美国遗产税对我国的启示一、美国遗产税的特点遗产税和赠与税是世界上普遍征收而且历史悠久的税 种。遗产税起源于古埃及法老胡夫当政时期，由于修造金字 塔和战争，财政入不敷出，于是对财产继承人课征遗产税， 直接用于军事支出。美国联邦政府遗产税于1797年为筹集海军经费首次开征，1802年废止。南北战争期间，又重新开 征，战争结束后又被废除。直到1916年，遗产税才作为一个经常性的税种开征至今日。作为遗产税补充税种的赠与 税，于1924年开征。现行美国遗产税有以下几个特点：1实行总遗产税制，并将夫妻的财产分为共有财产和独 立财产。尽管遗产税的名称较多，如死亡税、继承税等。但从税 制上看，世界各国遗产税可分为三种类型：总遗产税、分遗 产税和总分遗产税。总遗产税，它的纳税人是遗嘱的执行人 或继承人，课税对象是遗产总额，税率大多采用超额累进税 率，并设立减免额，但不考虑继承人的纳税能力。在遗产处 理上采用 先税后分”，即先交税，再分配税后遗产。如果不 能交纳遗产税，则不能继承遗产。目前，除美国外，英国、 新加坡、我国香港及台湾地区采用总遗产税制。分遗产税制，它的纳税人是遗产的继承人或接受遗赠人，课税对象是纳税人获得的遗产，税率一般也采用超额累进税率，并设立减免 额。在遗产处理上，考虑继承人的负担能力，采用先分后税” 即先分配遗产，再征税。日本、德国、法国及韩国实行分遗 产税制。总分遗产税制，是将上述两种税制综合，它的纳税 人是遗产的管理人、遗嘱执行人和遗产继承人、受遗赠人。 它先对总遗产征税，然后对分配到遗产继承人或受遗赠人超 过一定标准的遗产再征税。在遗产处理上，采用税一分一税”即先交税，再分遗产，超标准部分再交税。目前，意大 利、加拿大、菲律宾等国实行总分遗产税制。赠与税是遗产税的辅助税种，有许多国家和地区不单独 开征赠与税，只是规定财产所有者在生前若干年内的赠与财 产视为遗产进行征税。赠与税可分为两类：总赠与税和分赠 与税。总赠与税的纳税人是财产赠与人，即财产所有者，课 税对象是财产所有者生前赠与他人的财产。分赠与税的纳税 人是财产受赠人，即接受赠与财产的人，课税对象是赠与的 财产。采用总遗产税制的一般选择总赠与税；而采用分遗产 税制的也往往选择分赠与税；美国联邦遗产税和赠与税属于 总遗产税制和总赠与税，目前，美国赠与税并不单独开征。美国将夫妻的财产分为共有财产(communityproperty)和独立财产(separateproperty)，对于共有财产，无论在谁的名下， 其中的一半作为死亡者的遗产，另一半是未亡配偶的财产， 不作为死亡者的遗产。对于独立财产，在死亡者名下财产全 部是遗产，在配偶名下财产，不属于遗产。2随着经济的发展和人们财富的递增，不断提高遗产税 的免税额，并相应降低遗产税最高边际税率。美国遗产税和赠与税的税率和抵扣额是一体的，生前赠 与和死后继承，税率和抵扣额是相同的，称为统一抵扣额 （Unifiedtaxcredit）。它把财产所有者一生中第一次赠与的财 产，扣除统一抵扣额，超额部分纳税，以后年度的赠与财产 和以前的赠与财产累计计算，扣除以前已缴纳的赠与税，剩 余部分纳税。因为连续累计计税较复杂，现在已采用相当免 税额（applicableexemptionamount）方法。由于赠与税的免税额 最高为100万美元，而遗产税的免税额是随着经济的发展和 人们财富的递增不断提高的，2001年的相当免税额为万美元，（见下表）。所以，美国政府将在 2003年后改变这种统 一的计税方法，而采用分离计税。美国遗产税最高边际税率及相当免税额年度最高边际税率（）相当免税额（万美元）2002501002003491002004481502005471502006462002007452002008 452002009 453502010 废止废止尚未建立较完善的财产登记制度、财产评估制度和财产 监控体系，大量不动产的税前转移将侵蚀遗产税的税基。2征收成本高，税收收入低。这一问题不仅美国如此，英国、日本、德国等也面临这 一问题。可以说，这是一个世界性的难题。三、美国遗产税对我国的启示1我国遗产税应采用总遗产税制，不宜单独设立赠与税（总遗产税制采用先税后分”，即先交税，再分配税后遗 产方式，可以减少征税成本，便于征收管理。另外，单独设 立赠与税需要有完善的财产登记制度、财产评估制度及财产 监控体系作为依托，而我国是无法在短期内完善上述制度和 体系的，所以，不应单独设立赠与税，而应将赠与税并入遗 产税中。2在纳税人的选择上既要维护国家主权，又要遵守国际 惯例。我国遗产税的纳税人应为遗嘱执行人和遗产管理人，考 虑到我国的实际情况，对于没有遗嘱执行人和遗产管理人 的，纳税人应为遗产继承人和受赠人。同时，为了维护国家 主权，并依据国际惯例，考虑到国际税收重复征税问题，在居民管辖权和地域管辖权重叠时，应以地域管辖权为先。所 以，我国遗产税的纳税人应是：我国公民及居住超过一定时 间（如1年）的居民，其死亡后的全部境内、境外财产为遗 产；不在我国居住或居住不超过一定时间（如 1年）的非公 民及居民，其在我国境内的财产为遗产。3课税对象的确定要体现税收公平和效率原则。我国遗产税的课税对象应是死亡者遗留的合法财产，包 括动产、不动产和财产权利。动产具体应包括；现金、银行 存款、有价证券、金银首饰、珠宝、文物、机动交通工具、 存货等。不动产应具体包括：房屋及附属物。财产权利应具 体包括：土地使用权、债权、保险权益等。课税对象的确认、 尤其是估价是遗产税计征的关键环节，在这个问题上应借鉴 发达国家的经验，并结合我国国情，充分体现税收公平和效 率原则。为此，应按下列方法来进行：按国际惯例确认遗产。根据国际惯例，动产、不动产 应以所在地为准，但机动交通工具，应以使用证照登记机关 所在地为准。如果登记机关所在地未开征遗产税，则机动交 通工具作为遗产可并入上述不动产中。财产权利应以登记机 关所在地为准。（2）财产的估价应以财产所有者死亡时的财产市值为标 准。世界各国一般都以死亡者财产市值为标准，我国也应如 此，并根据不同财产采用不同的估价方法，经税务机关指定 的注册会计师和资产评估师核算，最终由税务机关确认。财 产的具体估价方法有以下几种：一是账面价值法。当财产的 市值与账面价值基本 一致时，可采用该方法；二是现行市价 法。当财产的市值与账面价值相差较大时，可应用此方法； 三是收益现值法。一般财产权利和不动产等可适用此方法。 当未来财产收益有年限时， 可以将未来收益折现，其公式为： 附图上式中，V,0为财产收益折现，R,t为第t年度的财产 收益，i为折现率。如果未来财产收益没有年限限制，可采用资本化方法对财产进行估价：V,0=财产预期年收益额/平均财产收益率4.税率的设计应采用超额累进税率，而且税率级次不宜 过多。从20世纪80年代起，美国供给学派的扩大税基、降低 税率、减少税率级次的税收中性化主张逐渐被世界各国认 同。目前，世界各国遗产税的最高税率平均在50%左右，而且，税率级次大多在 4-5级左右。所以，我国遗产税最高税 率不宜超过50%，税率级次也应在 5级以内。5税前应考虑必要的扣除，并鼓励进行公益捐赠。般来说，下列支出应在税前进行扣除：丧葬费用、财 产所有者生前应偿而未偿的债务和抵押财产、遗产管理费和 公益捐赠。其中，公益捐赠是指用于慈善、教育、卫生、体 育、科研、学术等方面的捐赠。而且，必须通过国家民政部 门批准的机构作为中介，经会计师事务所审核，出具有效凭 据，才能进行抵扣。我国可以考虑适当提高公益捐赠的扣除 数额，以鼓励财产所有者进行公益捐赠。总之，我国开征遗产税将面临较大的挑战，只有不断地 完善税收制度，提高公民的纳税意识和法制观念，遗产税才 能真正发挥其财政职能和经济职能。【参考文献】1 上海财经大学公共政策研究中心.2001年中国财政发展报告M.上海：上海财经大学出版社，2001.2 各国税制比较研究课题组.财产税制国际比较M.北京：中国财政经济出版社，1996.