8成本考核与责任中心成本考核与责任中心本章内容分权管理分权管理 一一二二责任中心责任中心2分权管理已成为现代企业管理的基本模式分权管理已成为现代企业管理的基本模式分权管理的主要表现形式分权管理的主要表现形式是部门化是部门化成本考核要求责任者对所成本考核要求责任者对所控制的成本负责任，同时控制的成本负责任，同时与奖惩制度相结合。与奖惩制度相结合。 一、分权管理她是部门经她是部门经理？理？3集权管理企业集权管理企业分权管理企业分权管理企业高层管理者决策是决策的高层管理者决策是决策的指定者，下层管理者是决指定者，下层管理者是决策的执行者。策的执行者。各个部门管理者在其经营各个部门管理者在其经营活动范围内有充分的决策活动范围内有充分的决策权。权。集权制与分权制4责任中心是为完成某种责任而设立的特定部门，其责任中心是为完成某种责任而设立的特定部门，其基本特征是权、责、利相结合。具体如下基本特征是权、责、利相结合。具体如下：拥有与企业总体管理自主权相协调，与其管理拥有与企业总体管理自主权相协调，与其管理职能相适应的经营决策权职能相适应的经营决策权 。承担与其经营权相适应的经济责任。承担与其经营权相适应的经济责任。 建立与责任相配套的利益机制，将管理人员的建立与责任相配套的利益机制，将管理人员的个人利益与其管理业绩联系起来个人利益与其管理业绩联系起来 各责任中心的局部利益必须与企业整体利益相各责任中心的局部利益必须与企业整体利益相一致一致 二、责任中心5根据其控制区域和权责范围的大小根据其控制区域和权责范围的大小 责任中心责任中心收入中心收入中心投资中心投资中心成本中心成本中心责任中心的类型利润中心利润中心6收入中心o收入中心是指那些只对其收入负责的责任中心。o收入中心的特点是无法控制生产成本、存货和投资活动。o企业销售部门是一种典型的收入中心形式。 7成本中心o成本中心是指那些不形成或者不考核其收入，而着重考核其所发生的成本和费用的责任中心。o成本中心的特点是没有经营权或销售权，无法控制收益。o成本中心是应用最广泛的一种责任中心形式。 8成本中心的类型l1.1.标准成本中心：标准成本中心：必须是所生产的产品稳定而明确，并且已经必须是所生产的产品稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的投入量的责任中心。知道单位产品所需要的投入量的责任中心。通常典型代表是制通常典型代表是制造业工厂、车间、工段、班组等。造业工厂、车间、工段、班组等。 实际上任何一种重复性的活动都可以建立标准成本中心，实际上任何一种重复性的活动都可以建立标准成本中心，只要这种活动能够计量产出的实际数量，并且能够说明投入与只要这种活动能够计量产出的实际数量，并且能够说明投入与产出之间可望达到的函数关系。因此各行业都可建立标准成本产出之间可望达到的函数关系。因此各行业都可建立标准成本中心。中心。l2.2.费用中心：费用中心：适用于那些产出物不能用财务指标来衡量，或者适用于那些产出物不能用财务指标来衡量，或者投入和产出之间没有密切关系的单位。投入和产出之间没有密切关系的单位。费用中心包括一般行政费用中心包括一般行政管理部门和研究开发部门等等。管理部门和研究开发部门等等。对于费用中心，唯一可以准确对于费用中心，唯一可以准确计量的是实际费用，无法通过投入和产出的比较来评价其效果计量的是实际费用，无法通过投入和产出的比较来评价其效果和效率，从而限制无效费用的支出，因此，有人称之为和效率，从而限制无效费用的支出，因此，有人称之为“无限无限制的费用中心制的费用中心”或或“酌量性费用中心酌量性费用中心”。 9【例】适合于建立费用中心进行成本控制的单位是（）。A.生产企业的车间B.餐饮店的制作间C.医院的放射治疗室D.行政管理部门E.研究开发部门【答案】DE【例】下列有关成本责任中心的说法中，正确的是（）。A.成本责任中心不对生产能力的利用程度负责B.成本责任中心不进行设备购置决策C.成本责任中心不对固定成本负责D.成本责任中心应严格执行产量计划，不应超产或减产【答案】ABD10责任成本是企业目标成责任成本是企业目标成本管理的核心，它可作本管理的核心，它可作为评价责任者成本责任为评价责任者成本责任的履行情况，考核成本的履行情况，考核成本经营绩效的依据。经营绩效的依据。 责任成本是指由特定责任成本是指由特定的责任中心所发生的的责任中心所发生的耗费。耗费。成本中心的业绩评价指标责任成本责任中心，不论层次高低、责任中心，不论层次高低、所负责任大小，都有成本所负责任大小，都有成本发生，都要考核其责任成发生，都要考核其责任成本。本。 11首先必须将成本划分为首先必须将成本划分为可控成本和不可控成本可控成本和不可控成本 控制并调节控制并调节 能确切计量能确切计量 能预知能预知发生时间发生时间 可控成本：可控成本：凡是责任中心能控制的凡是责任中心能控制的各种耗费称为可控成本。各种耗费称为可控成本。 不可控成本：不可控成本：凡责任中心不能控制的凡责任中心不能控制的耗费则为不可控成本。耗费则为不可控成本。 1.责任成本与可控成本影响成本影响成本 12可控成本的确定原则可控成本的确定原则1.假如某责任中心通过自己的行动能有效地影响一项成本的数额，那么该中心就要对这项成本负责。2.假如某责任中心有权决定是否使用某种资产或劳务，它就应对这些资产或劳务的成本负责。3.某管理人员虽然不直接决定某项成本，但是上级要求他参与有关事项，从而对该项成本的支出施加了重要影响，则他对该成本也要承担责任。 13必须注意的问题o成本的可控性是就特定的责任成本的可控性是就特定的责任中心、特定的期间和特定的权中心、特定的期间和特定的权限而言的。限而言的。 o对某责任中心进行成本考核，对某责任中心进行成本考核，应以其可控成本为主要依据应以其可控成本为主要依据，不可控成本仅作为参考。不可控成本仅作为参考。14分清产品成本与责任成本的区别，分清产品成本与责任成本的区别，是责任中心成本核算的一个基本前提。是责任中心成本核算的一个基本前提。 主要区别主要区别联系联系成本核算的对象不同成本核算的对象不同成本核算的原则不同成本核算的原则不同成本核算的目的不同成本核算的目的不同两者核算的原始成两者核算的原始成本信息是相同的；本信息是相同的； 责任成本控制的有责任成本控制的有效与否将直接影响产效与否将直接影响产品成本的耗费水平。品成本的耗费水平。2、责任成本与产品成本153、可控成本与直接成本、变动成本的关系 项项 目目定定 义义对应概念对应概念可控成本可控成本在特定时期内、特定责任中心能够在特定时期内、特定责任中心能够直接控制其发生的成本。直接控制其发生的成本。不可控成本不可控成本直接成本直接成本可追溯到个别产品或部门的成本。可追溯到个别产品或部门的成本。间接成本间接成本变动成本变动成本随产量正比例变动的成本。随产量正比例变动的成本。固定成本固定成本16【例】对一个企业而言，变动成本和直接成本大多是可控成本，而固定成本和间接成本大多是不可控成本。（） 【答案】 【解析】对一个企业而言，几乎所有的成本都是可控的，而对于企业下属各成本中心而言，变动成本和直接成本大多是可控成本，而固定成本和间接成本大多是不可控成本。【例】下列说法不正确的是（）。 A.直接成本一定是可控成本B.变动成本一定是可控成本C.直接成本也可能是不可控成本D.变动成本也可能是不可控成本 【答案】AB174.责任成本的计算 根据责任成本核算的特点，应建立责任成本核算体根据责任成本核算的特点，应建立责任成本核算体系，以保证责任成本计算的顺利进行系，以保证责任成本计算的顺利进行。具体内容包括具体内容包括 搞好各项基础工搞好各项基础工作作 责任中心的明确责任中心的明确划分划分 各种内部控制制各种内部控制制度的建立和完善度的建立和完善 18o各责任中心将各月的责任成本加总起来，即为全年的责任成本。o如果是成本中心，就以此作为生产业绩的考核依据。o如果是利润中心或是投资中心，则将其与各责任中心的收入相配比，计算出利润作为考核经营业绩或投资业绩的依据。19责任成本计算、变动成本计算与制造成本计算的主要区别责任成本计算、变动成本计算与制造成本计算的主要区别 项目项目责任成本计算责任成本计算变动成本计算变动成本计算制造成本计算制造成本计算核算目的核算目的评价成本控制业绩评价成本控制业绩经营决策经营决策按会计准则确定存货按会计准则确定存货成本和期间损益成本和期间损益成本的范围成本的范围各责任中心的可控成本各责任中心的可控成本直接材料、直接人工直接材料、直接人工和变动制造费用。和变动制造费用。直接材料、直接人工直接材料、直接人工和全部制造费用。和全部制造费用。成本计算对象成本计算对象责任中心责任中心产品产品产品产品共同费用的分共同费用的分摊原则摊原则可控原则：即谁控制谁可控原则：即谁控制谁负责，不仅可控的变动负责，不仅可控的变动间接费要分配给责任中间接费要分配给责任中心，可控的固定间接费心，可控的固定间接费也要分配给责任中心。也要分配给责任中心。只分摊变动成本，不只分摊变动成本，不分摊固定成本。分摊固定成本。受益原则：谁受益、受益原则：谁受益、谁负担，而且要分摊谁负担，而且要分摊全部间接制造费用。全部间接制造费用。20【例】下列说法不正确的是（）。 A.计算责任成本是为了评价成本控制业绩 B.责任成本的计算范围是各责任中心的全部成本 C.标准成本和目标成本主要强调事先的成本计算，而责任成本重点是事后的计算、评价和考核 D.如果某管理人员不直接决定某项成本，则无需对该成本承担责任 E.全部制造费用都需要分摊 【答案】BDE 【解析】责任成本的计算范围是各责任中心的可控成本；如果某管理人员不直接决定某项成本，但是上级要求他参与有关事项，从而对该项成本的支出施加了重要影响，则他对该成本也要承担责任；在分摊制造费用时，对于不能归属于任何责任中心的固定成本，不进行分摊。21【例】责任成本的计算范围是（） A.各责任中心应计入产品成本的费用 B.各责任中心应计入产品成本的变动成本 C.各责任中心的直接材料、直接人工、制造费用 D.各责任中心的可控成本 【答案】D 【解析】可控成本是针对特定责任中心来说的，责任成本是特定责任中心的全部可控成本。22【例】下列说法不正确的是（） A.计算产品的完全成本是为了按会计准则确定存货成本和期间损益 B.计算产品的变动成本是为了经营决策 C.计算责任成本是为了评价成本控制业绩 D.计算责任成本是为了经营决策【答案】D 【解析】责任成本计算、变动成本计算和制造成本计算的核算目的不同；计算产品的完全成本是为了按会计准则确定存货成本和期间损益；计算产品的变动成本是为了经营决策；计算责任成本是为了评价成本控制业绩。 23利润中心o利润中心是指能同时控制生产和销售，既要对成本负责又要对收入负责，但没有责任或没有权力决定该中心资产投资的水平的责任中心。 o利润中心可划分为自然利润中心和人为利润中心两种。o利润中心往往处于较高的层次，其权力更大，但责任也更重。24利润中心的业绩评价指标计算公式说 明边际贡献部门销售收入变动成本以以边际贡献作献作为业绩评价依据不价依据不够全面全面，因为部门经理至少可以控制某些固定成本，并且在固定成本和变动成本的划分上有一定的选择余地。因此，业绩评价至少应包括可控制的固定成本。可控边际贡献边际贡献可控固定成本以可控以可控边际贡献作献作为部部门经理理业绩评价依据可能是最好的价依据可能是最好的，它反映了部门经理在其权限和控制范围内有效使用资源的能力。部门边际贡献可控边际贡献不可控固定成本以部以部门边际贡献献作为业绩评价依据，可能更适合更适合评价价该部部门对企企业利利润和管理和管理费用的用的贡献献，而不适合于部门经理的评价。部门税前利润部门边际贡献分配的公司管理费用以税前部以税前部门利利润作作为业绩评价依据通常是不合适的价依据通常是不合适的。因为公司总部的管理费用是部门经理无法控制的成本，由于分配公司管理费用而引起部门利润的不利变化，不能由部门经理负责。而且分配给各部门的管理费用随意性比较大。25【例】最适合作为企业内部利润中心业绩评价指标的是（）。（2000年） A.部门营业收入 B.部门成本 C.可控边际贡献 D.部门税前利润【答案】C【解析】对利润中心的考核指标主要是利润。可控边际贡献，考虑了部门经理可以控制的全部成本，反映了部门经理在其权限和控制范围内有效使用资源的能力。26【例】企业某部门本月销售收入10000元，已销商品的变动成本6000元，部门可控固定间接费用500元，部门不可控固定间接费用800元，分配给该部门的公司管理费用500元，最能反映该部门部门真实贡献的金额是（）。（2005年） A.2200 B.2700 C.3500 D.4000 【答案】B【解析】最能反映该部门真实贡献的指标是部门边际贡献，本题中部门边际贡献10000-6000-500-8002700（元）。 27内部转移价格的制定（1 1）内部转移价格的概念）内部转移价格的概念 企业内部各责任中心之间相互提供产品或劳务而发生内部结算及进企业内部各责任中心之间相互提供产品或劳务而发生内部结算及进行责任转账所采用的计价标准。制定转移价格的目的及相互间关系行责任转账所采用的计价标准。制定转移价格的目的及相互间关系: :目目 的的关关 系系防止成本转移带来的部门间责任转嫁，防止成本转移带来的部门间责任转嫁，使每个利润中心都能作为单独的组织单使每个利润中心都能作为单独的组织单位进行业绩评价。位进行业绩评价。这两个目的往往有矛盾，能够满这两个目的往往有矛盾，能够满足评价部门业绩的转移价格，可足评价部门业绩的转移价格，可能引导部门经理采取并非对企业能引导部门经理采取并非对企业最理想的决策；而能够正确引导最理想的决策；而能够正确引导部门经理的转移价格，可能使某部门经理的转移价格，可能使某个部门获利水平很高而另一个部个部门获利水平很高而另一个部门亏损。门亏损。作为一种价格引导下级部门采取明智的作为一种价格引导下级部门采取明智的决策，生产部门据此确定提供产品的数决策，生产部门据此确定提供产品的数量，购买部门据此确定所需要的产品数量，购买部门据此确定所需要的产品数量。量。28（2）内部转移价格的类型市场价格市场价格经过协议的市场价格经过协议的市场价格以成本作为内部转移价格以成本作为内部转移价格双重内部转移价格双重内部转移价格29市场价格市场价格 以市场价格减去对外的销售费用作为内部转移价格。以市场价格减去对外的销售费用作为内部转移价格。 应用条件应用条件: :中间产品存在完全竞争市场中间产品存在完全竞争市场基本评价基本评价: :是是理想理想的转移价格的转移价格优点优点: :(1)(1)有利于发挥责任中心的积极性；有利于发挥责任中心的积极性； (2)(2)比较客观。比较客观。 缺点缺点: :(1)(1)对销售单位而言，产品内部销售节省了销售等方面的许对销售单位而言，产品内部销售节省了销售等方面的许多费用，但对多费用，但对“购买购买”的责任单位而言，却得不到利益；的责任单位而言，却得不到利益；(2)(2)较难建立一个稳定的转移价格定价系统。较难建立一个稳定的转移价格定价系统。30经过协议的市场价格经过协议的市场价格 双方部门经理就转移中间产品的数量、质量、时间和价格进行协商并双方部门经理就转移中间产品的数量、质量、时间和价格进行协商并设法取得一致意见。设法取得一致意见。 应用条件应用条件: :中间产品存在非完全竞争的外部市场。首先，要有一个某种中间产品存在非完全竞争的外部市场。首先，要有一个某种形式的外部市场，两个部门经理可以自由地选择接受或是拒绝某一价形式的外部市场，两个部门经理可以自由地选择接受或是拒绝某一价格。其次，在谈判者之间共同分享所有的信息资源。再有，最高管理格。其次，在谈判者之间共同分享所有的信息资源。再有，最高管理阶层的必要干预。阶层的必要干预。 优点：优点：有一定弹性，可以照顾双方利益，使各责任中心保持一定的独有一定弹性，可以照顾双方利益，使各责任中心保持一定的独立性，能为自己做出正确的决策。立性，能为自己做出正确的决策。缺点：缺点：谈判浪费时间和精力，会导致部门之间的矛盾，而且获利能力谈判浪费时间和精力，会导致部门之间的矛盾，而且获利能力大小与谈判技巧有很大关系。大小与谈判技巧有很大关系。 31以成本作为内部转移价格以成本作为内部转移价格以变动成本加固定费为基础制定转移价格以变动成本加固定费为基础制定转移价格l要求中间产品的转移用单位变动成本来定价，还应向购买部门收取一要求中间产品的转移用单位变动成本来定价，还应向购买部门收取一定的固定费用，作为长期以低价获得中间产品的一种报偿，即供应部定的固定费用，作为长期以低价获得中间产品的一种报偿，即供应部门收取的固定费总额为期间固定成本预算额与必要的报酬之和，它按门收取的固定费总额为期间固定成本预算额与必要的报酬之和，它按照各购买部门的正常需要量比例分配给购买部门。照各购买部门的正常需要量比例分配给购买部门。l变动成本包括直接材料、直接人工和变动制造费用。变动成本包括直接材料、直接人工和变动制造费用。以完全成本或能完全成本加一定的利润为基础的转移价格以完全成本或能完全成本加一定的利润为基础的转移价格l完全成本包括直接材料、直接人工和制造费用完全成本包括直接材料、直接人工和制造费用l基本评价基本评价: :可能是可能是最差最差的选择的选择l优点：比较简单、实用优点：比较简单、实用l缺点：在理论上缺乏说服力；随产品在部门间流转缺点：在理论上缺乏说服力；随产品在部门间流转, ,成本不断积累，成本不断积累，使用相同的成本加成率会使后序部门利润明显大于前序部门，不够合使用相同的成本加成率会使后序部门利润明显大于前序部门，不够合理。理。32双重内部转移价格双重内部转移价格指对同一种中间产品或服务采用不同的计价方法指对同一种中间产品或服务采用不同的计价方法, ,对供应方采用市场价格定价对供应方采用市场价格定价, ,而对购买方采用以成本而对购买方采用以成本为基础的定价方法。为基础的定价方法。优点：优点：有利于各责任中心从企业整体利益出发正确进行经营决策，有利于各责任中心从企业整体利益出发正确进行经营决策，解决了解决了“目标一致性目标一致性”问题，并能激励各责任中心经理更问题，并能激励各责任中心经理更好地进行经营。好地进行经营。缺点：缺点：此法造成利润的重复计算。此法造成利润的重复计算。33总结总结转移价格作为一方的收入和另一方的成本，其合理与转移价格作为一方的收入和另一方的成本，其合理与否，直接关系到转出、转入双方的经营业绩和切身利否，直接关系到转出、转入双方的经营业绩和切身利益，从而直接影响有关各方的工作主动性和积极性，益，从而直接影响有关各方的工作主动性和积极性，所以，转移价格必须符合如下原则：所以，转移价格必须符合如下原则：（1 1）必须为双方都能接受；）必须为双方都能接受；（2 2）必须对双方都有利；）必须对双方都有利；（3 3）必须对整个企业有利。）必须对整个企业有利。34投资中心o投资中心是既对成本、收入和利润负责，又对其投资及其利用效益负责的责任中心。o投资中心在责任中心中处于最高层次，它具有最大的决策权，也承担最大的责任。35投资中心的业绩评价指标 计算公式优点缺点（1）它是根据现有的会计资料计算的，比较客观，可用于部门之间，以及不同行业之间的比较；（2）人们非常关注该指标，可以用它来评价每个部门的业绩，促使其提高本部门的投资报酬率，有助于提高整个企业的投资报酬率，从而对整个部门经营状况作出评价。部门经理会放弃高于资本成本而低于目前部门投资报酬率的机会，或者减少现有的投资报酬率较低但高于资金成本的某些资产，使部门的业绩获得较好评价，但却伤害了企业整体的利益。1.1.投资报酬率投资报酬率362.2.剩余收益剩余收益计算公式计算公式优点优点缺点缺点部门边际贡献部部门边际贡献部门资产应计报酬门资产应计报酬或：部门边际贡献或：部门边际贡献部门资产部门资产资本资本成本成本（投资报酬率（投资报酬率资本成本）资本成本）部门部门资产资产 （1 1）可以使业绩评价与）可以使业绩评价与企业的目标协调一致，企业的目标协调一致，引导部门经理采纳高于引导部门经理采纳高于企业资本成本的决策；企业资本成本的决策；（2 2）允许使用不同的风）允许使用不同的风险调整资本成本。险调整资本成本。这是一个绝这是一个绝对数指标，对数指标，不便于不同不便于不同部门之间的部门之间的比较。比较。37【例】下列关于“以剩余收益作为投资中心业绩评价标准优点”的表述中，正确的有（）。（2003年）A.便于按部门资产的风险不同，调整部门的资本成本B.计算数据可直接来自现有会计资料C.能够反映部门现金流量的状况D.能促使部门经理的决策与企业总目标一致 【答案】AD【解析】A、D选项为剩余收益指标的优点，剩余收益是以收益为基础的，而非以现金流量为基础的指标，不能反映部门的现金流量状况。38 【例】某公司下设A、B两个投资中心。A投资中心的资产额为200万元，投资报酬率为15%；B投资中心的投资报酬率为17%，剩余收益为20万元；该公司的资本成本为12%。要求：（1）计算追加投资前A投资中心的剩余收益；（2）计算追加投资前B投资中心的资产额。39【答案】 （1）计算追加投资前A投资中心的剩余收益 A投资中心的剩余收益 =20015%20012% = 6（万元） （2）计算追加投资前B投资中心的资产额 B投资中心的资产额 =20/（17%12%）= 400（万元） 40四、成本考核编制和修订责任成本预算编制和修订责任成本预算运用弹性预算方法编制的运用弹性预算方法编制的各责任中心的预定责任成各责任中心的预定责任成本。本。成本考核指标成本考核指标: : 目标成本降低额目标成本降低额 目标成本降低率目标成本降低率业绩评价业绩评价必须综合考核两个指标的结果必须综合考核两个指标的结果 41编制和修订责任成本预算 o责任成本预算是根据预定的生产量、生产消耗标准和成本标准运用弹性预算方法编制的各责任中心的预定责任成本。o编制弹性预算的基本原理是：按照成本性态，将所有的成本划分为固定成本和变动成本。42弹性预算是适应于多种弹性预算是适应于多种弹性预算是适应于多种弹性预算是适应于多种业务量的费用预算业务量的费用预算业务量的费用预算业务量的费用预算静态预算是根据静态预算是根据特定的业务量编制特定的业务量编制的预算的预算业务量的变化范围业务量的变化范围就是相关范围就是相关范围弹性预算是控制相关业务弹性预算是控制相关业务量范围内费用成本的具量范围内费用成本的具体计划体计划什么是弹性预算？43确定成本考核指标确定成本考核指标o进行成本考核的关键在在于成本考核指标的制定。o成本考核的指标主要集中于目标成本完成情况，包括目标成本降低额和目标成本降低率两个指标。目标成本降低额目标成本降低额= =预算成本预算成本 实际成本实际成本目标成本降低率目标成本降低率= =目标成本节约额目标成本节约额/ /目标成本目标成本100%100%44