BiMBAEMBA-AccountingforExecutivesWinter2001许定波ACDINGBOUST.HK852-23587563(Office)Class 3 2001年11月24日本次讲义包括五部分：1.第一部分是本次课的讲义 (PowerPoint版)。2.第二部分加入上次课堂已讨论但没有包括在讲义中的内容。3.第三部分是改正教材中的一些翻译错误。4.第四部分是本次案例。5.第五部分为阅读材料成本会计怎样扭曲产品成本在上次课讨论本量利时，我们的重点是在企业的产量、成本和价格对利润的影响:关键的考虑是产品的边际贡献。将成本划分为变动成本变动成本和固定成本固定成本。在决定最优生产、销售策略时应该暂时忽略固定成本的作用。但是，固定成本不能永远被忽略。现在，我们从另一角度来考虑成本。由于许多原因，企业必须计算出与其产品有关的全部成本。这些原因包括：1.定价-无论科学与否，许多企业在实际中采用“单位全部成本加合理利润”的途径来决定其产品的价格。此方法在企业不面临激烈的市场竞争、或在接受政府订单时常常被采用。2.新的固定资产投资策略-所有的固定成本在长期来看都是变动成本。企业在作出长期投资决策时必须考虑其对单位产品成本的影响。3.利润税的确定-在计算税前利润时，企业必须计算出其产品的全部成本，包括应该分摊的固定成本。4.工作业绩的评价-前面我们已知道，企业的成本结构对其利润的变化有巨大的影响。因此，在评价有关人员的经营业绩时，必须考虑所有成本的作用。5.对外财务会计报表的编制。下面两章中我们将采用吸收成本方法(absorptioncostingapproach)来分析成本。吸收成本方法又常称为全部成本方法(fullcostapproach)。其特点时计算产品单位成本时，我们考虑所有的制造成本，包括变动成本和固定成本。吸收成本方法和边际贡献方法有各自的长处和短处，在实际生活中，企业在不同的情况下应用不同的方法。基本概念：成本对象(CostObjective)：需独立计算成本的事物。例如，一份订单，一批产品，一项服务。直接成本(DirectCost)：可以用经济可行的办法追溯到成本对象的成本。常用种类：直接人工成本、直接材料成本。间接成本(IndirectCost)：不能用经济可行的办法追溯到成本对象但是又与成本对象相关的成本。例如，管理费用、广告、水电费等。成本库(CostPool)：单项间接成本的总集。例如，工厂的全部的行政管理费。成本分配基础(CostAllocationBase)：将间接成本分配到单个成本对象的标准。例如用产品所耗的材料价值作为分配基础来分配总采购费用。三种成本分配方法：1.分批成本法分批成本法 (Job-Costing System)-应用于非连续的生产过程。在制造业中的应用：造船、建筑、机器制造等。成本对象是一具体产品或一批相同产品。在服务业中的应用：一次审计、一项法律或管理咨询项目。成本对象是一项服务合同或项目。2. 分步成本法分步成本法 (Process-Costing System)-应用于大量生产、连续的生产过程。如炼油等。3. 作业成本法作业成本法 (Activity-Based Costing (ABC)：由哈佛大学两位教授Kaplan和Cooper所提倡的一种新的成本分配方法。在过去十多年里在西方国家得到了广泛应用。其主要特征是在分配间接成本时重视生产过程中所需要的作业活动(Activities)，而不是单纯考虑产量的作用。分批成本法：直接材料直接人工制造费用第一批(在产品)第二批(在产品)第三批(在产品)产成品销售成本直接材料直接人工制造费用分步成本法：第一步(在产品)第二步(在产品)第三步(在产品)产成品销售成本分批成本法在制造业中的应用：分批成本法在制造业中的应用：五个阶段：1.确定需要计算成本的批次(Job)2.材料的采购、工人的安排3.在产品4.产成品存货5.产成品的销售=销售成本首先考虑所谓的“正常成本法”分批成本法成本记录与每一生产批次(Job)有关的成本都归集于一单独分批成本记录。直接材料根据领料单而计入批次成本。直接人工根据工时卡而计入批次成本。制造费用根据预算分配率来分配到各个批次。分批成本法制造费用制造费用：生产过程中发生的除直接材料和直接人工费用以外的其他费用支出。预预算制造算制造费费用分配率用分配率 = 预预算制造算制造费费用用 / 预预算分配基数算分配基数常用的预算分配基础：直接人工小时、直接人工成本、机器小时、直接材料费用等。制造制造费费用分配量用分配量 = 分配基分配基础础的的实际额实际额 x 预预算制造成本分配率算制造成本分配率我们可以对不同的生产部门、变动成本、固定成本分别采用不同的分配率。在实际中，分配率一般是一年计算一次。实际制造成本分配率=实际制造费用/实际分配基数为什么用预算制造成本分配率，而不是实际制造成本分配率？1.时效性；2.平衡季节性的波动；先让我们熟悉总分类帐(GeneralLedger或T-accounts):一种已经在会计界应用了500多年的记帐方法期初余额增加减少期末余额借方：左边贷方：右边借方借方 (Debit)贷方贷方 (Credit)资产增加资产减少成本增加成本减少负债减少负债增加所有者权益减少所有者权益增加收入减少收入增加同样的规定还适用于会计分录和会计明细帐。借方帐户名(现金)贷方期初余额增加减少期末余额借方帐户名(应付款)贷方期初余额减少增加期末余额练习1：卢家塅公司的业务是制造各种奖牌和纪念币。在十月份公司有两笔业务。批次A是为一家旅游公司生产100枚纪念金币。批次B是为一家体育用品公司生产1,000枚银币以纪念中国足球队冲出亚洲。批次A的生产开始于九月，到九月底已经发生了30,000元的制造费用。批次B的生产开始于十月。原材料在10月1日的期初余额为7,000元。(1)公司在十月采购了60,000元的材料。原材料7,000(1)60,000在产品30,000制造费用分批成本单：A分批成本单：B30,000练习1：(2)在十月，公司共使用了52,000元的原材料。其中，28,000元为批次A的直接材料成本；22,000元为批次B的直接材料成本；2,000为间接制造费用。原材料7,000(1)60,000(2)52,000在产品30,000(2)50,000制造费用(2)2,000分批成本单：A分批成本单：B30,00028,000(2)22,000(2)练习1：(3)十月份的直接人工费用为60,000元，其中40,000元属于批次A，20,000属于批次B。另外还有15,000元的间接人工费用。原材料7,000(1)60,000(2)52,000在产品30,000(2)50,000(3)60,000制造费用(2)2,000(3)15,000分批成本单：A分批成本单：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)练习1：(4)十月份卢家塅公司公司发生了下列间接费用：水电费21,000设备租金16,000杂费3,000地产税13,000保险费7,000折旧费18,000总计78,000原材料7,000(1)60,000(2)52,000在产品30,000(2)50,000(3)60,000制造费用(2)2,000(3)15,000(4)78,000分批成本单：A分批成本单：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)练习1：(5)卢家塅公司用机器小时作为制造成本的分配基础。根据年初的预算，公司以每机器小时6元的分配率向各批次分配间接制造费用。在十月份，批次A用了10,000机器小时，批次B用了5,000机器小时。因此，90,000(=15,000x6)元的间接成本被分配给在产品。原材料7,000(1)60,000(2)52,00015,000在产品30,000(2)50,000(3)60,000(7)90,000制造费用(2)2,000(3)15,000(5)90,000(4)78,0005,000分批成本单：A分批成本单：B30,00028,000(2)22,000(2)40,000(3)20,000(3)60,000(5)30,000(5)总计：158,000总计：72,000注意：有的公司用另外一帐户“已分摊制造费用”来记录“制造费用”帐户的减少。两者效果相同。在产品30,000(2)50,000(6)158,000(3)60,000(7)90,00072,000制造费用(2)2,000(3)15,000(5)90,000(4)78,0005,000练习1：(6)假设卢家塅公司在十月完成了批次A的生产，那么在产品将下降158,000元，而产成品则增加同样的数量。批次A的单位制造成本为1,580元。1.由于我们是使用预算间接成本分配率，实际发生的制造费用跟摊销的制造费用往往不一致。2.少分配间接成本与多分配间接成本；3.当差额不大时，可以直接调整销售成本帐户；4.当二者相差很大时，则要按比例来调整在产品、产成品、销售成本数量。5.我们这里所应用的是正常成本法。6.根据使用实际成本分配率或使用预算成本分配率，我们还有实际成本法和延伸正常成本法。当二者的应用都不普遍。7.注意书中103页表4-4A间接成本的分配都应为乘以成本分配基础实际额”，而不是书中的“预算额”。8.由于没有在产品等因素，分批成本法在服务业及商业中的应用非常简单。分批成本法在实际中得到了广泛的应用。特点：(1)简单、易操作(2)直接成本的分配较准确(3)但间接成本的分摊往往取决于批次的产量。产量越高，分摊的成本也越多。这种传统的成本分配方法给许多企业带来了灾难性的后果！IBM的故事：(1)在上世纪60年代，IBM创立了主机时代。(2)从80年代起，PC机得到了迅速的发展。IBM开发了PC机，但是没有重视其市场潜力。IBM最初预测的PC机全球总销量为200,000台！(3)于80年代末，IBM的管理层作出了错误的战略决策：继续重点发展主机在6年里花掉25亿美元开发与OS/2相关的软件，但只收到了不到1亿美元的收入。将OS/2和IBMPC机捆绑销售。由于成本计算和定价等方面的原因，导致年收入损失$80亿。IBM的成本会计系统为管理者提供了错误的信息。根据IBM的会计系统：主机仍然有很好的盈利PC为公司带来巨额损失(当时所有其他PC厂家都有很高的利润)而真实情况刚好相反！决策的错误导致巨额亏损1992年第4季度的亏损达到$54.6亿。股票价格下降PC机的市场份额在5年内下降50%CEOAkers于1993年在巨大压力下黯然辞职专家分析：1.IBM在PC市场所犯的错误是公司历史上最大的灾难！-华尔街日报12/02/19912.IBM应果断地放弃OS/2系统，将有关的费用作为沉没费用，而不应让其影响PC的生产和销售。3.发现出各类产品的真正盈利能力。新的CEO，LouisV.Gerstner,Jr.，于1993年上任，接着发生的是历史上最伟大的一个公司翻身的故事。Astorywithahappyending:许教授于1993年买了1,200股的IBM股票！作作业业成本法成本法：以作业为基本的成本对象，成本先归集到作业，再分配到产品。作业：生产过程中的一个事件或一项工作：讲课改考卷复印资料选择是作业成本动因来分配间接成本。1.区分直接成本与间接成本2.找出作业中心：用作业中心作为间接成本库3.将间接成本追溯到成本库4.为每个成本库找出成本动因5.用成本动因作为分配基础将每个成本库归集的间接成本分配到产品作用成本法在制造业中的应用：练习2：相思山公司每月生产4,000辆山地车和20,000辆普通车。公司现在应用直接人工小时作为成本分配基础来分配间接制造成本。预算间接成本分配率(BudgetedorPredeterminedOverheadRate)=预算间接制造成本/预算直接人工小时=900,000/50,000=18(元/小时)每辆山地车的生产需要2.5直接人工小时，每辆普通车的生产需要2直接人工小时。相思山公司用一个全厂统一的间接成本分配率来分配其间接制造成本。下面是两种车的单位成本表：山地车普通车直接材料186元130元直接人工17.5元14元间接制造费用2.5X1845元2X1836元总单位成本248.50元180元问题：公司的山地车和普通车以略低于同类产品的价格向销售商发售。山地车车间报告了很高的利润，但普通车车间在不断降低成本的情况下仍然面临市场的巨大压力。公司领导正在考虑是否停产普通车。许定波教授回家探亲时对相思山公司的成本分配系统作了一些(义务)调查分析。他发现公司的间接制造成本是由下列五项作业(activities)所引起的：作业(Activities)可追溯的间接制造成本(元)机器设置255,000质量检查160,000生产批次81,000记录、票据314,000材料接收90,000总计900,000相思山公司的两个车间记录了下面的作业数据：作业总次数山地车普通车机器设置5,0003,0002,000质量检查8,0005,0003,000生产批次600200400记录、票据40,00012,00028,000材料接收750150600作业成本动因成本(元)作业次数成本分配率机器设置设置次数255,0005,00051(元/次)质量检查检查次数160,0008,00020(元/次)生产批次批次数81,000600135(元/次)记录、票据次数314,00040,0007.85(元/次)材料接收次数90,000750120(元/次)山地车普通车作业成本分配率作业次数成本分配(元)作业次数成本分配(元)机器设置513,000153,0002,000102,000质量检查205,000100,0003,00060,000生产批次13520027,00040054,000记录、票据7.8512,00094,20028,000219,800材料接收12015018,00060072,000总间接成本分配392,200507,800产量(辆)4,00020,000单位间接成本98.0525.39根据这些数据，许教授为公司确定了下面的间接成本分配率：根据上面两表，我们可以算出两种产品的间接制造成本分配：作业成本山地车普通车直接材料186.00130.00直接人工17.5014.00间接制造成本98.0525.39单位成本301.55169.39成本分配方法山地车普通车作业成本法301.55169.39旧的成本法248.50180.00两种成本方法的比较：采用作业成本法一般会将制造成本从高产量的产品向低产量的产品转移。注意，作业成本法并不改变两种产品直接成本。两种产品的作业成本法单位成本为：作业成本法的优点(1)增加间接成本库成本不是按部门归类，而是按作业归类。分摊可以更精确。(2)改变了成本的分配基础过去：与产量相关的基础现在：与作业相关的成本动因(3)可以改变管理人员的观念许多过去作为间接成本的费用现在可以通过作业追溯到单个产品。更合理的生产、销售决定IBM更有效的成本控制香港银行的新收费政策更好的业绩评定甚至改变工程技术人员的行为福特增加公用零部件数丰田改变设计，减少需组装的部件数作业成本法的局限性一些间接成本，尤其是与部门、厂房有关的成本，还是常常得通过一些随意的、与产量有关的分配基础来分摊。作业成本法的信息收集、处理费用太高