中国核工业第二二建设公司方家山项目部会计制度培训讲义 建造合同准则讲解政策制度政策制度1、 企业会计准则 建造合同 （财政部财会字 199825 号）于 1999 年 1 月 1 日起在上市公司中执行。2、 企业会计制度 （财政部财会 2000 25 号）于 2001 年 1 月 1 日起暂在股份公司范围内执行。3、 施工企业会计核算办法 （财政部财会 200327 号）于 2004 年 1 月 1 日起在已执行 企业会计制度 的施工企业执行。施工企业在执行 企业会计制度 和本办法时，不再执行 1992 年印发的 施工企业会计制度 。一、建造合同的类型固定造价合同：按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同成本加成合同：以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同（船舶、军工）二、建造合同的分立和合并目的是为了正确核算建造合同的损益，防止人为操纵利润合同的多样性，一般是一项资产订一项合同，也有一项资产订多项合同或多项资产订一个合同，合同与建造的资产不是一一对应（一）合同的分立一项合同包含建造多项资产，同时符合以下条件时应分立为单项合同核算：1.每项资产具有独立的建造计划2.建造承包商与客户就每项资产单独谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款3.每项资产的收入和成本可单独辨认例：某建筑公司与一客户签订一项建造合同，合同规定，建筑公司为客户建造一栋房屋和一座食堂。在签订合同时，建筑公司和客户分别就所建房屋和食堂进行谈判，并达成一致意见；房屋的工程造价为 400 万元，食堂的工程造价为 150 万元。房屋和食堂均有独立的施工图预算，房屋的预算成本为 370 万元，食堂的预算成本为 130 万元。（二）合同的合并一组合同无论对应单个客户还是几个客户，在 同时具备下列条件时 ，应合并为单项合同处理：1.该组合同按一揽子交易签订2.该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分3.该组合同同时或依次履行例：某建造承包商为承包建造一个冶炼厂与客户一揽子签订了三项建造合同，这三项合同分别是建造一个选矿车间、一个冶炼车间和一个工业污水处理系统。根据合同规定，这三个工程将由建造承包商同时施工，并根据整个项目的施工进度办理价款结算。三、合同收入与合同成本（一）合同收入的组成内容1.合同中规定的初始收入2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入（二）确认合同变更收入的标准中国核工业第二二建设公司方家山项目部会计制度培训讲义 合同变更指客户为改变合同规定的作业内容提出的调整。 因合同变更而增加的收入应 同时具备下列条件时 予以确认：1.客户能够认可因变更而增加的收入2.收入能够可靠地计量例：某建造承包商与一客户签订了一份金额为 5000 万元的固定造价合同，建造一座图书馆，合同规定的建设期为 3 年。第二年，客户改变部分设计，要求建造商将原设计中的部分材料改用更好的材料，并同意增加变更收入 50 万元。建造承包商在第二年可将因合同变更而增加的收入 50 万元确认为合同收入的组成部分。（三）确认索赔款收入的标准索赔指因客户或第三方的原因造成的、由建造承包商向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同价中的成本的款项。因索赔款而形成的收入，应在 同时具备下列条件 时予以确认。1.根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔2.对方同意接受的金额能够可靠地计量例：某建造承包商与一客户签订了一份金额 8000 万元的建造合同，建造一座水电站。合同规定的建设期是自 1999 年 7 月至 2002 年 7 月。同时规定，发电机由客户采购，于 2002 年 1 月交付建造承包商进行安装。合同执行过程中，客户于 2002 年 4 月才将发电机交付建造承包商，承包商因此要求客户支付延期款 100 万元。假定客户同意支付 80 万元，建造承包商可于 2002 年将 80 万元计入合同总收入，此时合同总收入变为 8080 万元。（四）确认奖励款收入的标准奖励款是指工程达到或超过规定的标准时，客户同意支付给建造承包商的额外款项。因奖励而形成的收入，应在 同时具备下列条件时 予以确认：1.根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过既定标准2.奖励金额能够可靠地计量例：某建造承包商与一客户签订一项合同金额为 9000 万元的建造合同，建造一座跨海大桥，合同规定的建设期为 1999 年 12 月至 2001 年 12月。该合同在执行中于 2001 年 9 月，主体工程已基本完工，工程质量符合设计要求，有望提前 3 个月竣工，客户同意支付提前竣工奖 100 万元。2001 年合同的总收入为 9100 万元。（五）合同成本的组成内容1.直接费用直接计入成本核算对象（人工、材料、机械使用费、其他直接费用）2.间接费用类似于工业企业的制造费用，分摊到成本核算对象中（项目经理部费用）（六）合同成本核算应注意的几个问题1.与合同有关的零星收益不作为合同收入，而应冲减合同成本 （材料的边角废料等）2.下列各项费用，不计入合同成本，应计入当期损益：管理费用、销售费用、订立合同时发生的费用（差旅费、会议费） 、财务费用四、合同收入与合同费用的会计处理（一）在建造合同的结果能够可靠估计的情况下，确认合同收入和费用的会计处理1.判断固定造价合同结果能够可靠估计应 同时具备以下条件：(1)合同总收入能够可靠地计量合同总收入一般根据建造承包商与客户订立的合同中的合同总金额来确定，如果在合同中明确规定了合同总金额，且订立的合同是合法的，财说明合同总收入能够可靠地计量，反之，则意味着合同总收入不能可靠地计量。(2)与合同相关的经济利益能够流入企业建造合同的工程款能否收回，取决于客户与建造承包商双方是否能够正常履行合同。如果客户的信用良好，其生产经营活动正常，能够按合同规定的结算方式和结算时间，按期办理工中国核工业第二二建设公司方家山项目部会计制度培训讲义 程价款结算和支付进度款，则意味着客户能够履行合同。如果客户破产或死亡、客户的财务支付出现严重恶化等情况，则意味着客户不能够履行合同。建造承包商是否能够履行合同，关键在于建造承包商能否保质、保量、按期完成合同。(3)在资产负债表日，合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定合同完工进度能够可靠地确定，意味着建造承包商能够严格履行合同，已经和正在为完成本合同而进行工程施工，并已完成一定的工程量，达到了一定的形象进度，对将要完成的工程量也能够作出科学、可靠地测定。为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定，关键在于建造承包商是否已建立了完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，能否对为完成合同尚需发生的成本作出科学可、可靠地估计 。(4)为完成合同已经发生的成本能够清楚地区分和可靠地计量关键在于建设承包商能否做好建造合同成本核算的各项基础工作和准确计算合同成本 。各项基础工作包括各种财产物资的收发、领退、转移、报废、清查制度、成本核算有关的各项原始2.判断成本加成合同的结果能够可靠估计应 同时具备以下条件：(1)与合同相关的经济利益能够流入企业(2)实际发生的合同成本，能够清楚地区分并可靠地计量3.确认合同收入和合同费用的时间(1)在建合同应于资产负债表日确认( 中期报告 )(2)本年度完工的建造合同应于合同完工时确认4.确定完工百分比（完工进度）的方法(1)累计实际发生的成本占合同预计总成本的比例( 投入衡量法)(2)已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定( 产出衡量法，如地铁建造)(3)已完合同工作的测量(特殊建造合同，专业技术鉴定 )采用方法(1)时，累计实际发生的成本不包括以下内容:1.与合同未来活动相关的合同成本 （如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本）2.在分包工程工作量完成之前，预付给分包单位的款项(未形成工程进度) ， 但根据分包进度支付的分包款，应构成累计实际发生的合同成本。合同成本计算公式：合同完工进度已经完成的合同工作量合同预计总工作量100%当期确认的合同收入（合同总收入完工进度）以前年度已确认的收入当期确认的合同毛利（合同总收入合同预计总成本）完工进度以前年度累计已确认的毛利当期确认的合同费用当期确认的收入当期确认的合同毛利以前年度该合同计提的预计损失准备如果预计合同总成本将超过预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。当期应计提的合同预计损失准备（预计合同总成本预计合同总收入）（1完工进度百分比）以前累计合同预计损失准备 例 1：如何确定完工百分比(完工进度 )某建造承包合同，工期 3 年，第 1 年发生实际成本 300 万，第2 年发生实际成本 400 万，第 2 年年末预计为完成合同尚需发生成本 150 万。例 1:第二年的完工进度=(300+400)/(300+400+150)=82%例 2：第 2 年的完工进度（68080）100082680 万元中，人工费 150 万，材料费 380 万，机械使用费 100 万，其他 50 万。其中，80 万元的材料已领用但 尚未使用 ，假定预计总成本为 1000 万元。中国核工业第二二建设公司方家山项目部会计制度培训讲义 例 3：第 2 年的完工进度（450250）（450150400）70甲公司承建 A、B 两项工程，合同规定总金额为 1100 万。A 工程自建，B 工程以 400 万元出包给乙公司。第 1 年，A 工程实际成本 450 万，预计尚需发生成本 150 万； 向乙公司支付进度款 250 万 ，预付备料款 50 万。( 按工程进度支付的工程价款就计入实际累计发生的成本 )例 4：某公司签订一项总金额为 1000 万元的固定造价合同，工期 3 年。假定第 1 年完成进度 30，第 2 年完成进度 80，前 2 年合同预计总成本均为 800 万元，第 3 年工程全部完工，累计实际发生成本 750 万元。第 1 年：确认的收入100030300 万元确认的毛利（1000800）3060 万元确认的费用30060240 万元借：主营业务成本 240工程施工毛利 60贷：主营业务收入 300第 2 年：确认的收入100080300500 万元确认的毛利（1000800）8060100 万确认的费用500100400 万元借：主营业务成本 400工程施工毛利 100贷：主营业务收入 500第 3 年：确认的收入1000800200 万元确认的毛利（1000750）16090 万确认的费用20090110 万元借：主营业务成本 110工程施工毛利 90贷：主营业务收入 200（二）建造合同的结果不能可靠估计的情况1.合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用；2.合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入借：主营业务成本 40贷：主营业务收入 40借：主营业务成本 40贷：主营业务收入 15工程施工毛利 25（三）合同预计损失的会计处理如果合同预计总成本超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用例：某公司签订一项总金额为 100 万元的固定造价合同，最初预计总成本为 90 万元。第 1 年实际中国核工业第二二建设公司方家山项目部会计制度培训讲义 发生成本 63 万元，年末，预计为完成合同尚需发生成本 42 万元。第 1 年：完工进度63（6342）60确认