉讼的措施（1）审慎选择客户 注册会计师在选择客户时一定要评价客户的品格。如果被审计单位没有诚 实正直的品格，必然会蒙骗注册会计师，使注册会计师落入他们的圈套。注册 会计师还要对陷入财务困境的客户要特别注意。周转不灵或面临破产的公司， 其股东或债权人总想为他们的损失寻找替罪羊。 （2）与委托人签订业务约定书 按照规定，注册会计师承办业务时，会计师事务所应与委托人签订业务约 定书。业务约定书具有合同性质，具有法律效力，它是确定双方责任和义务的重要文件。 （3）严格遵循职业道德和专业标准的要求 我们不能苛求注册会计师对于财务报表中的所有错报事项都要承担法律责 任。保持良好的职业道德，严格遵循专业标准，对于避免法律诉讼和保护注册 会计师极为重要。 （4）建立、健全会计师事务所质量控制制度 会计师事务所必须建立和健全一套科学严密的质量控制制度,并把这套制度 推行到每一个人、每一个部门和每一项业务,保证注册会计师能够按照专业标准 的要求执业,以保证整个会计师事务所的业务质量。 （5）提取风险基金或购买责任保险 职业责任保险作为一种风险转嫁的手段，以交纳保险费为代价，将风险转 嫁给保险人承担，这不仅可以使投保的会计师事务所免受灭顶之灾，有利于注 册会计师行业的生存和发展，而且能维护遭受损失的广大报表使用者的正当权 益，维护正常的社会经济秩序。 （6）聘请律师 会计师事务所应尽可能聘请熟悉相关法规及注册会计师法律责任的律师。 在执业过程中，如果遇到重大法律问题，注册会计师应与本所的律师或外聘律 师详细讨论所有潜在的威胁，并仔细考虑律师的建议。