政府审计准则政府审计准则Contentsn美国政府审计准则的发展和比较美国政府审计准则的发展和比较n中国政府审计准则的发展和比较中国政府审计准则的发展和比较n中美政府审计准则的比较中美政府审计准则的比较第一讲第一讲 美国政府审计准则的发展和比较美国政府审计准则的发展和比较n主要内容：主要内容： 美国政府审计准则的发展历史 各阶段政府审计准则的比较美国政府审计准则的发展历史美国政府审计准则的发展历史( (一一) ) 发展背景发展背景 美国美国SECSEC于于19411941年发表了年发表了“会计系列公告第会计系列公告第2121辑辑”，对财务报表规则，对财务报表规则S-XS-X作了修正，第一次正式提作了修正，第一次正式提出审计标准一词。出审计标准一词。 至此，国家领域各国国家审计机关的领导人也至此，国家领域各国国家审计机关的领导人也逐渐意识到制定统一的审计标准，不仅有助于提高逐渐意识到制定统一的审计标准，不仅有助于提高审计质量，而且还可以改进各级政府部门的财务管审计质量，而且还可以改进各级政府部门的财务管理工作，于是各国也开始颁布其国家审计准则。理工作，于是各国也开始颁布其国家审计准则。( (二二) ) 发展历程发展历程 美国会计总署（美国会计总署（GAOGAO）在制定政府审计准则方面）在制定政府审计准则方面迈出了艰难和重要的第一步，其发展阶段可分为：迈出了艰难和重要的第一步，其发展阶段可分为： 第一阶段第一阶段( (研究动力阶段研究动力阶段) )：2020世纪世纪6060年代年代-20-20世世纪纪7070年代年代 政府计划项目和投资金额大幅度增长，要求政府政府计划项目和投资金额大幅度增长，要求政府部门采用新的会计记录方法和统一的审计标准对政部门采用新的会计记录方法和统一的审计标准对政府所承担的经济责任进行审查。此时，美国虽已颁府所承担的经济责任进行审查。此时，美国虽已颁布了第一部全国性的审计标准，但只适用于民间审布了第一部全国性的审计标准，但只适用于民间审计领域。计领域。 第二阶段第二阶段( (具体探索阶段具体探索阶段) )：2020世纪世纪7070年代初年代初- -至今至今 从从19701970年开始，美国会计总署年开始，美国会计总署(GAO)(GAO)投入大批力投入大批力量开发审计准则项目。具体表现为：量开发审计准则项目。具体表现为： (1) (1) 第一个第一个GAGASGAGAS的出台（的出台（19721972年）年） 19721972年，年，GAOGAO出版了出版了政府机构、计划项目、活政府机构、计划项目、活动和职能的审计标准动和职能的审计标准( (Standards for Audit Standards for Audit of GovernmentOrganization,Program,Activitiesof GovernmentOrganization,Program,ActivitiesFunctionFunction)()(简称简称黄皮书黄皮书) )。 其结构体系包括：目的，范围，一般准则，检查其结构体系包括：目的，范围，一般准则，检查及评价准则，报告准则。从其结构构成看，基本效及评价准则，报告准则。从其结构构成看，基本效仿仿GAASGAAS模式模式; ;从其内容看，完全适合财务报表审计。从其内容看，完全适合财务报表审计。 该审计标准突破了财务和合法审计，经济性和该审计标准突破了财务和合法审计，经济性和效率性审计，增加了计划项目效果审计。效率性审计，增加了计划项目效果审计。 GAGASGAAS目的目的一般标准一般标准范围范围(1)(1)训练与能力训练与能力(2)(2)独立性独立性(3)(3)应有的关注应有的关注一般准则一般准则现场实施标准现场实施标准检查及评价准则检查及评价准则(1)(1)充分的计划和监督充分的计划和监督(2)(2)对内部控制的评价对内部控制的评价报告准则报告准则(3)(3)搜集合格的证据搜集合格的证据报告标准报告标准(1)(1)遵守公认会计原则遵守公认会计原则(2)(2)一致性的运用一致性的运用(3)(3)适当披露适当披露(4)(4)意见的表达意见的表达 (2) (2)GAOGAO追加标准：计算机数据库审计标准追加标准：计算机数据库审计标准的的出版（出版（19791979年）年） 由于数据处理程序的变化，由于数据处理程序的变化，19791979年会计总署出版年会计总署出版了了GAOGAO追加标准：计算机数据库审计标准追加标准：计算机数据库审计标准( (AdditionalGAO Standards: Auditing AdditionalGAO Standards: Auditing Computer Based StandardsComputer Based Standards) )，对部分审计标准，对部分审计标准予以补充。予以补充。 (3) (3) 对对GAGASGAGAS进行第一次修订（进行第一次修订（19811981年）年） 背景：在背景：在GAGASGAGAS运行运行8 8年（年（1972-19801972-1980）后，由于）后，由于政府机构膨胀政府机构膨胀, ,政府开支成倍增长政府开支成倍增长, ,政府审计的内政府审计的内容已经不再仅限于财务审计领域容已经不再仅限于财务审计领域, ,工作范围已经延工作范围已经延伸到了政府各项活动的伸到了政府各项活动的经济性、效率性和效果性经济性、效率性和效果性。 修订后的政府审计准则采用了以下全新的结构：修订后的政府审计准则采用了以下全新的结构：19721972年年GAGASGAGAS19811981年年GAGASGAGAS目的目的序论序论范围范围目的目的一般准则一般准则范围范围检查及评价准则检查及评价准则基本前提基本前提报告准则报告准则审计准则概要审计准则概要审计的工作范围审计的工作范围一般准则一般准则财务及符合性审计的检查和评价准则、财务及符合性审计的检查和评价准则、报告准则报告准则新增内容新增内容经济性、效率性及项目结果审计的检查经济性、效率性及项目结果审计的检查和评价准则和评价准则经济性、效率性及项目结果审计的报告经济性、效率性及项目结果审计的报告准则准则(4) (4) 对对GAGASGAGAS进行第二次修订（进行第二次修订（19881988年）年） 修订后的修订后的GAGAS,GAGAS,注重注重“经济性、效率性及项目经济性、效率性及项目结果结果”审计。但这时美国政府审计目标又有所转变，审计。但这时美国政府审计目标又有所转变，增加了绩效审计准则增加了绩效审计准则的内容。的内容。 为了顺应政府审计这一发展潮流为了顺应政府审计这一发展潮流, 1988, 1988年年GAOGAO对对19811981年颁布的年颁布的GAGASGAGAS作了修订作了修订, ,形成了包括形成了包括财务审计财务审计和和绩效审计绩效审计两大领域的两大领域的GAGASGAGAS新结构：新结构：19811981年年GAGASGAGAS19881988年年GAGASGAGAS序论序论前言前言目的目的综述综述范围范围政府审计的种类政府审计的种类基本前提基本前提一般准则一般准则审计准则概要审计准则概要财务审计现场作业准则财务审计现场作业准则审计的工作范围审计的工作范围财务审计报告准则财务审计报告准则一般准则一般准则绩效审计现场作业准则绩效审计现场作业准则财务及符合性审计的检查和评财务及符合性审计的检查和评价准则、报告准则价准则、报告准则绩效审计报告准则绩效审计报告准则经济性、效率性及项目结果审经济性、效率性及项目结果审计的检查和评价准则计的检查和评价准则经济性、效率性及项目结果审经济性、效率性及项目结果审计的报告准则计的报告准则(5) (5) 对对GAGASGAGAS进行第三次修订（进行第三次修订（19941994年）年） 19941994年年GAOGAO再一次对政府审计准则进行修订再一次对政府审计准则进行修订, ,这次修订保留这次修订保留19881988年上述体系结构年上述体系结构, ,只对有关章的只对有关章的条款和内容进行增删和调整条款和内容进行增删和调整, ,从而使整个准则显得从而使整个准则显得更加充实和清晰。更加充实和清晰。(6) (6) 对对GAGASGAGAS进行第四次修订（进行第四次修订（20032003年）年） 这次修订主要有三个方面的变化：这次修订主要有三个方面的变化： （1 1）重新定义了审计类型和服务类型重新定义了审计类型和服务类型 将财务审计定义为包含财务报表和其他服务的将财务审计定义为包含财务报表和其他服务的审计，与美国注册会计师协会（审计，与美国注册会计师协会（AICPAAICPA）的审计准则）的审计准则公告所涉及的内容一致。公告所涉及的内容一致。 绩效审计准则不仅适用于预期分析、审计指绩效审计准则不仅适用于预期分析、审计指南或资讯汇总，还将绩效审计的定义发展到包括效南或资讯汇总，还将绩效审计的定义发展到包括效果、经济和效率、内部控制和合规性目标。果、经济和效率、内部控制和合规性目标。 将审计鉴证业务单独作为一个审计类型将审计鉴证业务单独作为一个审计类型 （2 2）对所有审计类型，提出了提供一贯的外勤审）对所有审计类型，提出了提供一贯的外勤审 计和报告的要求计和报告的要求 要求审计人员就被审计单位内部控制的缺陷及要求审计人员就被审计单位内部控制的缺陷及鉴证业务和绩效审计中发现的问题进行报告。鉴证业务和绩效审计中发现的问题进行报告。 要求审计人员在对财务报表拒绝表示意见时，要求审计人员在对财务报表拒绝表示意见时，应就被审计单位内部控制及其经济活动的合规性进应就被审计单位内部控制及其经济活动的合规性进行报告。行报告。（3 3）加强了准则本身和一些措词的解释，严格了准）加强了准则本身和一些措词的解释，严格了准 则，规范了语言。则，规范了语言。1994年GAGAS2003年GAGAS前言前言前言前言综述综述介绍介绍政府审计的种类政府审计的种类政府审计和政府审计和鉴证业务鉴证业务的种类的种类 一般准则一般准则一般准则一般准则 财务审计现场作业准则财务审计现场作业准则财务审计现场工作准则财务审计现场工作准则 财务审计报告准则财务审计报告准则财务审计报告准则财务审计报告准则 绩效审计现场作业准则绩效审计现场作业准则鉴证业务一般准则、现场工鉴证业务一般准则、现场工作准则及报告准则作准则及报告准则 绩效审计报告准则绩效审计报告准则绩效审计现场工作准则绩效审计现场工作准则 绩效审计报告准则绩效审计报告准则 附录附录(7) (7) 对对GAGASGAGAS进行第五次修订（进行第五次修订（20062006年年6 6月）月） 现行政府准则（现行政府准则（） 美国审计总署（美国审计总署（GAOGAO）于）于20062006年年6 6月发布了政府审月发布了政府审计准则修订草案，计准则修订草案，20072007年年7 7月发布了正式修订后的美月发布了正式修订后的美国政府审计准则。与国政府审计准则。与20032003年的修订版相比，新修订年的修订版相比，新修订的美国政府审计准则做了以下改动：的美国政府审计准则做了以下改动： 20032003年与年与20072007年年GAGASGAGAS的比较的比较 国外审计动态国外审计动态 GAGAS2007GAGAS2007n 美国政府审计准则从美国政府审计准则从19721972年出台到年出台到20072007年历经年历经五次修订，每次修订都是在结合当时政府和经济环五次修订，每次修订都是在结合当时政府和经济环境的前提下进行的，其总的发展趋势可归纳为：境的前提下进行的，其总的发展趋势可归纳为：财务报表审计财务报表审计财务报表审计和对政府项目经济性、财务报表审计和对政府项目经济性、效率性和项目结果的审计效率性和项目结果的审计财务报表审计和绩效审计财务报表审计和绩效审计财务报表审计、绩效审计财务报表审计、绩效审计和鉴证业务审计和鉴证业务审计(8) (8) 对对GAGASGAGAS进行第六次修订（进行第六次修订（20102010年年8 8月）月） 20102010年年8 8月月GAOGAO发布了征求意见稿，对发布了征求意见稿，对20072007年实年实施的施的GAGASGAGAS进行修改。进行修改。20102010年年EDED相对于相对于20072007年政府年政府审计准则来说主要有以下变化：审计准则来说主要有以下变化： （一）总变化（一）总变化 （1 1）第一章和第二章进行了重整，从顺序上看，）第一章和第二章进行了重整，从顺序上看，在在GAGASGAGAS中的位置进行了对掉。中的位置进行了对掉。 （2 2）第四章和第五章合并为一章，为财务审计准）第四章和第五章合并为一章，为财务审计准则。则。 （3 3）更重专业术语的更新，使其在）更重专业术语的更新，使其在GAGASGAGAS中的表中的表述与其他标准一致。述与其他标准一致。 （4 4）改进了对）改进了对GAGASGAGAS中脚注（中脚注（footnotesfootnotes）的规）的规范使用，使其与其他准则保持一致性。范使用，使其与其他准则保持一致性。2010ED2010ED 20072007年与年与20102010年年GAGASGAGAS的比较的比较第二讲第二讲 中国政府审计准则的发展和比较中国政府审计准则的发展和比较n主要内容：主要内容： 中国政府审计准则的发展 新旧政府审计准则的比较（）一、中国政府审计准则的发展一、中国政府审计准则的发展 我国国家审计准则的演进可具体分为以下几阶段：我国国家审计准则的演进可具体分为以下几阶段： ( (一一) )起步阶段起步阶段(1985-1993(1985-1993年年) )( (两大成果两大成果) ) 审计署颁布了审计署颁布了审计工作试行程序审计工作试行程序(1985(1985年年) )和和中华人民共和国审计条例中华人民共和国审计条例(1988(1988年年) ) ( (二二) )建立阶段建立阶段(1994-1999(1994-1999年年) )( (三大成果三大成果) ) 全国人大常委会颁布了全国人大常委会颁布了中华人民共和国中华人民共和国审计法审计法(1994(1994年年) ) 和和中华人民共和国审计法实中华人民共和国审计法实施条例施条例(1997(1997年年) ) 审计署颁布了审计署颁布了中华人民共和国国家审计基中华人民共和国国家审计基本准则本准则(1996(1996年年) ) ( (三三) )确立阶段确立阶段(2000-2005(2000-2005年年) )( (三大成果三大成果) ) 审计署修订颁布了审计署修订颁布了中华人民共和国国家审中华人民共和国国家审计基本准则计基本准则和一系列通用审计准则、专业审计准和一系列通用审计准则、专业审计准则则(2000(2000年年) )。 至至20002000年底，审计署陆续发布了年底，审计署陆续发布了3838个审计规范。个审计规范。 审计署颁布了审计署颁布了审计机关审计项目质量控制办审计机关审计项目质量控制办法法( (试行试行) )(2004(2004年年) )。 ( (四四) )完善阶段完善阶段(2006(2006年至今年至今) ) 20062006年年2 2月全国人大常委会对月全国人大常委会对中华人民共和国中华人民共和国审计法审计法进行了修订。进行了修订。 20082008年审计署发布年审计署发布审计署关于废止部分审计审计署关于废止部分审计规章的决定规章的决定，对审计规章进行清理和修订，将其，对审计规章进行清理和修订，将其由由4949件减少为件减少为3838件。件。 20102010年年2 2月国务院颁布了修订后的月国务院颁布了修订后的中华人民共中华人民共和国审计法实施条例和国审计法实施条例，对审机计关的审计职责、，对审机计关的审计职责、审计权限和审计程序等做了一些新的修订。审计权限和审计程序等做了一些新的修订。 20102010年年9 9月刘家义审计长签署审计署第月刘家义审计长签署审计署第8 8号令公号令公布了新同家审计准则布了新同家审计准则 。二、新旧政府审计准则的比较二、新旧政府审计准则的比较( (一一) )框架结构的变化框架结构的变化 修订前：修订前：审审计计法法政政府府审审计计基基本本准准则则具具体体准准则则通通用用准准则则专专业业准准则则审审计计指指南南 由上图知，修订前我国准则体系由三个层次组由上图知，修订前我国准则体系由三个层次组成：成： 第一层次：基本准则。第一层次：基本准则。 是国家审计准则的总纲，是对政府审计人员专业是国家审计准则的总纲，是对政府审计人员专业胜任能力的基本要求和审计行为的基本规范，胜任能力的基本要求和审计行为的基本规范，具有具有行政规章的法律效力行政规章的法律效力。 第二层次：具体准则，包括第二层次：具体准则，包括1818个通用审计准则和个通用审计准则和3 3个专业审计准则。个专业审计准则。 通用审计准则主要是针对财务审计设计的，是通用审计准则主要是针对财务审计设计的，是审计机关和审计人员依法办理审计事项，出具审计审计机关和审计人员依法办理审计事项，出具审计报告的一般具体规范。报告的一般具体规范。 专业审计准则是在遵循通用审计准则基础上，专业审计准则是在遵循通用审计准则基础上，审计机关和审计人员依法办理不同行业、特殊目的、审计机关和审计人员依法办理不同行业、特殊目的、特殊性质的审计事项，出具审计报告的一般具体规特殊性质的审计事项，出具审计报告的一般具体规范。范。 二者均具有行政规章的法律效力二者均具有行政规章的法律效力 第三层次：审计指南，包括第三层次：审计指南，包括4 4个审计指南。个审计指南。 审计指南是依据第一层次、第二层次审计准则制审计指南是依据第一层次、第二层次审计准则制定的，是对国家审计基本准则、通用审计准则和专定的，是对国家审计基本准则、通用审计准则和专业审计准则的解释和补充说明，为审计人员提供可业审计准则的解释和补充说明，为审计人员提供可操作的指导性意见，操作的指导性意见，不具有行政规章的法律效力不具有行政规章的法律效力。 修订后：修订后： 参照美国等国审计机关的做法，制定单一的国家参照美国等国审计机关的做法，制定单一的国家审计准则，再在审计准则之下开发若干审计指南。审计准则，再在审计准则之下开发若干审计指南。优点：优点：这种体系结构可以克服制定多个单项审计这种体系结构可以克服制定多个单项审计准则容易出现的体系庞杂、单项准则间内在关系不准则容易出现的体系庞杂、单项准则间内在关系不够清晰、内容重复交叉多等缺陷。够清晰、内容重复交叉多等缺陷。 返回返回审审计计法法国国家家审审计计准准则则审审计计指指南南具具体体操操作作要要求求 （1 1）20002000年修订的政府审计基本准则分为年修订的政府审计基本准则分为6 6章，章，4747条；条；20102010年发布的政府审计准则分为年发布的政府审计准则分为7 7章，章，200200条。条。 （2 2）主要章节比较）主要章节比较 新旧国家审计准则框架比较新旧国家审计准则框架比较( (二二) ) 具体内容的变化具体内容的变化 （1 1）“总则总则”部分部分 1.1.强调了审计机关责任与被审计单位责任的划强调了审计机关责任与被审计单位责任的划分。分。 2.2.明确了审计业务类型明确了审计业务类型，将审计业务划分为审将审计业务划分为审计、经济责任审计和专项审计调查三类。计、经济责任审计和专项审计调查三类。 （2 2）“审计机关和审计人员审计机关和审计人员”部分部分 1.1.重新梳理了审计职业道德原则重新梳理了审计职业道德原则 2 2.强化了对审计人员独立性的要求强化了对审计人员独立性的要求，不仅规定不仅规定了影响审计人员独立性的情形，而且提出了识别、了影响审计人员独立性的情形，而且提出了识别、评估和避免损害独立性的政策措施。评估和避免损害独立性的政策措施。 （3 3）“审计计划审计计划”部分部分 1.1.将审计计划纳入审计准则的范畴。将审计计划纳入审计准则的范畴。 2.2.防止专项审计调查项目与审计项目相混淆，明防止专项审计调查项目与审计项目相混淆，明确了专项审计调查项目的立项原则。确了专项审计调查项目的立项原则。 3.3.将审计工作方案作为年度审计项目计划的细化。将审计工作方案作为年度审计项目计划的细化。旧审计准则中，审计工作方案与审计实施方案被定旧审计准则中，审计工作方案与审计实施方案被定位为审计方案的两种形式。位为审计方案的两种形式。 （4 4）“审计实施审计实施”部分部分 1.1.将审前调查纳入审计实施范畴。旧审计准则将将审前调查纳入审计实施范畴。旧审计准则将在审前调查的基础上编制审计实施方案作为审计准在审前调查的基础上编制审计实施方案作为审计准备阶段而非审计实施阶段的工作。备阶段而非审计实施阶段的工作。 2.2.注重规范形成审计实施方案的实质性过程注重规范形成审计实施方案的实质性过程 。 3.3.调整了审计记录的范围和形式。调整了审计记录的范围和形式。 4.4.对检查重大违法行为作出了特别规定，这是对检查重大违法行为作出了特别规定，这是此次准则修订新增的内容此次准则修订新增的内容 ，体现了我国审计的，体现了我国审计的特点。特点。（5 5）“审计报告审计报告”部分部分 1.1.适当调整审计报告的内容。适当调整审计报告的内容。 2.2.增加规定了审计组在起草审计报告前应当讨论增加规定了审计组在起草审计报告前应当讨论确定的事项。确定的事项。 3.3.将审计机关法制工作机构的复核调整为对审计将审计机关法制工作机构的复核调整为对审计项目的审理。项目的审理。 4.4.将审计专项报告和综合报告纳入了准则规范的将审计专项报告和综合报告纳入了准则规范的范畴。范畴。 5.5.强调了对审计结果的跟踪检查。强调了对审计结果的跟踪检查。 （6 6）“审计质量控制与责任审计质量控制与责任”部分部分 1.1.明确了审计质量控制的要素。明确了审计质量控制的要素。 借鉴国际公认的审计质量控制要素，要求审计机借鉴国际公认的审计质量控制要素，要求审计机关围绕质量责任、职业道德、人力资源、业务执行关围绕质量责任、职业道德、人力资源、业务执行和质量监控五个要素，建立审计质量控制制度。和质量监控五个要素，建立审计质量控制制度。 2.2.明确了五级审计质量控制环节的职责和责任。明确了五级审计质量控制环节的职责和责任。 （7 7）关于信息技术环境下审计准则的应用）关于信息技术环境下审计准则的应用 第三讲第三讲 中美政府审计准则的比较中美政府审计准则的比较 中中20102010，美，美20072007一、制定依据的比较一、制定依据的比较中国中国GASGAS美国美国GASGAS制定机关制定机关国家审计署国家审计署GAOGAO法律依据法律依据审计法审计法审审计法实施条例计法实施条例行政处罚法行政处罚法预算和会计立预算和会计立法法、单一审单一审计法计法参照系参照系国际审计准则国际审计准则一般公认审计一般公认审计准则准则（GAASGAAS）二、结构框架的比较二、结构框架的比较 （1 1）美国的政府审计准则体系通常包括三个层）美国的政府审计准则体系通常包括三个层次：政府审计准则；总的指南性文件（审计准则说次：政府审计准则；总的指南性文件（审计准则说明书）；针对更细的问题制定的一系列单行性准则明书）；针对更细的问题制定的一系列单行性准则（内部控制、审计风险等（内部控制、审计风险等) )。 （2 2）20102010年修订后，我国政府审计准则体系基年修订后，我国政府审计准则体系基本与国际趋同，其结构体系为：本与国际趋同，其结构体系为：结构结构