或有事项准则与税法差异分析一 或有事项概述 n （一）或有事项的 概念和特征是指过去的交易 或者事项形成的，其 结果须由某些未来事 项的发生或不发生才 能决定的不确定事项 。n常见的或有事项有： 未决诉讼或仲裁、债 务担保、产品质量保 证（含产品安全保证 ）、环境污染整治、 承诺、亏损合同、重 组义务等。n或有事项具有以下特征：（一）由过去交易或事项形成。即或有事项 的现存状况是过去交易或事项引起的客观存在。（二）结果具有不确定性。即或有事项的结 果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果 预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不 确定性。（三）由未来事项决定。即或有事项的结果 只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定 。（二）或有负债和或有资产 n 或有负债，是指过 去的交易或者事项形 成的潜在义务，其存 在须通过未来不确定 事项的发生或不发生 予以证实；或过去的 交易或者事项形成的 现时义务，履行该义 务不是很可能导致经 济利益流出企业或该 义务的金额不能可靠 计量。n或有资产，是指过 去的交易或者事项 形成的潜在资产， 其存在须通过未来 不确定事项的发生 或不发生予以证实 。 或有事项权 利或有资产一般不披露义 务或有负债披露预计负债符合条件时 确认并披露二、或有事项的确认和计量 n（一）或有事项的确认与或有事项相关的 义务同时满足以下条件 的，应当确认为预计负 债：1.该义务是企业承 担的现时义务2.履行该义务很可 能导致经济利益流出企 业企业履行与或有事 项相关的现时义务将导 致经济利益流出的可能 性超过50%。 （三）该义务的金 额能够可靠地计量n履行或有事项相关义务导 致经济利益流出的可能性 ，通常按照下列情况加以 判断： 1.“基本确定”指发生的可能 性大于95%但小于100% 2.“很可能”指发生的可能性 大于50%但小于或等于95% ； 3.“可能”指发生的可能性大 于5%但小于或等于50% 4.“极小可能”指发生的可能 性大于0但小于或等于5%。借：管理费用（诉讼费用）销售费用（产品质量保证等 ）营业外支出（赔款支出）贷：预计负债n （二）预计负债的计量或有事项的计量主要涉及两方面：一是最佳 估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。1.最佳估计数的确定 预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的 最佳估计数进行初始计量。（1）所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结 果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围 内的中间值确定。（2）或有事项涉及单个项目的，按最可能发生金额确 定。（3）或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及 相关概率计算确定。n注意：1、预计负债的计量需要考虑的其他因素企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有 事项有关的风险、不确定性、货币时间价值和未来事 项等因素。2、企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进 行复核，有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当 前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面 价值进行调整。 与预计负债相关的其他业务n长期股权被投资权益法n固定资产的弃置费用n附有退货条件的收入确认n债务重组的或有应付金额三、或有事项的税务规定n根据税法的真实性原则、确定性、实际发 生原则，或有事项产生的预计负债不允许 在计算应纳税所得额时扣除。n预计负债的计税基础。四、或有事项会计的具体应用 n（一）未决诉讼或未决仲裁或有负债或预计负债 或有资产n例: 2006年11月1日，乙股份有限公司因合同违约 而被丁公司起诉。2006年12月31日，公司尚未接 到法院的判决。丁公司预计，如无特殊情况很可 能在诉讼中获胜，假定丁公司估计将来很可能获 得赔偿金额190万元。在咨询了公司的法律顾问 后，乙公司认为最终的法律判决很可能对公司不 利。假定乙公司预计将要支付的赔偿金额、诉讼 费等费用为160万元至200万元之间的某一金额， 而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同， 其中诉讼费为3万元。n丁公司不应当确认或有资产，而应当在2006年 12月31日的报表附注中披露或有资产1 900 000 元。 乙公司应在资产负债表中确认一项预计负债， 金额为： （1 600 000+2 000 000）2=1 800 000（元） 同时在2006年12月31日的附注中进行披露。 乙公司的有关账务处理如下：借：管理费用诉讼费 30 000营业外支出 1 770 000贷：预计负债未决诉讼 1 800 000n纳税调整（增）额：180万，增加应交税费 同时：借：递延所得税资产 450000贷：所得税费用 450000 假设结案时实际支付180万 调减应交税费450000 同时：借：所得税费用 450000贷：递延所得税资产 450 000n应当注意的是，对于未决诉讼，企业当期实际发生的诉 讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，应分 别情况处理：第一，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情 况和所掌握的证据合理预计了预计负债，应当将当期实 际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的 差额，直接计入或冲减当期营业外支出。第二，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情 况和所掌握的证据，原本应当能够合理估计诉讼损失， 但企业所作的估计却与当时的事实严重不符（如未合理 预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大 会计差错更正的方法进行处理。第三，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情 况和所掌握的证据，确实无法合理预计诉讼损失，因而 未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当期，直接 计入当期营业外支出。第四，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间 发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照资产负债表日 后事项的有关规定进行会计处理。（二）债务担保n例：有关A公司业务如下：200年10月，B公司从银行贷款人民币2000万元，期 限2年，由A公司全额担保；202年4月，C公司从银行 贷款美元100万元，期限1年，由A公司担保50%； 202年6月，D公司通过银行从G公司贷款人民币1000 万元，期限2年，由A公司全额担保。 截至20x2年12月31日，各贷款单位的情况如下：B公 司贷款逾期未还，银行已起诉B公司和A公司，A公司 因连带责任需赔偿多少金额尚无法确定；C公司由于受 政策影响和内部管理不善等原因，经营效益不如以往 ，可能不能偿还到期美元债务；D公司经营情况良好， 预期不存在还款困难。n对B公司而言，A公司很可能需履行连带责 任，但损失金额是多少，目前还难以预计 ；就C公司而言，A公司可能需履行连带责 任；就D公司而言，A公司履行连带责任的 可能性极小。这三项债务担保形成A公司的 或有负债，不符合预计负债的确认条件，A 公司在202年12月31日编制财务报表时， 应当在附注中作相应披露。n调增应交税费n不影响递延所得税（三）产品质量保证n企业应当在符合确认条件的情况下，于销 售成立时确认预计负债。(1)确认与产品质量保证有关的预计负债： 借：销售费用产品质量保证 贷：预计负债产品质量保证 (2)发生产品质量保证费用(维修费)： 借：预计负债产品质量保证贷：银行存款或原材料等n在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的 是：第一，如果发现保证费用的实际发生额与预 计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；第二，如果企业针对特定批次产品确认预计 负债，则在保修期结束时，应将“预计负债产 品质量保证”余额冲销，不留余额；第三，已对其确认预计负债的产品，如企业 不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满 后，将“预计负债产品质量保证”余额冲销， 不留余额。n 【例题】甲公司2008年初“预计负债”余额为11 万元。 2008年实际发生保修费8万元。 2008年该 公司分别销售A、B产品1万件和2万件，销售单价分 别为100元和50元。公司向购买者承诺提供产品售 后2年内免费保修服务，预计保修期内将发生的保 修费在销售额的5%之间。假定无其他或有事项，则 甲公司2008年年末资产负债表“预计负债”项目的 金额为（ ）万元。A.9 B.12C.10 D.15 【答案】B 【解析】甲公司2008年年末资产负债表“预计 负债”项目的金额11+（1100250）5% 812（万元）。（四）亏损合同n亏损合同：履行合同义务不可避免会发生的成 本超过预期经济利益的合同n待执行合同：合同各方尚未履行任何合同义务， 或部分地履行了同等义务的合同。待执行合同变成亏损合同时：企业拥有合同标的资产的，应当先对标的资 产进行减值测试并按规定确认减值损失，如 预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确 认为预计负债。无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足 预计负债确认条件时，应当确认为预计负债 。n企业不应就未来经营亏损确认预计负债。注意：预计负债的金额应是执行合同发生的 损失和撤销合同损失的较低者。n n【例例】企业以生产企业以生产A A产品为主，目前企业库产品为主，目前企业库 存积压较大，产品成本为每件存积压较大，产品成本为每件175175元。为了元。为了 消化库存，盘活资金。乙企业消化库存，盘活资金。乙企业201201年年1212月月 2525日与某外贸公司签订了一项产品销售合日与某外贸公司签订了一项产品销售合 同，约定在同，约定在202202年年1 1月月5 5日以每件产品日以每件产品150150 元的价格向外贸公司提供元的价格向外贸公司提供1000010000件产品，合件产品，合 同不得撤销。同不得撤销。p 亏损合同示例 p示例1：甲公司2007年9月与乙公司签订合同，在 2008年4月销售100件商品，单位成本估计为1100元 ，合同单价2000元；如4月未交货，延迟交货的商 品单价降为1000元。2007年12月，甲公司因生产线 损坏，估计只能提供90件商品，其余10件尚未投入 生产，估计在2008年5月交货。借：营业外支出 1000 贷：预计负债 1000借：预计负债 1000 贷：库存商品 1000p 亏损合同示例 p示例2：甲公司与乙公司签订合同，销售100件商 品，合同价格每件1000元，单位成本为1100元。如100件商品已经存在，合同为亏损合同，存在标 的资产（商品），确认减值损失1000元。借：资产减值损失 1000 贷：存货跌价准备1000如100件商品不存在，合同为亏损合同，确认预计 负债1000元。借：营业外支出 1000 贷：预计负债 1000借：预计负债 1000 贷：库存商品 1000p 亏损合同示例p示例3：甲公司2007年1月采用经营租 赁方式租入生产线，租期3年，产品获 利。2008年12月，市政规划要求公司 迁址，决定停产该产品。原经营租赁 合同不可撤销，还要持续1年，生产线 无法转租。合同变为亏损合同，按 2009年应支付租金确认预计负债。n例甲公司于2007年12月10日与乙公司签订合 同，约定在2008年2月10日以每件40元的价格向 乙公司提供A产品1 000件，如果不能按期交货， 将向乙公司支付总价款20的违约金。签订合同 时产品尚未开始生产，甲公司准备生产产品时， 材料的价格突然上涨，预计生产A产品的单位成 本将超过合同单价。该待执行合同变为亏损合同 。 要求：分别以下两种情况确认该待亏损合同的预 计负债。 (1)若生产A产品的单位成本为50元； (2)若生产A 产品的单位成本为45元。n (1)若生产A产品的单位成本为50元 履行合同发生的损失 1 000(5040)10 000(元) 不履行合同发生的损失 1 00040208 000(元) 应确认预计负债8 000元。 借：营业外支出 8 000贷：预计负债 8 000 支付违约金时： 借：预计负债 8 000贷：银行