注册会计师会计学习笔记第二章金融资产10第二章金融资产（十）第七节金融资产转移二、金融资产转移的确认和计量【教材例2-13】甲银行持有一组住房抵押贷 款，借款方可提前偿付20X7年1月1日，该 组贷款的本金和摊余成本均为100 000 000元， 票面利率和实际利率均为10%。经批准，甲银行 拟将该组贷款转移给某信托机构（以下简称受让 方）进行证券化。有关资料如下：20X7年1月1日，甲银行与受让方签订协议， 将该组贷款转移给受让方，并办理有关手续。甲 银行收到款项91 150 000元，同时保留以下权 利：（1）收取本金10 000 000元以及这部分本 金按10%的利率所计算确定利息的权利；（2）收取以90 000 000元为本金、以0.5% 为利率所计算确定利息（超额利差）的权利。受 让人取得收取该组贷款本金中的90 000 000元 以及这部分本金按9.5%的利率收取利息的权利。 根据双方签订的协议，如果该组贷款被提前偿 付，则偿付金额按1： 9的比例在甲银行和受让 人之间进行分配。可是，如果该组贷款发生违约，则违约金额从甲银行拥有的10 000 000元贷款 本金中扣除，直到扣完为止。20X7年1月1日，该组贷款的公允价值为101 000 000元，0.5%的超额利差账户的公允价值为 400 000 元。甲银行的分析及会计处理如下：(1) 甲银行转移了该组贷款所有权相关的部 分重大风险和报酬(如重大提前偿付风险)，但 由于设立了次级权益(即内部信用增级)，因而 也保留了所有权相关的部分重大风险和报酬，而 且能够对留存的该部分权益实施控制。根据金融 资产转让准则，甲银行应采用继续涉入法对该金 融资产转移交易进行会计处理。=1(2) 甲银行收到的91 150 000元对价，由两 部分构成：一部分是转移的90%贷款及相关利息 的对价，即 90 900 000 (即 101 000 000X90%) 元；另一部分是因为使保留的权利次级化所取得 的对价250 000元。另外，由于超额利差账户的 公允价值为400 000元，从而甲银行的该项金额 资产转移交易的信用增级相关的对价为650 000 元。假定甲银行无法取得所转移该组贷款的90%和 10%部分各自的公允价值，则甲银行所转移该组 贷款的90%部分形成的利得或损失计算如表 26：表金额单位：元项目估计公允价值百分比分摊后的账面金额已转移部分90 900 m90%90 000 000未转移部分10 100 00010%10 000 000小计101 000 000100%100 000 000甲银行该项金融资产转移形成的利得=90 900 000-90 000 000=900 000（元）。（3）甲银行仍保留贷款部分的账面价值为10 000 000 元。（4）甲银行因继续涉入而确认资产的金额， 按双方协议约定的、因信用增级使甲银行不能收 到的现金流入最大值10 000 000元；另外，超 额利差账户形成的资产400 000元本质上也是继 续涉入形成的资产。因继续涉入而确认负债的金额，按因信用增级 使甲银行不能收到的现金流入最大值10 000 000 元和信用增级的公允价值总额650 000元，两项 合计为10 650 000元。资料仅供参考据此，甲银行在金融资产转移日应作如下账务 处理：借： 存 放 同 业91 150 000继续涉入资产次级权益10 000 000超额账户400 000贷： 贷 款90 000 000继续涉入负债10 650 000其它业务收入900 000（5）金融资产转移后，甲银行应根据收入确认原则，采用实际利率法将信用增级取得的对价 650 000元分期予以确认。另外，还应在资产负 债表日对已确认资产确认可能发生的减值损失。 比如，在20X7年12月31日，已转移贷款发生信用损失3 000 000元，则甲银行应作如下账务 处理：借： 资产3 000 000继续3 000 000贷： 3 000 0003 000 000减值损失涉入负债贷款损失准备次级权益继续涉入资产次级权益【例题综合题】甲公司为上市公司，该公司 内部审计部门在对其 财务报表进行内审时，对 以下交易或事项的会计处理提出疑问：(1)甲公司于12月10日购入丙公司股票1 000万股作为交易性金融资产，每股购入价为5 元，另支付相关费用15万元。12月31日，该 股票收盘价为6元。甲公司相关会计处理如下:借：交易性金融资产成本 5 015资料仅供参考贷： 银 行 存 款 5 015借：交易性金融资产公允价值变动 985贷：公允价值变动损益 985（2）甲公司于5月10日购入丁公司股票2 000 万股作为可供出售金融资产，每股购入价为10 元，另支付相关税费60万元。6月30日，该 股票的收盘价为9元。9月30日，该股票的收盘价为每股6元（跌 幅较大），12月31日，该股票的收盘价为8 元。甲公司相关会计处理如下：5月10日借：可供出售金融资产成本20 060贷： 银 行 存 款20 060