本章主要内容1. 交易性金融资产2.持有至到期投资3.可供出售金融资产4.金融资产减值第五章 金融资产学习目标1.掌握金融资产的分类；2.掌握各种金融资产的确认和计量原则;3.掌握各种金融资产的核算方法;4.掌握金融资产减值核算第一节 金融工具与金融资产概述一、金融工具的定义金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。 金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。 基础金融工具：包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。 衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：1.其价值随着特定利率、金融工具价格、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变；2.不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。3.在未来某一日期结算。 二、金融资产、金融负债和权益工具的定义 根据企业会计准则第22号金融工具确认与计量 ，对于金融资产、金融负债和权益工具的定义如下： （一）金融资产定义 金融资产，是指企业的下列资产： 1现金； 2持有的其他单位的权益工具，例如股票等； 3从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利， 例如应收账款、应收票据、债券等； 4在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金 融负债的合同权利，例如以约定价格在规定的日期内购买 某公司股票的认购权证； 5将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具； 6将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。（二）金融负债的定义 金融负债，是指企业的下列负债： 1向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务， 例如应付账款、银行借款、应付票据等； 2在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金 融负债的合同义务，例如一项远期商品合约等； 3将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍 生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自 身权益工具； 4将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生 工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产 换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其 中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企 业自身权益工具的合同。 本章讨论大多数企业有关金融资产，不涉及以下金融资产：（1）货币资金，见本书第二章“货币资金”；（2）应收账款、应收票据及其他应收款，见本书第三章“应收及预付款项”；（3）对子公司、联营企业、合营企业投资以及在活跃市场上没有报价的长期股权投资，见本书第五章“长期股权投资”。金融负债见本书第十章“流动负债”与第十一章“非流动负债”。 （三）权益工具的定义权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同，例如公司发行的股票等。例如，假设乙公司于2007年9月1日向甲公司发行1 000张以丙公司的普通股为标的证券的认购权证，每张权证价格为3元，甲公司支付现金。根据合同，每张认购权证允许甲企业在2008年3月1日(权证到期日)以前，随时以每股20元的价格向乙公司购买1股丙公司的普通股。2007年9月1日，丙公司普通股的市场价格为每股18元。金融资产与金融负债的例子：分析：这种认购权证是一种衍生金融工具。认购权证这一金融工具合同给甲公司和乙公司各自带来的什么呢？首先，对于甲公司而言具有以20元/股的价格向乙公司购买1000股丙公司股票的权力。一般情况下，甲公司只有在有利的情况下(丙公司股票价格超过20元/股)才会行使这种权力。所以认购权证是甲公司的金融资产。其次，认购权证使乙公司承担了在甲公司行权时，以20元/股价格向甲公司出售1000股丙公司股票的义务。甲公司只有在对自己有利、对乙公司不利的情况下才会行权。所以认购权证对乙公司而言是一项金融负债。例如：存货、固定资产、预付账款虽然拥有利用这些资产获取未来经济利益的权利，却没有因为拥有它们而获得在未来收取现金或其他金融资产的合同权利。应交税费虽然具有向其他单位交付现金或义务，但这种义务是强制的义务而不是合同义务。是否所有的资产和负债都符合金融资产和金融负债的定义呢？三、金融资产的分类 金融资产按不同的标志，可分为以下不同的类别： 1按金融资产的性质，可分为股权性质的金融资产和 债权性质的金融资产。 2按金融资产的期限，可分为短期金融资产和长期金 融资产。 3按金融资产的发行主体，可分为政府债券、金融债 券、公司债券和公司股票等。 4按会计主体持有某项金融资产的目的或意图进行分 类，将金融资产分为以公允价值计量且其变动计入当期损 益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供 出售金融资产。 在会计核算上，金融资产的分类采用这种分类方法。第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融 资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可进一步分为：1.交易性金融资产2.直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（一）交易性金融资产的确认金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3.属于衍生工具。 （二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产确认 企业将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，通常是指该项金融资产不满足确认为交易性金融资产条件的，企业仍可在符合某些特定条件时将其按公允价值计量，并将其公允价值变动计入当期损益。注意要满足某些特定的条件！交 易 性 金 融 资 产 的 计 量初始 计量按公允价值计量相关交易费用计入当期损益（投资收益）已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但 尚未领取的利息，应当确认为应收项目后续 计量资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动 计入当期损益（公允价值变动损益）处置处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益 转入投资收益二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资 产的计量注意:公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。对于存在活跃市场的交易性投资，活跃市场中的报价即为其公允价值。 交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置该项投资新增的外部费用。新增的外部费用，是指企业不购买或处置该项就不会发生的费用。具体包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。例5-1A公司于207年5月10日宣告分派现金股利，每10股派1元现金股利（不含税），5月20日以前在册的股东均可享有该项现金股利(股权登记日)，并定于5月25日至5月30日发放现金股利。B企业于207年5月1日购入A公司股票10000股，每股市价5元，B企业于207年5月15日以每股6元的价格出售给C企业。C企业为此项投资交纳的税费为300元。C企业将该项金融资产划分为交易性金融资产.C企业该项投资的成本=100006-1 000=59 000(元)投资成本中包含已宣告发放但尚未领取的现金股利1000元.若C企业于207年5月21日以同样的价格购入该股票,则投资成本为60 000元.例5-2A企业207年2月1日，以217 300元的价格购入206年1月1日发行的三年期债券，其债券利息按年收取，到期收回本金,每年的付息日为3月1日，债券年利率8%，该债券票面价值为200000元，另支付相关税费1000元。A企业购入该债券划分为交易性金融资产。A企业该项投资的成本 =217 300-16 000=201 300元实际支付的价款中包含有已到期尚未领取的债券利息为200 0008% =16 000元.若该项债券为到期一次还本付息,则实际支付的价款中不包含已到期但尚未领取的债券利息.三公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 核算 （一）账户的设置 取得时所发生的实际初始确认成本交易性投资公允价值变动的增加额 公允价值变动的减少额处置时所结转的交易性金融资产的账户价值交易性金融资产余额：持有的交易性 金融资产的公允价值 为详细反映交易性金融资产的发生情况，应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”进行明细核算。此外，还应设置下列账户：“应收股利”核算企业应收的现金股利。“应收利息”核算企业持有的分期付息的债权投资应收的利息。“投资收益”核算企业交易性金融资产所实现的损益。“公允价值变动损益（交易性金融资产）”核算企业交易性金融资产公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。【例】A公司于2010年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2010年12月31日，该股票公允价值为110万元；2011年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱？（二）交易性金融资产的账务 处理交易性金融资产的账务处理包括取得时、持有期间收到现金股利或利息、期末计量及处置时的核算。 借：交易性金融资产成本（初始确认金额）投资收益 （交易费用）应收股利(或利息) (若购买时包含有利息 或股利）贷：银行存款 （实际支付款项） 取得时会计处理时间取得后获得属于取得时支付 价款中包含的已 宣告发放的现金 股利或债券利息 借：应收股利或利息贷：投资收益 (收到款项时，转入银行存款)借：银行存款贷：应收利息或股利 收到 股利 或利 息时持 有 期 间借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产 公允价值变动 （或相反）资产负债表日 会计处理时间借：银行存款 （处置收入）贷：交易性金融资产 （账面价值）借或贷：投资收益 借：公允价值变动损失（原计入公允价值损失的金额） 贷：投资收益 （或相反） 或： 借：银行存款 （处置收入）贷：交易性金融资产成本借或贷：投资收益 借：公允价值变动损失贷：交易性金融资产公允价值变动（或相反 ）处置时会计处理时间例5-3例5-3A企业于206年发生下列交易性金融资产的相 关业务： （1）206年2月20日以银行存款购入下列公司的股票 作为交易性金融资产，其初始成本计算如下表。项目股数（股）每股单价税费投资成本股票A10 0007.2840072 800 股票B15 0006.0555090 750股票C12 00059.604 000715 200合 计4 950878 750会计分录如下：借：交易性金融资产股票A（成本） 72 800交易性金融资产股票B（成本） 90 750交易性金融资产股票C（成本） 715 200投资收益 4 950贷：银行存款 883 700（2） 206年5月4日某公司（股票B）宣告于6月10日发放股利，每10股派2股股票股利，每股派0.1元的现金股利；A企业于206年5月4日，股票B宣告发放现金股利时，