第 六 章 金融资产及长期股 权投资第一节 金融资产概述 第二节 交易性金融资产 第三节 持有至到期投资 第四节 可供出售金融资产 第五节 长期股权投资 本章小结及习题n学 习 目 标n通过本章学习，要求了解金融资产及其投 资的概念与分类，掌握各类金融资产投资 初始成本的计量与期末价值的计量，重点 掌握交易性金融资产、持有至到期投资、 可供出售金融资产、长期股权投资取得、 损益确认及处置的基本会计处理方法。引导案例：环宇股份有限公司1月份以250 000元购入天成公司4年期年利率为10% 的债券，面值为240 000元，交易费用20 000元，购入债券已用银行 存款付清，期满后一次还本付息，企业准备持有至到期，环宇公司按 年计提利息。该公司会计在公司投资时编制如下会计分录：借：持有至到期投资成本 240 000利息调整 10 000投资收益 20 000贷：银行存款 270 000会计又从当年1月开始按直线法摊销折溢价，并编制如下会计分录：借：持有至到期投资利息调整 208贷：投资收益 208问题讨论：公司会计所作的上述会计处理是否符合 企业会计准则的要求？为什么？第一节 金融资产概述n第一节 金融资产概述n一、金融资产的定义金融工具是指形成一个企业的金融资产，并 形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金 融工具的本质属性是一项合同，合同形成一方的 金融资产，对应形成另一方的金融负债或权益工 具。金融资产是金融工具的重要组成部分。金融 资产指企业持有的现金、权益工具投资、从其他 单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及 在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负 债的合同权利，如应收款项、贷款、债权投资、 股权投资及衍生金融资产等。n二、金融资产的分类金融资产是企业资产的重要组成部分，主要包括：库 存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项 、股权投资、债权投资和衍生工具形成的资产等。根据企业会计准则对金融资产的分类的定义，金融资 产在初始确认时应当分为4类：n（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 ；n（2）持有至到期投资；n（3）贷款和应收款项；n（4）可供出售金融资产。其中，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资 产又包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且 其变动计入当期损益的金融资产。第二节 交易性金融资产n一、交易性金融资产的确认n金融资产满足下列条件之一的，应当确认为交易性金融资 产。n1取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购 ，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券 、基金等。n2属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分， 且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进 行管理。例如，企业基于其投资策略和风险管理的需要， 将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中 的金融资产，应采用公允价值计量，并将其相关公允价值 变动计入当期损益。n3属于衍生工具。例如，国债期货、远期合同、股指期 货等，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确 认为交易性金融资产，同时计入当期损益 n二、交易性金融资产的核算n（一）设置账户n企业应设置“交易性金融资产”账户。n账户性质：资产类。n账户用途：核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交 易性金融资产的公允价值。n明细账：按照交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值 变动”等进行明细核算。账户结构：交易性金融资产借方 贷方取得成本 公允价值高于账面价值的差额 出售时结转 的成本和公允价 值变动损 益 公允价值低于账面价值的差 额 期末余额：期末公允价值 n（二）账务处理n【例6-1】2007年6月10日，华为公司支付价款l 000 000元从二级市场购入甲公司发行的股票100 000股，每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放 的现金股利0.60元），另支付交易费用1 000元。 华为公司将持有的甲公司股票列为交易性金融资 产。n华为公司其他相关资料如下：n（1）6月20日，收到甲公司发放的现金股利；n（2）6月30日，甲公司股票价格涨到每股13元；n（3）8月15日，将持有的甲公司股票全部售出， 每股售价15元。假定不考虑其他因素，华为公司的账务处理如下 ：n（1）6月10日，购入甲公司股票。n借：交易性金融资产甲公司股票（成本）1 000 000n 应收股 60 000n 投资收益 1 000n 贷：银行存款 1 061 000n（2）6月20日，收到甲公司发放的现金股利。n借：银行存款 60 000n 贷：应收股利 60 000（3）6月30日，确认股票价格变动。 借：交易性金融资产甲公司股票（公允价值变动）300 000贷：公允价值变动损益 300 000 （4）8月15日，甲公司股票全部售出。 借：银行存款 1 500 000公允价值变动损益 300 000贷：交易性金融资产甲公司股票（成本） 1 000 000甲公司股票（公允价值变动） 300 000投资收益 500 000交易性金融资产核算程序如图6-2所示银行存款交易性金融资 产成本公允价值变动 损益交易性金融资产公 允价值变动投资收益交易费用应收股利应收股利第三节 持有至到期投资n一、持有至到期投资的含义持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或 可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金 融资产。通常情况下，能够划分为持有至到期投资的金融 资产，主要是债权性投资，例如，企业从二级市场上购入 的固定利率国债、浮动利率金融债券等。企业将所持有的债券划分为持有至到期投资，如果 企业的持有意图或能力发生了变化，在持有至到期投资到 期前，可以重分类为可供出售金融资产，也可以将其出售 n二、持有至到期投资的核算n（一）设置账户n企业应当设置“持有至到期投资”账户。n账户性质：资产类。n账户用途：核算持有至到期债券投资的取得、出售和到期收回成本。n明细账：按持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调 整、“应计利息”等明细科目进行明细核算。n账户结构：持有至到期投资借 贷取得成本（公允价值+交易费 用）出售时结转 的成本期末余额：持有至到期投资的 摊余成本 n（二）持有至到期投资取得的核算【例6-2】2007年1月1日，华为公司购 入乙公司于2006年1月1日发行的面值600 000元、期限5年、票面利率5%、每年12月 31日付息、到期还本的债券作为持有至到 期投资，实际支付的购买价款为618 500元 ，该价款中包含已到付息期但尚未支付的 利息40 000元。华为公司的账务处理如下 ：n购入债券时， 持有至到期投资取得成本=618 50040 000=578 500（元） 借：持有至到期投资乙公司债券（成本）600 000应收利息 40 000 贷：银行存款 618 500持有至到期投资乙公司债券（利息调整） 21 500n收到债券利息时，借：银行存款 40 000贷：应收利息 40 000n（三）持有至到期投资利息收入确认的核算n实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存 续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折 现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用 的利率。实际利率法，是指按照实际利率计算其 摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。计 算公式如下：n利息收入=期初摊余成本实际利率n应收利息=面值票面利率n账面成本摊销额（利息调整）=应收利息利息收 入n【例6-3】华为公司对持有至到期投资采用 实际利率法确认利息收入。该公司2007年1 月1日购入面值500 000元、期限5年、票面 利率6%、每年12月31日付息、取得成本528 000元的乙公司债券。假设实际利率经测算 为4.72%，华为公司采用实际利率法确认的 利息收入和摊销的溢价见表6-1。n表6-1 利息收入确认及溢价摊销表（实际利率法）计息日期应计 利息 （A）实际 利率 （B）利息收入 （C=EB ）应摊销 溢 价（D=A-C ）摊余成本（ E=期初E-D ） 2007年1月1日 2007年12月31日 2008年12月31日 2009年12月31日 2010年12月31日 2011年12月31日 30 000 30 000 30 000 30 000 30 000 4.72% 4.72% 4.72% 4.72% 4.72% 24 922 24 682 24 431 24 168 23 797 5 078 5 318 5 569 5 832 6 203 528 000 522 922 517 604 512 035 506 203 500 000 合 计150 000122 00028 000根据表6-1的计算结果，华为公司编制的各年确认利息收入 和摊销溢价的会计分录如下： 2007年12月31日，确认利息收入并摊销溢价时: 借：应收利息 30 000贷：投资收益 24 922持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5 078 以后各年确认利息收入并摊销溢价的会计分录可以此类推。采用实际利率法确认利息收入和摊销的折价方法与上同 n（四）持有至到期投资处置的核算n处置持有至到期投资时，应按实际收到的 金额，借记“银行存款”账户（持有至到期投 资账面余额），贷记“持有至到期投资 成本”、“持有至到期投资应计利息”账 户，贷记或借记“持有至到期投资利息 调整”账户，贷记或借记“投资收益”账户（ 差额）。n已计提减值准备的，还应同时结转减值准 备。n【例6-4】华为公司于2009年9月1日，将2007年1 月1日购入的丙公司面值800 000元、期限4年、票 面利率5%、每年12月31日付息的债券提前出售， 取得转让收入815 600元。转让日，丙公司债券账 面摊余成本为788 783元，其中，成本800 000元 ，利息调整（贷方余额）11 217元。华为公司的 账务处理如下：n处置损益=815 600（800 00011 217）=26 817 （元）n借：银行存款 815 600n 持有至到期投资丙公司债券（利息调整 ） 11 217n 贷：持有至到期投资丙公司债券（成本）800 000n 投资收益 26 817n【例6-5】2011年1月1日，华为公司持有的丁公司 债券（2007年1月1日购入）到期，收回全部本息 。丁公司债券面值500 000元、期限4年、票面利 率5%、到期一次还本付息。华为公司的账务处理 如下：n到期应收利息=500 0005%4=100 000（元）n到期应收本息=500 000+100 000=600 000（元）