现金流量表编制原理与指引 第一部分：基本知识 （一） 现金的界定 现金流量表的编制基础是现金及现金等价物，包括： （1）库存现金； （2）银行存款，应剔除不能随时支付的定期存款，定期存款作为投资活动产生的现金流量反映； （3）其他货币资金,踢出不能随时用于支付的其他货币资金； （4）现金等价物，指期限短、流动性强、易于转换为已知金额的现金、价值变动风险很小的短期投资，主要指购买日至到期日小于 3 个月的短期债券投资。 现金等价物不包括准备 3 个月内出售的短期股票投资。根据定义，准备 3 个月内出售的短期股票投资虽然符合“期限短、流动性高”的特点，但由于其市价变动风险大，难以转换成已知现金，所以不作为现金等价物看待。期限超过 3 个月的短期债券投资，在现金流量表中作为投资活动产生的现金流量反映。 其他货币资金中的票据保证金, 一般情况下，具有真实交易背景的银行承兑汇票，其开立时应当可以辨明是用于支付材料款还是固定资产购买价款等，应根据所对应的票据的支付用途列入“购买商品、接受劳务支付的现金”、“购建固定资产和其他长期资产支付的现金”等项目中。完全基于融资目的开立的无真实交易背景的银行承兑汇票，其保证金的支付作为筹资活动。 （二）影响现金流量的变动因素 1. 现金各项目之间的增减变动，不影响现金流量净额的变动。现金流量表不需要反映该内容。 2. 非现金各项目之间的增减变动，不影响现金流量净额的变动。现金流量表部分反映该内容，比如重要的投资和筹资活动在补充资料中说明。 3. 金各项目与非现金各项目之间的增减变动，会影响现金流量净额的变动。现金流量表主要反映该内容。 （三）现金流量的分类 1. 经营活动：指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。 2. 投资活动：指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。投资活动中的“投资”是广义的投资，既包括了对外投资（狭义的投资），又包括了对内投资（长期资产的购建） 。 3. 筹资活动：导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。投资活动中的“筹资”是广义的筹资，既包括了向债权人的筹资（狭义的筹资） ，又包括了向股东的筹资（吸收投资、发行股票、分配利润等） 。 （四）现金流量表的编制原则 1总额反映现金流入流出信息。 现金流量表一般情况下应以总额反映现金的流入和流出状况，但下列情况可用净额反映： 1) 周转快、金额大、期限短（通常为3 个月或更短时间）的项目。 2) 金额不大的项目， 如处置固定资产发生的现金收入和相关支出。 需要注意的是， “处置固定资产、 无形资产和其他长期资产所收回的现金净额”项目反映企业处置固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的出售收入或保险赔款，减去为处置这些资产而支付的有关费用的净额。当支付的有关费用大于所取得的现金时，说明企业在该项投资活动中，从总体上来看并没有发生现金流入而是发生现金流出，所以不能在“处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额”项目中以负数列示，而是在“支付的其他与投资活动有关的现金”项目中以正数反映 . 3) 不反映企业自身交易或事项的现金流量项目，如代收代付款。 2合理划分经营活动、投资活动和筹资活动。 比如，债券利息收入、股利收入属投资活动，而债券利息支出、股利支出则属筹资活动。企业发生的财务费用，应视其形成原因，分别在现金流量表的经营活动、投资活动、筹资活动中反映。比如，票据贴现息属于企业的经营活动行为，作为“销售商品、提供劳务所收到的现金”的减项；银行存款利息收入属于企业经营活动行为，列入“收到的其他与经营活动有关的现金” 、购买固定资产产生的汇兑损益属于企业的投资行为，列入“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金” ；银行贷款利息支出属于企业的筹资行为，列入“分配股利、利润和偿付利息所支付的现金” 。需要注意的是，有些支出具有多类现金流量特征，如缴纳所得税、自然灾害保险索赔款等，如不能分清，通常作为经营活动的现金流量反映。 3不涉及现金流量的投资活动和筹资活动，在补充资料中适当反映。 （五）现金流量表编制程序 现金流量表的编制有工作底稿法和 T 型账户法两种方法，两者的编制程序基本一致，区别在于验算平衡方式不一样。工作底稿法是通过现金流量表工作底稿来验算调整分录是否平衡； T 型账户法是通过开设“现金及现金等价物”T 型账户，来验算调整分录是否平衡。 工作底稿法的编制程序依次是： （1）将资产负债表期初数和期末数过入工作底稿期初数栏和期末数栏，将损益表本年发生数过入工作底稿本期数栏。 （2）对当期业务进行分析并编制调整分录。 （3）将调整分录过入工作底稿相应部分。 （4）核对调整分录。借贷合计应当相等。资产负债表期初数加减调整分录中的借贷金额以后，应当等于期末数；损益表项目中调整分录借贷金额应当等于本期数。 （5）根据工作底稿中的现金流量表项目编制正式的现金流量表。 （六）经营活动产生的现金流量的直接法和间接法 在现金流量表中，经营活动产生的现金流量可以采用直接法和间接法两种方法反映。其中，直接法是以营业收入为起算点去计算调整经营活动产生的现金流量，在现金流量表主表中反映；间接法以净利润为起算点去计算调整经营活动产生的现金流量，在现金流量表补充资料中反映。 第二部分：编制原理 （一）调整分录编制原理 在企业财务报告中， 现金流量表的作用主要是解释一个企业年度 （或中期） “现金和现金等价物净增加（减少）额”的来源，这个金额的分析可以通过编制调整分录的方式来完成，其理论依据推导如下： 步骤一：企业的资产负债表遵循“资产负债所有者权益”的会计等式，利润表遵循“收入费用利润”的会计等式，由于企业的利润属于所有者所有，利润的实现总是表明所有者在企业中的所有者权益数额增加，因此会计等式也可以表述为“资产负债所有者权益收入费用” 。 步骤二：企业资产可以划分为现金（含现金等价物，下同）和非现金资产，故“现金非现金资产负债所有者权益收入费用” ，进行移项得出“现金负债所有者权益收入费用非现金资产” 。 步骤三：由于步骤二等式在企业财务报告年度（或中期）的期初和期末同时适用，可以判定企业“期初现金期初负债期初所有者权益期初收入期初费用期初非现金资产” ， “期末现金期末负债期末所有者权益期末收入期末费用期末非现金资产” 。用后者减去前者，就可以得出推导等式“现金净增加额负债净增加额所有者权益净增加额收入本年发生额费用本年发生额非现金资产净增加额” 。 推导等式的左方，是现金流量表的编制基础；推导等式的右方，正项为现金流入，负项为现金流出，其数额可以通过资产负债表和利润表计算得出。由此不难理解，编制调整分录，就是依*资产负债表和利润表，结合企业会计账簿，对等式右方进行逐项分析，将其转化为现金流量表的具体项目。如果对推导等式右方各项目调整不完全，或编制的调整分录借贷不平，那么必将影响推导等式的平衡，导致现金流量表编制出现差错。因此，在完成调整分录后，还需要将其过入工作底稿或 T 形账户进行验算平衡，一是审查资产负债表项目和利润表项目是否全部调整完毕，二是审查调整分录自身计算有无错误，其目的是为了确保现金流量表的平衡。 （二）调整分录的实质是汇总会计分录 流量表报告涵盖期间，企业已经以会计凭证为载体，对发生的所有经济业务事项编制了会计分录。 这些会计分录遵循会计准则和会计制度的规范，通过会计账簿进行归纳汇总，最终生成反映财务状况的资产负债表和反映经营成果的利润表。编制调整分录，事实上就是凭借日常会计处理的规律性，将资产负债表和利润表所有项目的当期发生额，以尽可能少的次数还原成期间汇总会计分录，同时将汇总会计分录中涉及“现金和现金等价物”的科目，替换成现金流量表项目。 （三）调整分录具有多样性特征 调整分录的编制，根据各人思路不同，有着不同的方法，只要分析过程正确，最终结果殊途同归。比如对一个项目的调整顺序，可以先行调整，也可以后行调整；对一个项目的调整内容，可以一次调整完毕，也可以多次调整完毕。比如，教材将增值税的销项税额分成两个步骤调整，即第（ 1）笔调整分录中“贷：应交税金 51000 元”是赊销活动产生的销项税额，第（20）笔调整分录中“贷：应交税金 161500 元”是现销活动产生的销项税额。在实务中，完全可以将赊销和现销产生的销项税额合并在一起调整，这样更利于理解和掌握。 编制调整分录的常规顺序是，先按利润表项目顺序从上到下进行分析调整，然后按资产负债表项目顺序从上到下进行分析调整。在实际工作中，可以按照方便的原则，打破这个常规。比如在调整利润表项目时，会涉及部分资产负债表项目的变动，我们可以在调完该利润表项目后随即调整所涉及的资产负债表项目的剩余差额，以节约重复翻查明细账簿的时间。 对于熟练者，应尽量做到以资产负债表项目净增加额（期末数期初数）为基础来编制调整分录，减少调 整分录的数量，提高现金流量表的编制速度；对于入门者，也可以区分资产负债表项目借方发生额和贷方发生额，分别编制调整分录，以提高分析过程的准确性 第三部分：直接法编制具体实务 现金流量表主要项目的调整分录及其计算公式 1“经营活动现金流量销售商品、 提供劳务收到的现金” （1）调整分录 调整分录的实质是汇总会计分录。以“经营活动现金流量销售商品、提供劳务收到的现金”为例，分析这个项目的调整分录所需要考虑的因素，以及为什么要考虑这些因素。 企业销售商品、提供劳务的收入为现销收入时，日常会计处理为： 借：现金及现金等价物科目 贷：主营业务收入 其他业务收入 应交税金应交增值税（销项税额） 此时“主营业务收入” 、 “其他业务收入” 、 “应交税金应交增值税（销项税额） ”并非表现为其所属科目的全部当期发生额，为便于调整分录的编制，还应综合考虑分析其他情形。 企业销售商品、提供劳务的收入为赊销收入时，日常会计处理为： 借：应收账款 应收票据 预收账款 贷：主营业务收入 其他业务收入 应交税金应交增值税（销项税额） 如果将、笔分录合并，此时“主营业务收入” 、 “其他业务收入” 、 “应交税金应交增值税（销项税额） ”已经表现为其所属科目的全部发生额，但“应收账款” 、 “应收票据” 、 “预收账款”还只是所属科目当期发生额部分内容，下面继续对可能影响这三个科目的经济业务进行分析。 企业收回赊销款或收到预收款时，日常会计处理为： 借：现金及现金等价物科目 贷：应收账款 应收票据 预收货款 企业核销坏账时，日常会计处理为： 借：坏账准备 贷：应收账款 企业收回已核销的坏账时，日常会计处理为： 借：应收账款 贷：坏账准备 企业发生票据贴现时，日常会计处理为： 借：现金及现金等价物科目 财务费用 贷：应收票据 至此，除债务重组事项外，已基本考虑了相关科目的常规影响因素，将至笔分录合并，并将“现金及现金等价物科目”替换成“经营活动现金流量销售商品、提供劳务收到的现金” ，可以得到调整分录具体内容： 借：经营活动现金流量销售商品、提供劳务收到的现金 （计算数） 应收账款 （期末余额期初余额） 应收票据 （期末余额期初余额） 财务费用 （票据贴现的利息） 坏账准备 （当期核销的坏账） 贷：主营业务收入 （当期发生额） 其他业务收入 （当期发生额） 应交税金应交增值税（销项税额） 坏账准备 （当期收回前期核销的坏账） 预收账款 （期末余额期初余额） 如果企业当期发生债务重组事项，在调整分录的借方还应考虑固定资产或存货（接受抵偿债权的非现金资产） 、应交税金应交增值税（进项税额）等因素。对于调整分录中资产负债表项目，倘若期末余额小于期初余额，则借贷符号以反向表示。 对于调整分录中资产负债表项目，倘若期末余额小于期初余额，调整分录的项目金额则为负数，这时调整分录的项目金额也可以用正数反映，但要将借贷符号以反向表示。 通过这个调整分录也可以看出， 坏账准备的变动由多种情况引起， 在计算现金流量表项目金额时，其是否影响现金流量表“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目，应区别对待：从管理费用中计提坏账准备不会影响“销售商品、提供劳务所收到的现金” ，本期收回前期核销的坏账会增加“销售商品、提供劳务所收到的现金” ，本期核销的坏账会减少“销售商品、提供劳务所收到的现金” 。在债务重组中， 接受非现金资产抵偿债权而减少的坏账准备，也会减少 “销售商品、 提供劳务所收到的现金” 。 （2）计算公式具体推导如下： 一、销售商品、提供劳务收到的现金包含三部分内容用公式表示如下： A 本期销售商品、提供劳务收到的现金 =本期全部收入本期赊销收入本期增值税销项税额本期特殊业务导致销项税额增加 其中：本期全部收入本期主营业务收入（包括代购代销）本期其他业务收入 本期赊销收入本期应收账款增加本期应收票据增加 B 前期本期销售商品、提供劳务收到的现金(价款增值税) 本期应收账款、应收票据减少本期核销坏账导致应收账款减少本期收回前期已核销的坏账本期票据贴现的贴息本期接受非现金资产清偿债务、债权转股权导致应收账款、应收票据减少 注意以下几点： （1）应收账款均为账面余额（不扣除坏账准备） 。 （2）本期应收账款、应收票据减少是假设账款全部收回现金，但实际并非如此： 其一，应收账款中有一部分是收不回来的账款（坏账） ，应剔除，即应减去核销的坏账。 其二，持有应收票据到银行贴现，实收金额也不是票据到期值，而是票据到期值扣除票据贴息，即减去票据贴现的贴息。 其三，本期接受非现金资产清偿债务、债权转为股权导致应收账款、应收票据减少是指企业接受其他企业以非现金资产清偿债务、债权转为股权。 （3）本期收回前期已核销的坏账是指过去已核销的坏账本期又重新收回现金，带来现金流入。 C 本期预收的账款（价款增值税）本期预收账款增加数 二、通过以上分析可得也公式： 销售商品提供劳务收到的现金（价款增值税） 本期主营业务收入（包括代购代销）本期其他业务收入（指材料销售）本期应交增值税的销项税额本期特殊业务导致销项税额增加本期应收账款、应收票据减少本期核销坏账导致应收账款减少本期收回前期已核销的坏账本期票据贴现的贴息库存商品改变用途应支付的销项额 - 本期接受非现金资产清偿债务、债权转股权导致应收账款、应收票据减少融资目应收票据贴现票据减少本期预收账款增加本期支付销售退回的退货款（价款增值税）特殊调整事项特殊调整事项的处理（不含三个帐户内部转帐业务,如果借：应收帐款、应收票据、预收帐款等，贷方不是“收入及销项税额”则加上，如果：贷应收帐款、应收票据、预收帐款等，借方不是“现金类”科目，则减去。 ） 注： 1、 票据贴现和票据贴现利息，如果不是为了交易而发生，只是为了融资需要，那么计入到筹资活动的现金流入流出。 2、 对于应收票据背书，因为没涉及现金流量，故不需要做“购买商品、接受劳务”和“销售商品、提供劳务”两笔现金流量的模拟。 3、 对于接受客户商品抵偿债务（应收款）的，应调减销售商品提供劳务的现金流入，相应的进项税做购买商品接受劳务产生的现金流出。 4、 应收账款均为没扣除坏账的应收账款,即应收账款是余额,而不是账面价值做计算现金流的依据. 2 “经营活动产生的现金流量购买商品、接受劳务支付的现金” （1）调整分录 对于“经营活动产生的现金流量购买商品、 接受劳务收到的现金” ，在不考虑债务重组和非货币性交易事项时的常规调整分录为： 借：主营业务成本（本期发生额） 其他业务支出（本期发生额） 应交税金应交增值税（进项税额） 存货（期末余额期初余额） 在建工程（在建工程领用的存货） 管理费用（盘亏的存货盘盈的存货） 营业外支出（非正常损失的存货） 预付账款（期末余额期初余额） 贷：应付账款（期末余额期初余额） 应付票据（期末余额期初余额） 经营活动产生的现金流量购买商品、接受劳务收到的现金（计算数） （2）计算公式具体推导如下： 一、 购买商品接受劳务支付的现金包含三部分内容用公式表示如下： A. 本期购入材料、商品、接受劳务实际支付的现金（价款增值税） 本期购入的全部存货本期赊购存货本期增值税进项税额本期特殊业务业务导致的增值税进项税额的增加 其中： 本期购入的全部存货本期增加存货本期非购买活动导致存货增加本期发生的制造成本 本期增加存货本期期末存货本期减少存货本期期初存货本期期末存货本期期初存货本期主营业务成本、其他业务支出本期存货改变用途、特殊业务导致存货减少 本期赊购存货本期应付账款、应付票据增加 注意以下几点： （1） 本期发生的制造成本是指自制存货的制造成本。自制存货的制造成本包括付现成本和非付现成本。非付现成本不带来现金流出。付现成本中支付的工资、福利费在“支付给职工以及为职工支付的现金”项目中反映；付现成本中的水电费、维修费、车间办公费等在“支付的其他与经营活动有关的现金”项目中反映，由于自制存货的制造成本已包含在本期存货成本和本期销售成本中，应该剔除。 （2） 本期存货改变用途、特殊业务导致存货减少是指存货发生非正常损失、对外投资、捐赠及上述特殊业务导致的减少，未产生现金流量，应该剔除。 B. 本期支付前期购入商品、接受劳务未付款项（价款增值税） 本期应付账款、应付票据减少本期以非现金资产清偿债务、债务转为资本导致应付账款、应付票据减少 C. 本期预付款项增加（价款增值税）本期预付账款增加数 二、通过以上分析得出公式： 购买商品接受劳务支付的现金 本期主营业务成本和其他业务支出本期增值税进项税额本期特殊业务业务导致的增值税进项税额的增加(包括固定资产购置,办公用品购置等)本期存货增加本期存货改变用途、 特殊业务导致存货减少 （在建工程领用的存货盘亏的存货非正常损失的存货非货币性资产交换债务重组支付的存货）本期非购买活动导致存货增加（盘盈的存货）当期列入生产成本、制造费用的工资及福利费 -当期列入生产成本、制造费用的折旧费和摊销的大修理费 -库存商品增加额中包含的分配进入的制造费用、生产工人工资+本期应付账款、应付票据减少本期以非现金资产清偿债务、债务转为资本导致应付账款、应付票据减少本期预付款项增加本期收到购货退回的退货款（价款增值税）特殊调整事项特殊调整事项的处理，如果借：应付帐款、应付票据、预付帐款等（存贷类） ，贷方不是“现金类”科目，则减去，如果贷：应付帐款数、应付票据、预付帐款等，借方不是“销售成本或进项税”科目，则加上。 注意: 购买办公用品支付的进项税应列示在支付其他与经营活动有关的现金 购置固定资产支付的进项税应列示在购建固定资产、无形资产其他长期资产支付的现金 3 “经营活动产生的现金流量支付给职工以及为职工支付的现金” “经营活动产生的现金流量支付给职工以及为职工支付的现金”项目中，职工仅指在职职工，不包括离退休职工和在建工程人员。 注意：不包括 1.支付给离退休人员的工资：这个是在“支付其他与经营活动有关的现金”项目里反映。 2.在建工程人员的工资：这个是在“购建固定资产，无形资产和其他长期资产支付的现金”项目里反应。 注意:包括 1.包括代扣代缴的职工个人所得税,该笔税费实质上是由职工负担的，本企业仅是代扣代缴，效果等同于本企业先全额支付股利给该股东，由其自行完税。 （1）调整分录 借：应付工资（借方发生额） 应付福利费（借方发生额） 管理费用（养老保险金、住房公积金等） 其他应收款（代垫房租、代垫家属医药费等明细科目“期末余额期初余额” ） 贷：经营活动产生的现金流量支付给职工以及为职工支付的现金（计算数） 由于应付工资和应付福利费是从生产成本、制造费用、营业费用、管理费用中提取出来的，调整分录也可以表示为： 借：存货（生产成本、制造费用提取的工资及福利费） 营业费用（工资及福利费） 管理费用（工资及福利费、养老保险金、住房公积金等） 其他应收款（代垫房租、代垫家属医药费等明细科目“期末余额期初余额” ） 贷：应付工资（期末余额期初余额） 应付福利费（期末余额期初余额） 经营活动产生的现金流量支付给职工以及为职工支付的现金（计算数） （2）计算公式 根据调整分录借贷平衡关系，可以将其演化成现金流量表项目计算公式： 支付给职工以及为职工支付的现金 生产成本、制造费用、营业费用、管理费用中提取的职工薪酬应付职工薪酬（期末余额期初余额）在建工程中的应付职工薪酬（期初期末） 附：当存在“在建工程”人员的工资、福利费时，注意期初、期末及计提数中是否包含“在建工程”的情况，按下式计算考虑计算关系。 本期支付给职工及为职工支付的工资 =（期初总额-包含的在建工程期初数） +（计提总额-包含的在建工程计提数） -（期末总额-包含的在建工程期末数）当题目只给出本期列入生产成本的工资及福利，期初无在建工程的工资及福利时，公式为：生产成本、制造费用、管理费用的工资、福利费 +（应付工资、应福利费期初数-期末数） -（应付工资及福利费在建工程期初数-应付工资及福利费中在建工程期末数） 4 “经营活动产生的现金流量支付的各项税费” 计入固定资产、无形资产等长期资产价值的各项税费，如耕地占用税，以及计入固定资产清理的营业税等，不包括在本项目内。 （1）调整分录 借：管理费用（印花税） 应交税金未交增值税（借方支付税款数） 应交税金应交增值税（已交税金） （借方发生额） 应交税金（除增值税外的应交税金借方发生额） 其他应交款（借方发生额） 贷：经营活动产生的现金流量支付的各项税费（计算数） 由于除增值税以外的应交税金和其他应交款一般是从主营业务税金及附加、其他业务支出、管理费用、营业外支出、存货中提取出来的，调整分录也可以表示为： 借：主营业务税金及附加（本期发生额） 其他业务支出（计提的税费） 管理费用（印花税、车船使用税、房产税、土地使用税） 营业外支出（计提的税费） 存货等资产（计提的税费，如资源税） 应交税金未交增值税（借方支付税款数） 应交税金应交增值税（已交税金） （借方发生额） 贷款：应交税金（除增值税外的应交税金“期末余额期初余额” ） 其他应交款（期末余额期初余额） 经营活动产生的现金流量支付的各项税费（计算数） （2）计算公式 根据调整分录借贷平衡关系，可以将其演化成现金流量表项目计算公式： 支付的各项税费 主营业务税金及附加计入其他业务支出、营业外支出、管理费用、存货的税费交纳的增值税除增值税外的应交税金（期末余额期初余额）代扣代缴的个人所得税.其它应交款（期末余额期初余额） 5. 收到的税费返还 返还的（增值税+消费费+营业税+关税+所得税+教育费附加）等 （注意这里对于各项税费返还的款项必须是已经实际收到） 。 因为不同的税种收到的税费返还会计入不同的科目,因此需要根据不同科目填列: 增值税 补贴收入税收返还 消费税、营业税、教育税附加等 营业税金及附加-税费返还 所得税 所得税-税费返还 注：所得税多缴退回 收到的税费返还要和多交的税进行区分: 作为收到的税费返还的理由：所得税多缴与退回应当理解为两项业务事项，也体现了企业所得税汇算清缴多退少补的原则。预缴在现金流量表中一般应当以支付的各项税费总额反映，退回做诶收到的税费返还，即收支两条线的原理。 作为“支付的各项税费”的减项的理由：以反映当期应缴纳税费而流出的现金净额。因为汇算清缴时的多退少补不是一般意义上的税收优惠，而“收到的税费返还”项目一般理解是与企业享受的税收优惠和减免有关（当然，收到的出口退税款是一个特例，也在“收到的税费返还”中反映） 。 6.收到的其他与经营活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，收到的其他与经营活动有关的现金流入。包括企业收到的罚款收入、属于流动资产的现金赔款收入、经营租赁的租金和押金收入、银行存款的利息收入等。未收到的现金流入的营业外收入要扣除，比如债务重组利得。 7.支付的其他与经营活动有关的现金 支付的其他与经营活动有关的现金“管理费用”中除职工薪酬、支付的税金和未支付现金的费用外的费用（即支付的其他费用）“制造费用”中除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用（即支付的其他费用）“销售费用”中除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用（即支付的其他费用）“财务费用”中支付的结算手续费“其他应收款”中支付职工预借的差旅费 “其他应付款”中支付的经营租赁的租金“营业外支出”中支付的罚款支出等。营业外支出中未支付现金的要调减，比如债务重组损失。 8.汇率变动对现金及现金等价物的影响 （1）说明： 外币现金流量折算成本位币时，采用的是发生时即期汇率或其近似汇率，而编报时采用现金及现金等价物增加额中外币现金净增加额是按资产负债表日的即期汇率这算，两者差额即为汇率变动影响。 （2）计算公式： 外币现金及现金等价物【期末余额*期末即期汇率 -（期初余额折合的记账本位币余额 + 本期增加*增加时的即期汇率 - 本期减少*减少时的即期汇率） 】 汇率变动对现金的影响额=“现金及现金等价物增加额”-（经营+投资+筹资“现金流量净额） 二、投资活动产生的现金流量： 收回投资收到的现金 包括：处置股权时，收到的本利和； 处置债权时，收到的本金。 不包括：债权性投资收回的利息 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额。 该项目反映企业出售、 转让或到期收回除现金等价物以外的对其他企业的交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资（特指权益法下的长期股权投资和成本法下不具有重大影响，活跃市场上没有报价公允价值不能可靠计量的长期股权投资）收到的现金。 取得投资收益收到的现金 权益工具、债务工具、合营中的权益投资分回的现金股利、利息等，不包括股票股利。 现金股利利息股票股利 处 置 固 定 资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额 卖价处置、清理费用残值收入 如所收回的现金净额为负数，则在“支付的其他与投资活动有关的现金”项目反映。 非货币性资产交换， 转出的固定资产等长期资产不影响现金流量， 除非收到或者支付现 金及现金等价物补价，如果收到了补价作为收回的现金流量 债务重组，转出的固定资产等长期资产，收到的现金属于收回的现金流 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 处置价款中收到的现金子公司持有的现金或现金等价物处置费 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额如为负数，应将该金额填列至“支付其他与投资活动有关的现金”项目中。 收到其他与投资活动有关的现金 收到的“已宣告但尚未收取的现金股利、现金利息” 购 建 固 定 资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 购买设备所支付的现金及增值税款建造工程支付的现金支付由在建工程和无形资产负担的应付职工薪酬： （1）支付工程款 （属于，包括预付的工程款） （2）支付在建工程人员职工薪酬 （属于） （3）购买工程物资 （属于） （4）购买固定资产（属于） （5）支付购建固定资产而发生的借款利息费用 50 万元，其中资本化部分 40 万元，费用化部分 10 万元（均不属于，属于筹资活动产生的现金流量） （6）支付耕地占用税（属于） （7） 购买投资性房地产（属于） 不包括：1为购建固定资产、无形资产和其他长期资产而发生的借款利息资本化部分、费用化部分。 2融资租入固定资产所支付的租赁费。 企业以分期付款方式购建的固定资产、无形资产，以及融资租入固定资产，各期支付的现金均在“支付的其他与筹资活动有关的现金”项目中反映。 投资支付的现金 买股票、债券支付的现金、买价支付的佣金、手续费等交易费用 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 取得子公司及其他营业单位支付的买价子公司持有的现金 支付其他与投资活动有关的现金 1 购买股票和债券时， 支付的买价中所包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利已到付息期但尚未领取的利息等。 2 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额如为负数，应将该金额填列至“支付其他与投资活动有关的现金”项目中。处置价款中收到的现金子公司持有的现金或现金等价物处置费 投资活动产生的现金流量净额 “现金流量表补充资料”中的“ 投资活动产生的现金流量净额” ，两者必须相等。 三、筹资活动产生的现金流量： 吸收投资收到的现金 以发行股票方式实际收到的款项发行费用（直接支付的佣金、手续费、宣传费、咨询费、印刷费等） 不包括：以发行股票等方式筹集资金而由企业直接支付的审计、咨询等费用， 【注意】 ：本科目不再反映发行债券收到的款项。 取得借款收到的现金 借款本金发行债券实际收到的款项净额 （发行收入直接支付的佣金等发行费用后的净额） 举借各种短期、长期借款实际收到的现金发行债券实收额（发行收入直接支付的佣金等发行费用） 收到其他与筹资活动有关的现金 接受捐赠 偿还债务支付的现金 借款本金（期初期末）本期取得 偿还债务本金所支付的现金，包括：偿还金融企业的借款本金、偿还债券本金等。 注意：只含本金，不含利息部分。 分配股利、利润或偿付利息支付的现金 应付股利（期初期末）财务费用各种借款利息费用 实际支付的现金股利、支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、 债券利息等。 【注】1只含实际支付的利息，不含计提的利息。 2包括支付的资本化利息、费用化利息。 3不同用途的借款,其利息的开支渠道不一样,如在建工程、制造费用、财务费用等，均在本项目中反映。 支付其他与筹资活动有关的现金 1 发行股票、债券等方式筹集资金而由企业 直接支付的审计、咨询等费用 2 融资租入固定资产各期支付的租赁费 3 以分期付款方式购建的固定资产、无形资产各期支付的现金等。 4 若某项其他与筹资活动有关的现金流出金额较大，应单列项目反映。本项目可以根据“长期应付款”等科目的记录分析填列。 四、汇率变动对现金及现金等价物的影响 （外币业务此项才填） （一般了解） 1现金流量表准则规定，外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当采用现金流量发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算。 汇率变动对现金的影响额应当作为调节项目，在现金流量表中单独列报。 2汇率变动对现金的影响，指企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算成记账本币时， 所采用的是现金流量发生日的汇率或即期汇率的近似汇率， 而现金流量表“现金及现金等价物净增加额”项目中外币现金净增加额是按资产负债表日的即期汇率折算。这两者的差额即为汇率变动对现金的影响。 3在编制现金流量表时，对当期发生的外币业务，也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响， 可以通过现金流量表补充资料中“现金及现金等价物净增加额”数额与现金流量表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较， 其差额即为“汇率变动对现金的影响额”。 （倒挤） “现金及现金等价物净增加额” 发生日（流入流出）（期末发生日汇率）影响额的（流入流出） 五、现金及现金等价物净增加额 投资筹资经营活动产生的现金流量净额 “现金流量表补充资料”中的“现金及现金等价物净增加额” ，两者必须相等。 特殊事项: 1. 融资租赁购买固定资产:初始购入的固定资产入账价值,属于投资活动,因为增加了固定资产;后续的长期应付款摊销属于筹资活动 ,因为改变了债务规模和结构 . 2. 现金折扣:现金折扣的财务费用,不应该作为筹资活动的现金流量,应该作为经营活动的现金流出. 3. 委托贷款：新准则下，委托贷款的利息收入应确认为其他业务收入。原因：符合收入准则对“让渡资产使用权收入”的定义和确认条件，应当在收入准则的规范范围之内。相应地，收到利息可以作为“收到的其他与经营活动有关的现金”列报。对于委托贷款本金的借出和收回的现金流一般作为投资活动列报。本金和利息的现金流在现金流量表上是可以分离的。 4. 关联方借款：投资活动，是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围的投资及其处置活动。投资指投资者当期投入一定数额的资产而期望在未来获得回报，如果关联方借款属于计息借款，为了赚取回报那么就属于投资活动，如果不计息，根据排除法，它既不属于投资互动也不属于筹资活动，那么就属于经营活动。 5. 政府补助：收到的除税收返还外的政府补助，（1）属于与收益相关的政府补助的，收到时作为“收到的其他与经营活动有关的现金”列报。（2）属于与资产相关的政府补助，或者政府资本性投入的财政资金的，收到时作为“收到的其他与筹资活动有关的现金”列报。 6. 债务重组：债务重组减少的应收账款、应付账款，如果收到、支付的是非现金资产，则需要调减现金流量，导致的重组损失、重组收益属于如果没收到现金就属于应收应付款的未收回损失，对现金流量无影响。对于债务重组和非货币性资产交换取得和转让的长期资产，需要具体处理是属于筹资活、投资、经营活动，还是属于不影响现金流的上述活动，进而调整现金流。 第四部分.补充资料项目的内容及填列 （1）原理 补充资料中将净利润调节为经营活动的现金流量，实际上是以间接法编制的经营活动的现金流量。间接法是以净利润为出发点，通过对若干项目的调整，最终计算确定经营活动产生的现金流量。其基本原理是： 经营活动产生的现金流量净额净利润不影响经营活动现金流量但减少净利润的项目不影响经营活动现金流量但增加净利润的项目与净利润无关但增加经营活动现金流量的项目与净利润无关但减少经营活动现金流量的项目。 对不影响经营活动现金流量但影响净利润的业务，一般应通过调整损益类账户的发生额确定，此类业务涉及的是投资活动和筹资活动两类业务。如无形资产摊销业务，应调整管理费用无形资产摊销账户；对与净利润无关但影响经营活动现金流量的业务，应通过调整经营性流动性类账户本身的发生额确定。如收回客户前欠账款业务，应分析调整应收账款账户的发生额确定。 采用间接法列报经营活动产生现金流量时，需对 4 大类项目进行调整： （1）实际没有支付现金的费用； （2）实际没有收到现金的收益； （3）不属于经营活动的损益； （4）或 经营性应收应付项目的增减变动。 将净利润调节为经营活动产生的现金流量净额时，调增、调减项目的确定原则： 1.调整事项属于利润表项目 （1）使净利润减少，调增； （2）使净利润增加，调减。 2.调整事项属于资产负债表项目 （1）在资产负债表项目涉及的会计科目借方记录，调减； （因为借方对应的对方科目都是收入利润，将利润增加，现在调减） （2）在资产负债表项目涉及的会计科目贷方记录，调增（因为贷方对应的多数是成本费用，将利润减少，现在调回） 。 （2）具体项目内容说明如下： （1）计提的资产减值准备项目 资产减值准备项目包括坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备和无形资产减值准备等。本期资产计提减值准备时，记入当期的利润表中的损益类项目。但实际上并未影响经营活动现金流量，因此，应在净利润的基础上进行调整，当计提资产减值准备时，应将其加回到净利润中，若恢复以前年度计提的减值准备， 应从净利润中将其扣除。 （2）固定资产折旧 企业计提固定资产折旧时，有的计入管理费用等期间费用，有的计入制造费用。计入期间费用部分已列入了利润表，计入制造费用部分则可能通过销售成本列入利润表，也可能形成企业的存货。企业计提的固定资产折旧，并不影响经营活动现金流量，应在净利润的基础上将其全部加回。当计提的固定资产折旧费包含在存货中时，虽然未影响净利润，但是增加了存货，这里也将其加回，然后在存货的减少（减：增加）项目中在将其相同净额扣除，形成自动平衡。 （3）无形资产摊销和长期待摊费用摊销 无形资产摊销时，计入了管理费用，使本期净利润减少，应在净利润的基础上将其全部加回。 长期待摊费用摊销时，计入了管理费用或制造费用等。本项目的确定原理与固定资产折旧项目相同，应在净利润的基础上将其全部加回。 （4）待摊费用的减少（减：增加） 本项目反映由于经营活动影响的待摊费用的增减变化，待摊费用减少一般会增加费用，减少净利润，应在净利润的基础上加回；待摊费用增加一般会减少现金或存货等，应从净利润中扣除。但由于投资活动和筹资活动业务影响的待摊费用的增加或减少业务，则不应考虑。 （5）预提费用的增加（减：减少） 本项目反映由于经营活动影响的预提费用的增减变化，预提费用增加一般会增加费用，减少净利润，应在净利润的基础上加回；预提费用减少一般会减少现金或存货等，应从净利润中扣除。但由于投资活动和筹资活动业务影响的预提费用的增加或减少业务，则不应考虑，如 预提短期借款利息等。 （6）处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益） 处置固定资产、无形资产和其他长期资产业务，不会影响经营活动产生的现金流量的增减变化，若导致净利润和经营活动产生的现金流量净额不一致，一定是这种业务影响了净利润。因此，应在净利润的基础上加回或扣除。 （7）固定资产报废损失 固定资产报废损失计入了营业外支出，使净利润减少，但这部分损失并没有影响经营活动现金流量，所以应在调节净利润时加回。固定资产的盘盈和盘亏的处置，也会影响净利润，也应在净利润基础上加回。 （8）财务费用 企业发生的财务费用可以分别归属于经营活动、投资活动和筹资活动。对属于经营活动产生的财务费用，若既影响净利润又影响经营活动现金流量的业务(比如现金折扣)，则不需进行调整；若影响净利润但不影响经营活动现金流量的业务， 应通过调整经营性项目本身完成， 如应收票据贴现业务，计入财务费用的金额应通过调整经营性应收项目的减少（减：增加）项目完成。对属于投资活动和筹资活动产生的财务费用，只影响净利润，但不影响经营活动现金流量，应在净利润的基础上进行调整。也就是说，与投资活动和筹资活动有关的财务费用应全额考虑，与经营活动有关的财务费用不予考虑。 （9）投资损失（减：收益） 投资收益是因为投资活动所引起的，与经营活动无关。也就是说，该项目影响净利润的变化但不会影响经营活动现金流量。若为投资收益，调节净利润时应减去；若为投资损失，调节净利润时应加回。本项目不考虑投资计提减值准备影响的净利润。 （10）递延税款贷项调增（借项调减）,只有递延所得税对应的是所得税费用才做调整 ,如果发生额对应的是商誉或者资本公积则不需要调整 。 （11）存货的减少（减：增加） 存货的增减变动一般属于经营活动。存货增加，说明现金减少或经营性应付项目增加；存货减少，说明销售成本增加，净利润减少。所以在调节净利润时，应减去存货的增加数，或加上存货的减少数。在存在赊购的情况下，还应通过调整经营性应付项目的增减变动来反映赊购对现金流量的影响。若存货的增减变动不属于经营活动，则不能对其进行调整，如对外投资减少的存货，接受投资者投入的存货，以存货清偿债务、领用加工、在建工程、本期开发产品转固金额，本期资本化计入存货的金额，存货和投资性房地产本期转换的金额（加上的如果是用投资性房地产原值期末期初相减数，那么这里要扣除从固定资产和投资性房地产本期相户结转数和其他公允价值变动等很多因素，故最好直接用本期存货转投资性房地产的金额计算）等业务。 （12）经营性应收项目的减少（减：增加） 经营性应收项目主要是指应收账款、应收票据和其他应收款中与经营活动有关的部分（包括应收的增值税销项税额）等等。经营性应收项目的增减变动一般属于经营活动。经营性应收项目增加，说明收入增加，净利润增加；经营性应收项目减少，说明现金增加。所以在调节净利润时，应减去经营性应收项目的增加数，或加上经营性应收项目的减少数。若经营性应收项目的增减变动不属于经营活动，则不能对其进行调整，如收到客户以固定资产抵债业务减少的应收账款等业务。 （13）经营性应付项目的增加（减：减少） 经营性应付项目主要是指应付账款、应付票据、应付福利费、应交税金、其他应付款中与经营活动有关的部分（包括应付的增值税进项税额）等等。经营性应付项目的增减变动一般属于经营活动。经营性应付项目增加，说明存货增加，最终导致销售成本增加，净利润减少。经营性应付项目减少，说明现金减少。所以在调节净利润时，应加上经营性应付项目的增加数，或减去经营性应付项目的减少数，若经营性应付项目的增减变动不属于经营活动，则不能对其进行调整，如债务重组业务中以固定资产抵债减少的应付账款等业务。 （14）其他 ： 在补充资料中专设“其他”项目是特定地用于表现“非经营活动”，使“经营性项目”受到影响的业务，其金额可以精确得到。“其他”项目包括但不限于下列事项： （1） 、权益结算的股份支付； （2） 、非同一控制下企业合并中计入营业外收入的负商誉。； （3） 、本期由“递延收益”转入当期收入的政府补助； （4） 、已计提尚未使用的专项储备； （5） 、通过“以前年度损益调整”等项目补缴上年度税金、成本或费用等。 （） 、债务重组产生的营业外收支 非货币性交易中的营业外收支实际上是换出资产的处置损益，应根据换出资产的性质计入相应的间接法项目，如“处置非流动资产的损失（减收益）”等，不应计入“其他”。 如果通过“以前年度损益调整”科目进行帐务处理，则报表上应相应追溯重述前期比较数据，相应地现金流量表也需要重述，因此不会用到间接法的“其他”项目的。 例题 9：在采用间接法将净利润调节为经营活动产生的现金流量时，下列各调整项目中，属于调增项目的有（ ） 。 （2003 年考题） A.投资收益 B.递延税款贷项 C.预提费用的减少 D.固定资产报废损失 E.经营性应付项目的减少 答案：BD 解析：递延税款贷项和固定资产报废损失会减少净利润，属于调增项目；选项 A 增加净利润，属于调减项目；预提费用的减少和经营性应付项目的减少会减少经营活动产生的现金流量，因此属于调减项目。 例题 10：某企业当期净利润为 600 万元，投资收益为 100 万元，与筹资活动有关的财务费用为 50 万元，经营性应收项目增加 75 万元，经营性应付项目减少 25 万元，固定资产折旧为 40 万元，无形资产摊销为 10 万元。假设没有其他影响经营活动现金流量的项目， 该企业当期经营活动产生的现金流量净额为 （ ）万元。 A.400 B.850 C.450 D.500 答案：D 解析：企业当期经营活动产生的现金流量净额=600-100+50-75-25+40+10=500 万元 例题 11:某商业企业为增值税一般纳税企业，适用的增值税率为 17。2002 年有关资料如下： （1）资产负债表有关项目年初、年末余额和部分账户发生额如下（单位：万元） ： 账户名称 年初余额 本年增加 本年减少 年末余额 应收账款 3000 2800 应收票据 600 650 短期投资 200 50（出售） 250 存货 2500 2200 应付账款 900 800 应交税金 应交增值税 100 527（销项税额） 207（已交）300（进项税额 120 应交所得税 30 100 40 短期借款 500 400 700 （2）利润表有关账户本年发生额如下（单位：万元） ： 账户名称 借方发生额 贷方发生额 主营业务收入 3000 主营业务成本 1700 投资收益 售短期投资 20 （3）其他有关资料如下： 短期投资均为非现金等价物，取得短期投资已支付现金，出售短期投资已收到现金；应收、应付款项均以现金结算；应收账款变动数中含有本期计提的坏账准备 5 万元。存货本期减少额中含有工程项目领用本企业商品 80 万元，该批产品计税价为 100 万元。不考虑该企业本年度发生的其他交易和事项。 要求：计算以下现金流入和流出（要求列出计算过程） ： （1）销售商品、提供劳务收到的现金（含收到的增值税销项税额） ； （2）购买商品、接受劳务支付的现金（含支付的增值税进项税额） ； （3）支付的各项税费； （4）收回投资所收到的现金； （5）取得借款所收到的现金； （6）偿还债务所支付的现金； （7）投资所支付的现金。 答案： （1）销售商品、提供劳务收到现金销售商品产生的收入和增值税销项税额 3510 万元（300052710017）应收账款项目本期减少额 200 万元（30002800）应收票据本期增加额 50 万元（650600）本期计提的坏账准备 5 万元3655 万元 （2）购买商品、接受劳务支付的现金购买商品产生的销售成本和增值税进项税额 2000 万元（1700+300）存货本期减少额 300 万元（25002200）应付账款本期减少额 100 万元（900800）工程项目领用本企业商品80 万元1880 万元 （3）支付的各项税费实际交纳的增值税款 207 万元 支付的所得税款90 万元 （3010040）297 万元 （4）收回投资所收到的现金205070 万元 （5）取得借款所收到的现金400 万元 （短期借款本年增加数） （6）偿还债务所支付的现金200 万元 （短期借款本期减少数） （7）投资所支付的现金100 万元（短期投资本期增加数） （50250200） 现金流量表在编制时要注意： （1）总体思路：现流表包括正表和补充资料两部分，编表时分为以下几个步骤： 从补充资料“3.现金及现金等价物净增加情况”编起 现金流量表的现金包括库存现金、银行存款（不能随时支取的定期存款除外） 、其他货币资金和现金等价物（即满足四个特定条件的短期债券投资） 。在目前企业中，一般都没有定期存款和现金等价物，则可将年末货币资金减年初货币资金，即为现金净增加额，这是从静态反映现金流量的变化，是非常准确的。如本例中年末现金余额 820745 元，年初现金余额 1406300 元，则现金净增加-585555 元。 将上述计算结果直接抄入正表中的第 56 行， “五、现金净增加额”为-585555 元 分析现金流量的影响因素，并按先易后难的原则计算各因素的影响金额。现金流量表正表是从动态反映现金流量的增减变动，要回答“现金存量为什么减少了 585555？” 。影响现金流量的因素主要有经营活动（a） 、投资活动（b） 、筹资活动 （c）和汇率变动（d） 。本例中： a+b+c+d=-585555 按先易后难的原则先计算 d，本例中为 0。 （注：本处举一个与教材中例子无关的例子：如出口销售收到 100 美元，按当日汇率 1：8 折成人民币800 元： 借：银行存款（USD100*8）800 贷：主营业务收入 800 年末时假设美元：人民币=1：9，则汇兑收益为 100 元： 借：银行存款 100 贷：财务费用 100 则补充资料中，年末现金 900，年初 0，现金净增加 900；在正表中，由于销售商品收到现金800，汇率变动对现金的影响100，现金净增加 900。 ） 再计算 c。筹资活动主要是接受现金投资，分出现金股利；向金融机构举借短期借款、长期借款和发行债券及其还本付息等。这些活动的现金流量在一般企业中很容易计算出来，本例中筹资活动产生的现金流量净额为-862500 元。 再计算 b。投资活动是长期资产（固定资产、无形资产等）的购建和处置以及对外投资的投出和收回。在一般企业中也不难计算，本例中投资活动产生的现金流量净额为-104200 元。 在计算出 bcd 后，即推出 a，本例中经营活动产生的现金流量净额为 381145 元；因 bcd 很简单，因而a 是很准确的。由此，补充资料中的经营活动的现金流量即为 a。 根据笔者的实务经验，年现金流量在 5 亿元左右的工商企业，通过以上的逻辑计算过程，在二个小时就能编出理想的现金流量表。 （2）?具体项目计算中应注意的问题 销售商品、提供劳务收到的现金，包括以下三个内容： a.只要是本年度收到的与货款有关的款项都计入，包括本年度现销、收回以前年度欠款和预收账款； b.收到的是价+税 c.销售退回所支付的现金，应当作为现金流入的减少。 在实务中可利用利润表、资产负债表中的资料通过下列调整分录来推算： 借：现金 125.7 应收票据（年末 7-年初 5）2 应收账款（年末 20-年初 15）5 财务费用（应收票据贴现息）1 坏账准备（本年核销的坏账）4 贷：主营业务收入 100 应交税金应交增值税（销项税额）17 其他业务收入 10 应交税金应交增值税（销项税额）1.7 预收账款（年末 8-年初 5）3 坏账准备（本年收回前期核销的坏账）6 （本分录推算过程是：如果利润表中主营业务收入为100 万元，含税收入则为 117 万元，假定全部收回，则本年由于销售商品收到现金为 117 万元；其他业务收入为 10 万元，含税收入则为 11.7 万元，假定全部收回，则本年由于销售商品收到现金为（117+11.7）128.7 万元。但企业一般都有赊销，如果赊销，则计入了应收票据和应收账款中，因此考虑这两个项目，通过编表时资料可知，年初应收票据余额 5 万元，年末应收票据余额 7 万元，应收票据增加 2 万元，说明现金没有收回来，故本年由于销售商品收到现金为（128.7-2）126.7 万元；同时注意到，应收票据贴现利息 1 万元，说明应收票据减少并没有收到现金，故本年由于销售商品收到现金为（126.7-1）125.7 万元。通过编表时资料还可知，年初应收账款余额 15 万元，年末应收账款余额 20 万元，应收账款增加 5 万元，说明现金没有收回来，故本年由于销售商品收到现金为（125.7-5）120.7 万元；本年由于核销坏账，应收账款减少 4 万元，并没有收到现金，故本年由于销售商品 收到现金为（120.7-4）116.7 万元；本年度收回前期核销的坏账，使现金增加 6 万元，故本年由于销售商品收到现金为（116.7+6）122.7 万元；通过资产负债表可知，年初预收账款余额 5 万元，年末预收账款余额 8万元，预收账款增加 3 万元，说明现金增加 3 万元，故本年由于销售商品收到现金为（122.7+3） ）125.7 万元。通过上述的推算，在短短的几分钟里，就可以得到本年度销售商品、提供劳务收到的现金） 购买商品、接受劳务支付的现金,包括三个内容： a.只要是本年度支付的与购货有关的款项都计入，包括本年度现购、支付以前年度欠款、预付账款； b.支付的是价+税； c.购货退回所收到的现金，应当作为现金流出的减少。 在实务中可利用利润表、资产负债表中的资料通过下列调整分录来推算： 借：主营业务成本（本期发生额） 其他业务支出（本期发生额） 应交税金应交增值税（进项税额） 存货（年末余额-年初余额） 在建工程（在建工程领用的存货） 管理费用（盘亏的存货-盘盈的存货） 营业外支出（非正常损失的存货） 预付账款（年末余额-年初余额） 贷：应付账款（年末余额-年初余额） 应付票据（年末余额-年初余额） 购买商品、接受劳务支付的现金 （注：本调整分录摘自经科版 2003 年答疑精华会计 ） 计提的资产减值准备：包括计提的八大准备列支的费用（管理费用、投资收益、营业外支出） 。 待摊费用减少：仅指经营活动形成的待摊费用部分，是经营活动形成的待摊费用的年末余额减年初余额。 预提费用增加：仅指经营活动形成的预提费用部分，是经营活动形成的预提费用的年末余额减年初余额。 财务费用：仅包括投资和筹资形成的财务费用。 投资损失：不能包括计提减值准备列支的投资收益部分，否则就重算了。 （现流表的编制要在理解“现金”概念和正确区分经营活动、投资活动、筹资活动的基础上，才能编好；由于方法的多样化和答案的多样化，在考试中不应出难度高的、完整的编制题） 在新修订的现金流量表准则中对现金流量表正表的编制，列举了“工作底稿法和 T 形账户法” ，这两种方法都需要编制调整分录，较费时费力，适用性要差一些。在实务中我经常用下两种方法来编制、测试现金流量表正表。 一、 对于年业务量较少的小型企业，采用分析“现金日记账和银行存款日记账”的摘要直接填列，方法如下： 1、根据现金流量表正表中的项目开设若干个 T 形账户，对不涉及的项目不必开设。 2、逐笔分析现金日记账、银行存款日记账收支摘要，将每笔收支分别归属于，经营活动、投资活动、筹资活动类下的各流入或流出项目，过入相应的 T 形账户中。 3、分别加总各 T 形账户的数据，填入现金流量表正表。 应该说这种方法是最准确的，但对于业务量较多的大、中型企业就不太适用，除非有时间、不着急；或者企业每个月都用此法编制一张现金流量表，到年末时再将12 张表进行汇总。 二、对于年业务量较多的大中型企业，采用公式法直接填列，方法如下 ： （一） 、准备好资料，主要有： （1）年度资产负债表及附表 （2）年度利润表及附表 （3）总账、明细账 （4）其他有关资料、现金流量表空表 如果是外商投资企业则需要其对外报告的 13 张报表。 （二） 、根据公式计算各项目的现金流量，填列草表。下面是经营活动几个主要项目的计算公式。 1、 （第 1 行）销售商品提供劳务收到的现金=主营业务收入+其他业务收入+应收账款（期初数-期末数）+应收票据（期初数-期末数）+预收账款（期末数-期初数）+本期收回前期已冲销的坏账+全年增值税销项税额-本期实际冲销的坏账-债务重组减少的应收账款或应收票据-应收票据的贴现息 说明： （1）其他业务收入中不包括经营租赁的租金收入。 （2）应收账款的期初数、期末数应是未扣除坏账准备前的数据。 2、 （第三行）收到的税费返还 =企业实际收到退还的增值税+营业税+所得税+消费税+关税+教育附加返还款等 3、 （第八行）收到的其他与经营活动有关的现金 =营业外收入中的罚款、违约金支出+流动资产损失个人赔偿收到的现金+经营租赁收到的租金+企业收到的定金、押金+其他应收款中与经营活动有关的部分（期初数-期末数） 4、 （第 10 行）购买商品、接受劳务支付的现金 =主营业务成本+其他业务支出+应付账款（期初数-期末数）+应付票据（期初数-期末数）+预付账款（期末数-期初数）+存货（期末数-期初数）+全年增值税进项税额+债务重组、非货币交易转出的存货-债务重组、非货币交易企业收到的存货-全年生产成本和制造费用中的工资及福利费、折旧费、待摊费用摊销-债务重组减少的应收账款、应收票据-在建工程、投资转出的存货经营租出固定资产的折旧-管理费用中的低值易耗品消耗 租出包装物的摊销 说明： （1）扣除生产成本、制造费用中的工资及附加费、折旧费，是因为这部分工资及附加费在“为职工支付的现金”项目中反映；而折旧费企业在当期并没有发生现金流出，但其已作为企业存货成本构成内容存在于企业的在产品、产成品中或已结转到营业成本中去，故应予以扣除。 （2）对于债务重组、非货币交易、投资、在建工程等增加或减少的存货，企业在当期没有支出现金，应进行调整。 5、 （第 12 行）为职工支付的现金 =应付工资借方发生额+应付福利费借方发生额+管理费用中支付的各种保险费用-在建工程人员的工资及福利费、保险费等 说明： （1）对于企业应付给各部门人员的工资及福利费用都应通过“应付工资、应付福利费”科目进行核算。 （2）对在建工程人员的工资及福利费等费用，应在“购建固定资产及无形资产支付的现金”中反映。 6、 （第 13 行） 支付的各种税费=除应交增值税以外的应交税金各明细账户的借方发生额+管理费用中支付的印花税+其他应交款的借方发生额+应交增值税明细账中的“已交税金”发生额+未交增值税中本期交纳的前期未交增值税 7、 （第 18 行）支付其他与经营活动有关的现金=管理费用、营业费用中企业实际付出的业务招待费、差旅费、财产保险费、广告费、展览费+待摊费用和长期待摊费用本期支付的保险、报刊杂志费、固定资产大修理支出等+其他应付款中与经营活动有关部分（期末数-期初数）+财务费用中与经营活动有关的支出+营业外支出中的罚款支出及捐赠支出 对于 投资和筹资活动的现金流量因其实际发生的较少， 可以根据有关的明细资料分析填列， 这里就不再列公式了。 （三） 、根据勾稽关系核对正确后，依草表填列正式的现金流量表正表。 附文：对于债务重组、非货币交易中企业收到或支付的补价在现金流量表中如何填列。 企业在债务重组、非货币交易中可能收到补价也可能支付补价，这部分现金流量企业在现金流量表中也应反映，但如何填列在现金流量表准则中没有说明。分析经营活动、投资活动、筹资活动现金流量的定义可知，应将这部分现金流量在经营活动反映。经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。 因此如补价的金额较大，应在经营活动中单列项目，并同时在现金流量表附表 3 中反映，金额小的补价应在经营活动中的其他项目反映。 关于现金流量表附表的编制 一、 现金流量表准则中列举的附表 1 的编制方法间接法 间接法是指以利润表的本期净利润为起算点，通过调整 1、不涉及现金流量，但影响当期净利润的收入、费用、营业外收支；2、影响当期净利润，但不属于经营活动的筹资和投资活动的业务；3、不影响净利润，但属于经营活动的经营性应收项目、经营性应付项目的增减变动；4、递延税款、存货的增减变动等四类业务后，把“权责发生制下的净利润”调整为“收付实现制下的经营活动净现金流量”。 二、1、准则中规定的调整项目有： （1）计提的资产减值准备（2）固定资产折旧（3）无形资产摊销（4）长期待摊费用摊销（5）待摊费用（6）预提费用（7）处置固定资产、无形资产和其他长期资产损失（8）固定资产报废损失（9）财务费用（10）投资收益（11）递延税款（12）存货（13）经营性应收项目（14）经营性应付项目（15）其他 上述调整项目中（1） 、 （2） 、 （3） 、 （4） 、 （5） 、 （6）属于第 1 类应调整业务； （7） 、 （8） 、 （9） 、 （10）属于第 2 类应调整业务； （13） 、 （14）属于第 3 类应调整业务； （11） 、 （12）属于第 4 类应调整业务。 2、调整的公式是：净利润+（1）计提的资产减值准备+（2）固定资产折旧+（3）无形资产的摊销+（4）长期待摊费用摊销+（5）待摊费用减少（减：增加）+（6）预提费用增加（减：减少）+（7）处置固定资产、无形资产和其他资产损失（减：收益）+（8）固定资产报废损失+（9）财务费用+（10）投资损失（减：收益）+（11）递延税款贷项（减：借项）+（12）存货的减少（减：增加）+（13）经营性应收项目的减少（减：增加）+（14）经营性应付项目的增加（减：减少）+其他=经营活动的净现金流量 三、各调整项目的数据的计算 1、 计提的资产减值准备。根据当期坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备科目分析填列，应只填当期计提数。 2、 固定资产折旧。如果当期没有增加和减少的固定资产，应是资产负债表累计折旧项目（期末数-期初数） ；如果固定资产发生增减变动，则应分析填列，应只填当期计提数。 3、 无形资产摊销。如果当期没有增加和处置的无形资产，应是资产负债表无形资产项目（期初数-期末数） ；如无形资产发生增减变动则应分析填列，应只是当期的摊销数。也可根据管理费用中的无形资产摊销填列。 4、 长期待摊费用摊销。如果当期没有新增长期待摊费用，应是资产负债表长期待摊费用项目（期初数-期末数） ；如果有增加的长期待摊费用则应分析填列，应只是当期的摊销数。 5、 待摊费用。资产负债表待摊费用项目（期初数-期末数） 。 6、 预提费用。资产负债表预提费用项目（期末数-期初数） 。 7、 处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益） 。应根据营业外收支、其他业务收支等所属明细科目分析填列。 8、 固定资产报废损失（减：收益） 。根据营业外收支所属有关明细科目中固定资产盘亏损失减去固定资产盘盈收益后的差额填列。 9、 财务费用。应说明的是，财务费用的调整应只调整属于投资活动和筹资活动的财务费用，对经营活动的财务费用（如应收票据的贴现息等）则不进行调整，可根据财务费用科目的本期发生额分析填列，如为财务收益应减掉。 10、投资损失（减：收益） 。直接根据利润表中的“投资收益”项目数字填列。 11、递延税款贷项（减：借项） 。根据资产负债表中“递延税款借项” 、 “递延税 款贷项”项目的期初数、期末数的差额填列，但应扣除接受捐赠等增加的递延税款。加：递延税款借项（期初数-期末数）并加：递延税款贷项（期末数-期初数） 。 12、存货的减少（减：增加） 。根据资产负债表中的存货项目（期初数-期末数） ，但应剔除因投资、债务重组、非货币交易及非常损失而增加或减少的存货变动。 13、 经营性应收项目的减少（减：增加） 。资产负债表中的应收账款、应收票据、预收账款、其他应收款中与经营活动有关的部分（期初数-期末数） 14、 经营性应付项目的增加（减：减少） 。资产负债表中的应付账款、应付票据、应付福利费、应交税金、其他应付款中与经营活动有关的部分（期末数-期初数） 。