第第3节节 增值税纳税筹划的策略与方法分析增值税纳税筹划的策略与方法分析 企业增值税纳税筹划是指企业在国家增值税税企业增值税纳税筹划是指企业在国家增值税税收政策和法规的前提下，以降低成本、增加净利收政策和法规的前提下，以降低成本、增加净利润为目的，充分利用现行增值税法中固有的起征润为目的，充分利用现行增值税法中固有的起征点、减免税等一系列税收优惠政策，通过对其经点、减免税等一系列税收优惠政策，通过对其经营活动的合理规划，使企业的增值税税负得以延营活动的合理规划，使企业的增值税税负得以延缓或者减轻，从而提高企业经济效益，达到企业缓或者减轻，从而提高企业经济效益，达到企业价值最大化的目标。价值最大化的目标。u企业增值税纳税企业增值税纳税筹划的前提是以国家税收法律为依筹划的前提是以国家税收法律为依据据，符合国家增值税税收政策、遵守税收法律规定。，符合国家增值税税收政策、遵守税收法律规定。 u企业增值税纳税筹划的企业增值税纳税筹划的目的是减轻增值税税负目的是减轻增值税税负，即，即少负少负税。它同企业最大限度追求企业价值最大化目税。它同企业最大限度追求企业价值最大化目标一致。标一致。u企业增值税纳税筹划的企业增值税纳税筹划的主体主体是增值税的纳税人，按是增值税的纳税人，按照税法规定这里包括照税法规定这里包括小规模纳税人和一般纳税人小规模纳税人和一般纳税人，企业是最主要的增值税纳税筹划者。企业是最主要的增值税纳税筹划者。 u企业增值税纳税筹划的企业增值税纳税筹划的手段是手段是“计划和安排计划和安排”。 u企业增值税纳税筹划企业增值税纳税筹划不仅要考虑外在税负，而且要不仅要考虑外在税负，而且要考虑内在税负。考虑内在税负。 一、企业增值税纳税筹划的理论依据一、企业增值税纳税筹划的理论依据 税收效应理论税收效应理论收入效应收入效应&替代效应替代效应税收调控理论税收调控理论自动稳定机制自动稳定机制&相机抉择的税相机抉择的税收政策收政策税收效应理论及税收调控理论对纳税行为的影税收效应理论及税收调控理论对纳税行为的影响分析响分析u收入效应：收入效应：是用来说明货币收入一定的条件是用来说明货币收入一定的条件下，商品价格上升与实际收入变化之间的关系，下，商品价格上升与实际收入变化之间的关系，即被迫购买价格已经上涨的商品等于减少实际即被迫购买价格已经上涨的商品等于减少实际收入，从而减少几乎所有商品的购买数量。收入，从而减少几乎所有商品的购买数量。u替代效应：替代效应：是用来说明商品相对价格变化及是用来说明商品相对价格变化及其所造成的与私人支出模式变化之间的关系，其所造成的与私人支出模式变化之间的关系，即一种商品价格上升而其他商品价格不变的情即一种商品价格上升而其他商品价格不变的情况下，用其他商品来替代价格上升了的商品。况下，用其他商品来替代价格上升了的商品。u自动稳定机制：自动稳定机制：是指政府增值税的课征规模是指政府增值税的课征规模随经济的景气状况而自动进行增减调整，从而随经济的景气状况而自动进行增减调整，从而熨平经济波动的一种宏观调控机制。熨平经济波动的一种宏观调控机制。u相机抉择机制：相机抉择机制：是指政府根据经济景气状况，是指政府根据经济景气状况，有选择地交替采用减税或增税的措施，以熨平有选择地交替采用减税或增税的措施，以熨平经济周期波动的调控政策。包括扩张型增值税经济周期波动的调控政策。包括扩张型增值税税收政策和紧缩型增值税税收政策。税收政策和紧缩型增值税税收政策。 二、二、 企业增值税纳税筹划的可行性究分析企业增值税纳税筹划的可行性究分析 u增值税的增值税的转嫁功能转嫁功能使企业增值税纳税筹划活动使企业增值税纳税筹划活动具有可能性具有可能性 u商品额课税较易转嫁，所得课税一般不能转商品额课税较易转嫁，所得课税一般不能转嫁嫁 u供给弹性较大，需求弹性较小的商品的税负供给弹性较大，需求弹性较小的商品的税负容易转嫁，供给弹性较小，需求弹性较大的容易转嫁，供给弹性较小，需求弹性较大的商品的税负不易转嫁商品的税负不易转嫁 u课税范围宽广的商品较容易转嫁，课税范围课税范围宽广的商品较容易转嫁，课税范围狭窄的商品难以转嫁狭窄的商品难以转嫁 u企业的谋求利润的目标与企业增值税税负转企业的谋求利润的目标与企业增值税税负转嫁的关系嫁的关系u税收税收政策的引导性政策的引导性使企业增值税纳税筹划具有使企业增值税纳税筹划具有可能性可能性 u不同行业不同行业的企业适用的增值税税收政策的的企业适用的增值税税收政策的差异性差异性 u特定地区特定地区的企业适用的增值税税收政策差的企业适用的增值税税收政策差异性异性 u增值税法构成要素的差异性使企业增值税增值税法构成要素的差异性使企业增值税纳税筹划具有可行纳税筹划具有可行 三、增值税纳税筹划的意义三、增值税纳税筹划的意义u微观经济效益微观经济效益u宏观经济效益宏观经济效益 四、企业四、企业增值税纳税筹划战略增值税纳税筹划战略 u宏观产业政策目标宏观产业政策目标确立中的增值税纳税筹划确立中的增值税纳税筹划 u外部客户利益均衡目标外部客户利益均衡目标确立中的增值税纳税筹确立中的增值税纳税筹划划 u竞争力目标竞争力目标确立中的增值税纳税筹划确立中的增值税纳税筹划 五五、企业增值税纳税筹划的内容、企业增值税纳税筹划的内容 （一）企业（一）企业设立设立的增值税纳税筹划的增值税纳税筹划 （二）企业（二）企业采购采购活动的增值税纳税筹划活动的增值税纳税筹划 （三）企业（三）企业销售销售活动的增值税纳税筹划活动的增值税纳税筹划 （四）企业（四）企业重组重组活动的增值税纳税筹划活动的增值税纳税筹划 （五）充分（五）充分利用税收优惠利用税收优惠政策政策 （一）企业设立的增值税纳税筹划（一）企业设立的增值税纳税筹划 u企业企业投资方向投资方向及及注册地点注册地点的筹划的筹划 u企业企业组织形式组织形式选择的筹划选择的筹划 u企业企业纳税人身份选择纳税人身份选择的筹划的筹划 （二）企业采购活动的增值税纳税筹划（二）企业采购活动的增值税纳税筹划 u选择恰当购货时间选择恰当购货时间的筹划的筹划 u合理安排购进货物合理安排购进货物入库时间入库时间的筹划的筹划 u合理选择购货对象合理选择购货对象的筹划的筹划 u运费运费的合理筹划的合理筹划 （三）企业销售活动的增值税纳税筹划（三）企业销售活动的增值税纳税筹划 u销售销售结算方式选择（现销结算方式选择（现销&赊销）赊销）的筹划的筹划 （例题）u销售方式销售方式选择的筹划选择的筹划 u货物销售货物销售价款与价外费用适当分离价款与价外费用适当分离的筹划的筹划 u兼营兼营销售的增值税纳税筹划销售的增值税纳税筹划 u混合销售混合销售的纳税筹划的纳税筹划 （例题）u货物出口货物出口的纳税筹划的纳税筹划 （货物收购方式、贸易方式、（货物收购方式、贸易方式、货物出口方式的选择）货物出口方式的选择）u销售销售使用过的固定资产使用过的固定资产的筹划的筹划 （5种情况，见表格）u例题例题：（销售结算方式）某企业属增值税一般纳税人，当月发生销售业务某企业属增值税一般纳税人，当月发生销售业务5笔，共计应收货款笔，共计应收货款1800万元（含税价。其中，万元（含税价。其中，有有3笔共计笔共计1000万元，货款两清；一笔万元，货款两清；一笔300万元，万元，两年后一次付清；另一笔两年后一次付清；另一笔500万元，一年后付万元，一年后付250万元，一年半后付万元，一年半后付150万元，余款万元，余款100万两年后结万两年后结清。试问该企业应采用直接收款方式还是应采取清。试问该企业应采用直接收款方式还是应采取赊销和分期收款方式？赊销和分期收款方式？u分析分析：（1）企业若采取直接收款方式，则应在当月全部）企业若采取直接收款方式，则应在当月全部计算销售，计提销项税额为：计算销售，计提销项税额为： 1800/（117%）17%261.54（万元（万元）若对未收到款项业务不记账，则违反了税法规定，若对未收到款项业务不记账，则违反了税法规定，少计销项税额为：少计销项税额为： 800/（117%）17%116.24（万元（万元），这），这属于偷税行为属于偷税行为。（2）企业若对未收到的）企业若对未收到的300万元和万元和500万元应收账万元应收账款分别在货款结算中采取赊销和分期收款结算方款分别在货款结算中采取赊销和分期收款结算方式，就可以延缓纳税，因为这两种结算方式都是式，就可以延缓纳税，因为这两种结算方式都是以合同约定日期为纳税义务发生时间。以合同约定日期为纳税义务发生时间。 u例题例题：（混合销售）某公司某公司属于增值税一般纳税人的商贸企业，兼营属于增值税一般纳税人的商贸企业，兼营技术咨询业务，但以货物销售为主占总收入的技术咨询业务，但以货物销售为主占总收入的90%。该公司该公司目前目前开展业务：从开展业务：从A公司采购设备公司采购设备销售给客户销售给客户C，同时委托，同时委托B公司为客户公司为客户C进行该设进行该设备的安装备的安装。该公司。该公司就设备的销售分别与就设备的销售分别与A公司、公司、客户客户C签订合同；设备安装业务分别与签订合同；设备安装业务分别与B公司、公司、客户客户C签订合同。该公司从客户签订合同。该公司从客户C分别收取设备分别收取设备款和安装费，然后分别支付给款和安装费，然后分别支付给A公司与公司与B公司。公司。请问请问，该公司，该公司的业务属于混合销售吗？安装部分的业务属于混合销售吗？安装部分的收入也需要缴纳增值税吗？的收入也需要缴纳增值税吗？ 分析：分析： 根据增值税暂行条例实施细则第五条规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为，除本细则第六条规定外，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税，其他单位或者个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。”因此，由于该单位委托他人提供安装业务，而因此，由于该单位委托他人提供安装业务，而且设备系外购，因此该公司上述业务属于混合销售，且设备系外购，因此该公司上述业务属于混合销售，不适用实施细则第六条分别纳税的规定，应全额缴不适用实施细则第六条分别纳税的规定，应全额缴纳增值税。纳增值税。纳税人纳税人销售情形销售情形税务处理税务处理一般纳税人销售自己使用过的销售自己使用过的2009年年1月月1日以日以后购进或者自制的固定资产后购进或者自制的固定资产按照适用的税率按照适用的税率征收（征收（17%）销售自己使用过的在本地区扩大增销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产制的固定资产2008年年12月月31日以前未纳入扩大增日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的自己使用过的2008年年12月月31日以前日以前购进或者自制的固定资产购进或者自制的固定资产按简易办法：按按简易办法：按4%征收率减半征征收率减半征收增值税收增值税2008年年12月月31日以前纳入扩大增值日以前纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固扣范围试点以后购进或者自制的固定资产定资产小规模纳税人销售自己使用过的固定资产销售自己使用过的固定资产按按2%税率征收税率征收（四）企业重组活动的增值税纳税筹划（四）企业重组活动的增值税纳税筹划 u通过分立或分散经营进行增值税纳税筹通过分立或分散经营进行增值税纳税筹划划 u分立或分散经营筹划的依据分立或分散经营筹划的依据 u分立或分散经营筹划思路分立或分散经营筹划思路 u通过合并或联营进行增值税纳税筹划通过合并或联营进行增值税纳税筹划 u合并筹划合并筹划 u联营筹划联营筹划 （五）充分利用税收优惠政策（五）充分利用税收优惠政策 现行增值税优惠政策主要有以下几种类型：现行增值税优惠政策主要有以下几种类型：按行业优惠按行业优惠类，针对不同行业设立减免税或低类，针对不同行业设立减免税或低税率政策；税率政策；按地区优惠按地区优惠类，如经济特区、西部地区等税收类，如经济特区、西部地区等税收优惠政策多；优惠政策多；按生产主体性质优惠按生产主体性质优惠类，如校办企业、残疾人类，如校办企业、残疾人福利企业、高科技企业等税收优惠政策多。福利企业、高科技企业等税收优惠政策多。根据上述优惠政策类型，企业在设立、投资等根据上述优惠政策类型，企业在设立、投资等经营活动中就必须充分考虑企业的投资地区、投经营活动中就必须充分考虑企业的投资地区、投资行业、产品类型和企业的性质，以最大限度地资行业、产品类型和企业的性质，以最大限度地享受税收优惠，用足用够税收优惠政策。享受税收优惠，用足用够税收优惠政策。 六、增值税纳税筹划方法的应用六、增值税纳税筹划方法的应用 （一）纳税人（一）纳税人 u1. 纳税筹划的基本原理及内容纳税筹划的基本原理及内容 u纳税人纳税筹划的主要内容是纳税人纳税筹划的主要内容是选择作为一选择作为一般纳税人，还是作为小规模纳税人，般纳税人，还是作为小规模纳税人，不仅不仅要考虑纳税人本身的身份，而且要考虑纳要考虑纳税人本身的身份，而且要考虑纳税人供货方的身份。税人供货方的身份。 n筹划依据：筹划依据：无差别平衡点基本原理无差别平衡点基本原理净现金流量最大化理论净现金流量最大化理论u无差别平衡点基本理论：即令一般纳税人应纳无差别平衡点基本理论：即令一般纳税人应纳税款等于小规模纳税人的应纳税款时，根据增税款等于小规模纳税人的应纳税款时，根据增值率选择纳税人身份。值率选择纳税人身份。u净现金流量最大化理论：净现金流量最大化就净现金流量最大化理论：净现金流量最大化就是企业价值最大化是企业价值最大化,所谓企业价值最大化是指所谓企业价值最大化是指通过企业财务上的合理经营通过企业财务上的合理经营,采用最优的财务采用最优的财务政策政策,充分考虑资金的时间价值充分考虑资金的时间价值,以达到最大目以达到最大目标利润和最小目标成本的目的。标利润和最小目标成本的目的。2. 纳税筹划方案设计纳税筹划方案设计 增值率增值率=（不含税售价（不含税售价-不含税进价）不含税进价）不含税售价不含税售价 不含税进价不含税进价=不含税售价不含税售价（1增值率增值率)选择一般纳税人时应纳增值税选择一般纳税人时应纳增值税=销项税额销项税额-进项税额进项税额=不含税售价不含税售价增值税率增值税率-不含税进价不含税进价增值税率增值税率 = 不含税售价不含税售价增值税税率增值税税率增值率增值率选择小规模纳税人时应纳增值税选择小规模纳税人时应纳增值税=不含税售价不含税售价征收率征收率令两者相等，有令两者相等，有 增值率增值率=征收率征收率增值税税率增值税税率一般纳税人税率一般纳税人税率小规模纳税人征收率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率17%17%3%3%17.65%17.65%13%13%3%3%23.08%23.08%无差别平衡点增值率无差别平衡点增值率在无差别平衡在无差别平衡 点上，一般纳税人和小规模点上，一般纳税人和小规模纳税人的税负相同；当增值率低于平衡点时，纳税人的税负相同；当增值率低于平衡点时，小规模纳税人的税负重于小规模纳税人的税负重于 一般纳税人；当一般纳税人；当增值率高于平衡点时，小规模纳税人的税负增值率高于平衡点时，小规模纳税人的税负轻于一般纳税人。轻于一般纳税人。 增值率越高，小规模纳税人所承担的税负增值率越高，小规模纳税人所承担的税负就越轻。就越轻。 购进销售情况表购进销售情况表 单位：万元单位：万元项目项目一季度一季度二季度二季度三季度三季度四季度四季度合计合计可抵扣可抵扣购进金购进金额额4025.549.820.25135.55不含税不含税销售收销售收入入50306025165增值率增值率（二）征税范围（二）征税范围u1. 纳税筹划的基本原理及内容纳税筹划的基本原理及内容 u委托其他单位代销货物，分为委托其他单位代销货物，分为视同买断视同买断和和收取手续费收取手续费两种形式。两种形式。 u征税范围的纳税筹划就是在视同买断和收征税范围的纳税筹划就是在视同买断和收取手续费两种代销方式中进行选择。取手续费两种代销方式中进行选择。 u2. 纳税筹划方案设计纳税筹划方案设计 u企业拟在销售方式之间进行选择，即企业企业拟在销售方式之间进行选择，即企业选择自销，还是选择代销选择自销，还是选择代销；如果选择代销；如果选择代销方式，则存在在方式，则存在在视同买断视同买断和和收取手续费收取手续费之之间选择。由于本项纳税筹划涉及到费用，间选择。由于本项纳税筹划涉及到费用，因此，需要借助于税后利润最大化进行纳因此，需要借助于税后利润最大化进行纳税筹划。税筹划。 两种代销方式的特点 u收取手续费方式收取手续费方式 ：由受托方根据所代销的商由受托方根据所代销的商品数量或金额的一定标准向委托方收取手品数量或金额的一定标准向委托方收取手续费的销售方式。对受托方来说，收取的续费的销售方式。对受托方来说，收取的手续费实际上是一种劳务收入。手续费实际上是一种劳务收入。 u视同买断方式：视同买断方式：由委托方和受托方签订协议，由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有之间的差额归受托方所有的销售方式。的销售方式。 案例案例A公司和公司和B公司签订一项代销协议，由公司签订一项代销协议，由B公司代销公司代销A公司的产品，公司的产品，A、B公司均为增值税一般纳税人。现可采用两种方案。公司均为增值税一般纳税人。现可采用两种方案。 方案一：方案一：收取手续费方式。B公司按A公司规定的每件1000元的价格（不含税）对外销售，根据代销数量和不含税代销收入，向A公司收取20%的代销手续费。A公司将按B公司提供的代销清单及结算的价款向B公司开具增值税专用发票，每件价税合计1170元。 方案二：方案二：视同买断方式。B公司按每件800元的价格协议买断，此后，假定B公司在市场上仍以每件1000元的价格销售，销售价与协议买断价之间的差额即200元件归B公司所有。 假设当期假设当期B公司共销售出该产品公司共销售出该产品1万件。不考虑城建税、企万件。不考虑城建税、企业所得税等业所得税等 其他税金。其他税金。方案分析（一） A A公司收入实际增加公司收入实际增加800800万元（万元（10001000200200），），增值税销项税额为增值税销项税额为170170万元（万元（1000100017%17%），不考虑），不考虑本环节的进项税抵扣，下同。本环节的进项税抵扣，下同。 B B公司收入增加公司收入增加200200万元，增值税销项税额与万元，增值税销项税额与进项税额相等，相抵后，该项业务的应缴增值税进项税额相等，相抵后，该项业务的应缴增值税为零，但为零，但B B公司采取收取手续费的代销方式，属于公司采取收取手续费的代销方式，属于营业税范围的代理业务，应缴纳营业税营业税范围的代理业务，应缴纳营业税1010万元万元（2002005%5%）。）。 A A、B B两公司合计，收入增加了两公司合计，收入增加了10001000万元，应万元，应缴税金增加缴税金增加180180万元（万元（1701701010）。）。 方案分析（二） A A公司收入增加公司收入增加800800万元，增值税销项税额万元，增值税销项税额为为136136万元（万元（80080017%17%）。）。 B B公司收入增加公司收入增加200200万元，增值税销项税额万元，增值税销项税额为为170170万元（万元（10001000万元万元17%17%），进项税额为），进项税额为136136万元（万元（800800万元万元17%17%），相抵后，就该项），相抵后，就该项业务的应缴增值税为业务的应缴增值税为3434万元。万元。 A A、B B两公司合计，收入增加了两公司合计，收入增加了10001000万元，万元，应缴税金增加应缴税金增加170170万元（万元（1361363434）。）。 方案分析（两方案比较）u A公司：公司：收入不变，应缴税金减少收入不变，应缴税金减少3434万元万元（170170万元万元136136万元）。万元）。视同买断较合适视同买断较合适 u B公司：公司：收入不变，应缴税金增加收入不变，应缴税金增加2424万元万元（3434万元万元1010万元）。万元）。收取手续费较合适收取手续费较合适 u A、B两公司合计：两公司合计：收入不变，应缴税金减收入不变，应缴税金减少少1010万元（万元（180180万元万元170170元）。元）。视同买断较视同买断较合适合适 需要考虑的其他因素需要考虑的其他因素采取这种方式的优越性只能在采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人的双方都是一般纳税人的前提下前提下才能得到体现。如果一方为小规模纳税人，则才能得到体现。如果一方为小规模纳税人，则受托方的进项税额不能抵扣，就不宜采取这种方式。受托方的进项税额不能抵扣，就不宜采取这种方式。纳税筹划是企业理财活动的一个分支，而纳税筹划是企业理财活动的一个分支，而企业的理财企业的理财活动必须服从于企业整体的经营战略目标活动必须服从于企业整体的经营战略目标。如果委托。如果委托方是某一产品的供应商，它需要保持产品在市场上的方是某一产品的供应商，它需要保持产品在市场上的统一定价，保持供应商对产品定价的控制权，方案一统一定价，保持供应商对产品定价的控制权，方案一的结果与此相符，而方案二中，代销方式的随行就市的结果与此相符，而方案二中，代销方式的随行就市则有违委托方的意愿。如果供应商认为方案一的税负则有违委托方的意愿。如果供应商认为方案一的税负可通过价格向前进行转嫁，则仍会选择方案一。可通过价格向前进行转嫁，则仍会选择方案一。 在对代销业务进行税收筹划时，我们既要比较税收在对代销业务进行税收筹划时，我们既要比较税收成本和税后利润的高低，也要注意纳税义务的发生成本和税后利润的高低，也要注意纳税义务的发生时间问题时间问题。我国的增值税暂行条例实施细则中规定，。我国的增值税暂行条例实施细则中规定，企业委托他人代销商品时，纳税义务发生时间为企业委托他人代销商品时，纳税义务发生时间为“收到代销单位销售的代销清单的当天收到代销单位销售的代销清单的当天”，在，在财政财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知（财税（财税20051652005165号）中，为了防止企业通过委托代号）中，为了防止企业通过委托代销的形式无限期推迟纳税义务发生时间，又进一步销的形式无限期推迟纳税义务发生时间，又进一步规定：规定：对于发出代销商品超过对于发出代销商品超过180180天仍未收到代销清天仍未收到代销清单及货款的，应在单及货款的，应在180180天期满当天视同销售实现，一天期满当天视同销售实现，一律征收增值税。律征收增值税。根据上述规定，根据上述规定，对于委托代销方，对于委托代销方，无需在发货当天确认应税销售额和销项税额，对其无需在发货当天确认应税销售额和销项税额，对其适当推迟纳税义务发生时间是有利的。适当推迟纳税义务发生时间是有利的。 （三）税率（三）税率 u1. 纳税筹划的基本原理及内容纳税筹划的基本原理及内容 u享受增值税的优惠税率享受增值税的优惠税率可以降低纳税人的税可以降低纳税人的税负，同时又能够满足国家的产业政策，但是负，同时又能够满足国家的产业政策，但是企业在创造条件享受优惠税率时，还应该从企业在创造条件享受优惠税率时，还应该从企业专业化生产、生产效率、利润最大化等企业专业化生产、生产效率、利润最大化等等不同的角度综合考虑。等不同的角度综合考虑。 u2. 纳税筹划方案设计纳税筹划方案设计 u某奶制品企业对享受增值税优惠税率进行筹某奶制品企业对享受增值税优惠税率进行筹划。如果鲜奶作为最终产品销售，可以享受划。如果鲜奶作为最终产品销售，可以享受13%的优惠税率，但作为中间产品则不能享的优惠税率，但作为中间产品则不能享受优惠税率。因此，该奶制品企业享受优惠受优惠税率。因此，该奶制品企业享受优惠税率的纳税筹划的主要内容，是在组织机构税率的纳税筹划的主要内容，是在组织机构调整后使中间产品享受优惠税率。调整后使中间产品享受优惠税率。u奶制品纳税筹划方案表奶制品纳税筹划方案表 方案方案方案内容方案内容方案（一）方案（一）为了减少中了减少中间环节实现生生产效率的提高，效率的提高，节约管管理理费用的开支，用的开支，设立奶制品企立奶制品企业，完成从奶牛养，完成从奶牛养殖到奶制品生殖到奶制品生产的全的全过程。适用的增程。适用的增值税税率税税率为17%，所得税税率，所得税税率为25%方案（二）方案（二）为了享受税收了享受税收优惠，将奶制品企惠，将奶制品企业分分为甲、乙两甲、乙两个企个企业，甲企，甲企业从事奶牛养殖，生从事奶牛养殖，生产鲜奶，适用奶，适用的增的增值税税率税税率为13%；乙企；乙企业从甲企从甲企业购买鲜奶奶生生产奶制品，适用的增奶制品，适用的增值税税率税税率为17%。甲乙企。甲乙企业适用的所得税税率均适用的所得税税率均为25%。u奶制品纳税筹划表奶制品纳税筹划表 项目方案（一）方案（二）甲企业乙企业合计生生产成本成本50003000600050002进项税税额2002005207203固定管理固定管理费用用10006006001200销售收入售收入100004000110000100004销项税税额应纳税税额利利润总额所得税所得税净利利润（四）促销方式的纳税筹划（四）促销方式的纳税筹划 u1. 纳税筹划的基本原理及内容纳税筹划的基本原理及内容 u企业促销的目的是为了增加销售，实现利润企业促销的目的是为了增加销售，实现利润最大化，因此，促销的纳税筹划就是在若干最大化，因此，促销的纳税筹划就是在若干促销方式中，选择利润最大化的促销方式。促销方式中，选择利润最大化的促销方式。促销方式纳税筹划就是，利用促销方式纳税筹划就是，利用现金流量最大现金流量最大化化和和利润最大化的原理利润最大化的原理选择促销方式。选择促销方式。 u纳税筹划方案设计纳税筹划方案设计 某商业企业为增值税一般纳税人，适用的某商业企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为增值税税率为17%。为在节日期间促销商。为在节日期间促销商品而进行促销方式的纳税筹划。品而进行促销方式的纳税筹划。 促销纳税筹划方案表促销纳税筹划方案表 u促销纳税筹划方案表促销纳税筹划方案表 方案方案方案基本内容方案基本内容方案（一）方案（一）采用折扣采用折扣销售，折扣率售，折扣率为所售商品价格的所售商品价格的10%（假（假设折扣开在一折扣开在一张发票）。票）。方案（二）方案（二）赠送送购物券，按所售商品价格的物券，按所售商品价格的10%赠送（假送（假设消消费者将者将购物券全部用于物券全部用于购买商品，商品，为简化化计算，假算，假设不考不考虑个人所得税）。个人所得税）。方案（三）方案（三）返返还现金，直接按所售商品价格的金，直接按所售商品价格的10%返返还现金（金（为简化化计算，假算，假设不考不考虑个人所得税）。个人所得税）。方案（四）方案（四）买一一赠一，一，赠送的金送的金额以所售商品价格的以所售商品价格的10%（假（假设赠送商品的金送商品的金额至少在至少在10%）。）。u纳税筹划方案比较表纳税筹划方案比较表（假设成本（假设成本6000，售价，售价10000） 项目目方案（一）方案（一） 方案（二）方案（二） 方案（三）方案（三） 方案（四）方案（四）商品商品进价（不价（不含税）含税）6000660060006600进项税税额1020112210201122商品售价（不商品售价（不含税）含税）9000110001000010000销项税税额1530187017001700应纳增增值税税510748680578现金金净流量流量2490365223202822营业利利润3000440040003400u从税款缴纳的角度分析，方案（一）最优；从税款缴纳的角度分析，方案（一）最优；从现金净流量的角度分析，方案（二）最从现金净流量的角度分析，方案（二）最优；从营业利润的角度分析，方案（二）优；从营业利润的角度分析，方案（二）最优。降低税负不是企业的根本目的，实最优。降低税负不是企业的根本目的，实现现金流来能够和利润最大化才是企业进现现金流来能够和利润最大化才是企业进行经营活动的目的，因此，在上述方案中，行经营活动的目的，因此，在上述方案中，应选择方案（二）。应选择方案（二）。第第4节节 制药企业增值税纳税筹划案例分析制药企业增值税纳税筹划案例分析 一、一、EW制药公司的基本资料制药公司的基本资料 二、二、EW制药公司涉及的主要税收政策制药公司涉及的主要税收政策（一）（一）EW制药公司整体涉税情况制药公司整体涉税情况EW制药公司及其所属控股子公司的生产经营活动制药公司及其所属控股子公司的生产经营活动涉及增值税、营业税、企业所得税、个人所得税、涉及增值税、营业税、企业所得税、个人所得税、土地使用税、城市维护建设税、印花税、车辆购土地使用税、城市维护建设税、印花税、车辆购置税、房产税等税种。置税、房产税等税种。这里这里主要讨论增值税以及主要讨论增值税以及与其相关的城建税及附加。与其相关的城建税及附加。税种及税率表税种及税率表u税种及税率表税种及税率表税种税率增值税17%城建税及附加10%所得税25%（二）（二）EW制药公司的增值税制药公司的增值税 EW制药公司被认定为增值税的一般纳税人，制药公司被认定为增值税的一般纳税人，主要的涉税活动包括购进、生产加工、委托加工、主要的涉税活动包括购进、生产加工、委托加工、销售等。其涉及的销售等。其涉及的增值税税收优惠增值税税收优惠政策政策 ：1 1、对避孕药品和用具免税；、对避孕药品和用具免税；2 2、对非营利性医疗机构自产自用的制剂，和按照、对非营利性医疗机构自产自用的制剂，和按照国家规定的价格取得的与医疗服务有关的提供药国家规定的价格取得的与医疗服务有关的提供药品、医用材料器具等收入免税；品、医用材料器具等收入免税；3 3、对营利性医疗机构与医疗服务有关的提供药品、对营利性医疗机构与医疗服务有关的提供药品、医用材料器具等收入按规定征税，自取得执业登医用材料器具等收入按规定征税，自取得执业登记之日起，记之日起，3 3 年内对其自产自用的制剂免税；年内对其自产自用的制剂免税；u4 4、对用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、对用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品按简人或动物的血液或组织制成的生物制品按简易办法依照易办法依照6%6%征税，并可自开专用发票；征税，并可自开专用发票；u5 5、进口、国内销售列明抗艾滋病病毒药品免、进口、国内销售列明抗艾滋病病毒药品免税；税；u6 6、生产、国内销售定点生产企业生产的国产、生产、国内销售定点生产企业生产的国产列明抗艾滋病病毒。列明抗艾滋病病毒。三、EW制药公司增值税纳税筹划三、三、EW制药公司增值税纳税筹划制药公司增值税纳税筹划（一）（一）EW制药公司经营状况分析制药公司经营状况分析 （二）（二）EW制药公司增值税纳税筹划内容制药公司增值税纳税筹划内容1、采购业务的增值税纳税筹划、采购业务的增值税纳税筹划 2、营销活动的增值税纳税筹划、营销活动的增值税纳税筹划（1）主营业务中运输等价外费用的增值税纳税筹划。）主营业务中运输等价外费用的增值税纳税筹划。 （2）结算方式的增值税纳税筹划。）结算方式的增值税纳税筹划。 （3）代销方式的增值税纳税筹划。）代销方式的增值税纳税筹划。 （4）促销方式选择的增值税纳税筹划。）促销方式选择的增值税纳税筹划。 3、利用税收优惠的增值税纳税筹划、利用税收优惠的增值税纳税筹划四、四、EWEW公司增值税纳税筹划方案设计公司增值税纳税筹划方案设计（一）采购业务的增值税纳税筹划方案（一）采购业务的增值税纳税筹划方案u原材料收购的纳税筹划方案设计原材料收购的纳税筹划方案设计变购入加工材料为购入初级原材料变购入加工材料为购入初级原材料 u采购对象纳税筹划方案表采购对象纳税筹划方案表（一）采购业务的增值税纳税筹划方案（一）采购业务的增值税纳税筹划方案方案方案内容方案（一）收购初加工中药材。方案（二）收购未经加工的中草药，自行加工。购置加工设备需要20万元，年折旧2万元(为简便起见，假设设备期满无残值，以平均年限法计算折旧)。据测算初加工每吨中草药所需其他费用共计40元，甲、乙、丙三种中草药的损耗率分别为8%，15%和5%。采购对象纳税筹划方案表u不同方案采购情况表不同方案采购情况表 项目方案（一）方案（二）数量(吨)单价金额数量(吨)单价金额甲材料462.5115501.890乙材料1022.4244.81201.8216丙材料762152802.2176 合计224511.8250482u采购对象纳税筹划方案测算表采购对象纳税筹划方案测算表 项目方案（一）方案（二）中成药成本611.80522.34 原材料费用511.80482 初加工费用3 深加工费用100100 可抵扣进项额0？销售价格10001000应纳增值税？应纳城建税及附加？经营利润？应纳所得税？ ？税款合计？ ？税后利润？ ？（二）营销活动中的增值税纳税筹划方案（二）营销活动中的增值税纳税筹划方案 u1、销售业务中运输等价外费用的纳税筹划方案、销售业务中运输等价外费用的纳税筹划方案设计设计u运输费用纳税筹划方案表运输费用纳税筹划方案表方案方案内容方案（一）运输费用作为价外费用计算缴纳增值税。方案（二）成立独立核算的运输公司，按照3%的税率计算缴纳营业税。u运输费用纳税筹划方案测算表运输费用纳税筹划方案测算表项目方案（一）方案（二）应纳增值税7271.1717%=105.63应纳营业税7273%=21.81应纳城建税及附加105.6310%=10.5621.8110%=2.18税款合计105.63+10.56=116.1921.81+2.18=23.99u2、代销方式的纳税筹划、代销方式的纳税筹划u代销方式资料表代销方式资料表方案方案内容收取手续费在与各代理商签订销售合同时明确该片剂为全国统一零售价，不含税销售价格为件（箱）500元，代理手续费为每件50元。EW制药公司每年发出该片剂共计12000件，至年底结账时收到代销商的代销清单合计销售10000件，每件售价500元，应支付代销商代销手续费50万元。每件成本300元，增值税进项税额共34万元。视同买断与代理商签订代销协议时，公司以销售价格每件500元扣减代销手续费50元，即以每件450元的价格作为合同代销价格，代理商仍以每件500元的价格销售，销售数量仍为10000件。收到代理商转来的代销清单时，确认销售收入并计算增值税销项税额。每件成本300元，增值税进项税额共34万元。u代销方式纳税筹划方案测算表代销方式纳税筹划方案测算表项目收取手续费视同买断差额销售收入50045050增值税销项税额8576.58.5增值税进项税额34340应纳增值税5142.58.5应纳城建税及附加5.14.250.85销售成本3003000营业费用5050经营利润144.9145.750.85u3、促销方式选择的纳税筹划、促销方式选择的纳税筹划u促销方式资料表促销方式资料表方案方案内容买一赠一每买50元药品送价值10元的冲剂一盒（实际销售额增长率为20%），预计此种销售方式将使当天营业额增加五成。折扣销售庆祝当天所售药品全部八五折，预计此种销售方式将使当天营业额增加四成。u促销方式纳税筹划方案测算表促销方式纳税筹划方案测算表项目买一赠一折扣销售营业收入20(1+50%)2=6020(1+40%)285%=47.6增值税销项税额(60+6020%)1.1717%=10.547.61.1717%=6.92经营利润6030%-6020%70%=9.647.630%=14.28应税所得6030%+6020%30%=21.6应纳所得税21.625%=5.414.2825%=3.57税后利润9.6-5.4=4.214.28-3.57=10.71 （三）利用免税规定进行增值税纳税筹划方案（三）利用免税规定进行增值税纳税筹划方案我国税法规定，增值税纳税人兼营减免税产品的，应将其分别核算；未分别核算的，一并从高征收增值税。对EW制药公司的经营活动及会计核算进行分析，发现在会计核算中存在下列问题：按照国家规定的价格提供给医疗服务机构的药品不含税的售价为3000万元，由于生产其药品的原材料所占比重较小，没有对其进项税额单独核算，因而，没能享受免收税款的优惠；公司用微生物代谢产物生产的生物制品不含税的售价8000万元，由于没有单独核算其进项税额，仍然按照17%的税率计算缴纳增值税。为此，公司重新设置材料明细账，对其免税产品所用的原材料单独核算，以享受税收优惠。 （四）（四）EW制药增值税纳税筹划方案的科学评价制药增值税纳税筹划方案的科学评价u合法性评价合法性评价 ：合法性评价，是对所设计的增合法性评价，是对所设计的增值税纳税筹划方案丛是否符合税收法律和值税纳税筹划方案丛是否符合税收法律和其他法规的规定方面进行的评价。其他法规的规定方面进行的评价。 u效益性评价：效益性评价：效益性评价，是从纳税筹划方效益性评价，是从纳税筹划方案德实施结果评价是否符合经济效益的目案德实施结果评价是否符合经济效益的目标。标。 u税收效益评价税收效益评价 u财务效益评价财务效益评价 u总体影响分析总体影响分析 五、五、EW制药公司纳税筹划的风险分析制药公司纳税筹划的风险分析（一）（一）EW制药公司增值税纳税筹划的经济风险制药公司增值税纳税筹划的经济风险（二）（二）EW制药公司增值税纳税筹划的政策风险制药公司增值税纳税筹划的政策风险税收政策的变动风险税收政策的变动风险 增值税纳税筹划的成功与否与税收政策的变动幅度、频增值税纳税筹划的成功与否与税收政策的变动幅度、频率等有最直接的关系。政策变化风险是率等有最直接的关系。政策变化风险是指政策时效的不指政策时效的不确定性。确定性。 税收征纳双方的博弈税收征纳双方的博弈 增值税纳税筹划增值税纳税筹划应当是合法的，符合立法者的意图，但应当是合法的，符合立法者的意图，但这种这种合法性还需要税务行政执法部门的确认合法性还需要税务行政执法部门的确认。在确认过。在确认过程中，客观上存在着税务行政执法偏差从而产生增值税程中，客观上存在着税务行政执法偏差从而产生增值税纳税筹划失败的风险。纳税筹划失败的风险。 EW制药公司增值税纳税筹划一、筹划内容：一、筹划内容：（一）采购业务的增值税纳税筹划（一）采购业务的增值税纳税筹划（二）营销活动的增值税纳税筹划（二）营销活动的增值税纳税筹划（三）利用税收优惠的增值税纳税筹划（三）利用税收优惠的增值税纳税筹划二、增值税纳税筹划方案设计二、增值税纳税筹划方案设计（一）采购业务的增值税纳税筹划（一）采购业务的增值税纳税筹划 1、筹划思路：、筹划思路：通过购置专用设备将收购通过购置专用设备将收购初加工农产品的改为收购初级农产品，从而享初加工农产品的改为收购初级农产品，从而享受受13%的优惠税率；的优惠税率； 2、启示：、启示：思考：思考：u当增值率较大时，一般纳税人的税负高当增值率较大时，一般纳税人的税负高于小规模纳税人的税负，但许多企业在于小规模纳税人的税负，但许多企业在进行纳税筹划的时候，仍希望成为一般进行纳税筹划的时候，仍希望成为一般纳税人，为什么？纳税人，为什么？