第四章第四章 金融资产金融资产第一节第一节 金融资产及其分类金融资产及其分类第二节第二节 交易性金融资产交易性金融资产第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资第四节第四节 贷款和应收款项贷款和应收款项第五节第五节 可供出售金融资产可供出售金融资产第六节第六节 金融资产减值金融资产减值目 录第一节第一节 金融资产及其分类金融资产及其分类一、金融资产的内容一、金融资产的内容1 1、库存现金、库存现金2 2、银行存款、银行存款3 3、应收账款、应收账款4 4、应收票据、应收票据5 5、其他应收款、其他应收款6 6、股权投资、股权投资7 7、债权投资、债权投资8 8、衍生工具等、衍生工具等二、金融资产的分类二、金融资产的分类金融资产的分类是其确认和计量的基础。金融资产的分类是其确认和计量的基础。（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1. 1.交易性金融资产交易性金融资产取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购购2.2.直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产（二）持有至到期投资（二）持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。生金融资产。持有至到期投资的如下特征：持有至到期投资的如下特征：1.1.到期日固定、回收金额固定或可确定到期日固定、回收金额固定或可确定2.2.有明确意图持有至到期有明确意图持有至到期3.3.有能力持有至到期有能力持有至到期（三）贷款和应收款项（三）贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。收金额固定或可确定的非衍生金融资产。贷款和应收款项贷款和应收款项主要是指主要是指金融企业发放的贷款和其金融企业发放的贷款和其他债权，但他债权，但不限于不限于金融企业发放的贷款和其他债金融企业发放的贷款和其他债权。权。（四）可供出售金融资产（四）可供出售金融资产可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：金融资产：（1 1）贷款和应收款项；）贷款和应收款项；（2 2）持有至到期投资；）持有至到期投资；（3 3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。资产。金融资产的分类一经确定，不应随意变更。金融资产的分类一经确定，不应随意变更。一、交易性金融资产的初始计量一、交易性金融资产的初始计量 交易性金融资产交易性金融资产核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值基金投资等交易性金融资产的公允价值第二节 交易性金融资产二、二、账户设置账户设置 交易性金融资产交易性金融资产1 1、取得、取得2 2、公允价值增加、公允价值增加1 1、出售、出售2 2、公允价值减少、公允价值减少期末公允价值期末公允价值成本成本公允价值变动公允价值变动账户设置账户设置: :“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目核算因公允价值变动形科目核算因公允价值变动形成的应计入当期的利得或损失。成的应计入当期的利得或损失。公允价值变动损益公允价值变动损益1 1、公允价值、公允价值小于小于账面价值账面价值的差额的差额2 2、出售、出售3 3、期末转入本年利润、期末转入本年利润1 1、公允价值、公允价值大于大于账面价账面价值的差额值的差额2 2、出售、出售3 3、期末转入本年利润、期末转入本年利润交易性金融资产应当按照交易性金融资产应当按照取得时的公允价值取得时的公允价值作作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。入当期损益。企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不计入交易性金融资产的初始确认应收项目，不计入交易性金融资产的初始确认金额。金额。一、取得交易性金融资产时一、取得交易性金融资产时借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 （公允价值）（公允价值）投资收益（发生的交易费用）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款贷：银行存款20207 7年年4 4月月1010日，华联实业股份有限公司按每股日，华联实业股份有限公司按每股6.506.50元的价格购入元的价格购入A A公司每股面值公司每股面值1 1元的股票元的股票50 00050 000股作为交易性金融资产，并支付交易股作为交易性金融资产，并支付交易费用费用1 2001 200元。元。其账务处理如下：其账务处理如下：初始初始确认金额确认金额=50 000=50 0006.50=325 0006.50=325 000（元）（元）借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 325 000 325 000 投资收益投资收益 1 200 1 200 贷：银行存款贷：银行存款 326 200 326 200例4120207 7年年3 3月月2525日，华联实业股份有限公司按每股日，华联实业股份有限公司按每股8.608.60元的价格购入元的价格购入B B公司每股面值公司每股面值1 1元的股票元的股票30 00030 000股作为交易性金融资产，并支付交易股作为交易性金融资产，并支付交易费用费用1 0001 000元。股票购买价格中包含每股元。股票购买价格中包含每股0.200.20元已宣告但尚未领取的元已宣告但尚未领取的现金股利，该现金股利于现金股利，该现金股利于20207 7年年4 4月月2020日发放。日发放。其账务处理如下：其账务处理如下：（1 1）20207 7年年3 3月月2525日，购入日，购入B B公司股票。公司股票。初始初始确认金额确认金额=30 000=30 000（8.60-0.208.60-0.20）=252 000=252 000（元）（元）应收现金股利应收现金股利=30 000=30 0000.20=6 0000.20=6 000（元）（元）借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 252 000252 000 应收股利应收股利 6 000 6 000 投资收益投资收益 1 000 1 000 贷：银行存款贷：银行存款 259 000 259 000（2 2）20207 7年年4 4月月2020日，收到发放的现金股利。日，收到发放的现金股利。借：银行存款借：银行存款 6 000 6 000 贷：应收股利贷：应收股利 6 000 6 000例4220207 7年年1 1月月1 1日，华联实业股份有限公司按日，华联实业股份有限公司按86 80086 800元的价格购入甲公元的价格购入甲公司于司于20206 6年年1 1月月1 1日发行的面值日发行的面值80 00080 000元、期限元、期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年每年1212月月3131日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产，并支付日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产，并支付交易费用交易费用300300元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息4 8004 800元。元。其账务处理如下：其账务处理如下：（1 1）20207 7年年1 1月月1 1日，购入甲公司债券。日，购入甲公司债券。初始初始确认金额确认金额=86 800-4 800=82 000=86 800-4 800=82 000（元）（元）借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 82 00082 000 应收利息应收利息 4 8004 800 投资收益投资收益 300300 贷：银行存款贷：银行存款 87 10087 100（2 2）收到甲公司支付的债券利息。）收到甲公司支付的债券利息。借：银行存款借：银行存款 4 8004 800 贷：应收利息贷：应收利息 4 8004 800例43二、交易性金融资产持有收益的确认二、交易性金融资产持有收益的确认企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。券利息，应当确认为投资收益。持有交易性金融资产期间持有交易性金融资产期间投资收益应收股利应收利息银行存款被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业按应享有的份额，收到现金股利或债券利息时宣告发放现金股利：宣告发放现金股利： 借：应收股利借：应收股利/ /应收利息应收利息 贷：投资收益贷：投资收益 收到时：收到时：借：银行存款借：银行存款 贷：应收股利贷：应收股利/ /应收利息应收利息例例：20102010年年8 8月月2525日，日，A A公司宣告公司宣告20102010年半年度利润分年半年度利润分配方案，每股分派现金股利配方案，每股分派现金股利0 03030元，并于元，并于20102010年年9 9月月2020日发放。华联实业股份有限公司持有日发放。华联实业股份有限公司持有A A公司股票公司股票5000050000股。股。（1 1）20102010年年8 8月月2525日，日，A A公司宣告分派现金股利公司宣告分派现金股利 应收现金股利应收现金股利=500000.30=15000=500000.30=15000（元）（元）借：应收股利借：应收股利 1500015000 贷：投资收益贷：投资收益 1500015000（2 2）20102010年年9 9月月2020日，收到日，收到A A公司派发的现金股利。公司派发的现金股利。借：银行存款借：银行存款 1500015000 贷：应收股利贷：应收股利 1500015000三、在三、在资产负债表日资产负债表日，应按当日各项交易性金融资，应按当日各项交易性金融资产的产的公允价值公允价值对交易性金融资产账面价值对交易性金融资产账面价值进行调整。进行调整。 公允价值账面价值公允价值账面价值借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益公允价值账面价值公允价值账面价值 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动华联实业股份有限公司每年华联实业股份有限公司每年6 6月月3030日和日和1212月月3131日对持有的交易性金融日对持有的交易性金融资产按公允价值进行资产按公允价值进行后续后续计量，确认公允价值变动损益。计量，确认公允价值变动损益。20207 7年年6 6月月3030日，华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值日，华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料见表资料见表4 41 1。表表4 41 1 易性金融资产账面余额和公允价值表易性金融资产账面余额和公允价值表20207 7年年6 6月月3030日日单位：元单位：元例46A交易性金融交易性金融资产项目资产项目调整前账面调整前账面余额余额期末公允期末公允价值价值公允价值公允价值变动损益变动损益调整后账面调整后账面余额余额A A公司股票公司股票325 000260 000-65 000260 000B B公司股票公司股票252 000297 00045 000297 000甲公司债券甲公司债券82 00085 0003 00085 000根据表根据表4 41 1资料，华联公司资料，华联公司20207 7年年6 6月月3030日的会计处理如下：日的会计处理如下：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益65 00065 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产A A公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值变动） 65 00065 000借：交易性金融资产借：交易性金融资产B B公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值变动）45 00045 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 45 00045 000借：交易性金融资产借：交易性金融资产甲公司债券（公允价值变动）甲公司债券（公允价值变动） 3 0003 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 3 0003 000例46B四、出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，四、出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记借记“银行存款银行存款”等科目，按该项交易性金融资产等科目，按该项交易性金融资产的账面余额成本，贷记的账面余额成本，贷记“交易性金融资产交易性金融资产”科目，科目，按其差额，贷记或借记按其差额，贷记或借记“投资收益投资收益”科目。科目。借：银行存款借：银行存款( (实收实收) ) 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产( (账面价值账面价值) ) 投资收益（可能在借方）投资收益（可能在借方）同时，按该项交易性金融资产的公允价值变动，借同时，按该项交易性金融资产的公允价值变动，借记或贷记记或贷记“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目，贷记或借记科目，贷记或借记“投资收益投资收益”科目。科目。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：投资收益贷：投资收益或相反分录或相反分录借：投资收益借：投资收益 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益接例接例4 41 1和例和例4 46 6资料。资料。20207 7年年1010月月2020日，华联实业股份日，华联实业股份有限公司将持有的有限公司将持有的A A公司股票售出，实际收到出售价款公司股票售出，实际收到出售价款266 000266 000元。元。股票出售日，股票出售日，A A公司股票账面价值公司股票账面价值260 000260 000元，其中，成本元，其中，成本325 000325 000元，元，已确认公允价值变动损失已确认公允价值变动损失65 00065 000元。元。其账务处理如下：其账务处理如下：处置损益处置损益=266 000-260 000=6 000=266 000-260 000=6 000（元）（元）借：银行存款借：银行存款266 000266 000 交易性金融资产交易性金融资产A A公司股票（公允价值变动）公司股票（公允价值变动） 65 000 65 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产A A公司股票（成本）公司股票（成本） 325 000 325 000 投资收益投资收益 6 000 6 000借：投资收益借：投资收益 65 000 65 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 65 000 65 000例47练习题练习题2007.3.202007.3.20某企业从二级市场购入乙公司股票某企业从二级市场购入乙公司股票100 100 000000股，每股价格股，每股价格10.110.1元元( (含已宣告尚未发放的现金含已宣告尚未发放的现金股利每股股利每股0.10.1元）元）, ,另支付手续费、印花税等费用另支付手续费、印花税等费用100 000100 000元，以银行存款支付，企业作为交易性金元，以银行存款支付，企业作为交易性金融资产管理。该企业于融资产管理。该企业于2007.3.252007.3.25收到该现金股利。收到该现金股利。3.313.31乙公司股票市价为每股乙公司股票市价为每股2525元。假定元。假定2007.4.202007.4.20乙公司股票市价升至每股乙公司股票市价升至每股3030元，该企业于当日在二元，该企业于当日在二级市场将级市场将100 000100 000股乙公司股票全部卖出。要求编股乙公司股票全部卖出。要求编制会计分录。制会计分录。3.203.20购入股票时购入股票时借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 1000 0001000 000 投资收益投资收益 100 000100 000 应收股利应收股利 (1000000.1) 10 000(1000000.1) 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 110 0001 110 0003.253.25收到现金股利收到现金股利借：银行存款借：银行存款 10 00010 000 贷：应收股利贷：应收股利 10 00010 0003.313.31乙公司股票市价为每股乙公司股票市价为每股2525元元借：交易性金融资产借：交易性金融资产- -公允价值变动公允价值变动 1 500 0001 500 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 1 500 0001 500 0004.204.20将将100 000100 000股乙公司股票全部卖出股乙公司股票全部卖出借：银行存款借：银行存款 3 000 0003 000 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产-公允价值变动公允价值变动 1 500 0001 500 000 - -成本成本 1 000 0001 000 000 投资收益投资收益 500 000500 000同时同时借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 1 500 0001 500 000 贷：投资收益贷：投资收益 1 500 0001 500 000第三节 持有至到期投资一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述1 1、性质、性质 指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。如国债和企业债券等。2 2、分类、分类 （1 1）到期一次还本付息；）到期一次还本付息； （2 2）到期一次还本分期付息；）到期一次还本分期付息； （3 3）分期还本分期付息。）分期还本分期付息。持有至到期投资应当按取得时的公允价值与持有至到期投资应当按取得时的公允价值与相关交易费相关交易费用之和作为用之和作为初始确认金额初始确认金额。如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。资的初始确认金额。“持有至到期投资”“成本”“利息调整”“应计利息”反映持有至到期投资的面值反映持有至到期投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息总账明细账一、持有至到期投资的取得一、持有至到期投资的取得1 1、购入方式、购入方式 面值购入面值购入 票面利率票面利率等于等于市场利率市场利率 溢价购入溢价购入 票面利率票面利率高于高于市场利率市场利率 折价购入折价购入 票面利率票面利率低于低于市场利率市场利率u溢折价形成原因：溢折价形成原因： 由于债券的由于债券的票面利率票面利率与与市场市场利率利率不同不同而引起的。而引起的。u溢折价的实质：溢折价的实质： 溢价溢价是投资者为以后多得利息而事先付出的代价是投资者为以后多得利息而事先付出的代价 折价折价是投资者以后少得利息预先得到的补偿是投资者以后少得利息预先得到的补偿账务处理账务处理 不含有利息不含有利息： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本（面值）成本（面值） 利息调整（差、贷）利息调整（差、贷） 贷：银行存款贷：银行存款 含已到期尚未领取或尚未到期的债券利息：含已到期尚未领取或尚未到期的债券利息： 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本（面值）成本（面值） 利息调整（差、贷）利息调整（差、贷） 应收利息应收利息 贷：银行存款贷：银行存款 20205 5年年1 1月月1 1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值日发行的面值500 000500 000元、期限元、期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年、每年1212月月3131日付日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为（包括交易费用）为528 000528 000元。元。其账务处理如下：其账务处理如下：借：持有至到期投资借：持有至到期投资乙公司债券（成本）乙公司债券（成本）500 000500 000 乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 28 000 28 000 贷：银行存款贷：银行存款 528 000 528 000例41120206 6年年1 1月月1 1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于20205 5年年1 1月月1 1日发行的面值日发行的面值800 000800 000元、期限元、期限5 5年、票面利率年、票面利率5%5%、每年、每年1212月月3131日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为购买价款（包括交易费用）为818 500818 500元，该价款中包含已到付息期元，该价款中包含已到付息期但尚未支付的利息但尚未支付的利息40 00040 000元。元。其账务处理如下：其账务处理如下：（1 1）购入债券时。）购入债券时。初始确认金额初始确认金额=818 500-40 000=778 500=818 500-40 000=778 500（元）（元）借：持有至到期投资借：持有至到期投资丙公司债券（成本）丙公司债券（成本）800 000800 000 应收利息应收利息 40 00040 000 贷：银行存款贷：银行存款 818 500818 500 持有至到期投资持有至到期投资丙公司债券（利息调整）丙公司债券（利息调整） 21 50021 500（2 2）收到债券利息时。）收到债券利息时。借：银行存款借：银行存款 40 00040 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 40 000例412二、持有至到期投资利息及溢折价摊销的核算（利息调整）二、持有至到期投资利息及溢折价摊销的核算（利息调整）企业持有至到期投资的收益主要来源是利息收入。企业持有至到期投资的收益主要来源是利息收入。我国现行会计准则规定，应采用我国现行会计准则规定，应采用实际利率法实际利率法确认确认投投资收益资收益和和债券溢折价摊销债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券，并在此基础上确认债券的摊余成本。的摊余成本。实际利率法：实际利率法：含义含义 根根据据各各期期期期初初“持持有有至至到到期期投投资资”账账户户的的账账面面余余额额（或或摊摊余余成成本本）乘乘以以实实际际利利率率确确定定的的投投资资收收益益与与按按票票面面利利率率计计算算的的应应计计利利息相比较，将其差额作为各期溢折价摊销额的方法。息相比较，将其差额作为各期溢折价摊销额的方法。计算公式：计算公式：每期每期应计应计利息利息= =面值面值票面利率票面利率每期每期投资收益投资收益= =摊余成本摊余成本实际利率实际利率每期每期利息调整利息调整= =二者差二者差实际利率法实际利率法账务处理账务处理：借：应收利息借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）（分期付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益贷：投资收益（摊余成本和实际利率计算确定利息收入）（摊余成本和实际利率计算确定利息收入）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（差额，可能（差额，可能 在借）在借）或借：持有至到期投资借：持有至到期投资 应计利息应计利息贷：投资收益贷：投资收益（摊余成本和实际利率计算确定利息收入）（摊余成本和实际利率计算确定利息收入）持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（差额，可能（差额，可能 在借）在借） 注意：注意：应收利息、持有至到期投资应收利息、持有至到期投资应计利息应计利息= =面值面值票面利率票面利率投资收益投资收益（实际利息收入（实际利息收入 ）= =持有至到期投资摊余成本持有至到期投资摊余成本实际利率实际利率实际利率实际利率是使持有至到期投资未来收回的利息和本金是使持有至到期投资未来收回的利息和本金的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率。的现值恰等于持有至到期投资取得成本的折现率。持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整（差额，也可能在借方（差额，也可能在借方 ）华联实业股份有限公司于华联实业股份有限公司于20205 5年年1 1月月1 1日购入的面值日购入的面值500 000500 000元、期元、期限限5 5年年、票面利、票面利率率6%6%、每年每年1212月月3131日付息的乙公司债券，初始确认金日付息的乙公司债券，初始确认金额为额为528 000528 000元。元。该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确定摊余成本的会计处理如下：入并确定摊余成本的会计处理如下：（1 1）计算实际利率。）计算实际利率。实际利率实际利率=4.72%=4.72%例414A表表4 42 2利息收入与摊余成本计算表利息收入与摊余成本计算表（实际利率法）（实际利率法）金额单位：元金额单位：元日期日期应收利息应收利息实际利率实际利率（% %）利息收入利息收入利息调整摊销利息调整摊销摊余成本摊余成本2020 5 5年年1 1月月1 1日日528 0002020 5 5年年1212月月3131日日30 0004.7224 9225 078522 9222020 6 6年年1212月月3131日日30 0004.7224 6825 318517 6042020 7 7年年1212月月3131日日30 0004.7224 4315 569512 0352020 8 8年年1212月月3131日日30 0004.7224 1685 832506 2032020 9 9年年1212月月3131日日30 0004.7223 7976 203500 000合合 计计150 000122 00028 000例414C（3 3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录。）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录。20205 5年年1212月月3131日。日。借：应收利息借：应收利息30 00030 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 922 24 922 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 078 5 07820206 6年年1212月月3131日。日。借：应收利息借：应收利息30 00030 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 682 24 682 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 318 5 31820207 7年年1212月月3131日。日。借：应收利息借：应收利息30 00030 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 431 24 431 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 569 5 569例414D20208 8年年1212月月3131日。日。借：应收利息借：应收利息30 00030 000 贷：投资收益贷：投资收益 24 168 24 168 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 5 832 5 83220209 9年年1212月月3131日。日。借：应收利息借：应收利息30 00030 000 贷：投资收益贷：投资收益 23 797 23 797 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整） 6 203 6 203（4 4）债券到期，收回债券本金和最后一期利息。）债券到期，收回债券本金和最后一期利息。借：银行存款借：银行存款530 000530 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资乙公司债券（成本）乙公司债券（成本） 500 000 500 000 应收利息应收利息 30 000 30 000例414E练习题练习题20072007年年1 1月月1 1日，某企业公司购买了一项日，某企业公司购买了一项5 5年期年期的债的债务工具，实际支付价款务工具，实际支付价款元，另支付元，另支付1000010000元的交易元的交易费用，均以银行存款支付。该项债务工具投资作为费用，均以银行存款支付。该项债务工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，该债券面值为持有至到期投资进行核算和管理，该债券面值为元，元，票面固定利率为票面固定利率为5%5%，每年，每年年末支付，年末支付，借款人无权提借款人无权提前偿付该债务工具。实际利率前偿付该债务工具。实际利率8 8计提利息。计提利息。(1)2007(1)2007年年1 1月月1 1日日借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 贷：银行存款贷：银行存款 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 20072007年末计算利息：年末计算利息：应收利息应收利息= =面值面值票面利率票面利率=50000000 5%=2500000=50000000 5%=2500000投资收益（利息收入投资收益（利息收入 ）= =摊余成本摊余成本实际利率实际利率 =44010000 8%=3520800=44010000 8%=3520800 (2)2007(2)2007年末年末 借：应收利息借：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 收到利息时：收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息 (3)2008(3)2008年年 借：应收利息借：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 收到利息时：收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息 (4)2009(4)2009年年借：应收利息借：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 收到利息时：收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息 (5)2010(5)2010年年 借：应收利息借：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 收到利息时：收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息 (6)2011(6)2011年年（最后一年）（最后一年）“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”=599-110-1285900=1390100=599-110-1285900=1390100 借：应收利息借：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息 持有至到期投资持有至到期投资成本成本 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 到期到期一次还本付息一次还本付息债券利息收入的确认债券利息收入的确认持有至到期投资如为到期一次还本付息的债券，企业持有至到期投资如为到期一次还本付息的债券，企业应当于资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过应当于资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过“持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息”科目核算，同时确科目核算，同时确认利息收入。认利息收入。（P101P101例题例题1616）资产负债表日资产负债表日投资收益持有至到期投资利息调整按照以持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入按差额持持有至到期投资应计利息按照以持有至到期投资面值和票面利率计算确定的应收利息三、持有至到期投资三、持有至到期投资减值减值如果账面摊余成本高于预计未来现金流量如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示现值时，应按其现值列示资产负债表资产负债表资产负债表日，持有至到期投资通常应按资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值账面摊余成本列示其价值 根据其账面摊余成本与预计未来现金流量根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失现值之间的差额计算确认减值损失借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备 如以后价值又得以恢复，应在原已计提的如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。减值准备金额内，按恢复增加的金额。 借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失【例例】20062006年年1212月月3131日，某企业测试其持有至到期日，某企业测试其持有至到期投资发生减值，减值金额为投资发生减值，减值金额为2100021000元。元。 做会计分录如下：做会计分录如下：借：资产减值损失借：资产减值损失 2100021000 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备 2100021000四、持有至到期投资的处置四、持有至到期投资的处置 处置持有至到期投资时，应将所取得的价款处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。 借借: :银行存款银行存款 贷贷: :持有至到期投资持有至到期投资成本成本 利息调整利息调整 应计利息应计利息借借/ /贷贷: :投资收益投资收益第五节 可供出售金融资产 可供出售金融资产的概念：可供出售金融资产的概念： 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：以及除下列各类资产以外的金融资产：(1)(1)贷款和应收款项；贷款和应收款项；(2)(2)持有至到期投资；持有至到期投资；(3)(3)以公允价值计量且其变动计入当期以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。损益的金融资产。此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投债券投资、股票投资、基金投资等资等，可以划分为可供出售金融资产。，可以划分为可供出售金融资产。设置账户设置账户 企业应当设置企业应当设置“可供出售金融资产可供出售金融资产”科目，核算持科目，核算持有的可供出售金融资产的公允价值。有的可供出售金融资产的公允价值。明细账可供出售金融资产成本利息调整应计利息公允价值变动反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售债务工具投资的面值反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具投资应计未付的利息反映可供出售金融资产公允价值变动金额总账会计处理：会计处理：1 1、以公允价值计量、以公允价值计量2 2、相关交易费用计入成本、相关交易费用计入成本3 3、资产负债表日，按公允价值计量，公允价值变、资产负债表日，按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积）动计入所有者权益（资本公积）初始确认金额初始确认金额 取得时的公允价值取得时的公允价值和交易费用之和和交易费用之和 尚未发放的现金尚未发放的现金股利或尚未领取股利或尚未领取的债券利息的债券利息 确认为应收项目确认为应收项目 应收股利应收股利应收利息应收利息 一、可供出售金融资产的初始计量一、可供出售金融资产的初始计量账务处理：账务处理：P56-15/16P56-15/161.1.股票投资股票投资借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本（公允价值与交易费用之和）（公允价值与交易费用之和）应收股利应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等贷：银行存款等2.2.债券投资债券投资借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本（面值）（面值）应收利息应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整（差额，也可能在贷方）（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等贷：银行存款等二、可供出售金融资产持有收益的确认二、可供出售金融资产持有收益的确认可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入投资收益。息，应当计入投资收益。可供出售可供出售权益工具权益工具投资持有期间被投资单位投资持有期间被投资单位宣告宣告发放现发放现金股利金股利和和收到发放的现金股利收到发放的现金股利借：应收股利借：应收股利 贷：投资收益贷：投资收益借：银行存款借：银行存款 贷：应收股利贷：应收股利可供出售可供出售债务工具债务工具投资在持有期间确认利息收入的方法投资在持有期间确认利息收入的方法与持有至到期投资相同与持有至到期投资相同，即采用实际利率法确认当期利，即采用实际利率法确认当期利息收入，计入投资收益。息收入，计入投资收益。分期付息、一次还本债务工具，应于付息日或资产负债分期付息、一次还本债务工具，应于付息日或资产负债表日表日分期付息债券计算利息：分期付息债券计算利息：借：应收利息借：应收利息（按票面利率计算的利息）（按票面利率计算的利息） 贷：投资收益贷：投资收益（摊余成本和实际利率）（摊余成本和实际利率） 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整到期时一次还本付息债券计算利息：到期时一次还本付息债券计算利息：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产应计利息应计利息（按票面利率）（按票面利率） 贷：投资收益贷：投资收益（摊余成本和实际利率）（摊余成本和实际利率）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整三、可供出售金融资产的期末计量三、可供出售金融资产的期末计量可供出售金融资产的价值应按可供出售金融资产的价值应按资产负债表日资产负债表日的公允价值的公允价值计量，且公允价值的变动计入所有者权益。计量，且公允价值的变动计入所有者权益。 P P57-1757-171.1.公允价值上升公允价值上升 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积2.2.公允价值下降公允价值下降借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动四、可供出售金融资产的处置四、可供出售金融资产的处置处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款与款与该金融资产账面余额该金融资产账面余额之间的差额，计入投之间的差额，计入投资收益资收益：（分两步进行）：（分两步进行）1 1、结转、结转可供出售金融资产的账面余额可供出售金融资产的账面余额借：银行存款借：银行存款 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产( (成本、公允价值变动、应成本、公允价值变动、应 计利息、利息调整）计利息、利息调整） 投资收益投资收益（差额，也可能在借方）（差额，也可能在借方）2 2、同时，将原直接计入所有者权益的公允价值同时，将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额转出，计入投累计变动额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。资收益。 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：投资收益贷：投资收益 （可能是相反分录）（可能是相反分录）例题例题乙公司于乙公司于20102010年年7 7月月1313日日从二级市场购入股票从二级市场购入股票1 1 000 000000 000股，每股市价股，每股市价1515元，手续费元，手续费30 00030 000元；元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。乙公司至乙公司至20102010年年1212月月3131日日仍持有该股票，该股票仍持有该股票，该股票当时的市价为当时的市价为1616元。元。20112011年年2 2月月1 1日，日，乙公司将该乙公司将该股票售出，售价为每股股票售出，售价为每股1313元，另支付交易费用元，另支付交易费用30 30 000000元。元。（1 1）20102010年年7 7月月1313日，购入股票：日，购入股票：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 15 030 00015 030 000贷：银行存款贷：银行存款 15 030 00015 030 000（2 2）20102010年年1212月月3131日，确认股票价格变动，公日，确认股票价格变动，公允价值为：允价值为： 161 000 000=16 000 000161 000 000=16 000 00016000=97000016000=970000借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 970 000970 000贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000970 000（3 3）20112011年年2 2月月1 1日，出售股票：日，出售股票：收到银行存款为：收到银行存款为：1310000000-30000=129700001310000000-30000=12970000借：银行存款借：银行存款 12 970 00012 970 000 投资收益投资收益 3 030 0003 030 000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 15 030 00015 030 000 公允价值变动公允价值变动970 000970 000借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000970 000 贷：投资收益贷：投资收益 970 000970 000借：银行存款借：银行存款 12 970 00012 970 000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000970 000投资收益投资收益 2 060 0002 060 000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 115 030 000115 030 000 公允价值变动公允价值变动970 000970 000 作业：作业：P57-18P57-18 五、可供出售金融资产的减值五、可供出售金融资产的减值可供出售金融资产的公允价值低于其成本本身可供出售金融资产的公允价值低于其成本本身不足以说明发生了减值。不足以说明发生了减值。分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。当注重该金融资产公允价值是否持续下降。 企业应当在资产负债表日对可供出售的金融企业应当在资产负债表日对可供出售的金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。减值准备。可供出售金融资产可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。借：资产减值损失（减记的金额）借：资产减值损失（减记的金额） 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积（从所有者权益从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额）中转出原计入资本公积的累计损失金额）可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变公允价值变【例题例题】20102010年年1212月月1 1日，日，A A公司从证券市场上购公司从证券市场上购入入B B公司的股票作为可供出售金融资产。实际支公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项付款项100100万元（含相关税费万元（含相关税费5 5万元）。万元）。20102010年年1212月月3131日，该可供出售金融资产的公允价值为日，该可供出售金融资产的公允价值为9595万万元。元。20112011年年3 3月月3131日，其公允价值为日，其公允价值为6060万元，而万元，而且还会下跌。且还会下跌。（1 1）20102010年年1212月月1 1日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 100100贷：银行存款贷：银行存款 100100（2 2）20102010年年1212月月3131日日借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 5 5贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动5 5（3 3）20112011年年3 3月月3131日日借：资产减值损失借：资产减值损失 4040 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 5 5 可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 3535可供出售金融资产减值损失转回可供出售金融资产减值损失转回1.1.对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益当予以转回，计入当期损益。（债券）。（债券）借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动贷：资产减值损失贷：资产减值损失2.2.对于已确认减值损失的可供出售的权益工具投资，对于已确认减值损失的可供出售的权益工具投资，在随后的会计期间公允价值已上升，不通过损益转在随后的会计期间公允价值已上升，不通过损益转回回。（股票）。（股票）借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回。当予以转回。可供出售债务工具转回的减值损失金额，计入当期可供出售债务工具转回的减值损失金额，计入当期损益；损益；可供出售权益工具投资转回的减值损失金额，计入可供出售权益工具投资转回的减值损失金额，计入所有者权益，所有者权益，不得通过损益转回。不得通过损益转回。P126-41P126-41六六、持有至到期投资的处置与重分类、持有至到期投资的处置与重分类如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大，产的金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投则企业在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。但是，遇到下列情况可资重分类为可供出售金融资产。但是，遇到下列情况可以除外：以除外：（1 1）处置日或重分类日距离该项投资到期日或赎回）处置日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。该项投资的公允价值没有显著影响。（2 2）根据合同约定的偿付方式，企业已几乎收回所）根据合同约定的偿付方式，企业已几乎收回所有初始本金。有初始本金。（3 3）处置或重分类是由于企业无法控制、预期不会）处置或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。企业处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投企业处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入资账面价值之间的差额计入“投资收益投资收益”。投资的账面价值是指，投资的账面余额减掉已经计提投资的账面价值是指，投资的账面余额减掉已经计提的减值准备后的差额的减值准备后的差额企业将持有至到期投资企业将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，应将其账面价值与公重分类为可供出售金融资产时，应将其账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益重分类为可供出售金融资产后，应以公允价值进行后重分类为可供出售金融资产后，应以公允价值进行后续计量。续计量。企业处置或重分类的持有至到期投资已计提减值准备的，企业处置或重分类的持有至到期投资已计提减值准备的，在处置或重分类时还应结转减值准备。在处置或重分类时还应结转减值准备。借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积【例例】20062006年年6 6月月3030日，某企业因持有意图和能力日，某企业因持有意图和能力发生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再发生改变，原作为持有至到期投资的债券投资不再符合作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规符合作为持有至到期投资进行核算的条件，按照规定应重分类为可供出售金融资产进行核算。当日，定应重分类为可供出售金融资产进行核算。当日，该持有至到期投资的账面余额为该持有至到期投资的账面余额为430000430000元，已计提元，已计提减值准备减值准备5000050000元，公允价值为元，公允价值为400000400000元。元。假定不考虑其他因素，该企业作会计分录如下：假定不考虑其他因素，该企业作会计分录如下： 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 400000400000 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 5000050000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 430000430000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 2000020000P105-19P105-19贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。固定或可确定的非衍生金融资产。贷款：贷款：金融企业发放的贷款和其他债权金融企业发放的贷款和其他债权。应收款项：应收款项：非金融企业持有的现金和银行存款、销售商非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、持有的其他企业的债权品或提供劳务形成的应收款项、持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等。（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等。包括包括应应收账款、应收票据、应收利息、其他应收款和预付账款。收账款、应收票据、应收利息、其他应收款和预付账款。第四节 贷款和应收款项一一、应收账款应收账款1.1.应收账款概述应收账款概述是因企业销售商品或提供劳务等产生的债权，应当是因企业销售商品或提供劳务等产生的债权，应当按照实际发生额记账。按照实际发生额记账。（赊销）（赊销）其入账价值包括：销售货物或提供劳务的其入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。等。在确认应收账款的入账价值时，应当考虑有关的折在确认应收账款的入账价值时，应当考虑有关的折扣因素。扣因素。折扣形式定义适用交易处理方法商业折扣企业为促进销售而在商品标价上给予的扣除一般在交易发生时扣除商业折扣以后的实际售价现金折扣债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除以赊销销售商品及提供劳务的交易中总价法和净价法总价法和净价法具体内容详见教材P792.2.应收账款的核算应收账款的核算应收账款的核算是通过应收账款的核算是通过“应收账款应收账款”科目进行的，科目进行的，该科目属资产类科目。该科目属资产类科目。（1 1）在没有商业折扣的情况下，应收账款应按应收）在没有商业折扣的情况下，应收账款应按应收的全部金额入账。的全部金额入账。（2 2）在有商业折扣的情况下，应收账款和销售收入）在有商业折扣的情况下，应收账款和销售收入按扣除商业折扣后的金额入账。按扣除商业折扣后的金额入账。（3 3）在有现金折扣的情况下，采用总价法核算。）在有现金折扣的情况下，采用总价法核算。华联实业股份有限公司赊销给华强公司商品一批，货款总计华联实业股份有限公司赊销给华强公司商品一批，货款总计50 00050 000元，适用的增值税税率为元，适用的增值税税率为1717，代垫运杂费，代垫运杂费1 0001 000元（假设不作为计元（假设不作为计税基数）。税基数）。华联实业股份有限公司应作会计分录：华联实业股份有限公司应作会计分录：借：应收账款借：应收账款59 50059 500 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 50 000 50 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 8 500 8 500 银行存款银行存款 1 000 1 000收到货款时：收到货款时：借：银行存款借：银行存款59 50059 500 贷：应收账款贷：应收账款 59 500 59 500（2 2）在有商业折扣的情况下，应收账款和销售收入按扣除商业折）在有商业折扣的情况下，应收账款和销售收入按扣除商业折扣后的金额入账。扣后的金额入账。例421例421华联实业股份有限公司赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款华联实业股份有限公司赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款金额总计金额总计10 00010 000元，给买方的商业折扣为元，给买方的商业折扣为1010，适用增值税税率为，适用增值税税率为1717，代垫运杂费，代垫运杂费500500元（假设不作为计税基数）。元（假设不作为计税基数）。华联实业股份有限公司应作会计分录：华联实业股份有限公司应作会计分录：借：应收账款借：应收账款11 03011 030 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 9 000 9 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 1 530 1 530 银行存款银行存款 500 500收到货款时：收到货款时：借：银行存款借：银行存款11 03011 030 贷：应收账款贷：应收账款 11 030 11 030例422华联实业股份有限公司赊销一批商品，货款为华联实业股份有限公司赊销一批商品，货款为100 000100 000元，规定对货元，规定对货款部分的付款条件为款部分的付款条件为2 21010，N N3030，适用的增值税税率为，适用的增值税税率为1717。假设折扣时不考虑增值税，华联实业股份有限公司采用总价法核假设折扣时不考虑增值税，华联实业股份有限公司采用总价法核算应作会计分录：算应作会计分录：销售业务发生时，根据有关销货发票：销售业务发生时，根据有关销货发票：借：应收账款借：应收账款117 000117 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000 100 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 17 000 17 000假若客户于假若客户于1010天内付款：天内付款：借：银行存款借：银行存款115 000115 000 财务费用财务费用 2 000 2 000 贷：应收账款贷：应收账款 117 000 117 000假若客户超过假若客户超过1010天付款，则无现金折扣：天付款，则无现金折扣：借：银行存款借：银行存款117 000117 000 贷：应收账款贷：应收账款 117 000 117 000例423练习题练习题A A企业企业20112011年年1010月月7 7日销售一批商品给日销售一批商品给B B企业，按价企业，按价目表表明的价格计算的总价款目表表明的价格计算的总价款200 000200 000元，由于是元，由于是成批销售，销货方给购货方成批销售，销货方给购货方10%10%的商业折扣，增值的商业折扣，增值税率税率17%17%，付款条件是，付款条件是“2/102/10，1/201/20，n/30n/30。假设。假设B B企业在企业在1010月月1515日付款，编制日付款，编制A A企业的相关会计分录。企业的相关会计分录。（假定计算现金折扣时不考虑增值税）（假定计算现金折扣时不考虑增值税） 应收账款的应收账款的减值减值企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。备。经常使用的坏账准备计提方法有经常使用的坏账准备计提方法有应收款项余额百分应收款项余额百分比法和账龄分析法比法和账龄分析法。“坏账准备坏账准备”账户账户“坏账准备坏账准备”是资产类账户，它专门核算应收款项等的坏是资产类账户，它专门核算应收款项等的坏账准备计提、转销等情况。账准备计提、转销等情况。 1、实际发生的坏账损失、实际发生的坏账损失金额金额2、冲减的坏账准备金额、冲减的坏账准备金额 1、当期计提的坏账、当期计提的坏账准备金额准备金额 2、收回已、收回已转销坏账数转销坏账数反映企业已计提但尚未反映企业已计提但尚未转销的坏账准备转销的坏账准备 坏账准备坏账准备 “资产减值损失资产减值损失”账户账户“资产减值损失资产减值损失”是损益类账户，相当于企业的一项费用，是损益类账户，相当于企业的一项费用，它专门核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失。它专门核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失。企业资产发生的减值金额企业资产发生的减值金额 资产价值得以恢复；资产价值得以恢复；转入转入“本年利润本年利润”账户账户 资产减值损失资产减值损失 应收款项减值的账务处理：应收款项减值的账务处理：1.1.企业首次计提坏账准备时，按应减记的金额，企业首次计提坏账准备时，按应减记的金额，借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：坏账准备贷：坏账准备 【例例1 1】20072007年年1212月月3131日，甲公司对应收乙公司日，甲公司对应收乙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为的账款进行减值测试。应收账款余额合计为000 000000 000元，甲公司根据乙公司的资信情况确定元，甲公司根据乙公司的资信情况确定按按5%5%计提坏账准备。计提坏账准备。20072007年末年末按应收账款的余额计算提取坏账准备：按应收账款的余额计算提取坏账准备：1000 0005 %=50 0001000 0005 %=50 000元元20072007年末计提坏账准备的会计分录：年末计提坏账准备的会计分录：借：资产减值损失借：资产减值损失 50 00050 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 50 00050 0002.2.企业发生坏账损失时企业发生坏账损失时 借：坏账准备借：坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款【例例2 2】甲公司甲公司20082008年对乙公司的应收账款实际发生坏账损年对乙公司的应收账款实际发生坏账损失失40 00040 000元。确认坏账损失时，应作如下会计处理：元。确认坏账损失时，应作如下会计处理： 借：坏账准备借：坏账准备 40 00040 000 贷：应收账款贷：应收账款 40 00040 000【例例3 3】甲公司甲公司20082008年末应收乙公司的账款余额年末应收乙公司的账款余额为为1 200 0001 200 000元，经减值测试，甲公司决定仍按元，经减值测试，甲公司决定仍按5%5%计提坏账准备。计提坏账准备。20082008年末年末坏账准备的贷方余额为：坏账准备的贷方余额为：1200 0005 %=60 0001200 0005 %=60 000元元计提计提坏账准备前，坏账准备的实际贷方余额为：坏账准备前，坏账准备的实际贷方余额为： 50000 50000 40000=1000040000=10000元元本年末应计提的坏账准备为：本年末应计提的坏账准备为：60000 60000 10000=5000010000=50000元元借：资产减值损失借：资产减值损失 50 00050 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 50 00050 0003.3.冲减多计提的坏账准备时，作相反分录冲减多计提的坏账准备时，作相反分录借：坏账准备借：坏账准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失【例例4 4】甲公司甲公司20092009年末应收乙公司的账款余额为年末应收乙公司的账款余额为900 900 000000元，经减值测试，甲公司决定仍按元，经减值测试，甲公司决定仍按5%5%计提坏账准备。计提坏账准备。20092009年末坏账准备的贷方余额为：年末坏账准备的贷方余额为：900 0005 %=45 000900 0005 %=45 000元元计提计提坏账准备前，坏账准备的实际贷方余额为坏账准备前，坏账准备的实际贷方余额为6000060000元元 本年末应计提的坏账准备为：本年末应计提的坏账准备为：45000 45000 60000=-1500060000=-15000元元计算结果为负数，说明多提取了坏账准备，应冲销多提计算结果为负数，说明多提取了坏账准备，应冲销多提数。数。借：坏账准备借：坏账准备 15 00015 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 15 00015 000 4. 4.已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。 【例例5 5】甲公司甲公司20092009年年4 4月月2020日收到日收到20082008年已转销的年已转销的坏账坏账30 00030 000元，已存入银行。甲公司应作如下会计元，已存入银行。甲公司应作如下会计处理：处理：借：应收账款借：应收账款 30 00030 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 30 00030 000借：银行存款借：银行存款 30 00030 000 贷：应收账款贷：应收账款 30 00030 000或：或：借：银行存款借：银行存款 30 00030 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 30 00030 000应收款项减值的账务处理：应收款项减值的账务处理： 企业首次计提时企业首次计提时 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：坏账准备贷：坏账准备 发生坏账时发生坏账时 借：坏账准备借：坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款 已经确认的坏账又收回时已经确认的坏账又收回时 借：应收账款借：应收账款 贷：坏账准备贷：坏账准备 同时同时 借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款贷：应收账款 期末对期末对”坏账准备坏账准备“账户进行调整账户进行调整第一种情况：调整前第一种情况：调整前”坏账准备坏账准备“科目为借方余额科目为借方余额 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：坏账准备贷：坏账准备第二种情况：调整前第二种情况：调整前”坏账准备坏账准备“科目为贷方余额，科目为贷方余额，且小于本期估计坏账数额且小于本期估计坏账数额 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：坏账准备贷：坏账准备第三种情况：调整前第三种情况：调整前”坏账准备坏账准备“科目为贷方余额，科目为贷方余额，且大于本期估计坏账数额且大于本期估计坏账数额 借：坏账准备借：坏账准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失经过上述会计处理，各期期末计提坏账准备经过上述会计处理，各期期末计提坏账准备后：后：坏账准备坏账准备科目期末科目期末贷方余额贷方余额= =应收款项期末余额应收款项期末余额计提坏账准备的百分计提坏账准备的百分比比练习题练习题某企业某企业20062006年年末应收账款余额为末应收账款余额为1 000 0001 000 000元，提元，提取坏账准备的比例为取坏账准备的比例为3 3 ；20072007年年发生了坏账损失发生了坏账损失20002000元，元，年末年末应收账款应收账款1 200 0001 200 000元；元；20082008年年，已，已冲销的上年应收账款冲销的上年应收账款2 0002 000元又收回，元又收回，期末期末应收账应收账款款1 300 0001 300 000元。元。 20062006年提取坏账准备年提取坏账准备 20072007年冲销坏账年冲销坏账 20072007年末按应收账款的余额计算提取坏账准备：年末按应收账款的余额计算提取坏账准备： 坏账准备余额应为坏账准备余额应为 应提取的坏账准备为应提取的坏账准备为 借：资产减值损失借：资产减值损失 3000 贷：坏账准备贷：坏账准备 3000借：坏账准备借：坏账准备 2000 贷：应收账款贷：应收账款 2000借：借：资产减值损失资产减值损失 2600 贷：坏账准备贷：坏账准备 26001 200 000 3 =3 600元元3 600-1 000=2 600元元 20082008年，上年已冲销的应收账款年，上年已冲销的应收账款2 0002 000元又收回入账，元又收回入账， 同时，同时， 20082008年末按应收账款的余额计算提取坏账准备年末按应收账款的余额计算提取坏账准备 借：应收账款借：应收账款 2 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 2 000借：银行存款借：银行存款 2 000 贷：应收账款贷：应收账款 2 000 坏账准备余额为坏账准备余额为1 300 0003 =3900 应提坏账准备为应提坏账准备为3900-5600= - 1700 借：坏账准备借：坏账准备 1700 贷：贷：资产减值损失资产减值损失 1700 P P19-19-练习四练习四二二、应收票据应收票据1.1.应收票据概述应收票据概述应收票据是指企业因销售商品或产品、提供劳务等应收票据是指企业因销售商品或产品、提供劳务等而收到的、尚未到期兑现的商业票据。而收到的、尚未到期兑现的商业票据。 最长不超过最长不超过6 6个月个月 开出承兑的商业汇票开出承兑的商业汇票付款方付款方应付票据应付票据 销售商品或提供劳务销售商品或提供劳务收款方收款方应收票据应收票据甲甲企企业业乙乙企企业业应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据应收票据一、应收票据概述一、应收票据概述应收票据的核算应收票据的核算1.1.收到应收票据时收到应收票据时 2.2.到期收回票面金额到期收回票面金额 3.3.商业承兑汇票到期，承兑人无力支付或拒付商业承兑汇票到期，承兑人无力支付或拒付 借：应收票据借：应收票据 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）借：银行存款借：银行存款 贷：应收票据贷：应收票据借：应收账款借：应收账款 贷：应收票据贷：应收票据应收票据贴现应收票据贴现是指持票人因急需资金，将未应收票据贴现是指持票人因急需资金，将未到期的商业汇票背书后转让给银行，银行受到期的商业汇票背书后转让给银行，银行受理后，扣除按银行的贴现率计算确定的贴现理后，扣除按银行的贴现率计算确定的贴现息后，将余额付给贴现企业的业务活动。息后，将余额付给贴现企业的业务活动。 借：银行存款借：银行存款 财务费用财务费用 贷：应收票据贷：应收票据三、预付账款三、预付账款1.1.预付账款的内容预付账款的内容预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项。位的款项。2.2.预付账款的核算预付账款的核算（1 1）预付款项的会计处理。）预付款项的会计处理。借：预付账款借：预付账款 贷：银行存款贷：银行存款（2 2）收回货物）收回货物、补付货款时、补付货款时的会计处理。的会计处理。借：原材料借：原材料 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 贷：预付账款贷：预付账款 银行存款银行存款P111-P111-例例2525 四四、其他应收款其他应收款1.1.其他应收款的内容其他应收款的内容（是由（是由非购销活动非购销活动所产生的债权）所产生的债权）其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：其他应收款应收的各种赔款、罚款应收的出租包装物租金应向职工收取的各种垫付款项存出保证金，如租入包装物支付的押金其他各种应收、暂付款项本本本本 章章章章 结结结结 束束束束