新收入准则的五步确认法01新收入准则的概况收入准则变化时间轴新准则执行时间左境內外同时上市的企业201碍1月1日翹境外上市并采用国師财务摇吿巻则或企业会计;隹则輪制财务摇表的企业具他境内上币企业2020 1月1匕起执疔企业会rt准则的非上市企业2021年 1月1日超对于条件具备、有意愿和有能力提前执行新收入准则的企业，允许其提前执行本 准则。执行本准则的企业，不再执行2006年2月15日印发的企业会计准则第14号 收入和企业会计准则第15号建造合同，以及2006年10月30日 印发的企业会计准则第14号一一收入应用指南（PS：本文中提到的本准则、新准则，指的都是2017年7月19日颁布的企业会 计准则第14号一一收入）新收入准则主要修订的内容将现行收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认时点的判断标准更清晰的实务指引：总额净额、多產要素安排、合同成本等等更详细的披露要求新模型五步法第2步第5步诵认收入第4步 分配交易价 格第g步晚定交易价 格第丄步识别合同区分履行义 务新旧收入准则对比02进一步认识新收入准则的“五步法”一说收入，一定是以合同为前提，如果合同有法律约束力，约束了权利约束了义 务，才谈收入。有权利的一方出现一个新的科目：合同资产，有义务的一方出现 一个新的科目：合同负债。以后就不用“预收账款”、不用“递延收益”（以前 老准则有奖励积分时用“递延收益”，现在不让用了）。对于合同资产的出现， 还可以用“应收账款”，二者的相同点：二者都是一种收款权；区别：应收账款 是一种无条件的收款权，“欠债还钱，天经地义”，不是今天给就是明天给；而 合同资产是有条件的收款权，我给你做了某件事儿之后才有权收你的钱。第一步:识别与客户订立的合同1. 收入确认原则：企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关 商品控制权时确认收入。【履约义务：履约义务就是承诺。】【取得商品控制权：指的是客户可以使用该商品或者是从中获得几乎全部的经济 利益，比如说客户可以把商品卖了换钱，这就算是可以从商品获得几乎全部的经 济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。2. 收入确认的前提条件：需要同时满足以下5个条件，什么时候同时满足什 么时候确认为收入。（1）合同各方已批准并承诺履行该合同义务一一合同各方都“签字画押”了2）该合同明确了合同各方与所转让的商品（或提供的服务）相关的权利和义务 明确了权利和义务判断是否具有法律的约束举个例子：如果合同一方可以有权单方面终止没有履行完的合同，并且条款中 也没有约定补偿或赔偿，只是约定了如果需要单方面终止，提前5天告知对方, 这种就视为该合同不存在。3）该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款一多少钱怎么付合同都说好 了4）该合同具有商业实质 什么叫具有商业实质 两个房地产开发企业交换不同地点的商品房，这就属于不具有商业实质，不确认 收入。具有商业实质一定是不同类别的东西交换，拿我的钢材换你的钢材，这就 不能算。5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。一货卖出去能收到钱什么叫很可能收回&只考虑客户到期时支付对价的能力和意图（即客户的信用风险），如果不能满足 这个条件，企业只能在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的 对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入，否则只能先作为合同负债。第一步识别合同中的难点【合同变更】对原合同范围（商品数量）、或者价格的变更，就算合同变更，两个都变了也算。对于合同的变更，是作为单独的合同还是作为原合同终止，新合同订立还是作为原合同的组成部分要看两个条件:反映了明确可区分商品及合同价款【什么叫可明确区分的商品只要是独立的商品，哪怕是跟以前合同里的商品一模 一样的货，也算是可明确区分的商品。那什么叫不可明确区分的商品如果合同是 建一栋办公楼，在办公楼上改来改去，把门窗的铝合金变更成断桥铝合金，这就 叫不可明确区分。】新增商品反映了单独售价【反映了单独售价的意思是，不受原合同的牵连，一支笔卖给别人是4块，卖给 你也是4块，这就叫反映了单独售价。一支笔卖个别人是4块，卖给你因为之前 签订了合同，这次追加数量之后卖给你5毛，这就不叫反映了单独售价。】条件1条件2变更的合同V作为单独的合同寸X作为原台同典止.新合冋订立（原来合同剩余的那部分+新增的这部另兰新合同的交易价格）X作为原合同组成部分;按新的護釣进度有可能跟以前的義釣进度很有可能不一样-肓羞 额的就在合同变更当日调整，不进行追溯调整）第二步：识别合同中的单项履约义务在合同开始日（这个日期非常重要，一般情况下就是合同签订成立那天），识别 该合同所包含的各单项履约义务，只有一项履约义务后期就不用分摊，有两项或 两项以上，就要分摊。然后确定各单项履约义务是在某一时段内履行（计算履约 进度分期确认收入），还是在某一时点履行（一锤子买卖），最后在履行了各单 项履约义务时分别确认收入。举个例子：C公司为财务软件开发公司，与甲公司签订价款为7万元的合同【销售软件（单独售价6万元）、1年期软件维护（单独售价4万元）】解析：这里就有两个单项履约义务，一个是销售软件、一个是软件维护服务。什么是合同层面可区分只要不是私人订制，就算合同层面可区分。什么是合同层面不可区分排除法，以下这三类就是不可区分的，除了以下三类 都是可区分的。（1）企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，形 成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。（建造办公楼：砖头、水泥和人 工等商品或服务彼此之间不能单独区分）以整个办公楼作为一项履约义务；（2）该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。（提供一款现有 软件，并提供安装服务，为与客户现有的信息系统相兼容，需要进行重大修改， 单给你软件你也不能用，此时，转让软件的承诺与提供定制化重大修改的承诺在 合同层面是不可明确区分的）私人订制，这种买软件+安装，就作为一项大的履 约义务；（3）该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。也就是说，合同中承诺 的每一单项商品均受到合同中其他商品的重大影响。（如：设计服务和生产样品 的服务，不断改进，不断返工）设计产品+生产样品，要不断改进不管返工，就 作为一项大的履约义务。第三步：确定交易价格交易价格：是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项（如：增值税，是替国家收的）以及企业预期将退还给 客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。需要注意的是： 合同标价并不一定代表交易价格。交易价格H公允价值工单独售价H合同标 价 企业在确定交易价格时，应当假定将按照现有合同的约定向客户转让商品， 且该合同不会被取消、续约或变更。交易价格中包括四种特殊情况：1. 可变对价可变对价有很多原因导致：折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、 业绩奖金、索赔、或有事项的发生等。案例：甲公司卖给A公司一批货10万元，约定如果A公司能在收货后15天内就把钱打过来，就给A公司2000元折扣。这2000元就是合同中的可变对价。可变对价最佳估计数的确定 如果合同只有两种可能结果，通常按照最可能发生的金额来估计。如果不止两种 结果，每种结果根据以往的交易有对应的发生可能性，那最佳估计数就是所有结 果的可能性和比重的加权平均数。计入交易价格的可变对价金额的限制（3句话）a）包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认 的收入极可能不会发生重大转回的金额极可能：高于很可能（50%）但不要求达到基本确定（95%）b）企业在评估是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能 性及其比重c）每一资产负债表日，企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额，包 括重新评估将估计的可变对价计入交易价格是否受到限制，以如实反映报告期末 存在的情况以及报告期内发生的情况变化。有一种情况不允许估计：企业向客户授予知识产权许可并约定按客户实际销售或 使用情况收取特许权使用费的情况，一定是第一年年末，确认了销量，实现了销 售或使用才能确认收入，不能在年初估计销量估计收入。）2. 重大的融资成分当企业将商品的控制权转移给客户的时间与客户实际付款的时间不一致，很可能 存在重大的融资成分，没有超过一年，可能不认为存在重大融资成分，超过一年 的，存在重大融资成分。合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时，即以 现金支付的应付金额（即，现销价格）确定交易价格。案例：公司向客户销售一批存货，客户以意向固定资产作为支付的对价，给固定资产的公允价格为500万元，存货单独售价的金额为480万元。这就属于存在 重大的融资成分，确认收入只能按照480万元来确认。3. 非现金对价包括实物资产、无形资产、股权、客户提供的广告服务等。客户支付非现金对价 的，通常情况下，企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价 格。公允价值不能合理估计，则企业应以承诺用于换取非现金对价的商品或服务的单 独售价来间接计量非现金对价。4. 应付给客户的对价企业用来支付可明确区分的商品或服务，或者两者相结合（如：上架费、进场费、 互相销售商品等），应付给客户的对价应抵减交易价格。这也反映了反应了谨慎 性原则，不能高估收益和资产，宁可少确认不能多确认。第四步：将交易价格分摊至各项履约义务（与计量有关）如果第二步中识别合同中的履约义务有两项或两项以上，就要进 行交易价格的分摊，怎么分摊按照单独售价的比例分摊。单独售价是公允价值吗 不是，单独的销售价格，而不是公允价值。单独售价之和有可能和交易价格不等。 单独售价有可能变化，按照合同开始日（也就是合同生效日）确定。单独售价怎么确定三种方法：市场调整法：就是根据某商品或者类似商品的市场售价，再考虑本企业的成本 和毛利等进行适当调整后，确定其单独售价的方法。成本加成法：根据商品的预计成本+合理毛利来确定余值法：举个例子，一只翻页笔卖20元，现在有一个30元的套装，包括一只 翻页笔和一只马克笔，用套装的30元减去翻页笔的售价20元，就是马克笔的单 独售价10元。这就是余值法。用余值法有限制条件：商品在近期售价波动幅 度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法 估计其单独售价。第五步：履行各单项履约义务时确认收入什么时候满足确认条件什么时候确认，这就涉及是时点确认还是时期确认。下面以销售行业为例，来看看在实务中如何运用“五步法”。举例：某一大型实验设备销售公司，其主要业务是实验设备销售，与此同时还 提供安装服务以及技术支持服务。2019年4月20日该公司与客户签订了实验仪 器的销售合同，合同中总价为400万元（不含税），在销售合同中作出了以下几 项规定：第一，该公司向客户销售大型实验设备一台；第二，该公司为客户提供实验设备的安装服务；第三，该公司为客户提供18个月的售后技术服务。客户在2018年4月27日应向该公司支付合同款100万元，实际上支付了 80万 元。公司在2018年4月30日向客户交付产品，并提供了标准安装服务，即没有 涉及重大修订与更改。此公司也向其他客户单独销售以上三种服务，其中该公司 单独卖出一台实验仪器的价格为392万，单独安装一台实验仪器的费用为