34税务研究 2010.12 总第 307 期“十二五” 时期是我国从工业化中期向工业化后期转变的过渡时期， 同时也是我国推进产业结构优化升级、 实现经济发展方式转变的关键时期。 正是在这一背景下， 讨论多年的资源税改革， 于 2010 年 6 月首先在新疆启动 （对原油、 天然气资源税由此前的从量计征改为从价计征， 税率为 5 % ）， 7 月份国务院又决定将此项改革试点扩大到西部 12 省 （区市）， 并且在资源种类上增加了煤炭 （根据各省情况确定从价计征的地区差别比例税率）。 那么， 立足于我国产业结构升级与资源环境约束的现实， 资源税改革对市场主体与产业结构升级的影响如何， 下一步资源税改革向全国推开时如何考虑其对产业结构升级的积极作用等，需要探讨。一、 资源税改革 ： 产业结构优化升级的助推器（一） 我国目前的资源与生态环境状况难以支撑现有的产业结构1. 现存资源状况使产业结构升级成本不断上升。 资源是人类生存最基本的物质基础， 也是产业发展的重要条件。 人均资源拥有量比较低是我国的基本国情 , 土地、 森林、 水、 石油、 金属矿产等资源的人均占有水平都显著低于世界平均水平。 如我国人均水资源拥有量仅 2 186 立方米 , 不到人均3 000 立方米的轻度缺水标准 ； 人均耕地面积约为0.1 公顷， 仅为世界平均水平的 35 % ； 人均石油储量只有世界平均水平的 11 % ； 即使是我国储量比较丰富的煤炭资源， 人均储量也只有世界平均水平的79 % 。 不仅如此， 现阶段， 我国资源开发利用方式总体而言还十分粗放， 矿产资源总的回采率仅为30 % ， 低于世界平均水平 20 个百分点。 近年来， 我国土地成本、 能源成本、 环保成本都在不断上升， 这必然要求我国的产业结构向高效率、 高技术、 低消耗的资源节约型方向升级。2. 高能耗与高污染使产业结构升级压力加大。 我国经济发展长期以高生产要素投入、 低技术含量粗放型经济增长模式为主， 虽然取得了高速经济增长， 却付出了高昂的环境资源代价。 2006 年我国国内生产总值占全球的 5.5 % ， 却消耗了全球 54 % 的水泥、 30 %的钢铁、 15 % 的能源 ； 2008 年 , 全国化学需氧量排放量、 二氧化硫排放量虽然均比上一年有所下降， 但仍居世界第一位。 近几年我国的大部分江河水系、近岸海域及大城市的空气都受到了不同程度污染， 水土流失严重， 草原生态整体恶化。因此， 当前的资源条件和生态环境状况难以支撑全面的、 长期的高消耗、 高污染、 高度破坏生态的产业结构， 必须通过结构调整和优化升级， 促进经济可持续发展。促进产业结构优化的资源税改革 * 张海星 许 芬内容提要 ： 我国经济正在经历一个结构调整和产业升级的转折期， 本文从探讨资源税改革对我国产业结构优化升级的重要作用入手， 在剖析现行资源税制对产业结构升级制约因素的基础上， 具体分析了新一轮资源税改革对市场主体的经济影响与预期效应， 并提出了进一步深化我国资源税改革的政策建议。关键词 ： 资源税改革 产业结构升级 影响效应* 本文为国家社会科学基金重大招标项目 （ 09&ZD026 ） “抑制产能过剩与治理重复建设对策研究” 和国家社会科学基金项目 （ 10BJY100 ） “加强政府性项目投资管理与防范债务风险问题研究” 的阶段性成果。 李善同等 “十一五” 时期产业结构调整的思路， 国务院发展研究中心调研报告 2005 年专刊第 20 期。 贾 康 资源税改革时机已到， 可促相关经济关系优化调整， 中国财政 2010 年第 10 期。 国家发改委宏观经济研究课题组 十二五” 时期我国产业结构调整战略与对策研究， 经济研究参考 2010 年 43 期。税制改革 Tax Reform35税务研究 2010.12 总第 307 期（二） 新一轮资源税改革试点对推动产业结构优化升级意义重大目前我国正处于工业化和城镇化加速发展阶段，受资源能源、 气候环境、 技术装备、 国际竞争等多重因素影响， 未来有限资源与现实需求间的矛盾将更加明显。 在这样的背景下， 迫切需要通过合理开发利用资源来维护国家经济安全， 支持经济社会可持续发展，资源税改革对促进资源节约和环境保护具有独特作用。第一， 资源税改革是优化产业结构的内在要求。形成合理的资源税税负水平和资源价格， 是使资源产品得到合理配置的重要前提。 当前， 资源瓶颈之所以会成为我国经济发展最突出的问题之一， 与资源价格形成机制有关， 而不合理的资源价格形成机制， 又与缺乏完善的税收制度和政策有关。 资源税负的合理调整， 可以与要素价格的改革相呼应， 最终一定会达到把一些过剩产能和落后企业淘汰出去的目的， 从而使我国的产业结构得到进一步优化。第二， 科学合理的资源税制， 是促使整个产业链条节约使用国有资源、 更好地维护生态环境、 促进国民经济可持续发展的制度保障。 改革现行资源税制度， 适当提高资源税税负， 扩大资源税征税范围， 是实现经济发展方式转变的迫切要求。第三， 通过改革资源税制， 引导产业结构朝着低碳和减排的方向发展。 资源开采成本增加， 提高了采掘业的进入门槛， 可减少低成本进入导致的开采秩序混乱和浪费。 同时， 资源使用成本的提高， 促进节能减排的技术、 设备和相关产品的研发， 进而在全社会形成资源节约、 低碳环保的生产体系和消费方式。二、 现行资源税税制对产业结构调整的制约本世纪以来， 我国经济呈现高速增长的态势，2001 2008 年 GDP 年均增长在 10 % 以上。 我国产业发展在支撑经济快速增长的同时 , 结构性矛盾日益突出 ：经济增长过度依赖以投资和数量扩张推动的第二产业，三次产业结构发展失衡。 2008 年第一、 二、 三产业产值占 GDP 的比重分别为 11.3 % 、 48.6 % 和 40.1 % ； 第二产业内部 ( 主要是工业 ) 高度依赖能源原材料型重化工业， 产品处于价值链的低端， 单纯依赖廉价劳动力和廉价物质要素的投入， 自主创新能力不强， 许多行业出现了严重的重复建设和产能过剩。 与此同时，“两高一资” 产品 （高能耗、 高污染、 资源性） 的发展使我国付出了高昂的环境和资源代价， 产业结构面临升级压力。 现行的资源税制在矫正产业发展的负外部性、 节约使用资源的产业导向方面存在明显的欠缺 ：一是征税范围过窄， 与低碳、 绿色产业发展方向相悖。 我国目前列入资源税征收范围的资源产品只包括原油、 天然气、 煤炭、 其他非金属矿原矿、 黑色金属矿原矿、 有色金属矿原矿 6 种矿产品和盐， 其他自然资源均未列入征收范围， 导致自然资源被廉价甚至无偿使用， 尤其是涉及生态环境保护的资源税税目缺失， 资源税的 “绿化” 程度较低， 带来企业成本的外部化和社会化， 造成了对环境和生态的双重破坏。二是税率设置不合理， 不利于企业自主创新和提升产业竞争力。 目前， 我国资源税过低的税率不仅无法反映资源的稀缺性和开采的环境成本， 还造成企业长期以来依赖低廉的资源价格优势获得产品市场， 从而丧失了研究开发和自主创新的动力。 因此， 需要通过提高资源税税率， 提高资源品价格， “逼迫” 企业依靠产品研发和技术创新来占据市场， 以提高整个产业的国际竞争力。三是从量定额的计征方法， 使资源型企业无法公平竞争。 随着市场化改革的推进， 很多资源产品价格已经由市场供求决定， 资源税的从量征收方式使得税款缴纳与资源产品的市场价格变化没有任何关联， 造成资源税无法调节不同生产企业之间由于市场供求导致的产品利润差距。 这种计税方式减弱了税收在初次分配环节的调控作用， 使得资源税收入未能随资源价格的上升而提高， 进而导致资源开采行业利润剧增， 加大了该行业和其他行业的收入差距， 不利于企业间公平竞争， 同时也抑制了资源企业自主创新和产业升级的动力。三、 资源税改革对我国产业结构优化升级的影响合理的资源税税负水平和资源价格， 是资源得到合理配置的前提。 资源瓶颈之所以演变成为中国经济发展最突出的问题之一， 与资源产品价格形成机制有 蒋 震 我国资源税经济效应实证分析， 合作经济与科技 2010 年第 16 期。 2009 年 10 月国家发改委等十部门举行的信息发布会指出， 钢铁、 水泥、 平板玻璃、 煤化工、 多晶硅和风电设备等为产能过剩的行业。 金融时报 2009 年 12 月 17 日。 Tax Reform 税制改革36税务研究 2010.12 总第 307 期关。 现阶段我国资源产品价格一不反映资源的需求稀缺程度， 二不反映供求关系， 三不反映环境污染造成的外部成本。 而且资源价格缺少弹性， 不利于运用价格手段激励节能。 所以资源税改革目标定位应从原来调节资源开采企业的级差收入转到促进资源的合理开发和可持续利用上来， 从而推动我国产业结构的调整、 实现经济发展方式的转变。本次以扩大征税范围和提高资源税税率为主要内容的资源税改革试点， 对市场主体的税负转嫁效果及对物价 ( 通胀 ) 的预期影响成为人们关注的焦点。 因为资源税负的提高， 涉及众多利益主体， 除了会影响各级政府的财政利益外， 还会对各市场主体 ( 资源开采行业、 资源使用行业、 资源产品的终端消费者等 ) 的利益格局产生影响， 进而会对产业结构的优化升级产生重要影响。资源产品的产业价值链由三个环节形成 ： 资源开采者 （上游厂商） 将资源产品生产出来以后， 将其出售给资源产品使用者 （下游厂商）， 使用者以资源为原料进行生产， 得到消费品 ； 最后将这些消费品卖给终端消费者。 资源税提高的经济影响， 或者说资源税税负转嫁程度与方式 （前转、 消转与后转）， 在资源的开采和使用环节受市场结构和需求弹性影响 ； 在资源品消费环节表现为税收归宿。（一） 对资源产品上游产业的影响效应我国资源开采或生产企业， 从市场结构看包括寡头企业和竞争性企业两种市场类型。 它们都是资源税的法定纳税人， 资源税税负的提高直接增大了其生产成本进而影响其产量和价格。1. 对 （寡头） 垄断行业的影响 ： 以石油、 天然气为例。 按照税负转嫁原理， 商品税比所得税容易转嫁 ； 垄断市场结构下税负易于转嫁 ； 需求弹性小的商品容易转嫁。 目前我国的油气市场被三家公司 （中石油、 中石化和中海油） 所控制， 属于典型的寡头垄断市场， 同时石油和天然气需求明显缺乏弹性。 就此而言， 税负的提高会通过涨价转嫁出去， 且主要转给下游企业和消费者承担。 但事实上， 价格刚性 近年来已成为寡头垄断行业的一个重要特征， 再加上我国原油与国际价格已基本接轨， 天然气统一实行政府指导价格， 资源税税负增加， 可能主要是挤压企业的利润空间， 以此倒逼垄断企业通过改进工艺、 提高开采效率， 相应承担部分税收成本， 所以油气资源税税负提高后对物价的影响有限。2. 对竞争性行业的影响 ： 以煤炭、 金属及非金属矿为例。 该市场由于开采企业众多、 市场集中度很低， 基本可视为竞争性市场。 由此， 税负提高会增加所有单个企业的长期平均成本， 这可能促使一些厂商 （开采成本较高、 缺乏规模经济的企业） 退出该行业， 从而提高行业的集中度， 这将有利于通过淘汰落后产能、 实现集约开采而提高资源利用效率。 同时，由于该市场资源品需求弹性较大 （不乏替代品）， 资源税税负提高所带来的价格上涨幅度小于需求减少的幅度， 从而大部分税负将由开采企业承担。 企业只有通过技术创新， 提高回采率 ； 加强管理， 降低成本， 才能留在行业内继续盈利。 总之， 从短期看， 资源税税负提高后， 竞争性市场的资源产品 （如煤炭等） 价格可能上涨， 但从中长期来看， 价格主要还是取决于市场供求关系， 价格上涨后将减少下游需求量， 能够起到抑制不合理需求、 平抑物价的作用，