课程内容1.所得税会计的基本理论2.资产的计税基础3.负债的计税基础4.暂时性差异5.递延所得税资产及递延所得税负债6.所得税费用的确认与计量国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院所得税会所得税会计计第一章所得税会计的基本理论会计的确认、计量、报告应当遵从企业会计准则的规定，目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等，为投资者、债权人以及其他会计信息使用者提供对其决策有用的信息。税法则是课税为目的，根据国家有关税收法律、法规的规定，确定一定时期内纳税人应交纳的税额，从所得税的角度，主要是确定企业的应纳税所得额，以对企业的经营所得征税。会计1.1所得税会计产生的原因目标法税国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院3所得税会所得税会计计1.1所得税会计产生的原因原则（1）会计原则及时性可靠性谨慎性重要性实质重于形式相关性可理解性可比性所得税会所得税会计计1.1所得税会计产生的原因原则（2）权责发生制合理性配比真实性合法性相关性确定性税法原则所得税会所得税会计计1.1.1真实性原则真实性原则一般要求未实际发生的支出不允许在所得税前扣除，如预计负债、资产减值准备、差旅费等。真实性原则除税法规定的加计扣除外，任何支出必须确属已经真实发生，并且是以企业的名义对外发生的。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院6所得税会所得税会计计1.1.2合法性原则（1）支出项目合法。中华人民共和国反不正当竞争法第八条明确指出，“经营者不得采用财物或者其他手段进行贿赂以销售或者购买商品。在账外暗中给予对方单位或者个人回扣的，以行贿论处；对方单位或者个人在账外暗中收受回扣的，以受贿论处”。因此税法也不允许在所得税税前扣除回扣支出。（2）外部凭证合法。税收征管法第十九条指出，“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算”。发票管理办法第二十二条也明确指出，“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收”。合法性原则是指符合国家法律法规，以及国家税收法律、法规和规章的规定。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院7所得税会所得税会计计1.1.3确定性原则税法用确定性原则对会计的谨慎性原则进行了否定，在税法看来谨慎性原则严重依赖于未来不确定的会计信息和会计人员的职业判断，存在一定的不确定性，所预计的费用税前不得扣除。企业计提的各项减值准备、未决诉讼或仲裁、产品质量保证（含产品安全保证）等，这些费用的发生数额具有十分不确定因素，因此所得税前不得扣除。确定性原则纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院8所得税会所得税会计计1.1.4相关性原则企业所得税法第八条指出，“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”。相关性原则税法所说的相关性原则与会计相关性原则截然不同，税法所说的相关性是指纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院9所得税会所得税会计计1.1.5合理性原则（1）一项费用的支出必须是正常的费用才能扣除，也就是说费用必须是在某一项为取得所得的活动中，正常的、习惯的、普遍的和可以接受的。这样的费用对纳税人取得所得的活动是有“帮助的”。如合理损耗。（2）合理性原则也是税前扣除项目定量标准制定的依据。一项费用只有在数量上具有合理性才被视为必要与正常。如：业务招待费、广告费和业务宣传费的扣除比例等等。再如，支付关联方交易费用在税前扣除，其数额必须是正常和合理的，否则，税务机关有权按纳税人是否符合独立纳税人交易原则进行调整。合理性原则合理性原则是指，纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。合理性原则是最难掌握的原则。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院10所得税会所得税会计计1.1.6权责发生制原则。股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。权责发生制原则企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院11所得税会所得税会计计1.1.7配比原则（1）时间上的配比，如果将某项收入在报告年度征税了，那么为实现收入所付出的成本、费用就应当在报告年度给予扣除；（2）收入与支出的配比，如果税法将某项交易行为确认为收入了，那么为该项交易行为所付出的代价，就应当得到有效的扣除，比如，税法对视同销售行为征税了，视同销售行为的成本就允许扣除；配比原则配比性原则是指纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除，既不能提前扣除也不能滞后扣除。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院12所得税会所得税会计计1.1.8税前扣除原则应用表税前扣除原则对税前扣除项目的影响真实性原则共同决定能否扣除合法性原则确定性原则相关性原则共同决定扣除的比例或金额合理性原则权责发生制原则分别适用不同的扣除项目，决定具体的扣除时间配比性原则国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院13所得税会所得税会计计1.2所得税会计的含义所得税会计所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院14所得税会所得税会计计1.2我国所得税会计核算情况1994企业所得税会计处理的暂行规定应付税款法和纳税影响会计法(推荐递延法)1995企业会计准则所得税征求意见稿2001企业会计制度应付税款法和纳税影响会计法（递延法和收益表债务法）2004小企业会计制度应付税款法2006企业会计准则第18号所得税资产负债表债务法国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院15所得税会所得税会计计1.3资产负债表法的理论基础资产负债表法较为完全地体现了资产负债表观，在所得税会计的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。从资产负债角度考虑，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税基础代表的是该期间内按照税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。一项资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税的方式流出企业的经济利益，应确认为资产。反之，应确认为负债。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院16所得税会所得税会计计1.4所得税会计核算的一般程序1相关资产、负债的账面价值的确定2相关资产、负债的计税基础的确定4当期应交所得税的确定5所得税费用的确定3递延所得税资产与递延所得税负债的确定国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院17所得税会所得税会计计第二章资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额资产的计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院18所得税会所得税会计计2.1固定资产的计税基础账面价值=实际成本会计累计折旧固定资产减值准备计税基础=实际成本税收累计折旧会计与税法差异（1）折旧方法、折旧年限产生的差异（2）因计提固定资产减值准备产生的差异国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院19所得税会所得税会计计例题分析【例1】A企业于206年年末以600万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，A企业估计其使用寿命为20年，按照直线法计提折旧，预计降残值为0。假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。208年12月31日，A企业估计该项固定资产的可收回金额为500万元。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院20所得税会所得税会计计2.2无形资产的计税基础账面价值=实际成本会计累计折旧无形资产减值准备计税基础=实际成本税收累计折旧会计与税法差异（1）内部研究开发形成的无形资产，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。（2）无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院21所得税会所得税会计计例题分析【例2】A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1200万元。税法规定，研究开发支出未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院22所得税会所得税会计计2.3以公允价值计量的金融资产账面价值=历史成本+公允价值变动损益计税基础=历史成本会计与税法差异（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产对于该类金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。而税法规定资产在持有期间市价变动变动损益在计税时不予考虑。（2）企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定，与以公众价值计量且其变动计入当期损益的金融资产类似，可比照处理。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院23所得税会所得税会计计例题分析【例3】208年10月20日，A公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款1600万元，作为交易性金融资产核算。208年12月31日，该项权益性投资的市价为1760万元。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院24所得税会所得税会计计2.4其他资产会计与税法差异因新会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异的，如采用公允价值模式计量的投资性房地产以及其他计提了资产减值准备的各项资产，如应收账款、存货等。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院25所得税会所得税会计计例题分析【例4】A公司2008年购入原材料成本为4000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何该原材料，2008年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净值为3200万元。假定该原材料在2007年的期初余额为0。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院26所得税会所得税会计计第三章负债的计税基础负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予抵扣的金额负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院27所得税会所得税会计计3.1预计负债会计与税法差异企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债。如果税法规定，有关的支出应于发生时税前扣除，由于该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，因有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为0。因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，其账面价值与计税基础相同。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院28所得税会所得税会计计例题分析【例5】甲企业206年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院29所得税会所得税会计计3.2预收账款会计与税法差异企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为0。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院30所得税会所得税会计计例题分析【例6】A公司于207年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2000万元，因不符合收入确认条件，将其作为预收账款核算。假定按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院31所得税会所得税会计计3.3应付职工薪酬账面价值=历史成本+公允价值变动损益计税基础=历史成本会计与税法差异企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法规定，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支。一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额0之间的差额，即账面价值等于计税基础。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院32所得税会所得税会计计例题分析【例6】甲企业206年12月计入成本费用的职工工资总额为4000万元，至206年12月31日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的4000万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为3000万元。账面价值=计税基础=国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院33所得税会所得税会计计3.4其他负债会计与税法差异企业的其他负债项目，如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院34所得税会所得税会计计4.1暂时性差异资产产生的暂时性差异=账面价值-计税基础负债产生的暂时性差异=账面价值-计税基础=账面价值-（账面价值-未来期间按照税法规定可予抵扣的金额）=未来期间按照税法规定可予抵扣的金额暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院35所得税会所得税会计计4.1暂时性差异vs时间性差异（1）时间性差异是由于税法与会计准则及制度确认某项收入或费用的期间不同，从而导致当期应纳税所得额与会计利润（于某一个期间产生而在其后的一个或多个期间内转回）产生差额的差异。暂时性差异是一项资产或负债的计税基础与其账面价值之间的差异。所有的时间性差异均为暂时性差异；但不是所有暂时性差异均是时间性差异。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院36所得税会所得税会计计4.1暂时性差异vs时间性差异（2）国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院37所得税会所得税会计计4.2应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：（1）资产的账面价值大于其计税基础。（2）负债的账面价值小于其计税基础。应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院38所得税会所得税会计计4.3可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：（1）资产的账面价值小于其计税基础。（2）负债的账面价值大于其计税基础。可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院39所得税会所得税会计计4.4特殊项目产生的暂时性差异某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如，企业为扩大其产品或劳务的影响而在各种媒体上作广告宣传所发生的广告费以及可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院40所得税会所得税会计计例题分析【例7】甲公司与206年因政策性原因发生经营亏损2000万元，按照税法规定，该亏损可用于递减以后5个年度的应纳税所得额。公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院41所得税会所得税会计计第五章递延所得税资产与递延所得税负债除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。递延所得税负债=应纳税暂时性差异x税率5.1递延所得税负债的确认国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院42所得税会所得税会计计5.2不确认递延所得税负债的情况1、商誉的初始确认非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。因会计与税收的划分标准不同，会计上作为非同一控制下的企业合并但如果按照税法规定计税时满足特殊重组的情况下，商誉的计税基础为零，其账面价值与计税基础形成应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院43所得税会所得税会计计5.2不确认递延所得税负债的情况2、除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院44所得税会所得税会计计5.2不确认递延所得税负债的情况3、与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院45所得税会所得税会计计5.3递延所得税资产的确认（1）除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。递延所得税资产=可抵扣暂时性差异x税率国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院46所得税会所得税会计计5.3递延所得税资产的确认（2）递延所得税资产确认的影响因素（1）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。（2）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。（3）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院47所得税会所得税会计计5.4不确认递延所得税资产的情况某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。其原因在于，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院48所得税会所得税会计计例题分析甲企业当期以融资租赁方式租入一项固定资产，该项固定资产在租赁日的公允价值为4000万元，最低租赁付款额的限制为3920万元。租赁合同中约定，租赁期内总的付款额为4400万元。假定不考虑租入资产过程中发生的相关费用。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院49所得税会所得税会计计暂时性差异与递延所得税国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院50所得税会所得税会计计5.5适用税率变化对递延所得税资产和负债的影响因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率重新计量。除直接计入所有者权益的交易或者事项产生的递延所得税资产及递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权益外，其他情况下因税率变化产生的调整金额应确认为税率变化当期的所得税费用（或收益）。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院51所得税会所得税会计计第六章所得税费用的确认和计量所得税费用的确认6.1当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定。当期所得税递延所得税所得税费用国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院52所得税会所得税会计计6.2.1递延所得税递延所得税（递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额）-（递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额）递延所得税指企业在某一会计期间确认的递延所得税资产及递延所得税负债的综合结果。即按照企业会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院53所得税会所得税会计计6.2.2递延所得税不计入所得税费用1、某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。2、企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同，应确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是计入当期损益的金额，不影响所得税费用。国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院54所得税会所得税会计计递延所得税的对应科目递延所得税商誉资本公积所得税费用所得税会所得税会计计6.3所得税费用计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。所得税费用计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和。所得税费用当期所得税递延所得税国家税国家税务总局局扬州税州税务进修学院修学院56所得税会所得税会计计