物流成本管理物流成本管理Logistics Cost Management 物流学院物流学院 YES or NO物流成本管理是企业物流管理的核心。YES“物流冰山”学说是日本早稻田大学唐泽丰教授提出的.NO非生产经营活动的耗费不能计入物流成本。只有生产经营活动的成本才能计入物流成本。YES物流成本管理的前提是编制物流成本预算。NO生产企业为了提高自身的核心竞争力，应尽量将物流业务外包。YES物流管理的首要任务是降低物流成本。YES物流成本的增加与物流服务的增长成正比。NO近年我国各种运输方式的货运量中，公路运输量占75%。YES作业成本制度作业成本制度作业成本法的历史沿革作业成本法的历史沿革作业成本会计（作业成本会计（ABC，ABCS）的发展）的发展 20世纪世纪30年代：年代：Kolher 20世纪世纪7080年代：年代：Robert Kaplan，Robin Cooper 60年代，美国通用电器公司年代，美国通用电器公司(GE)“作作业成本分析业成本分析”(ACA)的方法，用来管理间的方法，用来管理间接成本接成本 在美国流行于在美国流行于80年代后期。年代后期。 作业成本法的历史沿革作业成本法的历史沿革作业成本法为什么发生在七八十年代的作业成本法为什么发生在七八十年代的美国？美国？ 国情背景国情背景 生产成本结构变化生产成本结构变化作业成本法简介作业成本法简介ABC与与传传统统成成本本的的区区别别：计计算算方方法法与与目目标标ABC的基本原理：的基本原理： 1. 成成本本分分配配观观。在在成成本本分分配配观观点点下下，产产品品成成本本的的计计算算分分成成两两步步：一一步步是是将将耗耗费费的的资资源源按按资资源源动动因因计计入入作作业业并并计计算算作作业业成成本本，另另一一步步是是将将作作业业成成本本按按作作业业动动因计入产品并计算产品成本。因计入产品并计算产品成本。 2.2.流程观。流程观就是作业管理流程观。流程观就是作业管理(Activity-Based Maragenent, ABM)(Activity-Based Maragenent, ABM)，包括流程优化和对流程当事人业绩考核包括流程优化和对流程当事人业绩考核两项基本内容。两项基本内容。作业成本法简介作业成本法简介资资源源 如如果果把把整整个个制制造造中中心心（即即作作业业系系统统）看看成成是是一一个个与与外外界界进进行行物物质质交交换换的的投投入入-产产出出系系统统，则则所所有有进进入入该该系统的人力、物力、财力等都属于资源范畴。系统的人力、物力、财力等都属于资源范畴。作作业业 作作业业是是成成本本分分配配的的第第一一对对象象。从从管管理理角角度度看看，作作业业就就是是指指企企业业生生产产过过程程中中的的各各工工序序和和环环节节。但但从从作作业业成成本本计计算算角角度度看看，作作业业是是基基于于一一定定的的目目的的、以以人人为为主主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。体、消耗一定资源的特定范围内的工作。作业消耗资源，成本对象（产品、客户、部门）消耗作业消耗资源，成本对象（产品、客户、部门）消耗作业作业作业成本简介作业成本简介作业成本法作业成本法ABC(Activity-BasedCosting)ABC(Activity-BasedCosting)是一个以作业为是一个以作业为基础的成本计算方法基础的成本计算方法, ,它是以生产产品或提供服务所进行它是以生产产品或提供服务所进行的作业为成本归集的中心点的作业为成本归集的中心点, ,将成本归属到各项作业将成本归属到各项作业, ,再经再经由作业将成本归属到产品或服务的会计方法。由作业将成本归属到产品或服务的会计方法。它以作业为中心它以作业为中心, ,通过对作业成本的确认、计量和动态跟踪反通过对作业成本的确认、计量和动态跟踪反映映, ,及时、准确地评价作业业绩及资源利用情况及时、准确地评价作业业绩及资源利用情况, ,为尽可能消除为尽可能消除“不增值作业不增值作业”、改进、改进“可增值作业可增值作业”及时提供有用信息及时提供有用信息, ,从从而促使有关的损失、浪费减少到最低程度而促使有关的损失、浪费减少到最低程度, ,为企业生产的产品为企业生产的产品提供较准确的成本信息提供较准确的成本信息, ,以提高企业定价、计划、成本控制、以提高企业定价、计划、成本控制、生产经营决策的科学性和有效性。在此基础上生产经营决策的科学性和有效性。在此基础上, ,实现作业成本实现作业成本管理管理. .ABCM(Activity-Based Costing Management),ABCM(Activity-Based Costing Management),在生产过程中及在生产过程中及时有效地控制和降低成本时有效地控制和降低成本, ,促进企业管理水平的不断提高。所促进企业管理水平的不断提高。所以这种方法不仅是一种成本计算方法以这种方法不仅是一种成本计算方法, ,而且是成本计算和成本而且是成本计算和成本管理相结合的全面成本管理会计。管理相结合的全面成本管理会计。 作业成本法简介作业成本法简介两个特点： 1.缩小制造费用的分配范围由全厂同意分配改为若干个成本库分别进行； 2.增加分配标准由单一标准改为按成本动因的多标准分配。作业成本法在国内外的应用作业成本法在国内外的应用加拿大英国美国澳大利亚马来西亚中国作业成本计算两步制程序作业成本计算两步制程序成本对象成本对象(产品产品/客户客户/部门部门)成本库成本库(归集点归集点):作业或作业中心作业或作业中心资源动因资源动因作业动因作业动因资资 源源作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤资源成本资源成本资源成本资源成本资源成本资源成本作业作业A A作业作业B B作业作业C C产品产品A A产品产品B B产品产品C C确认主要确认主要作业中心作业中心将成本将成本( (资源资源) )分配作业中心分配作业中心将成本分配到将成本分配到各种成本对象各种成本对象作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤步骤1识别作业并进行作业分析4类作业 单位级作业(unit-level activity)完成单位产品所发生的作业 批别级作业(batch-level activity)为生产特定批别产品所执行的作业（准备工作、材料处理、产品检验） 产品级作业(product-level activity)为生产特定种类产品所执行的作业（产品分类） 管理级作业(facility-level activity) 为全部产品生产所执行的作业（管理人员公司、房屋、折旧、照明、存储）作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤步骤2作业中心的设置 各项作业都设立相应的作业中心，然后对各自的间接制造费用进行汇总。 例如：通过对设计、零部件集散、材料采购、机械作业、组装、检查、搬运等各项作业进行汇总，就可以设立有效的作业中心。作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤步骤3将资源成本分配给作业典型的资源动因：公用事业 - 仪表数薪酬作业 - 雇员人数调整作业 - 调整次数材料整理作业 - 材料移动次数机器运行作业 - 机器小时门卫、清洁作业 - 空间大小作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤步骤4将作业成本分配给成本对象典型的作业动因：采购订单份数验收单份数检验报告数或时数零部件储存数支付次数直接人工小时机器小时作业成本计算基本步骤作业成本计算基本步骤步骤5最终产品的明确化使用分配基准将各项作业的成本分配到各产品中，然后进行成本计算。间接制造费间接制造费生产现场生产现场检检 查查材料采购材料采购设设 计计A产品产品B产品产品直直接接材材料料费费直直接接人人工工费费设计设计次数次数零部零部件数件数检查检查数数组装时间组装时间机械时间机械时间作业中心作业中心作业动因作业动因作业成本分配资资源源根据资源根据资源动因分配动因分配运用作业成本法计算产品成本选择成本基础选择适当的成本动因分配资源费用 成本动因分配率=计算产品或劳务成本作业成本计算作业成本计算作业成本计算作业成本计算北方高科有限公司案例生产和销售两种打印机。有关资料如下：北方高科有限公司案例实际作业传统成本计算法下工厂间接成本分配传统成本计算制下产品盈利能力分析ABC间接成本计算ABC单位成本计算单位间接成本：豪华型 775 0005 000155普通型 1 250 00015 00083.33ABC制下产品盈利能力分析作业成本计算的实证结果作业成本计算的实证结果在传统的产品/服务成本制度下，往往会高估标准化、大批量生产的产品的成本，且往往会高估达5%-15%。相反地，小批量、顾客化产品或服务的成本则往往会被低估，且低估达50%。当ABC充分发挥其潜能时，成本计算可通过分销渠道、顾客细分和或地理区域等进行。作业成本计算的实证结果作业成本计算的实证结果组织往往会惊奇地发现，当考虑到所有与开发、分销、生产、营销和销售相关的作业时，很多分销渠道、顾客细分和地域划分都变得无利可图了。一个组织若发现60%-70%的顾客能带来100%的报告利润，那是一点儿也不奇怪的。物流企业作业成本法应用【例题】某企业某期间生产A产品和B产品。A产品和B产品的生产加工工艺不同，A产品工艺比B产品复杂。A产品每月生产100件，B产品每月生产150件。本期间的相关资料如下图所示：要求：1）按作业成本法将间接费用在A产品和B产品之间进行分配 2）按作业成本法计算A产品和B产品的总成本和单位成本材料领材料领出出包装包装质量检质量检验验设备维设备维护护装卸搬装卸搬运运合计合计1500080001000012000500050000表2 A产品和B产品的间接费用项目项目产品名称产品名称A产品产品B产品产品产品产量（件）产品产量（件）100150直接材料直接材料1000012000直接人工直接人工20003000表1 A产品和B产品的直接材料和直接人工资料【计算过程】1-3.界定作业，确认资源经研究，发现本企业间接费用的成本动因有5个：材料领用数量，包装批次，质量检验小时，设备维修时数和装卸搬运次数。其他有关资料如表所示：作业类别作业类别成本动因成本动因作业量作业量A产品产品B产品产品合计合计材料领用材料领用材料领用数量材料领用数量7815包装包装包装批次包装批次358质量检验质量检验质量检验小时质量检验小时101525设备维护设备维护设备维护时数设备维护时数4812装卸搬运装卸搬运装卸搬运次数装卸搬运次数4610表3 作业类别和相关作业量作业作业作业成作业成本本分配分配率率A产品产品B产品产品消耗消耗动因动因金额金额消耗消耗动因动因金额金额材料领用材料领用1500010007700088000包装包装800010003300055000质量检验质量检验10000400104000156000设备维护设备维护1200010004400088000装卸搬运装卸搬运50005004200063000合计合计500002000030000表4 A、B两种产品作业成本分配表（1）成本对象为材料领用，其成本动因为材料领用数量：成本动因分配率：15000151000A产品应分配：100077000B产品应分配： 100088000（2）成本对象为包装，其成本动因为包装批次：成本动因分配率：800081000A产品应分配： 100033000B产品应分配： 100055000（3）成本对象为质量检验，其成本动因为质量检验小时：成本动因分配率：1000025400A产品应分配： 400104000B产品应分配： 400156000（4）成本对象为设备维护，其成本动因为设备维护时数：成本动因分配率：12000121000A产品应分配： 100044000B产品应分配： 100088000（5）成本对象为装卸搬运，其成本动因为装卸搬运次数：成本动因分配率：500010500A产品应分配： 50042000B产品应分配： 500630004.选择适当的成本动因分配资源费用选择适当的成本动因分配资源费用5.计算产品成本（1）A产品作业成本计算如下：直接材料项目 总成本：10000元单位成本：10000100100元直接人工项目 总成本：2000元单位成本：200010020元间接费用项目 总成本：20000元单位成本：20000100200元A产品单位成本：100+20+200=320元总成本：10000+2000+20000=32000元（2）B产品作业成本计算如下：直接材料项目 总成本：12000元单位成本：1200015080元直接人工项目 总成本：3000元单位成本：300015020元间接费用项目 总成本：30000元单位成本：30000150200元A产品单位成本：80+20+200=300元总成本：12000+3000+30000=45000元戴尔公司案例美国德克萨斯州奥斯汀市的戴尔公司是美国根据定单制造个人计算机的鼻祖。根据戴尔公司后勤服务的董事负责人Ken Hashman 回忆说, “公司运作在1994年撞上了墙(hit a wall) 。戴尔公司 1994的销售收入达到29 亿美元, 但是税后利润却是3600 万美元净损失。公司上下清楚的知道公司正在面临着巨大的增长潜力, 但管理层却不确定应该推出哪种产品, 针对哪个市场公司才有可能实现最大赢利。公司管理层需要迫切的了解哪个产品线可以给企业带来最大收益。公司管理层决定在全公司实施作业成本核算系统, 尽管很少有人真正明白作业成本法, 但很少有人会去拒绝或抵触。戴尔公司案例ABC 实施的第一步是在公司组建跨部门的团队具体研究公司管理层确定的10个成本活动方面。这10个方面包括生产的物流, 采购和运输, 收货, 计算机部件保险, 组装, 装载, 配送和保证服务。戴尔公司案例当涉及到估计总的间接成本时, 公司的项目团队需要重新收集数据。然后项目团队需要确定成本活动的成本动因。举例而言, 公司的采购活动支持整个公司所有产品上百中计算机零部件的采购。一个零部件无论价值是1美元或100 美元, 其采购成本都基本是一样的。所以每个生产线计算机零部件的采购种类就成为一个重要的成本动因。在实施 ABC以前, 公司采购部门的成本只作为公司管理费用的一部分并没有具体分配到各个产品线上面去。戴尔公司案例根据成本动因进行的成本数据全部汇总到公司的内部信息系统中。在实施ABC 的初期，公司应用EXCEL电子表格进行ABC 数据的收集和建立ABC 模型。EXCEL 的电子表格使成本的计算非常方便，便于建立成本数据和成本动因之间的关系，使公司可以计算出各个成本动因的成本数量。随着公司规模的不断增长，公司建立了关于ABC 的成本核算信息系统使成本核算系统化，制度化。ABC 成本核算系统的建立使公司可以更加有效的执行低成本的竞争战略。戴尔公司案例5年后, 从1994年开始实施的ABC 系统终于得到了巨大的报答。1998年销售收入达到123亿美元, 比1994年增长了329%。公司税后纯收入1998年达到9.44 亿美元。但更为重要的是公司的所有管理者现在可以自信的指出公司在那些业务上盈利, 在那些业务上亏损。John Jones, 公司副总裁和戴尔公司北美公司运营总监说, ABC 真正的使戴尔公司的管理更上一层楼。公司对各个产品的赢利有了更加透彻的了解, 这将直接帮助公司制定竞争战略。 ABC 的实施使完成了戴尔公司的转型, 由一个粗矿经营的高速发展的企业转变为一个高速发展但同时管理细化的成熟企业。莫科公司案例莫科公司位于墨尔本，是工程零件制造商，它是唯一生产这种零件的澳大利亚厂商，近年来受到海外制造商的激烈竞争。莫科公司是一个大集团公司的一部分，只有100多人，它的会计部门有6人，包括一名财务控制员，他的职责特定为把作业成本法导入企业。莫科公司以前的成本核算系统是传统成本核算系统。莫科公司的客户广泛，产品系列很多，生产过程既有高度复杂的自动化生产也有部分的手工生产。莫科公司案例接受这项任务后，财务控制员建立了一个包括他自己、一个制造部门的工程师和一个成本会计师在内的项目组，在之后的三个月时间里，作业成本法项目小组与公司内部其他部门的人员进行了大量的非正式交流。工程师和财务控制员都全职参与ABC实施工作，成本会计师大约把2/3的时间投入了这个项目。莫科公司案例该小组为全企业建立了25个成本库，并用了大量的时间就成本动因达成一致。一些认定的成本动因如下： 机床调试的频率 制造订单数量 采购订单数量 产品销售的商店数量； 检查的次数 单个服务人员成本。 莫科公司案例存在的问题总经理的高预期缺少资源工会的态度莫科公司案例 获得了更准确的成本信息和定价信息，由此改变公司在市场中的地位； 建立针对进口的有竞争力的产品基准； 更好的成本信息使得管理层把一些内部低效率的制造转向外包； 由于针对不同方面进行了更好的利弊权衡，公司作出了更理性的资本投资决策； 一些消耗成本较高的问题区域被明确，其中包括数控加工段，现在，它的成本已经降下来了； 建立了对改进状况进行评价的业绩评价标准； 建立了详细而精确的年度预算。 香港90家企业的调研结果调研对象：先进的国际制造企业会计师事务所的顾客专业会计软件公司的顾客实施作业成本法的原因原因主要有:现存成本信息不准确面临相对较激烈的竞争环境,例如与日剧增的自动化生产目前缺少制定决策的信息,如非财务信息目前面临资源分配的问题。不实施作业成本法的原因作业成本法太复杂太耗时目前的会计系统还够用采用作业成本法的收益不确定缺少经验员工不熟悉或不愿意使用作业成本法管理决策或过程中的不便高昂的实施费用选择成本动因有困难目前缺乏先进的计算机技术来降低开发作业成本法和跟踪作业活动的费用人力资源的缺乏和过高的培训费用。不实施作业成本法的企业动因使用作业成本法的公司特征成本结构现行的会计系统产品的多样性（产量、规模、原材料、安装）竞争环境管理层支持测量成本公司规模定单流失计算机技术使用作业成本法的行业情况使用作业成本法的规模结构从组织中获得的支持及对作业成本信息使用程度设计和实施作业成本法的困难使用作业成本法的前后对比作业成本法对企业经营的动态过程通过作业链、价值链分析，降低成本消除或减少不增殖作业，降低成本深入作业层次加强管理提高企业价值进行作业关系分析，合理安排生产，降低作业成本分析关键作业，加强物资采购工作揭开揭开PMPM公司产品线成本的面纱公司产品线成本的面纱 PM公司是一家汽车零配件的制造商。20世纪80年代的大部分年份，PM公司一直处于亏损状态。虽不是巨额亏损但毕竟这种状况持续下去会慢慢地侵蚀PM公司的财务状况。到了1987年，PM公司的管理层终于认识到这种状况的严重性。如果再这样持续下去，PM公司搞不好就要关门。 PM公司拥有三条产品线，每条产品线各占其销售量的1/3。大部分的重型印模配件是销往一个汽车制造商，而其他的印模和车体外装产品主要销往其他两个汽车制造商。PM公司采用直接人工分配制造费用。 1987年中期，PM公司预计当年亏损50万美元。当时，PM公司的产品成本计算表明，三条产品线每年的亏损额都在13.820.2万美元之间。尽管有了这些数据，PM公司的领导层还是难以接受这样的事实。于是PM公司与某个单位签署了合同，对各产品线进行重新评估。 在重新评估中，采用作业成本计算制度对PM公司的三条产品线获利能力重新分析。分析结果表明：重型印模配件每年亏损110万美元，而其他的印模和车体外装产品线每年分别获利10万美元和50万美元，绝不是三条产品线都亏损。1987年圣诞期间，PM公司停止了重型印模配件产品线，1988年，PM公司开始盈利。当年末，业主将PM公司卖给了一家上市公司。如果PM公司能在20世纪80年代初期便引入作业成本计算制度并作出合理的定价决策，也许PM公司早就应该获利数年百万美元了。说不定，PM公司现在还是一个盈利的独立组织呢！ 引自国际管理会计惯例，中国人民大学出版社，1997年讨论：PM公司为什么会出现如此困境？相关的成本信息在企业经营管理中有何作用？ 以PM公司的素材为例，从企业战略定位和产品获利能力诊断的角度，进一步讨论作业成本计算与传统成本计算的差异。 PMPM公司公司为为什么会出什么会出现现如此困境？相关的成本信息在企如此困境？相关的成本信息在企业业经营经营管理中有何作用？管理中有何作用？答：PM公司之所以会出现这样的状况的因为是：公司所采用的成本核算方法还是传统的成本核算方法，这种核算方法下由于制造费用发生与直接人工渐失相关性，结果导致产品成本扭曲、成本信息失真；盈利和亏损产品不能很好的区分，从而使决策层丧失决策相关性，导致决策问题。表现为PM公司采用直接人工分配制造费用，得出三种产品线均亏损的结论，从而给公司决策层以误导，而实际情况是只有重型印模配件产品线亏损，其他两条线是盈利的。这是通过采用作业成本法比较出来的。相关成本信息在企业管理中的作用是：是补偿产品生产耗费的尺度和衡量基础；是衡量企业技术和管理水平的重要指标；是计算企业盈亏的依据；是制定产品价格和目标利润的依据；是企业生产经营决策的依据和基础；是综合反映企业工作业绩的重要指标。2 2、以、以PMPM公司的素材公司的素材为为例，从企例，从企业战业战略定位和略定位和产产品品获获利利能力能力诊诊断的角度，断的角度，进进一步一步讨论讨论作作业业成本成本计计算与算与传统传统成本成本计计算的差异。算的差异。 答：企业战略定位就是将企业的产品、形象、品牌等在预期消费者的头脑中占居有利的位置，它是一种有利于企业发展的选择，也就是说它指的是企业做事如何吸引人。对企业而言，战略是指导或决定企业发展全局的策略，它需要回答四个问题：企业从事什么业务；企业如何创造价值；企业的竞争对手是谁；哪些客户对企业是至关重要的，哪些是必须要放弃的。产品获利能力主要是评价某个产品的盈利能力，主要评价指标是资金利润率。从企业战略定位和产品获利能力诊断的角度看，作业成本计算与传统成本计算的差异有： （1）分配基准特性的差异。传统成本法主要采用单一的人工工时等财务变量为分配基准,而忽略了一套良好的非财务变量,因而丧失了一些改善公司管理的有利机会。作业成本法的分配基础是多元的,不但强调如人工工时、机械工时、生产批量、产品的零部件数量等财务变量,也强调如工艺变更指令、调整准备次数、运输距离等非财务变量。采用多元分配基准,提高了产品与其实际消耗费用的相关性,使管理深入到作业层次,以消除“不增值作业”,改进“增值作业”,增加“顾客价值”。 从而为公司的决策提供支撑，形成竞争优势。 PM公司原采用人工来分配制造费用，结果得出三个产品线都亏损，让公司战略层都认为公司亏损，结果采用作业成本法后的出只有重型印模配件产品线亏损，其他两条线是盈利的，从而公司层做出了停止亏损线的生产，生产盈利产品，真个公司取得盈利的效果。(2)信息准确性的差异。在传统成本法下完全无法得到的各作业单位和各产品消耗作业的信息却可以在作业成本法中得到充分的反映，公司从而可以分析在那些亏本的产品型号中，究竟是哪些作业的使用偏多，进而探讨减少使用这些作业的可能。还可以了解到在公司总的生产过程中，哪一类作业的消耗最多，哪一类作业的成本最高，从而知道从哪个途径来降低成本，提高生产效率。PM公司采用传统成本法，三条产品线每年的亏损额都在13.820.2万美元之间，采用作业成本法，重型印模配件每年亏损110万美元，而其他的印模和车体外装产品线每年分别获利10万美元和50万美元，绝不是三条产品线都亏损。这中精细的数据只有作业成本法才能得出。（3）战略性差异。传统成本法下，成本核算是基于价值链形成过程中所分摊的费用，一方面不恰当的将不同价值活动的成本合并，另一方面又将同一项价值活动的费用人为的割裂开来，造成成本和价值活动的分裂。而作业成本法则更多的是考虑策略性成本，选择那些增值活动而剔除非增值活动，通过作业分析，计量不同的作业的获利能力和价值，把企业整个生产经营重新以不同的作业加以组合。从而为战略决策和产品盈利决策做出数据基础。PM公司就是通过作业成本法做出了选择其他的印模和车体外装产品线作为公司主打产品，而停止重型印模配件产品线的决策，从而实现了公司盈利。