第一节 交易性金融资产一、金融资产概述（一）金融资产的含义和分类 金融资产：库存现金、银行存款、应收款项、应收票据、股权投资、债权投资 金融资产在初始确认的时候应划分为以下5类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；贷款和应收款项；可供出售的金融资产；持有至到期投资；长期股权投资一、金融资产概述以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产1.交易性金融资产，企业为交易目的持有的债权投资、股票投资等金融资产，金融资产满足两个条件之一：金融资产的取得目的是为了出售；采用公允价值计量；并将公允价值变动计入当期损益www.alogou.com一、金融资产概述2.指定的以公允价值计量且公允价值计入当期损益主要是针对一些金融负债的公允价值计入当期损益，而对应的资产却将价值计入所有者权益的不对称行为，指定的交易性金融资产的账户设置交易性金融资产分别成本和公允价值变动设置明细核算二、交易性金融资产的计量交易性金融工具的初始计量购买交易性金融资产，按公允价值计量，相应的交易费用计入当期损益交易费用：支付给代理机构、咨询公司、券商的手续费、佣金、税金及其他相关支出不包括债券的溢价、折价、融资费用和内部管理成本包含的已宣告的股利和已到付息期尚未领取的债权利息，单独核算为应收股利或应收利息二、交易性金融资产的计量交易性金融资产持有期的再计量交易性金融资产在持有期内的现金股利和债券利息，确认为投资收益，不调整交易性金融资产账面价值，确认新的债权交易性金融资产的期末计量按交易性金融资产的公允价值变动调整账面价值，并将公允价值变动做待实现损益计入当期投资收益案例2008年5月12日，B公司购入A公司100000股股票，每股市价为7月，支付交易费用4000元，A公司已于5月10日宣告发放现金股利，每10股派1元，5月15日为股权登记日，款项存入证券公司的投资款中，6月10日B公司收到股利，2008年12月31日，该项投资市价680000。2009年3月，A公司宣告发放现金股利每股0.2元，2009年5月收到股利案例初始计量：借：交易性金融资产-成本690000（初始确认不确认交易费用） 投资收益 4000(交易费确认为投资收益） 应收股利 10000 贷：其他货币资金-存出投资款 704000持有期再计量收到股利借：银行存款 10000 贷：应收股利 10000案例期末再计量借：公允价值变动 10000（原值690000） 贷：交易性金融资产-公允价值变动10000持有期股利确认收益借：应收股利 贷：投资收益2009年5月借：银行存款 贷：应收股利三、交易性金融资产的处置交易性金融资产的处置，指的是企业出售、转让交易性金融资产那的行为，应将该项交易性金融资产处置时公允价值变动与初始确认是入账价值之间的差额，确认投资收益处置时损益包括两部分：处置时公允价值（处置收入）与账面价值之间的差额持有期间已确认的该项交易性金融资产的公允价值变动损益完成公允价值变动损益转为已实现的投资收益案例接上例，2009年6月B公司持有的A公司股票100000股全部出售，每股售价8元，支付的交易费用4000元，款项存入证券公司的投资款中交易性金融资产处置收益=800000-4000-690000=106000借：其他货币资金-存出投资款796000 交易性金融资产-公允价值变动10000 贷：交易性金融资产-成本 690000 公允价值变动损益 10000 投资收益 106000案例如果2008年12月31日该项交易性金融资产公允价值为700000，2009年6月价格不变首先2008年12月31日，确认公允价值变动借：交易性金融资产-公允价值变动 10000 贷：公允价值变动 100002009年借：其他应收款 796000 公允价值变动损益 10000 贷：交易性金融资产-成本 690000 -公允价值变动 10000 投资收益 106000交易性金融资产的处置部分处置的，无论交易性金融资产账面价值还是公允价值变动，按比例转出2009年6月B公司将持有的A公司股票处置了40000股，支付交易费1600元，借：其他货币资金-存出投资款 318400 交易性金融资产-公允价值变动 4000 贷：交易性金融资产-成本 276000 公允价值变动损益 4000 投资收益 42400第二节 应收票据应收票据的计量：应按票据的面值入账对于带息应收票据，应于期末计提利息，增加应收票据的账面价值或者以应收利息反映，利息收入冲减财务费用第二节 应收票据某房地产企业2008年9月1日销售一批商品给甲公司，价款1170万，收到甲公司开出承兑的商业承兑汇票一张，期限6各月，票面利率5%利息通过应付利息核算1.2008年9月1日取得票据（因为是房地产企业，所以没有增值税）借：应收票据 11700000 贷：主营业务收入117000002.2008年12月31日计算利息借：应收利息 195000 贷：财务费用 1950001170*5%*4/12=19.53.2009年3月1日票据到期计提利息：借：应收利息 97500 贷：财务费用 97500取得款项借：银行存款 11992500 贷：应收票据 1170000 应收利息 292500利息通过应付票据核算1.2008年9月1日取得票据（因为是房地产企业，所以没有增值税）借：应收票据 11700000 贷：主营业务收入117000002.2008年12月31日计算利息借：应收票据 195000 贷：财务费用 1950001170*5%*4/12=19.53.2009年3月1日票据到期计提利息：借：应收票据 975000 贷：财务费用 975000取得款项借：银行存款 11992500 贷：应收票据 11992500如果2009年之后不再预提借：银行存款 11992500 贷：应收票据 11895000 应收利息 292500 付款人无法付款如：3月1日时，付款人无法付款借：应收账款 11700000 贷：应收票据 117000005月份足额收回：借：银行存款 贷：应收账款 11700000 应付利息 292500票据背书转让2008年12月31日，企业购入材料物资，价款1200万，增值税204万，企业因资金不足，将汇票背书转让，余款用银行存款支付借：材料采购 14040000 贷：应收票据 11700000 财务费用 195000 银行存款 214500012月31日时，应计利息只有1170*5%*4/12=19.5三、应收票据的贴现核算（一）不带追索权的应收票据不带追索权指办理应收票据贴现时，将票据的风险完全转嫁给有行，企业对票据无法收回款项不负连带责任，符合资产终值确认条件企业根据资金需要，将取得的银行承兑汇票贴现，贴现率为6%，贴现日为：不同时间贴现的处理办法1.2008年10月1日贴现：贴现利息=1170(1+5%*6/12)*6%*5/12=29.98125贴现所得额=1199.25-29.98125=1169.26875借：银行存款 1169.26875 财务费用 0.73125 应收票据 1170原因此时还没有计提应收利息 不同时间贴现的处理办法1.2008年10月1日贴现：贴现利息=1199.25*6%*5/12=29.98125每月利息为=1170*5%/12=4.875贴现所得额=1199.25-29.98125=1169.26875借：银行存款 1169.26875 财务费用 0.73125+4.875 贷：应收票据 1170 应收利息 4.875原因此时还没有计提应收利息 不同时间贴现的处理办法2.2008年12月1日贴现：贴现利息=1199.25*6%*3/12=17.98875每月利息为=1170*5%*3/12=14.625贴现所得额=1199.25-17.98875=1181.26125借：银行存款 1181.26125 财务费用 14.625 贷：应收票据 1170 财务费用 11.26125 应收利息 14.625 原因此时还没有计提应收利息 不同时间贴现的处理办法1.2009年1月1日贴现：贴现利息=1199.25*6%*2/12=11.9925每月利息为=1170*5%*6/12=29.25贴现所得额=1199.25-11.9925=1187.2575借：银行存款 1187.2575 财务费用 2.2425 贷：应收票据 1170 应收利息 19.5000 原因此时还没有计提应收利息带追索权的应收票据贴现1.2008年10月1日贴现：贴现利息=1199.25*6%*5/12=29.98125每月利息为=1170*5%/12=4.875贴现所得额=1199.25-29.98125=1169.26875借：银行存款 1169.26875贷：短期借款 1169.26875原因此时风险还没有转嫁1.借：银行存款 1169.26875贷：短期借款 1169.26875原因此时风险还没有转嫁2.2009年3月1日到期，付款人付款：借：短期借款 1169.26875 财务费用 0.73125 贷：应收票据 11703.付款人账户没有资金，贴现人还款：借：应收账款 1170 贷：应收票据 1170计提利息：借：应收利息 29.25 贷：财务费用 29.25借：短期借款 1169.26875 财务费用 29.98125 贷：银行存款 1199.25如果贴现日在2009年1月1日，借：银行存款 1187.2575 贷：短期借款 1187.2575借：短期借款1187.2575 财务费用 2.2425 贷：应收票据 1170 应收利息 19.53.付款人账户没有资金，贴现人还款：借：应收账款 1170 贷：应收票据 1170计提利息：借：应收利息 9.75 贷：财务费用 9.75借：短期借款 1187.2575 财务费用 11.9925 贷：银行存款 1199.25应收账款企业采用非商业汇票结算方式，因销售商品，提供劳动经营活动应向客户收取的款项。房地产企业，采用非商业汇票的结算方式，因销售、转让、出租和结转开发产品，提供装饰、装修服务等，向客户收取的款项。不包括非经营性活动应收取的款项采用递延方式收取合同或协议价款，实质上具有融资性质，做长期应收款处理（一）商业折扣和销售折让商业折扣指的是从上规定的价格中扣减一定比率的金额，做对客户的优惠，如：5%，10%，20%扣除商业折扣后的净额才是实际销售价格销售折让：因已售出商品的质量、规格等不符合要求，经与客户协商，给予客户的售价上的减让（二）现金折扣企业为鼓励客户在规定的期限内早日偿付款项，而给予客户的一种优惠总价法净价法二、应收账款的核算在不存在折扣的情况下，应收账款全额入账1.借：应收账款 贷：主营业务收入2.收到货款借：银行存款 贷：应收账款（二）存在商业折扣和现金折扣某房地产企业，销售商品房6000平方米，每平方米标价5000元，销售时给予客户商业折扣为10%，并约定如果3各月内付款给予客户5%的现金折扣，6个月内付款给予3%的折扣，客户在第4个月付款1.实现销售收入借：应收账款 27000000 贷：主营业务收入270000002.收到款项借：主营业务收入26190000 财务费用 810000 贷：应收账款 27000000三、坏账损失坏账的确认：1.债务人死亡，以其遗产清偿仍无法收回2.债务人破产，以其破产财产清偿仍无法收回3.债务人较长时间内未履行偿债义务，有确凿证据表明无法收回坏账损失坏账损失核算方法直接转销和备抵法坏账损失直接转销法：坏账发生时，将其作为坏账损失，直接计入当期的资产减值损失，同时转销应收账款备抵法：每个会计期末估计坏账损失，计提坏账准备，当一项应收账款全部或者部分被确认为坏账，转销应收账款，冲减坏账准备案例某企业可计提的坏账准备的应收账款余额如下：第一年200万，第二年240万，第三年220万，计提坏账准备的比率为5%，第二年应收甲公司货款发生坏账损失6万，第三年坏账收回2万第一年：计提坏账准备借：资产减值损失 100000 贷：坏账准备 100000第二年冲销坏账借：坏账准备-应收账款坏账准备60000 贷：应收账款-甲公司60000账龄分析法某企业2007年12余额31日，原坏账准备账户余额为4500应收账款账龄应收账款余额估计损失率估计损失金额未到期800001%800过期1个月500002%1000过期2个月300005%1500过期3个月200006%1200过期3个月以上1000010%1000过期3年以上10000100%10000合计20000015500账龄分析法2007年补提坏账准备=15500-4500=11000借：资产减值损失11000 贷：坏账准备11000四、应收账款抵借和出售应收账款抵借企业以应收账款作为抵押向银行借款，应收账款抵借未改变使用权，不符合金融资产终止确认，不能冲销2007年8月12日，某房地产那企业以应收账款200000元作抵押，向银行取得年利率7%的借款160000，2007年10月12日，企业收回该项应收账款180000，发生销售折让20000元，当日归还本息161867应收账款抵借1.2007年8月12日抵押借款借：银行存款 160000 贷：短期借款 1600002.2007年10月12日收回货款借：银行存款 180000 主营业务收入 20000 贷：应收账款 200000归还借款 借：银行存款 160000 财务费用 1867 贷：银行存款余额百分比法第二年补提坏账准备2400000*5%-（100000-60000）=80000借：资产减值损失80000 贷：坏账准备-应收账款坏账准备80000第三年收回已冲销的坏账借：应收账款20000 贷：坏账准备-应收账款坏账准备20000借:银行存款 贷：应收账款补提坏账准备=2200000*5%-（120000+20000）=-30000借：坏账准备-应收账款坏账准备30000 贷：资产减值损失 30000应收账款出售应收账款出售指企业通过与银行签订出售协议或合同，出售应收账款并取得资金让售协议规定手续费、利息和扣留款和是否带追索权扣留款按应收账款总额一定比例计算手续费按应收账款扣除最大现金折扣额的净额一定比例计算利息，企业筹集资金应承担的资金使用费案例2007年9月10日，某房地产企业将9月2日赊销商品形成的应收账款200000出售给银行，付款折扣条件为2/10，1/20，N/30,协议规定的手续费为2%，筹资利率为10%，扣留比例为20%，企业不附连带责任。10月10日银行将扣除销售折让30000元后的扣留款存入企业账户案例扣除最大现金折扣的应收账款净额=200000*（1-2%）=196000出售手续费=196000*2%=3920扣留款=200000*20%=40000筹资限额=196000-3920-40000=152080利息=152080*10%*30/360=1267筹资金额=152080-1267=150813案例1.9月10日借：银行存款 150813 财务费用-现金折扣 4000 -手续费 3920 -利息支出 1267 其他应收款-应收扣留款 40000 贷：应收账款 2000002.10月10日借：银行存款 10000 主营业务收入 30000 贷：其他应收款-应收扣留款 40000第四节 预付账款及其他应收款一、预付账款房地产企业因购买货物和出包工程而预付给供货单位购货款及预付给承包单位的工程款预付购货款房地产企业采用自营方式施工，或者采用出包方式施工，需要采购材料物资，根据供货合同，向购货单位预付的部分货款预付购货款1.支付借：预付账款 贷：银行存款2.收到对方单位的结算账单借：材料采购或在途物资 贷：预付账款3.支付余款借：预付账款 贷：银行存款4.退回多余货款借：银行存款 贷：预付账款预付工程款和预付备料款工程款：采用出包方式进行工程施工，按施工合同规定预付承包单位的工程价款预付备料款：房地产企业采用出包工程施工，按合同规定预付给承包单位用于材料物资储备的款项案例某房地产企业采用出包方式进行工程施工，按合同规定向承包单位预付工程款400万，预付备料款80万，提供抵作备料款的材料物资实际成本12万，结算价格10万。年末承包单位转来工程价款结算账单，要求结算工程进度款600万，扣还预付工程款300万，预付备料款50万，其余用银行存款归还案例1.预付款项借：预付账款-丙公司 工程款 4000000 -备料款 800000 贷：银行存款 4800000借：预付账款-丙公司 100000 开发成本 20000 贷：原材料 120000案例2.年末结算借：开发成本 6000000 贷：预付账款-丙公司工程款 3000000 备料款 500000 银行存款 2500000二、应收股利和应收利息应收股利企业进行股权性质的投资收取的现金股利和应收其他单位分配的利润初始计量中：企业取得的交易性金融资产、长期股权投资和可供出售金融资产实际支付的价款中包含的已宣告但未发放的现金股利持有期：被投资单位宣告发放的现金股利包括交易性金融资产、长期股权投资、可供出售的金融资产应收股利和应收利息应收利息企业进行债权性投资收取的利息初始计量中：企业取得的交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产实际支付的价款中包含的已宣告但未发放的利息持有期：交易性金融资产按票面利率计算的利息持有至到期投资票面利率计算的利息可供出售金融资产中债券投资案票面利率计算的利息三、其他应收款其他应收款：应收的各种赔款，应向职工收取的各种垫付款项、不设备用金的拨出备用款项，存出保证金、按规定不符合预付账款性质的预付账款案例某房地产企业因工程质量原因向承包单位丙公司索赔50000元，因自然灾害造成固定资产毁损，向保险公司收取保险赔偿150000元，上述款项已经存入银行，保卫处职工王某借支差旅费2000元，付以现金，报销时提供发票账单1800元，余额已收回现金借：其他应收款-丙公司 50000 贷：营业外收入 50000借：其他应收款保险公司150000 贷：待处理财产损益 150000借：银行存款 200000 贷：其他应收款-丙公司50000 -保险公司150000借：其他应收款-王某 2000 贷：库存现金 2000借：库存现金 200 管理费用 1800 贷：其他应收款-王某 2000案例某建筑安装企业到外地开展经营业务，应当地税务部门要求向税务部门缴纳了各10000元的发票保证金和纳税保证金，从当地税务部门领取了发票并开展经营活动。则：借：其他应收款发票保证金10000纳税保证金10000贷：银行存款20000工程结束后，企业按期缴销发票，没有违反税法的情况，税务部门退回保证金，则：借：银行存款20000贷：其他应收款发票保证金10000纳税保证金10000如果工程施工期间因为违反税法，被税务部门处罚，以10000元纳税保证金抵缴罚款，则：借：营业外支出10000贷：其他应收款纳税保证金10000工程结束，企业缴销发票，税务部门检查后认为有违反发票管理规定而给与5000元罚款，余款退回企业，则：借：银行存款5000营业外支出5000贷：其他应收款发票保证金10000第五节应收债权的重组债务重组的会计处理原则和方法以资产清偿债务1.以现金清偿债务债务人低于债务账面价值的现金清偿债务债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间差额，确认债务重组损失，计入营业外支出债权人已对债权计提减值准备的，应先冲减减值准备，冲减后有余额的计入营业外支出冲减后减值准备仍有余额的，应予以转回抵减当期资产减值损失收到金额小于账面价值借：银行存款 70 坏账准备 20 营业外支出 10 贷：应收账款 100收到金额大于账面价值借：银行存款 90 坏账准备 20 贷：应收账款 100 资产减值损失10因为在计提坏账准备的时候：借：资产减值损失 20 贷：坏账准备 20 案例债务人按重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额，确认债务重组利得，计入营业外收入借：应付账款 贷：银行存款 营业外收入2.以非现金资产清偿债务债权人处理：债务人以非现金资产清偿债务，债权人应对受让的非现金资产按其公允价值入账重组债务的账面余额与受让的非现金资产公允价值之间的差额，确认债务重组损失债权人对重组债权提取了减值准备的，先将上述差额冲减已计提的减值准备，减值准备不足以冲减的部分做债务重组损失冲减完毕之后仍有余额的不再确认减值损失债权人收到非现金资产发生的运杂费计入相关资产的价值案例甲房地产公司应收乙公司商品房贷款200万元，已计提减值准备50万，因乙公司财务困难，双方协商进行债务重组，甲公司豁免乙公司债务80万，其余货款乙公司已划入甲公司银行存款账户债权人处理借：银行存款 120 坏账准备 50 营业外支出 -债务重组损失 30 贷：应收账款 200案例债务人处理借：应付账款 200万 贷：银行存款 120万 营业外收入-债务重组利得80万案例2甲房地产公司应收乙公司商品房货款2000万，已计提坏账准备100万，因乙公司财务困难，双方协商债务重组，甲公司同意乙公司以其生产的可用于房地产开发的设备和原材料归还。设备的账面价值800万，计提的跌价准备10万，公允价值780.材料账面价值200万，公允价值220万，设备和材料已运抵甲公司，甲公司支付相关税费2万，乙公司支付运杂费8万案例受让设备的入账价值=780+2780（780+220）+78017%=914.16受让原材料入账价值=220+2220（780+220）+22017%=257.84债务重组损失=2000-（780+220+100017%）-100=730案例借：库存设备 914.16万 原材料 257.84万 坏账准备 100万 营业外支出 730万 贷：应收账款-乙公司2000万 银行存款2万案例如果债权人为增值税一般纳税人的物资供应公司受让设备的入账价值=780+2780（780+220）=781.56受让原材料入账价值=220+2220（780+220）=220.44债务重组损失=2000-（780+220+100017%）-100=730案例借：库存设备 781.56万 原材料 220.44万 应交税金-应交增值税 170万 坏账准备 100万 营业外支出 730万 贷：应收账款-乙公司2000万 银行存款2万案例债务人的处理借：应收账款-甲公司2000万 贷：主营业务收入 780万 其他业务收入 220万 应交税金-应交增值税170万借：主营业务成本 790万 其他业务成本 200万 存货跌价准备 10万 贷：库存商品 800万 原材料 200万借：销售费用 贷：银行存款 债务转资本债权人以债权转股权清偿债务，债权人享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权账面余额与股份之间公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入营业外支出债权人已经集体减值准备的，应先将差额冲减减值准备，减值准备不足部分，确认重组损失债务转资本债务人应当将放弃债权而享有股份的面值总额去认为股本公允价值与股本面额之间的差额确认股本溢价计入资本公积重组债务账面价值超过股份的公允价值总额的差额计入营业外收入债务人发生的手续费抵减资本公积其他税费，直接计入当期损益：如印花税案例甲房地产公司和乙公司均为股份有限公司，甲公司应收乙公司货款账面余额为500万，计提的坏账准备20万，因乙公司财务困难，双方协商债务重组，乙公司将应付甲公司的债务转为100万普通股，每股面值1元，市价3元，长期股权投资采用成本法核算债权人处理债务重组损失=500-1003-20=180借：长期股权投资 300万 坏账准备 20万 营业外支出-债务重组损失 180万 贷：应收账款乙公司 500万债务人：借：应付账款-甲公司 500万 贷：股本 100万 资本公积-股本溢价 200万 营业外收入-债务重组利得200万修改其他债务条件1.不附或有条件的债务重组债务重组协议中不存在不确定性事项，不涉及或有应付金额案例甲房地产公司应收乙公司货款120万，收到乙公司开出承兑的带息商业汇票，面值120万，票面利率为6%，承兑期6个月。2007年12月31日，该票据承兑期届满，双方已将该项债权、债务分别结转为应付账款和应收账款，甲公司为该项债权已计提10万坏账准备，因乙公司财务困难，双方达成协议，甲公司豁免乙公司全部利息和40万本金，利息降至5%，展期2年，利息按年支付案例2007年12月31日应收债权的账面价值=120（1+6%612）-10=113.6债务重组损失=113.6-80=33.6借：应收账款-债务重组 80万 坏账准备 10万 营业外支出-债务重组损失33.6万 贷：应收账款-乙公司 123.6万案例2008年12月31日收到利息借：银行存款 4万 贷：财务费用 4万（80万5%=4万）2009年12月31日借：银行存款 84万 贷：应收账款-债务重组4万 应收账款-债务重组 80万案例债务人乙公司：应付债务账面价值=120（1+6%612）=123.6万债务重组利得：123.6-80=43.6万借：应付账款-甲公司 123.6万 贷：应付账款-债务重组 80万 营业外收入-债务重组利得43.6万案例2008年12月31日支付利息借：财务费用 4万 贷：银行存款 4万2009年12月31日借：应付账款-债务重组 80万 财务费用 4万 贷：银行存款 84万2.附或有条件的债务重组以修改其他债务条件进行债务重组，修改后的债务条款涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后的债权账面价值，或有资产不予确认或有金额实际发生时，直接计入当期损益案例债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之间的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入案例或有条件：如果乙公司财务状况变好，年利润总额达到200万，利率还得恢复到6%，乙公司2008年利润总额为150万，2009年利润总额为250万实收金额=80+80（5%+1%）=84.8万借：银行存款 848000 贷：应收账款-债务重组 800000 财务费用 48000案例债务人的处理预计负债=（120-40）（6%-5%）2=1.6万债务重组利得=123.6-80-1.6=42万借：应付账款-甲公司 123.6万 贷：应付账款-债务重组 80万 预计负债 1.6万 营业外收入-债务重组利得 42万案例2008年12月31日支付利息借：财务费用 4万 贷：银行存款4万借：预计负债0.8万 贷：营业外收入-债务重组利得 0.8万2009年12月31日借：应付账款-债务重组 80万 财务费用 4万 预计负债 0.8万 贷：银行存款 84.8万 一、可供出售的金融资产的含义初始确认时即被指定为可供出售的非衍生类金融工具，以及除下列各类资产外的金融资产：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产贷款及应收款项持有至到期投资长期股权投资二、可供出售金融资产的计量可供出售金融资产的初始计量可供出售的金融资产按公允价值计量；取得时支付的价款中包含的现金股利和债券利息，单独确认为债权，应收股利或应收利息；支付的相关税费应计入初始入账价值，不得计入当期损益取得可供出售的金融资产股票：借：可供出售的金融资产-成本 应收股利 贷：银行存款债券：借：可供出售金融资产-成本 应收利息 可供出售金融资产-利息调整 贷：银行存款可供出售的金融资产的后续计量持有期间取得的红利和利息，计入投资收益资产负债表日，可供出售的金融资产按公允价值计量，但不计入公允价值变动损益（区别于交易性金融资产），计入资本公积可供出售的金融资产的减值年末对可供出售的金融资产进行减值测试如果可供出售的金融资产的公允价值预计会持续下跌，则应确认可供出售的金融资产减值损失，计入当期损益1.可供出售的金融资产发生减值，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的损失，应予以转出计入损益2.已确认的减值损失的可供出售的金融资产，以后会计期公允价值已上升，原确认的减值损失予以转回，计入当期损益公允价值变动公允价值上升：借：可供出售金融资产-公允价值变动 贷：资本公积-其他资本公积公允价值下降：借：资本公积-其他资本公积 贷：可供出售金融资产-公允价值变动减值：借：资产减值损失 贷：资本公积-资本公积（将转入资本公积的损失确认） 可供出售金融资产-公允价值变动减值减值转回：借：可供出售金融资产-公允价值变动 贷：资产减值损失可供出售的金融资产那为股票等权益性投资工具借：可供出售金融资产-公允价值变动 贷：资本公积-其他资本公积三、可供出售的金融资产的处置若可供出售的金融资产为股票等权益性工具投资的借：可供出售的金融资产-公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积不是冲减资产减值损失取得的价款与该项可供出售的金融资产账面价值的差额，计入当期损益，同时将原计入到资本公积中的公允价值变动金额转入当期损益案例2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为可供出售的金融资产，另支付手续费10万，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利为每股0.2元，8月20日甲公司收到分配的股利，至12月31日，甲公司仍持有的该可供出售的金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515元出售该可供出售的金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外公布财务报告案例初始计量：借：可供出售金融资产-成本 490（包括手续费） 贷：银行存款 490持有期计量：借：资本公积其他资本公积40 贷：可供出售金融资产-公允价值变动40持有期利息结算借：应收股利 12 贷：投资收益 12收到股利借：银行存款 12 贷：应收股利 12 案例12月31日，公允价值变动借：可供出售的金融资产-公允价值变动60 贷：资本公积-其他资本公积 60可供出售的金融资产的处置借：银行存款 515 资本公积-其他资本公积20 贷：可供出售的金融资产-成本 490 可供出售的金融资产-公允价值变动20 投资收益 25案例3长江公司2007年4月10日通过拍卖方式取得甲上市公司的法人股100万股作为可供出售的金融资产，每股3元，另支付相关费用2万。6月30日每股公允价值为2.8元，9月30日每股公允价值为2.6万，12月31日甲上市公司发生财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备。2008年1月5日，长江公司将上述甲上市公司的法人股出售，每股售价为0.9元参考初始计量：借：可供出售金融资产-成本 302（包括手续费） 贷：银行存款 302持有期计量：6月30日每股公允价值为2.8元借：资本公积其他资本公积22 贷：可供出售金融资产-公允价值变动229月30日每股公允价值为2.6万借：资本公积其他资本公积20 贷：可供出售金融资产-公允价值变动20参考12月31日甲上市公司发生财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备借：资产减值损失 202 贷：资本公积-其他资本公积42 可出售金融资产-公允价值变动160可供出售金融资产的处置借：银行存款 90 可供出售的金融资产-公允价值变动202 投资收益 10 贷：可供出售的金融资产-成本 302 案例22008年1月1日，甲房地产公司以10.2824万元，购入丙公司发行的3年期公司债券，该债券票面价值为10万，票面利率为8%，实际利率为6%，每年末支付利息，到期支付本金，企业将其划分为可供出售的金融资产。2008年12月31日，该债券市价为10.084万，2009年该债券的市价为9.214，且预计还要继续下降参考初始计量：借：可供出售金融资产-成本100000 可供出售的金融资产-利息调整 2824 贷：银行存款 102824持有期计量：2008年12月份，确认公允价值变动确认的投资收益：10.2824*6%=0.616944万实际利息收入：10*8%=0.8万摊销的利息调整;9.8-0.616944=0.1834债券实际账面价值=10.2824-0.1834=10.099344公允价值变动=10.084-10.099344=-0.015344参考借：应收利息 8000 贷：可供出售的金融资产-利息调整1830.56 投资收益 6169.44收到利息：借：银行存款 8000 贷：应收利息 8000借：资本公积-其他资本公积 153.44 贷：可供出售的金融资产-公允价值变动 153.44参考2009年12月31日，收到利息，计提减值准备2008年12月份，确认公允价值变动确认的投资收益：10.099344*6%=0.60596064万实际利息收入：10*8%=0.8万摊销的利息调整;0.8-0.60596064=0.19403936债券实际账面价值=10.099344-0.19403936=9.90530464公允价值变动=9.90530464-9.214=0.69130464参考借：应收利息 8000 贷：可供出售的金融资产-利息调整1940.39 投资收益 6059.61收到利息：借：银行存款 8000 贷：应收利息 8000借：资本公积-其他资本公积 153.44 贷：可供出售的金融资产-公允价值变动 153.44参考确认减值损失借：资产减值损失 6913.05 贷：资本公积-其他资本公积 153.44 可供出售的金融资产-公允价值变动 6759.61出售：可供出售金融资产的处置借：银行存款 90 可供出售的金融资产-公允价值变动202 投资收益 10 贷：可供出售的金融资产-成本 302 持有至到期投资持有至到期投资指企业的到期时间固定，回收金额固定或可确定，且企业有明确的意图和能力持有至到期的非衍生金融工具通常指债权投资，如：购入国债、金融债券持有至到期投资的特征：金融资产具有固定的到期日，回收金额固定或者确定企业有明确的意图将该金融资产持有至到期企业有能力将该金融资产持有到期持有至到期投资初始成本的计量持有至到期投资应当按照公允价值和支付的相关税费之和做初始成本以支付的全部价款作为入账价值，但不包括实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息持有至到期投资初始计量应当计算实际利率，以实际利率进行后续计量实际利率指金融资产或金融负债在预计存续期间或更短的时间未来现金流折合为该项金融资产当前账面价值使用的利率持有只到期投资的后续计量存续期内，按摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益名义利率计算的利息和实际利息之间的差额调整账面价值实际利率和名义利率之间差额较小的时候，也可以采用票面利率计算利息收入，计入投资收益持有至到期投资的期末计量企业应当在资产负债表日对持有至到期投资进行减值测试，有确凿证据表明金融资产发生减值的，确认减值损失，计提减值准备已计提减值准备在持有期得以恢复的，在原减值准备范围内予以回复增加持有至到期投资的账面价值，并转回减值损失持有至到期投资的处置与转换持有至到期投资应当将受到的金额与账面价值的差额，确认投资收益，同时结转已计提的减值准备案例2008年1月1日，甲房地产公司购入丙公司2007年1月1日发行的3年期债券面值2000万元，票面利率5%的公司债券，支付的全部价款2167万，另支付手续费、税金等21万，全部款项用银行存款支付，债券按年计息，2007年利息尚未领取，2008年3月5日收到2007年利息。2009年3月2日收到2008年利息。2010年1月15日收到债券本金和2009年利息案例初始计量：借：持有至到期投资-成本20000000 持有至到期投资-利息调整880000 应收利息 1000000 贷：银行存款 218800002008年3月5日收到利息：借：银行存款 1000000 贷：应收利息 1000000案例2008年12月31日持有至到期投资2008年1月1日成本：2088万100（1+r）+（2000+100）（1+r）=2088R=2.72%2008年，确认的收益2088*2.72%=56.79万借：应收利息 100万 贷：投资收益 56.79万 持有至到期投资-利息调整 43.21万案例2009年3月2日收到利息：借：银行存款 100万 贷：应收利息 100万2009年12月31日摊余成本：2088-43.21=2044.792044.79*2.72%=55.61借：应收利息 100万 贷：投资收益 55.61万 持有至到期投资-利息调整 44.39万案例到期：借：银行存款 2100万 贷：持有至到期投资-成本2000万 应收利息 100万长期股权投资二、长期股权投资初始成本的计量企业合并形成的长期股权投资1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资同一控制：参与合并的企业在合并前后均受同一方或者相同的多方最终控制且控制并非暂时的合并方以支付现金、转让非现金资产或者承担债务方式作为合并对价的，以北合并方所有者权益的账面价值的份额作为长期股权初始投资的成本长期股权投资初始成本和支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不够冲减的，调整留存收益1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资合并方以发行权益性证券作为合并对价的也应以合并日取得被合并方所有者权益账面价值份额作为长期股权投资的初始成本发行股份的面额作为股本初始成本与所发行股份面值总额之间的差额，计入资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益案例2008年1月1日，甲房地产公司向同一集团下的乙公司的原股东增发600万普通股，取得乙公司100%的股权。每股面值1月，市价8元，并于当日能够对乙公司实施控制。合并后乙公司成为甲公司的全资子公司，合并日，乙公司所有者权益的总额为3000万借：长期股权投资3000 贷：股本 600 资本公积-股本溢价 2400案例如果甲公司以银行存款4000万取得乙公司股权100%，甲公司资本公积800万，盈余公积1000万借：长期股权投资 3000 资本公积 800 盈余公积 200 贷：银行存款 40002.非同一控制下企业合并的长期股权投资非同一控制下，购买方按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本企业合并成本包括购买方付出的资产、发生和承担的债务，发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项费用案例2008年6月30日，乙房地产企业取得丙公司60%的股权，并对丙公司的财务与经营实施控制，合并前乙公司于丙公司不存在关联，合并过程中，乙公司支付资产评估费20万，支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下：固定资产原价500万，已提折旧100万，公允价值640万，专利权原价400万，累积摊销80万，公允价值360案例借：固定资产清理 400 累计折旧 100 贷：固定资产 500借：固定资产清理 240 贷：营业外收入 240借：长期股权投资 1020 累积摊销 80 贷：营业外收入 40 无形资产 400 银行存款 20 固定资产清理 640三、长期股权投资持有期的后续计量成本法1.成本法的特点：成本法下，长期股权投资只需按被投资企业的名称设置明细账、核算初始投资成本、追加投资成本、收回投资成本只有在企业宣告分配利润或者股利的时候才确认投资收益确认的投资收益金额仅限于享有的被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的分配额所享用的被投资企业宣告的分配利润超过被投资企业在接受投资后产生的累计净利润的部分，不能确认收益，而应该冲减长期投资成本投资年度应享有的投资收益投资年度投资企业享有的利润和现金股利，都是投资前被投资企业累计净利润的分配额，应全额冲减投资成本投资企业投资当年享有的利润或现金股利，有一部分属于投资后被投资企业实现的利润的分配额，将这一部分确认投资收益，将享有的投资前部分冲减投资成本不能分清的按以下公式计算投资年度以后应享有的投资收益如果被投资企业在投资企业投资年度没有宣告分配利润或现金股利，或投资企业以前年度冲减的投资成本已经在以前年度全部转回投资年度以后被投资企业宣告分配的利润或现金股利小于实现的利润，应将享有的份额全部确认为投资收益如果投资企业在投资年度将享有的被投资企业宣告的利润或现金股利份额已经全额或部分的冲减了投资成本，且冲减的投资成本在以后年度尚未转回，或被投资企业当年宣告分配的利润或现金股利大于当年实现的净利润，案例2007年4月1日，某房地产企业用银行存款50万购入乙公司10%的股权，长期持有。2007年7月30日，乙公司宣告分配利润为125万，2007年4月1日乙公司未分配利润为100万。2007年上半年乙公司实现的净利润100万借：长期股权投资-乙公司50 贷：银行存款 50享有的利润分配为12.5但是享有的这部分中只能把本年实现的利润确认收益10010%36=5冲减的投资成本为12.5-5=7.5借：应收股利 12.5 贷：长期股权投资-乙公司 7.5 投资收益 5案例2008年1月1日，某房地产企业对甲公司投资，取得甲公司10%的股权，长期持有，用银行存款支付的价款和相关税金公计40万，被投资企业1月1日未分配利润40万，5月1日，甲公司宣告分配现金股利20万，2008年甲公司实现净利润75万；2009年6月1日，甲公司宣告分配现金股利60万案例借：长期股权投资-甲公司 40 贷：银行存款 40借：应收股利 2 贷：长期股权投资-甲公司22009年6月借：应收股利 6 长期股权投资-甲公司1.5 贷：投资收益 7.5案例若2009年6月1日，甲公司宣告分配的利润为90万借：应收股利 9 贷:长期股权投资成本 1.5 投资收益 7.5继续冲减投资成本若2009年6月1日，甲公司宣告分配的利润为20万借：应收股利 2 长期股权投资2 贷：投资收益 4权益法初始投资成本与投资应享有被投资企业可辨认净资产的公允价值的份额，对于初始投资成本小于公允价值份额的，确认投资当期收益，并调整长期投资账面价值持有投资期间：随着被投资企业所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值对属于因被投资企业实现净损益产生的所有者权益的变动，投资企业按照持股比例计算应享有的份额，增加或减少长期投资账面价值，同时确认当期损益对被投资企业除净损益以外其他因素导致的所有者权益的变动，增加，减少长期股权投资账面价值，并计入资本公积权益法被投资企业宣告分派利润或现金股利，投资企业按持股比例计算应分得部分，冲减长期股权投资的账面价值权益法下，长期股权投资下设投资成本、损益调整、其他权益变动明细账案例2007年1月，甲房地产公司支付价款300万，取得乙公司30%的股权，对乙能够实施控制，取得投资时，被投资单位净资产账面价值为750万元，公允价值为800万；1200万800万时借：长期股权投资-投资成本 300万 贷：银行存款 300万1200万时借：长期股权投资-投资成本 360万 贷：银行存款 300万 营业外收入 60