企业会计准则企业会计准则 非货币性资产交换非货币性资产交换非货币性资产交换概述非货币性资产交换概述非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的会计处理非货币性资产交换的会计处理与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别1非货币性资产交换准则讲解一、非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换概述 （一）概念（一）概念 非货币性资产交换是交易双方主要以存货、非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换币性资产进行的交换 不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价） 2非货币性资产交换准则讲解一、非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换概述 （二）认定（二）认定 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和产公允价值与支付的货币性资产之和产公允价值与支付的货币性资产之和产公允价值与支付的货币性资产之和) ) ) )的比例、或者收的比例、或者收的比例、或者收的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例公允价值和收到的货币性资产之和）的比例公允价值和收到的货币性资产之和）的比例公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于低于低于低于25%25%25%25%，视为非货币性资产交换，适用本准则，视为非货币性资产交换，适用本准则，视为非货币性资产交换，适用本准则，视为非货币性资产交换，适用本准则高于高于高于高于25%25%25%25%（含（含（含（含25%25%25%25%），适用企业会计准则第），适用企业会计准则第），适用企业会计准则第），适用企业会计准则第14141414号号号号收入等相关准则。收入等相关准则。收入等相关准则。收入等相关准则。3非货币性资产交换准则讲解二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量 两种计量基础：两种计量基础：公允价值 必须符合两个条件：必须符合两个条件：必须符合两个条件：必须符合两个条件：交换具有商业实质交换具有商业实质交换具有商业实质交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量换入或换出资产的公允价值能够可靠计量换入或换出资产的公允价值能够可靠计量换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值账面价值( (换出资产换出资产) )上述两个条件未能同时符合上述两个条件未能同时符合上述两个条件未能同时符合上述两个条件未能同时符合4非货币性资产交换准则讲解二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量（一）商业实质的判断（一）商业实质的判断 满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1.1.1.1.换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（1 1 1 1）风险、金额相同，时间不同）风险、金额相同，时间不同）风险、金额相同，时间不同）风险、金额相同，时间不同（2 2 2 2）时间、金额相同，风险不同）时间、金额相同，风险不同）时间、金额相同，风险不同）时间、金额相同，风险不同（3 3 3 3）风险、时间相同，金额不同）风险、时间相同，金额不同）风险、时间相同，金额不同）风险、时间相同，金额不同（4 4 4 4）风险、时间和金额均不同）风险、时间和金额均不同）风险、时间和金额均不同）风险、时间和金额均不同示例示例示例示例1:1:位于市区与郊区的两幢大楼位于市区与郊区的两幢大楼位于市区与郊区的两幢大楼位于市区与郊区的两幢大楼, ,建造时间及成本建造时间及成本建造时间及成本建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？均相同，两者进行交换具有商业实质吗？均相同，两者进行交换具有商业实质吗？均相同，两者进行交换具有商业实质吗？5非货币性资产交换准则讲解二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量( (一一) )商业实质的判断商业实质的判断商业实质的判断商业实质的判断2.2.2.2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的且其差额与公允价值相比是重大的且其差额与公允价值相比是重大的且其差额与公允价值相比是重大的从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的用或价值角度，两者的用或价值角度，两者的用或价值角度，两者的“企业特定价值企业特定价值企业特定价值企业特定价值”不同不同不同不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换6非货币性资产交换准则讲解二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量（二）公允价值的可靠计量（二）公允价值的可靠计量（二）公允价值的可靠计量（二）公允价值的可靠计量1.1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量够可靠计量够可靠计量够可靠计量pp以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的公允价值2.2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量够可靠计量够可靠计量够可靠计量pp以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值公允价值公允价值公允价值7非货币性资产交换准则讲解二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量( (二二二二) )公允价值的可靠计量公允价值的可靠计量公允价值的可靠计量公允价值的可靠计量3.3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易pp采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者或者或者或者pp在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定计数的概率能够合理确定计数的概率能够合理确定计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠计量视为公允价值能够可靠计量视为公允价值能够可靠计量视为公允价值能够可靠计量uu参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的公允价值公允价值公允价值公允价值8非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1.1.不发生补价不发生补价不发生补价不发生补价 换出资产公允价值换出资产公允价值换出资产公允价值换出资产公允价值( (除非能证明换入资产公允价值更可靠除非能证明换入资产公允价值更可靠除非能证明换入资产公允价值更可靠除非能证明换入资产公允价值更可靠) +) +相关税费相关税费相关税费相关税费2.2.发生补价发生补价发生补价发生补价 pp支付补价方支付补价方支付补价方支付补价方：（换出资产公允价值：（换出资产公允价值：（换出资产公允价值：（换出资产公允价值+ +补价）或换入资产公补价）或换入资产公补价）或换入资产公补价）或换入资产公允价值允价值允价值允价值+ +相关税费相关税费相关税费相关税费pp收到补价方收到补价方收到补价方收到补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值：换入资产公允价值（或换出资产公允价值：换入资产公允价值（或换出资产公允价值：换入资产公允价值（或换出资产公允价值- -补价）补价）补价）补价）+ +相关税费相关税费相关税费相关税费9非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下3.3.账务处理账务处理账务处理账务处理 换换换换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第则第则第则第14141414号号号号收入按公允价值确认商品销售收入，同时结收入按公允价值确认商品销售收入，同时结收入按公允价值确认商品销售收入，同时结收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。转商品销售成本。转商品销售成本。转商品销售成本。 换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。10非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理(二二)非货币性资产交换不具有商业实质，或非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支付补价，均不确认损作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益益11非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理示例示例2 2：A A公司以一辆小汽车换取公司以一辆小汽车换取B B公司一辆小型公司一辆小型中巴，中巴，A A公司小汽车的账面价值为公司小汽车的账面价值为3030万元，累计万元，累计折旧为折旧为1111万元，公允价值为万元，公允价值为1616万元，万元，B B公司小型公司小型中巴账面原值为中巴账面原值为4040万元，累计折旧为万元，累计折旧为1515万元，万元，公允价值为公允价值为2020万元，万元，A A公司支付了公司支付了4 4万元现金，万元现金，不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实质）质）12非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理A A A A公司公司公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理 19 19 19 19 累计折旧累计折旧累计折旧累计折旧 11 11 11 11 贷：固定资产贷：固定资产贷：固定资产贷：固定资产小汽车小汽车小汽车小汽车 30 30 30 30 借：固定资产借：固定资产借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴小型中巴小型中巴 20(16+4 20(16+4 20(16+4 20(16+4） 营业外支出营业外支出营业外支出营业外支出 3 3 3 3 贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理 19 19 19 19 现金现金现金现金 4 4 4 413非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理B B公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理 25 25 累计折旧累计折旧 15 15 贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴 40 40 借：固定资产小汽车借：固定资产小汽车 16(20-4) 16(20-4) 现金现金 4 4 营业外支出营业外支出 5 5 贷方：固定资产清理贷方：固定资产清理 25 2514非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理示例示例示例示例3 3 3 3：沿用示例：沿用示例：沿用示例：沿用示例2 2 2 2资料，假定两辆车的公允价值均不能资料，假定两辆车的公允价值均不能资料，假定两辆车的公允价值均不能资料，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，可靠计量，可靠计量，可靠计量，A A A A公司按照两者账面价值的差额支付了公司按照两者账面价值的差额支付了公司按照两者账面价值的差额支付了公司按照两者账面价值的差额支付了6 6 6 6万万万万元的现金（不考虑相关税费）元的现金（不考虑相关税费）元的现金（不考虑相关税费）元的现金（不考虑相关税费）A A A A公司公司公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理 19 19 19 19 累计折旧累计折旧累计折旧累计折旧 11 11 11 11 贷：固定资产小汽车贷：固定资产小汽车贷：固定资产小汽车贷：固定资产小汽车 30 30 30 30 借：固定资产借：固定资产借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴小型中巴小型中巴 25 25 25 25（19+619+619+619+6） 贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理 19 19 19 19 现金现金现金现金 6 6 6 615非货币性资产交换准则讲解三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理B B B B公司公司公司公司 借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理借：固定资产清理 25 25 25 25 累计折旧累计折旧累计折旧累计折旧 15 15 15 15 贷：固定资产贷：固定资产贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴小型中巴小型中巴 40 40 40 40 借：固定资产小汽车借：固定资产小汽车借：固定资产小汽车借：固定资产小汽车 19 19 19 19 现金现金现金现金 6 6 6 6 贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：固定资产清理 25 25 25 25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益交易双方均不确认损益交易双方均不确认损益交易双方均不确认损益16非货币性资产交换准则讲解四、与现行规定的主要区别四、与现行规定的主要区别1.1.1.1.计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值, , , ,新准新准新准新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本换入资产成本换入资产成本换入资产成本, , , ,并确认产生的损益并确认产生的损益并确认产生的损益并确认产生的损益2.2.2.2.损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本以公允价值确定换入资产成本以公允价值确定换入资产成本以公允价值确定换入资产成本 3.3.3.3.新准则引入了新准则引入了新准则引入了新准则引入了“商业实质商业实质商业实质商业实质”的重要概念的重要概念的重要概念的重要概念17非货币性资产交换准则讲解