企业会计准则主要理念的变化企业会计准则主要理念的变化 主讲人：李晓杨主讲人：李晓杨 20082008年年1111月月6 6日日前前 言言 从从20052005年初开始，财政部在总结会计改革经年初开始，财政部在总结会计改革经验的基础上，顺应中国市场经济发展对会计提出验的基础上，顺应中国市场经济发展对会计提出的新要求，借鉴国际财务报告准则，全面启动了的新要求，借鉴国际财务报告准则，全面启动了企业会计准则体系建设。经过了近两年的艰苦努企业会计准则体系建设。经过了近两年的艰苦努力，建成了由力，建成了由1 1项基本准则、项基本准则、3838项具体准则和应用项具体准则和应用指南构成的企业会计准则体系。新的企业会计准指南构成的企业会计准则体系。新的企业会计准则体系自则体系自07.1.107.1.1起在上市公司范围内施行，鼓励起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。其他企业执行。 第一部分：概第一部分：概 述述u新会计准则体系的最显著的特征新会计准则体系的最显著的特征u财务报表财务报表u企业会计准则框架企业会计准则框架 一、新会计准则体系的最显著的特征一、新会计准则体系的最显著的特征1 1、国际趋同、国际趋同 IASBIASB认为：新会计准则与国际财务报告准则实认为：新会计准则与国际财务报告准则实质趋同。质趋同。 背景分析：背景分析： GDPGDP高速增长的需要高速增长的需要 应对贸易摩擦高发期需建立长效机制应对贸易摩擦高发期需建立长效机制 中国企业海外并购大势所趋中国企业海外并购大势所趋 2 2、立足国情、立足国情要求：创新模式，体现中国特色。要求：创新模式，体现中国特色。具体表现：具体表现：（1 1）关联方关系及其交易的披露）关联方关系及其交易的披露（2 2）长期资产减值准备的转回）长期资产减值准备的转回（3 3）公允价值的计量属性）公允价值的计量属性二、财务报表二、财务报表1、改变报表列示方法改变报表列示方法2 2、取消了、取消了“利润分配表利润分配表”3 3、增加了、增加了“所有者权益变动表所有者权益变动表”（说明：利润分配情况寓于（说明：利润分配情况寓于“所有者权益变动表所有者权益变动表”中）中）4 4、规范了报表附注、规范了报表附注三、企业会计准则框架三、企业会计准则框架基本准基本准则则财务报财务报告目标告目标会计基会计基本假设本假设会计信会计信息质量息质量要求要求会计要会计要素确认素确认计量原计量原则则具体准则具体准则一般业务准一般业务准则则特殊行业业特殊行业业务准则务准则报告准则报告准则应用指南应用指南会计准则解释会计准则解释科目及账务处理科目及账务处理第二部分：重大变化第二部分：重大变化u CAS1CAS1存货存货u CAS2CAS2长期股权投资长期股权投资u CAS4CAS4固定资产固定资产u CAS6CAS6无形资产无形资产u CAS9CAS9职工薪酬职工薪酬一、一、CAS1CAS1存货存货（一）存货概述（一）存货概述 1 1、存货的基本特征、存货的基本特征 2 2、企业的存货通常包括以下内容：、企业的存货通常包括以下内容：（1 1）原材料）原材料（2 2）在产品）在产品（3 3）半成品）半成品（4 4）产成品）产成品（5 5）商品）商品 （6 6）周转材料）周转材料 （二）新旧准则比较（二）新旧准则比较1 1、取消了确定发出存货成本的、取消了确定发出存货成本的“后进先出法后进先出法” 原准则中，存货发出的计价方法有五种：原准则中，存货发出的计价方法有五种： 先进先出法、后进先出法、全月一次加权平均法、先进先出法、后进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法和个别计价法。移动加权平均法和个别计价法。2 2、投资者投入存货的成本、投资者投入存货的成本 投资者投入存货的成本应当按照投资合同或投资者投入存货的成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。不公允的除外。 3、符合资本化条件的存货发生的借款费用可以计入、符合资本化条件的存货发生的借款费用可以计入存货成本存货成本 “符合条件的存货符合条件的存货”是指需要经过相当长时是指需要经过相当长时间（指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常间（指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为为1 1年以上，含年以上，含1 1年）才能达到可销售状态的存货。年）才能达到可销售状态的存货。4 4、统一了商品流通企业存货采购成本的计量、统一了商品流通企业存货采购成本的计量 在实务中，企业也可以先进行归集，期末根在实务中，企业也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊：对于已售商品的据所购商品的存销情况进行分摊：对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。未售商品的进货费用，计入期末存货成本。 企业采购商品的进货费用较小的，可以在发企业采购商品的进货费用较小的，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。生时直接计入当期损益（销售费用）。二、二、CAS2CAS2长期股权投资长期股权投资 （一）体系变化（一）体系变化 1 1、旧准则对投资的规范、旧准则对投资的规范 投 资 短期投资短期投资 长期投资长期投资股权投资股权投资债权投资债权投资2、新准则对长期股权投资的规范、新准则对长期股权投资的规范 长期长期股权投资股权投资对子对子公司投资公司投资 对联营对联营企业投企业投资资对合营对合营企业投资企业投资其他投资其他投资权益法权益法成本法或第成本法或第2222号准则号准则 成本法成本法（二）会计核算的变化（二）会计核算的变化1 1、对子公司长期股权投资的核算由、对子公司长期股权投资的核算由“权益法权益法”改为改为“成本法成本法” 新准则要求母公司对持有的对子公司长期新准则要求母公司对持有的对子公司长期股权投资在其日常核算及个别财务报表中采用股权投资在其日常核算及个别财务报表中采用成本法核算；编制合并财务报表时调整为权益成本法核算；编制合并财务报表时调整为权益法。法。2 2、取消了长期股权投资差额的核算、取消了长期股权投资差额的核算（初始计量阶段）（初始计量阶段）两个概念：两个概念： “初始投资成本初始投资成本”，即投资时支付的全部价款，即投资时支付的全部价款，包括买价及支付的相关税费。包括买价及支付的相关税费。 （但支付的价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的（但支付的价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为现金股利或利润应作为“应收股利应收股利”单独核算）单独核算） “投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额值的份额”，即投资当日被投资单位所有者权益，即投资当日被投资单位所有者权益公允价值总额公允价值总额 持股比例持股比例对于采用对于采用“权益法权益法”核算的长期股权投资核算的长期股权投资（1 1）旧准则：）旧准则：若若若若，则两者之间的差额借计，则两者之间的差额借计“长期股权投资长期股权投资股权投资差额股权投资差额”，并分期摊入损益。，并分期摊入损益。若若，则贷计，则贷计“资本公积资本公积”。（2 2）新准则：）新准则：（孰高原则）（孰高原则）若若若若，选择，选择作为长期股权投资的投资成本，作为长期股权投资的投资成本，差额部分属于体现的商誉，不调整初始投资成本。差额部分属于体现的商誉，不调整初始投资成本。若若，选择，选择作为长期股权投资的投资成本，作为长期股权投资的投资成本，差额计入差额计入“营业外收入营业外收入”。3 3、改变了权益法下投资损益的确认方法、改变了权益法下投资损益的确认方法（1 1）投资损益的确认基础）投资损益的确认基础（2 2）超额亏损的确认）超额亏损的确认 新准则：新准则： 以以“长期股权投资账面价值以及其他实质上长期股权投资账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净资产的长期权益构成对被投资单位净资产的长期权益”减至零为减至零为限。限。 按照投资合同或协议约定负有承担额外损失按照投资合同或协议约定负有承担额外损失义务的，还应进一步确认义务的，还应进一步确认“预计负债预计负债”。4 4、计提的长期股权投资减值准备、计提的长期股权投资减值准备5 5、被投资单位除净损益外的其他权益变动、被投资单位除净损益外的其他权益变动 （常识：采用权益法核算时，对于被投资单位除净损益以（常识：采用权益法核算时，对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资方要加以确认，计入所有外所有者权益的其他变动，投资方要加以确认，计入所有者权益，即者权益，即“资本公积资本公积其他其他” ” ）三、三、CAS4CAS4固定资产固定资产（一）定义（一）定义 固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：固定资产是指同时具有以下特征的有形资产： 为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有 使用寿命超过一个会计年度使用寿命超过一个会计年度（二）重大变化（二）重大变化1 1、在固定资产初始计量中引入了现值计量属性、在固定资产初始计量中引入了现值计量属性 新会计准则规定：购买固定资产，若价款超过新会计准则规定：购买固定资产，若价款超过正常的信用条件延期支付，则以购买价款的现值正常的信用条件延期支付，则以购买价款的现值为基础确定固定资产的成本。为基础确定固定资产的成本。 举例：甲公司，举例：甲公司，08.1.108.1.1，购入一台大型设备，货，购入一台大型设备，货款分五年付清，每年末支付款分五年付清，每年末支付2020万。万。 2、引入了固定资产弃置费用的会计处理、引入了固定资产弃置费用的会计处理 新准则要求：对于特殊行业的特定固定资产，新准则要求：对于特殊行业的特定固定资产， 在确定其初始入账成本时应考虑弃置费用。在确定其初始入账成本时应考虑弃置费用。3、取消了固定资产减值转回、取消了固定资产减值转回 新会计准则体系明确规定：减值损失不允许转回。新会计准则体系明确规定：减值损失不允许转回。4、改变了固定资产盘盈的会计处理、改变了固定资产盘盈的会计处理 新准则：盘盈的固定资产作为前期会计差错处理。新准则：盘盈的固定资产作为前期会计差错处理。 5、修改了租入固定资产改良的会计处理、修改了租入固定资产改良的会计处理四、四、CAS6CAS6无形资产无形资产（一）定义（一）定义 无形资产是指企业拥有或控制的、没有实物形态无形资产是指企业拥有或控制的、没有实物形态的、可辨认非货币性资产。的、可辨认非货币性资产。 （二）重大变化（二）重大变化1 1、定义上、定义上 “可辨认性可辨认性”区别于区别于“商誉商誉”。2、无形资产的初始计量、无形资产的初始计量 引入了现值计量属性（同引入了现值计量属性（同“固定资产固定资产”）3、投资者以无形资产出资、投资者以无形资产出资 投资者投入的无形资产，其成本应当按照投资合同投资者投入的无形资产，其成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。允的除外。 举例：某股份公司接受举例：某股份公司接受A A公司以其所拥有的专利权作为公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为出资，双方协议约定的价值为30003000万元，按照市场情况估计其万元，按照市场情况估计其公允价值为公允价值为20002000万元。已办妥相关手续。万元。已办妥相关手续。 借：无形资产借：无形资产专利权专利权 20002000 资本公积资本公积 10001000 贷：实收资本贷：实收资本 30003000 4 4、土地使用权、土地使用权（1 1）企业取得的土地使用权应作为无形资产核算。）企业取得的土地使用权应作为无形资产核算。（2 2）一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造）一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造 厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价 值不转入在建工程成本；有关的土地使用权与地上值不转入在建工程成本；有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、计提折旧。计提折旧。 5 5、内部研究开发费用的确认与计量、内部研究开发费用的确认与计量 研发过程分两个阶段：研发过程分两个阶段： （1 1）研究阶段）研究阶段 支出全部费用化，计入当期损益，即支出全部费用化，计入当期损益，即“管理费用管理费用”。 （2 2）开发阶段）开发阶段 支出中符合条件的，资本化；不符合条件的，计入支出中符合条件的，资本化；不符合条件的，计入 当期损益（当期损益（“管理费用管理费用”）。）。 6、无形资产的摊销、无形资产的摊销（1）使用寿命确定的无形资产）使用寿命确定的无形资产 借：管理费用借：管理费用 （一般情况）（一般情况） 制造费用制造费用 （特别的）（特别的） 贷：累计摊销贷：累计摊销（2）使用寿命不确定的无形资产）使用寿命不确定的无形资产 五、五、CAS9CAS9职工薪酬职工薪酬 （一）定义（一）定义 职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出。各种形式的报酬以及其他相关支出。 （ 货币性与非货币性；在职与离职后；常规性薪酬与现代薪酬；货币性与非货币性；在职与离职后；常规性薪酬与现代薪酬；提供给职工本人与提供给职工配偶、子女或其他被赡养人福利；提供给职工本人与提供给职工配偶、子女或其他被赡养人福利；物质性与教育性物质性与教育性 ）（二）核算内容及科目设置（二）核算内容及科目设置 （核算内容）（核算内容） 应付职工薪酬应付职工薪酬工资工资 职工工资、奖金、津贴、补贴职工工资、奖金、津贴、补贴 职工福利职工福利 各种职工集体福利支出各种职工集体福利支出 社会保险费社会保险费 医疗、养老、失业、工伤、生育保险（五险）医疗、养老、失业、工伤、生育保险（五险） 住房公积金住房公积金 （一金）（一金） 工会经费工会经费 职工教育经费职工教育经费 非货币性福利非货币性福利 如以自产或外购的产品发给职工作为福利如以自产或外购的产品发给职工作为福利 辞退福利辞退福利 因解除与职工的劳动关系而给予的补偿因解除与职工的劳动关系而给予的补偿（三）确认原则（三）确认原则 （1）企业应当在职工为其提供服务的会计）企业应当在职工为其提供服务的会计 期间，将应付的职工薪酬确认为负债。期间，将应付的职工薪酬确认为负债。 （2）根据职工提供服务的受益对象结转分配）根据职工提供服务的受益对象结转分配（“辞退福利辞退福利”除外）。除外）。（四）重大变化（四）重大变化1 1、界定了完整的企业人工成本的概念和范围、界定了完整的企业人工成本的概念和范围 2 2、货币性职工薪酬的计提、货币性职工薪酬的计提 企业应该区分两种情况：企业应该区分两种情况：（1 1）具有明确计提标准的货币性福利）具有明确计提标准的货币性福利（2 2）没有明确计提标准的货币性福利）没有明确计提标准的货币性福利3 3、将非货币性福利作为职工薪酬、将非货币性福利作为职工薪酬举例：举例：B B公司为小家电生产企业，共有职工公司为小家电生产企业，共有职工200200名，其名，其中中170170名为直接参加生产的工人，名为直接参加生产的工人，3030名为行政管理人名为行政管理人员。员。2007.22007.2，公司以其生产的每台成本为，公司以其生产的每台成本为900900元的电元的电暖器发给每名职工作为春节福利。已知该型号的电暖器发给每名职工作为春节福利。已知该型号的电暖器市场售价为暖器市场售价为10001000元元/ /台（不含税），适用税率为台（不含税），适用税率为17% 17% 。要求：做要求：做B B公司会计处理。公司会计处理。（1 1）发放的电暖器，作为正常的销售行为处理。）发放的电暖器，作为正常的销售行为处理。 确认确认“主营业务收入主营业务收入” 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬非货币性福利非货币性福利 234000234000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200000200000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 3400034000 结转结转“主营业务成本主营业务成本” 借：主营业务成本借：主营业务成本 180000180000 贷：库存商品贷：库存商品 180000180000 （2 2）结转应付职工薪酬）结转应付职工薪酬 借：生产成本借：生产成本 198900198900 管理费用管理费用 3510035100 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬非货币性福利非货币性福利 234000234000 4 4、强调、强调“辞退福利辞退福利”按照权责发生制原则进行处理按照权责发生制原则进行处理 借：管理费用借：管理费用 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬辞退福利辞退福利 （因为被辞退职工不再能给企业带来任何经济利益，辞退福（因为被辞退职工不再能给企业带来任何经济利益，辞退福 利不作为资本成本）利不作为资本成本）