编号：时间：2021年x月x日书山有路勤为径，学海无涯苦作舟页码：第1页 共1页比豪公司已稅酒品因變質損壞不堪銷售為由申請銷毀訴願決定及原處分均撤銷。【裁判字號】98,訴,287【裁判日期】990225【裁判案由】菸酒稅法【裁判全文】臺北高等行政法院判決 98年度訴字第287號 98年1月28日辯論終結原告比豪貿易股份有限公司代表人甲輔佐人乙被告財政部基隆關稅局代表人丙（局長）住同上訴訟代理人丁戊上列當事人間菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國97年12月22日台財訴字第09700543600 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文訴願決定及原處分均撤銷。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由被告負擔。事實及理由一、程序事項：本件起訴時被告之代表人為呂財益，嗣於本件訴訟程序進行中變更為丙，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。二、事實概要：緣原告於91年12月9日委由訴外人宜大報關行向被告報運進口美國產製WHISKY乙批（以下簡稱系爭貨物，進口報單號碼：第AW/D2/91/168A/0041號，經電腦核定以C3應審應驗方式通關），並繳稅放行在案。嗣原告於97年2月19日，以系爭已稅酒品因變質損壞，不堪銷售為由，向財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局（以下簡稱北區國稅局桃園分局）申請銷毀，經該分局准其所請，會同原告銷毀系爭貨物，事後原告於97年8月15日檢具北區國稅局桃園分局97年7月18日北區國稅桃縣三字第0970016451號函（以下簡稱北區國稅局桃園分局97年7月18日函），向被告申請退還已繳納之菸酒稅。案經被告以系爭貨物自繳稅放行日起至申請核退菸酒稅之日止，已逾5年期限，乃於97年9月11日以基普五字第0971026806號函（以下簡稱原處分）否准原告所請。 原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。三、本件原告主張： (一)按菸酒稅稽徵規則第37條規定：已稅菸酒因變質損壞，不堪銷售者，得將存置地點處理方法及日期，申請貨物所在地主管稽徵機關派員會同銷毀或回爐後，向海關或產製廠商所在地主管稽徵機關申請退還原納菸酒稅及於品健康福利捐。，故財政部乃據以於98年3月18日發布台稅字第09804518090號函（以下簡稱財政部98年3月18日函），略以 納稅義務人申請退還原納之菸酒稅者，應檢具進口證明書、稅捐稽徵機關核准銷毀證明文件、相關完稅證明文件等，向進口地海關地稅捐稽徵機關申請。經查，本件被告係以原告未提出進口證明書為由，否准原告退稅之申請。惟財政部上開函釋所規定申請人應檢具之文件，不惟非菸酒稅稽徵規則所明定；且查該進口證明書，在海關用語中，應與進口副報單同義，係指關稅局所制發，目的在供進口人證明該批貨物為進口貨品之文書；制發方式則係依進口人於貨物進口時留存於關稅局之貨物進口報單（關稅法第17條第1項規定參照）所載，再作同一內容之紙本，並加蓋官章而成；嗣後所有關於該批進口貨物之資料，如檢驗時有特殊情形、或貨物再出口退稅等，皆會於註記於該證明書上。另存檔於關稅局之進口報單，依關稅法第98條規定，逾5年則公告銷毀，先予敘明。 (二)茲該進口副報單之申請與否，法令並未強制規定，端視進口人之需求而定，其申請每份規費係新台幣（下同）100元。本件前經原告向被告申請該進口證明書結果，遭被告回覆以其制作所據之進口報單業已銷毀，故無法核發云云。惟被告固可憑進口證明書上之國家海關關防，資以確定進口之事實。然查，海關依作業規定，均會依進口報單資料，輸入其內部電腦系統，俾利相關作業程序，是以就本件是否有進口之事實而言，被告自可向海關內部電腦系統查證。從而本件原告縱無法提出該進口證明書及海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，亦不可歸貴於原告。況於被告之網頁（網址：http:/keelung.customs.gov.tw/mp.asp?mp= 6）中，依序點擊電子資訊化服務-海運通關資料庫查詢-進口報單通關流程查詢（網址：http:/db.customs.gov.tw/ DGOC/sea/sea/ISl004W.jsp），並輸入系爭進口報單號碼結果，即可查明系爭酒品確為原告所進口，並業已完稅之事實。從而本件原告雖無法提出進口證明書，惟因能提出系爭酒品之進口報單，並與該進口報單號碼相符之完稅證明文件及銷毀證明文件，自足以證明系爭酒品 之進口事實；遑論本件行為時，財政部尚未作成98年3月18日函，而海關銷毀所留存之系爭酒品之進口報單，更不得歸責於原告，故本件被告就其所主張系爭酒品或曾重複退稅云云，自應負舉證責任，尚不得空言主張並以之為否准原告之申請之理由。 (三)又查行政程序法中並無相同或類似民法第128條關於消滅時效起算時點之規定，是關於公法上請求權時效之起算點，應類推適用民法該條規定。按民法第一百二十八條規定，消滅時效自請求權可行使時起算，所謂請求權可行使時，乃指權利人得行使請求權之狀態而言。至於義務人實際上能否為給付，則非所問。，最高法院63年台上字第1885號著有判例可資參照，是本件原告系爭退稅之公法上請求權，自應以權利人（即原告）得行使請求權時即原告申請貨物所在地主管稽徵機關派員會同銷毀完成時起算。次按民法第一千零三十條之一第三項後段關於五年期間，性質上係屬特殊消滅時效之規定，其起算點為聯合財產關係消滅時，且無中斷而重新起算之可能，此點固與一般消滅時效有別， 然此則係因法律規定所致，高雄高等行政法院92年度訴字第711號判決復著有明文。準此，自事件發生為請求權起算時點者，因無中斷而重新起算之可能，與一般消滅時效有別，其性質係屬特殊消滅時效，應以法律有明文規定者為限。惟查，菸酒稅法中並未設有上開特殊消滅時效之規定，自應按一般消滅時效之規定，自權利人可行使請求權時起 算。經查，原告係於97年6月30日向被告申請退還系爭已繳納之菸酒稅，距被告於97年7月8日作成原處分之日不過短短數日，顯不可能逾131條所定之5年之消滅時效，是本件被告所為原處分，顯係將一般消滅時效與特殊消滅時效概念予以混淆，並增加稅法上所無之時效限制，違反租稅法律主義與法律保留原則，自應予以撤銷。 (四)又按稅捐稽徵法第28條之所以明文規定請求權時效自繳納之日起算，係因稅捐有一定徵收期間，且稅款之溢繳又可歸責於納稅義務人，乃明定此對納稅義務人較為不利之請求權起算時點。惟查，本件系爭稅款並無一定徵收期間，原告亦無溢繳稅款之情，而系爭商品因故變質，復不可歸責於原告，是被告逕援引財政部76年12月23日台財稅第760229598號函（以下簡稱財政部76年12月23日函），以本件應比照稅捐稽徵法第28條規定云云，揆諸上開說明，不惟因財政部上開函釋，並非法律，且該函釋之內容，復明顯逾越菸酒稅法之授權，而有未恰，自應予以撤銷。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分；被告且應作成准予退稅之處分。四、被告則以： (一)按已納菸酒稅之菸酒，有下列情形之一者，退還原納菸酒稅：三、滯銷退廠整理或加工為應稅菸酒者。四、因故變損或品質不合政府規定標準經銷毀者。、進口應稅菸酒，納稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅時代徵之。、已稅菸酒因變質損壞，不堪銷售者，得將存置地點處理方法及日期，申請貨物所在地主管稽徵機關派員會同銷毀或回爐後，向海關或產製廠商所在地主管稽徵機關申請退還原納菸酒稅及菸品健康福利捐。，分別為菸酒稅法第6條第3、4款、第12條第2項及菸酒稅稽徵規則第37條所明定。次按公法上之請求權，除法律有特別規定外，因5年間不行使而消滅。、公法上請求權，因時效完成而當然消滅。，復為行政程序法第131條第1、2項所規定。 (二)經查，本件系爭貨物繳稅放行日為91年12月10日，惟原告遲至97年8月15日始檢附北區國稅局桃園分局97年7月18日函，主張系爭貨物業申准銷毀，據以向被告申請退還原納之菸酒稅，核已逾進口貨物放行之日起5年之期限。從而被告否准所請，並無不合。次查，原告所據以提出本件申請者係報單副本，惟該副本係凡報關行皆可製作，故被告尚難以認定該報單副本為真實。又即使由匯款資料可知原告有繳納稅款之事實，惟仍無法查知原告是否重複申請退稅。且原告向北區國稅局桃園分局申請銷燬系爭商品時，本應檢具完稅證明書，惟本件北區國稅局桃園分局於銷燬系爭商品時，復未查核原告有無檢附完稅證明書，即予全部銷燬，是被告尚從無從准予本件原告所請。 (三)茲查菸酒稅法第6條及菸酒稅稽徵規則第37條固規定，已納菸酒稅之菸酒因變質損壞，不堪銷售者，得將存置地點、處理方法及日期，申請貨物所在地主管稽徵機關派員會同銷毀或回爐後，向海關申請退還原納菸酒稅，惟並無申請時效之規定。是本件之請求權時效應依行政程序法第131條第1項定之，故為5年。而行政程序法復未規定請求權之起算時點， 嗣經被告於97年8月18日以97基估（二）傳字第208號通關疑義暨權責機關答覆聯絡單（以下簡稱被告97年8月18日聯絡單）請財政部賦稅署釋疑結果，略以本件可依行政程序法第131條規定並參照財政部76年12月23日台財稅第760229598號函（以下簡稱財政部76年12月23日函）進口已稅品，因損壞變質，不能銷售予以監燬，申請退還原納貨物稅之期限，比照稅捐稽徵法第28條規定。說明：二、嗣後對類似案件請比照稅捐稽徵法第28條規定之退稅期限，以進口貨物放行之日起5年內報請貨物所在地稽徵機關派員監燬，並申請退稅。之意旨辦理。是以，因申請退還原納貨物稅者，須於進口貨物放行之日起5年內為之，而菸酒稅與貨物稅具有性質上之類同特質，自得類推適用之。從而依菸酒稅法第6條規定請求退還原納菸酒稅者，即應比照稅捐稽徵法第28條規定，於進口貨物放行之日起5年內為之。 (四)至原告起訴主張財政部76年12月23日函既非法律亦非授權命令，顯有違法律保留原則云云一節。第查依法行政固為法治國家之基本要求，惟法律規定不可能鉅細靡遺，應保留適度彈性以利行政機關因時制宜，以免政務推展窒礙難行，故實務上向來認為積極之依法行政僅於侵害人民權益之負擔處分始有適用，其餘情形（如本件），在法令欠缺之情況下，行政機關透過解釋以類推適用方式補充法令規定之不足，在不與法律相牴觸之情形下，皆符合消極之依法行政，而為法之所許。本件被告作成否准原告申請退稅之處分，性質上並非課以原告負擔之處分，是本件關於原告系爭退稅請求權時效之起算點，尚非必以法律明文規定者始可，換言之，即無法 律保留原則之適用。茲因本件原告之申請，性質與稅捐稽徵法第28條所定退稅請求權相類，從而被告所為之原處分，乃依財政部76年12月23日函釋意旨，類推適用稅捐稽徵法第28條之規定，以繳納之日為起算點，否准原告所請，於法並無違誤。並聲明求為判決駁回原告之訴。五、本件兩造之爭點厥為被告否准本件退還原納之菸酒稅之申請，所為處分有無違誤？經查：(一)按合法行政處分之作成，除應遵守法律之明文規定外，尚應慮及公法上一般法律原則之適用。又行政機關作成行政處分時，對於相同或具同一性之事件，為保障人民之正當信賴，並維持法秩序之安定，應受合法行政先例或行政慣例之拘束，如無實質正當理由，即應為相同之處理，此即所謂行政自我拘束原則，是以，行政機關於法律效果之選擇裁量即應依循此原則，方為適法之行政處分。再按所謂人民請求行政機關援前例比照給予相同之待遇，在行政法一般原理原則之體系適用，應屬平等原則之行政自我拘束原則，先予說明。 (二)次按已納菸酒稅之菸酒，有下列情形之一者，退還原納菸酒稅：