Money China财经界 (下转第347页) 对新税法下企业增值税纳税筹划的相关探讨 中国华电集团公司四川公司陈先刚 摘 要本文从实际出发，对新税法下企业如何正确合理的开展增值税纳税筹划活动进行了深入的探讨，并据此提出了自 身的建议及策略，以供其借鉴或参考。 关键词增值税 纳税筹划新税法 税务论坛 一、背景 所谓增值税， 其是指对在我国境内销售货物或者提供加 工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得货物 或应税劳务的销售额以及进口货物的金额计算征收，并实行税 款抵扣制度的一种流转税。由于增值税是对商品生产和流通各 环节的新增价值或商品的附加值征收的一种税款，其涉及到企 业生产、经营、投资、销售和管理的各个环节，因而在对其的税 收筹划过程中要综合考虑本行业、本产品所涉及的特殊税收政 策，统筹考虑各税收筹划方案，从整体上把握其对企业的影响。 通过增值税纳税筹划，可以充分降低增值税的纳税基础，并进 而降低企业当期应缴纳增值税以及相关税种的绝对数额，提高 企业的整体利润。 2009年，我国开始实施最新的企业增值税制度，该税制与 旧税制相比较，除进项税额抵扣范围被相应扩大外，其他相关 的纳税规定也作了相应的调整，由此使增值税的纳税筹划空间 发生了较大的变化。 例如，新税法中所规定的工商企业一般纳 税人销售额标准的降低，使越来越多的中小企业成为了一般纳 税人，而对于非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以 自行选择按小规模纳税人或者一般纳税人纳税，以此给以上纳 税人在增值税计税方法和增值税管理方式方面提供了较为广 阔的选择空间。 与此同时，新税法变更了纳税人在兼营非增值 税应税项目时的处理规定，若对其应税项目未按规定予以分别 核算的，则应由主管税务机关负责核定。由此可见，新税法在部 分扩大纳税人增值税纳税筹划空间的同时，在其他一些方面对 其也进行了相应的缩减，为此企业应予以特别的关注。 二、企业进行增值税纳税筹划的主要方式 （一）运用纳税人身份选择 从理论上说，由于不同类别纳税人所适用的增值税税率和 征收方法存在较大的不同，因此纳税人完全可根据该身份鉴定 的差别实施纳税筹划活动，而这主要可从以下两个角度出发予 以考虑： 首先，在一般纳税人与小规模纳税人身份的选择上，企业 所承担增值税税负的标准可通过无差别平衡点增值率判别法 与无差别平衡点抵扣率判别法两种方法予以确定，并以此来判 定企业选择何种身份最为有利。 （1）无差别平衡点增值率判别法 所谓无差别平衡点增值率，即是指当企业所产出产品的增 值率达到某一标准时，采用一般纳税人与小规模纳税人两种身 份所确定的增值税税负相等，其具体公式为：无差别平衡点增 值率=征收率增值税税率。 （2）无差别平衡点抵扣率判别法 所谓无差别平衡点抵扣率，即是指当一般纳税人的抵扣额 占销售额的比重（抵扣率）达到某一数值时，使两种纳税人增值 税税负相等的抵扣率，其其具体公式为：无差别平衡点抵扣率= 1征收率增值税税率。 在新税法下，由于小规模纳税人的征收率调整为3%，因此 由此所确定的企业无差别平衡点增值率与无差别平衡点抵扣 率也发生了相应的变化。以一般纳税人的17%增值税税率和小 规模纳税人的3%征收率为例， 此时依据上述公式计算所得的 无 差 别 平衡 点增值率为17.65%， 无差 别平衡 点 抵扣 率 为 82.35%。 在这种状况下， 若企业所产出产品的增值率高于 17.65%，或其抵扣率低于82.35%，则选择小规模纳税人这种身 份较为有利；反之，则应选择一般纳税人。 由此可见，企业应根据自身经营的特点，针对所产出产品 的增值率、所购进资产的可抵扣税额数量等情况，在其不违背 现行税法的前提下， 对其所属的经营业务进行合并或分立，以 此来获取较高的节税收益。 其次， 在增值税纳税人与营业税纳税人身份的选择上，若 企业同时从事兼营和混合销售等行为，此时可考虑在增值税纳 税人和营业税纳税人身份间进行合理选择；由于在新税法下所 确定的小规模纳税人增值税征收率较之营业税税率要低，因此 企业此时最好选择在小规模纳税人身份下合并核算的方式，将 整体税负水平降至小规模纳税人的3%， 以此来获取较高的节 税收益。 （二）不同销售方式的选择 一般而言，企业为了最大限度的扩大销售规模，提高市场 占有率，通常采用许多种方式对其产品进行销售，这其中包括 折扣销售、现金折扣、销售折让以及赊销等等。 在现行税法中， 如果企业采用折扣销售方式进行营销，此时若销售额和折扣额 在其同一张发票上予以体现，则应以折扣后的销售额作为计税 依据，否则不得予以扣除，销售折让方式与此类同。而在采用现 金折扣的方式下，消费者所取得的现金优惠被看做企业所应承 担的一项财务费用，其不得从作为计税依据的销售额中予以扣 除，因此其节税收益要低于前者。 在赊销方式下，企业应尽量延后所取得销售发票的入账时 间，不应在货物发出时即开出销货发票并予以入账，以此来获 取应纳税款的时间性价值。 与此相类似，企业应尽量采用分期 收款这一销售结算方式，按照按合同规定的分批付款时间对其 所实现的销售收入予以入账确认，这样既获得了应纳税款的时 间性价值，又不会对企业本年度的整体业绩产生不良影响。 （三）各类经营模式的选择 从目前来看，企业可采用设立分公司、联营等方式进一步 降低增值税税负，获取节税收益。例如，对于现行税法中企业从 不具有营业执照的个人手中收购的原材料不应作为进项税予 以抵扣的某些规定，其可为此成立一个专门的贸易公司，借助 该公司再将所收购原材料转售至企业，从而使企业从整体上获 取节税的好处。再如，对于企业自身所开发的某些产品，企业在 对其销售时应通过与其他三产企业的联营，来规避为此所缴纳 的增值税销项税， 此时企业只需按该产品销售额的3%支付营 业税即可，从而形成了对原有增值税税负的转嫁。 345 Money China财经界 (上接第345页) （四）资产购入环节的筹划 首先，按照现行税法规定，对于企业从不同供货方所购买 的原材料等货物，其所适用的抵扣率也不同。 若供货方为一般 纳税人，在已取得增值税专用发票的前提下，可以按实际购价 的l7%对其进项税进行抵扣；若供货方为小规模纳税人，则只 能根据前者所开具的普通发票进行3%的抵扣， 但在同质产品 的前提下，后者较之前者的价格要低，通常也具有更多方面的 优惠，为此企业还需进行统筹考虑。其次，企业还应关注价格变 化对于增值税税负的影响程度，例如通过采用压低产品价格的 手段来转嫁税负，也可达到有效降低税负的目的。 （五）熟悉应用减免税政策 无论对于哪一时期的税收立法，常常通过制定一些纳税优 惠政策来引导企业的投资经营活动，以达到产业引导和调整之 目的。目前，增值税优惠政策主要有两种类型：一是特殊时期或 区域内，对特定行为给予减免优惠。 如西部大开发对西部地区 内资鼓励类产业、外商投资鼓励类产业的项目在投资总额内进 口自用设备， 除 国内投资项目不予免税的进口商品目录和 外商投资项目不予免税的进口商品目录所列商品外，免征进 口环节增值税。 二是对特定产业和行为给予税收减免。 如农业 生产资料、农业机械生产、化肥生产销售免征增值税；建材产品 中利用废渣比例不低于原料30%的产品如灰渣砖、 混凝土、管 材、保温防腐材料等，免征增值税；电力企业以生活垃圾、农业 秸杆发电免征增值税，以煤矸石、煤泥等发电，且掺烧比例达到 要求的，享受增值税即征即退50%优惠，风力发电免征增值税。 其他如销售旧货、软件产品，医疗卫生、水泥、新型材料等，均有 相应的增值税优惠政策。 对此，企业可以凭借对这些优惠政策 的合理利用，来实现良好的纳税筹划收益。此外，企业在利用减 免税政策时，应当充分考虑在增值税纳税链条中自身所处的位 置，若购入的原材料为应税货物或加计抵扣货物，而销售货物 为免税产品，则可获取丰厚的节税收益。再如，对于某些税收优 惠政策的临界点，要予以充分把握，临界点的左右通常具有高 度的离散性，其税负差异较大，企业为此需加以重点关注，以临 界点为标尺安排生产活动。 三、总结 综上所述，企业依据上述方式所进行的增值税纳税筹划活 动，可充分降低企业自身的增值税税负，并由此减少以此为税 基的其他相关税负，从而达到有效改善企业盈利水平，增加企 业现金流量的目的。 但是，企业在进行增值税纳税筹划活动的 同时，也应充分防范由此可能产生的纳税筹划风险，这包括税 收政策选择风险、税收政策变化风险、税收扭曲投资风险以及 税务行政执法偏差风险等等。只有在充分防范上述风险的前提 下， 企业才能最大限度的发挥增值税纳税筹划的有效作用，并 以此推动企业整体经营管理水平的提高。 参考文献： 1苏强，新税制背景下的企业增值税税务筹划及其风险防范.J. 经济研究导刊，2010（26） 2张佃淑，企业增值税纳税筹划策略分析.J.经营管理者，2010 （05） 3张瑞，企业增值税节税筹划方法分析.J.财会研究，2010（17） 4卢剑灵，新增值税筹划空间变化分析.J.财会通讯：综合（中）， 2010（01） 5刘巧玲， 新制度下企业增值税税收筹划方法的探讨.J.会计 师，2010（07） （责任编辑：罗宁） 使用权收入的确认强调以下基本原则:收入的金额能够可靠计 量;相关经济利益很可能流入企业;相关的、已发生的或将发生 的成本能够可靠计量。 对销售商品收入的确认同时强调，企业 已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;企业既没 有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对己售出的 商品实施有效控制。企业所得税法规定，企业应当在发出商品、 提供劳务,同时收讫价款或取得索取价款的凭证时,确认营业收 入。 并结合具体的结算方式进一步规定了应税收入确认的时 间,如直接收款方式销售货物,无论货物是否发出,收入确认的 时间均为收到销售额或取得索取销售额的凭据,并将提货单交 给买方的当天。 3.成本费用类差异 一类为：会计准则规定可全部扣除而企业所得税法仅允许 部分扣除。 如：会计准则规定,对于职工福利费、工会经费、教育 经费支出,国家规定了计提基础和计提比例的,应当按照国家规 定的标准计提,国家没有规定计提基础和计提比例的,企业应当 根据历史经验数据和实际情况,合理预计计提比例。 另一类为：会计准则只可扣除而企业所得税法可以加计扣 除。 如：会计准则规定,企业内部研究开发项目的支出区分为研 究阶段支出与开发阶段支出。 研究阶段支出,应当于发生时计 入当期损益;开发阶段的支出,符合资本化条件的才能资本化, 不符合资本化条件的计入当期损益。无法区分研究阶段支出和 开发阶段支出,应全部费用化,计入当期损益。 三、新会计准则与新税法差异的协调 通过对上述三项的差异分析，我们可以看到新会计准则与 新所得税法之间存在着较大的差异，这必然会造成会计实务工 作与税务部门成本增加，加大企业涉税风险，容易出现偷漏税 行为。因此，正确处理两者关系的目标应当既有利于税收征管， 又能够保证会计信息质量，还能够简化会计核算手续，提高会 计和税收工作的效率。 主要体现在以下几个方面： （1）财税适度分离 在税法与会计模式的选择上，若以税法为依据进行会计核 算，会导致会计信息失真，若以会计核算的收入和利润作为计 算流转税和所得税的计税依据，将会弱化税收职能。因此，目前 的会计与税法既不能完全分离，也不能完全一致，应当尊重差 异，采取财税适度分离的模式是合适的。 企业在报送年度所得 税纳税申报表时， 针对会计与税法的差异项目做好纳税调整， 并将调整过程通过申报表的明细项目予以反映。 （2）充分体现公平 企业在会计核算时,必须严格执行企业会计制度及相关准 则的规定对会计收入要素进行确认、计量、记录和报告,按照会 计制度及相关准则规定的确认、 计量标准与税法不一致的,不 得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。企业在计算 当期应交税额时,必须按照税法规定确认应税销售额或应税收 入,据以计算当期应纳税额,并及时申报缴