新准则下减免税会计和税务处理分析对国家给予的税收优惠，纳税人需根据具体情况作相应的会计和税务处理，比如，在企业 会计制度下，企业收到的即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税应计入“补贴收入” 科目，但新企业会计准则则规定计入“营业外收入一一政府补助”科目。由此可见，新企业会计准则核算企业享受税收优惠的规定有别于企业会计制度。那么，在新企 业会计准则下，企业究竟应该如何核算享受的各类税收优惠？核算方法与原企业会计制 度又有那些显著区别？一、按照企业会计制度核算的特点在企业会计制度下，对于企业享受的税收优惠应区分所享受优惠的性质、税种及所 属期间进行不同的会计处理，以下按税种分别分析如下。1、增值税根据企业会计制度的规定，企业收到“即征即退、先征后退、先征税后返还”的增 值税时，应借记：“银行存款”，贷记：“补贴收入”；如果是国家有关税收法律、法规规 定直接减免（法定减免）的增值税，则应作借记：“应交税金一一应交增值税（减免税款）”， 贷记：“补贴收入”的会计处理。必须注意的是，对直接减免和即征即退的增值税，应并入企业当年（税款所属年度）利 润总额计算交纳企业所得税；对先征后退和先征税后返还的增值税，应并入企业实际收到返 还或退税款年度的企业利润总额交纳企业所得税。2、消费税、营业税、资源税、土地增值税、城市维护建设税根据企业会计制度的规定，企业实际收到“即征即退、先征后退、先征税后返还” 的消费税、营业税、资源税、土地增值税、城市维护建设税时，如果属于当年度的减免税， 则借记：“银行存款”，贷记：“营业税金及附加”；如果是属于以前年度的减免税，则借 记：“银行存款”，贷记：“以前年度损益调整”。如果是国家有关税收法律、法规规定直接减免（法定减免）的则不作账务处理。从上述分析可见，对于减免的消费税、营业税、资源税、土地增值税、城市维护建设税 不管是计入“营业税金及附加”还是不作账务处理，最终均是将免征的税款体现为收到退税 款或不作帐务处理当年度的利润（即本年利润），但必须注意的是，如果是计入“以前年度 损益调整”，则不是增加当年度的利润。3、房产税、城镇土地使用税和车船税根据企业会计制度的规定，企业实际收到“即征即退、先征后退、先征税后返还” 的房产税、城镇土地使用税和车船税时，如果是属于当年度的减免税，则借记：“银行存款”， 贷记：“管理费用”；如果是属于以前年度的减免税，则借记：“银行存款”，贷记：“以 前年度损益调整”。如果是国家有关税收法律、法规规定直接减免（法定减免）的则不作账务处理。从上述分析可见，不管是计入“管理费用”还是不作账务处理，最终均是将免征的税款 体现为收到退税款或不作帐务处理当年度的利润（即本年利润）。但必须注意的是，如果是 计入“以前年度损益调整”，则不是增加当年度的利润。4、所得税根据企业会计制度的规定，实行所得税先征后返（政策性减免）的企业，应先按照 规定计提和缴纳企业所得税，在实际收到返还的所得税时再冲减收到退税款当期的所得税费 用，作借记：“银行存款”，贷记：“所得税”的会计处理。但如果是国家有关税收法律、 法规规定直接减免（法定减免）的则可以不作账务处理，从而直接将税前利润变成税后利润。不管是冲减收到退税款当期的所得税费用还是不作账务处理，最终均是将减免的所得税 体现为增加企业的税后留利。但必须注意的是，如果减免的所得税是有指定用途的政策性减 免，则企业应该将减免税额直接记入“资本公积”。二、按照新企业会计准则核算的特点对企业享受税收优惠的会计处理，新企业会计准则与企业会计制度相比，既有 很大的变化和区别，但也有共同之处，以下从三个方面予以说明。1、最大变化为简化会计处理根据新企业会计准则第16号一一政府补助应用指南的规定，企业按照“先征后返 （退）、即征即退”办法收到的税收返还款属于以税收优惠形式给予企业的一种政府补助， 此类补助属于补偿企业已经发生的相关费用，与收益相关，所以，应在取得时直接计入当期 损益（营业外收入），作借记：“银行存款”，贷记：“营业外收入一一政府补助”的会计 处理。必须注意的是，新企业会计准则没有区分具体情形，统一规定在取得时直接计入 当期损益（“营业外收入一一政府补助”）。由此可见，对企业享受的“先征后返（退）、 即征即退”的税收优惠，新企业会计准则没有明确区分所享受优惠的性质、税种及所属 期间进行不同的会计处理，仅是规定按照收付实现制的原则于收到时直接计入当期损益（必 须注意是，新会计准则还规定，按照销售量和补助定额来计算的政府补助可以采用权责发生 制来确认），由此可见，新会计准则对企业享受税收优惠的会计处理进行了简化，这也是新 企业会计准则区别于企业会计制度的最大特点和最大变化。2、直接减征、免征等情况的会计处理变化不大税收优惠除“先征后返（退）、即征即退”夕卜，还包括直接减征、免征和增加计税抵扣 额及抵免部分税额等形式，对于企业享受的这些税收优惠，根据企业会计准则第16号一 一政府补助应用指南的规定，不作为该准则所规范的政府补助的范畴。笔者认为，对于此 类税收优惠，除必须按比例计算减征幅度或免征额度、计算增加的计税抵扣额及计算抵免部 分的税额而必须进行的会计处理以外，可以比照企业会计制度的规定不做计提和交纳相 关税款的帐务处理。但必须说明的是，如果是国家有关税收法律、法规规定直接减免的增值 税，仍需作借记：“应交税金一一应交增值税（减免税款）”，贷记：“营业外收入一一政府补助”的会计处理，此处仅是将原企业会计制度下运用的“补贴收入”科目改为“营 业外收入”科目。3、计征所得税的规定没有变化不管是新、老企业所得税法，对于企业享受的各种税收优惠，除减免及返还的所得 税及国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的减免及返还的税款以外，一律都应并 入企业当年度（或处理年度）的计税所得额，照章计交企业所得税。所以，不管执行新企 业会计准则还是执行企业会计制度，对于企业享受的各种税收优惠，除减免及返还的 所得税及国家规定有指定用途的减免及返还的税款外，均应并入企业计税所得额，作计交企 业所得税的会计处理。但必须注意的是，对企业享受减免及返还所得税的会计处理，新企业会计准则与企 业会计制度相比没有变化。对实行先征后返（政策性减免）而收到返还的所得税冲减收到 退税款当期的所得税费用，对国家有关税收法律、法规规定直接减免（法定减免）的则不作 账务处理，即不管是冲减收到退税款当期的所得税费用还是不作账务处理，最终均是将减免 的所得税体现为增加企业的税后留利。但如果减免的所得税是有指定用途的政策性减免，则 企业应该将减免的所得税额直接记入“资本公积”。增值税的会计处理新准则（应用指南）与旧准则（制度）的变化，主要表现在以下三个方面：一、增值税会计科目的变化增值税会计科目的变化体现在两个方面：（一）总账科目的变化增值税原来在“应交税金一一应交增值税”科目下进行核算;新的会计科目将“应交税 金”改为“应交税费”，核算口径有所增大，不仅包括原来“应交税金”的相关内容，而且 包括原来记入“其他应交款”中的教育费附加等内容，增值税在“应交税费一一应交增值税” 明细科目下进行核算。（二）增值税下各明细栏目设置的变化过去在“应交税金一一应交增值税”明细科目下设置了 “进项税额”、“已交税金”、 “转出未交增值税”、“减免税款”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、 “出口抵减内销产品应纳税额”、“转出多交增值税”等栏目；目前，“应交税费一一应交 增值税”明细科目下设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“出口退税”、“进 项税额转出”等明细栏目对增值税进行核算，明细科目相比原来有所减少。二、视同销售会计处理的变化增值税实施暂行条例规定，单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：1. 将货物交付他人代销；2. 销售代销货物；3. 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销 售，但相关机构设在同一县（市）的除外；4. 将自产或委托加工的货物用于非应税项目；5. 将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；6. 将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；7. 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；8. 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等视同销售行为应当征收增值税。原来对于视同销售的处理是：按照产品、商品或材料的成本结转成本，按照计税价格（或 市场售价）核算增值税，不核算收入；新的处理规定是与销售做同样的处理，即确认收入， 同时结转成本。下面举例说明关于视同销售行为新旧会计核算的差异。例1：甲公司将自产的产品用于个人消费，该批产品的成本价为200万元，市场售价为 300万元。假设甲公司为一般纳税人，增值税税率为17%。旧的会计处理为：借：应付工资2510000贷：库存商品2000000应交税金一一应交增值税（销项税额）510000新准则体系下的会计处理为：借：应付职工薪酬3510000贷：主营业务收入3000000应交税费一一应交增值税（销项税额）510000借：主营业务成本2000000贷：库存商品2000000在视同销售行为中，改变前后增值税的计算与核算并未有实质性的变化，而是收入确认 与否的变化。新的准则体系下要对视同销售行为确认收入、成本，核算利润，会影响所得税 的计算与缴纳。三、增值税月末与缴纳时会计核算的变化过去将增值税分为两部分，一部分为应交增值税；另一部分为未交增值税。月末要将未 交或多交的增值税转入未交增值税中。在缴纳时，区分是缴纳本月的增值税还是其他期的增 值税。本月缴纳本月的增值税，借记“应交税金一一应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银 行存款”等科目；本月尚未缴纳或多交的增值税转入未交增值税中：若为应缴纳而尚未缴纳 的增值税，借记“应交税金一一应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷记“应交税金一一 未交增值税”科目；若为多交的增值税，则借记“应交税金一一未交增值税”科目，贷记“应交税金一一应交增值税（转出多交增值税）”科目；本月缴纳上期的增值税，借记“应交税金 未交增值税”科目，贷记“银行存款”等科目。而在新的准则体系下，不再包括未交增值税部分，在缴纳时也不再区分是本期还是上期 的增值税，一律在“应交税费一一应交增值税（已交税金）”科目中核算。例2：甲公司2007年5月份缴纳增值税共500000元，其中应缴增值税额为600000元； 2007年6月缴纳增值税800000元，其中本月应交增值税额为600000元，上月应交增值税 额为100000元，多交了增值税100000元。旧的会计处理为：2007年5月份：借：应交税金一一应交增值税（已交税金）500000贷：银行存款500000借：应交税金一一应交增值税（转出未交增值税）100000贷：应交税金一一未交增值税1000002007年6月份：借：应交税金一一应交增值税（已交税金）700000应交税金一一未交增值税100000贷：银行存款800000借：应交税金一一未交增值税100000贷：应交税金一一应交增值税（转出多交增值税）100000而新的会计处理如下：2007年5月份：借：应交税费一一应交增值税（已交税金）500000贷：银行存款5000002007年6月份：借：应交税费一一应交增值税（已交税金）800000贷：银行存款800000建议在相关的计税表中用红字注明“月收入小于20000元免征税费”，以避免误申报申 请退税的麻烦。免征税费包括增值