企业所得税政策解读与案例分析企业所得税政策解读与案例分析 主讲人：叶美萍主讲人：叶美萍主讲人：叶美萍主讲人：叶美萍 企业所得税政策解读与案例分析关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告国家税务总局公告2014年第29号 企业所得税政策解读与案例分析县级以上人民县级以上人民政府政府将国有将国有资产资产明确以股权投资方式投入企明确以股权投资方式投入企业，企业应作为业，企业应作为国家资本金国家资本金（包括资本公积包括资本公积）处理。该项）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础税基础 企业取得的各类财政性企业取得的各类财政性资金资金，除属于，除属于国家投资国家投资和资金使用和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。 财税【2008】151号企业接收政府划入资产的企业所得税处理3企业所得税政策解读与案例分析 案例：案例： 2010 2010年年0707月月2727日，东方航空发布关于与云南省国资日，东方航空发布关于与云南省国资委共同投资设立东航云南公司的公告，合资公司注册资本委共同投资设立东航云南公司的公告，合资公司注册资本为人民币为人民币 36.6154 36.6154亿元，东方航空公司以现金及资产出资共亿元，东方航空公司以现金及资产出资共计人民币计人民币 23.80001 23.80001亿元，占合资公司注册资本的亿元，占合资公司注册资本的 65% 65%，其中：，其中：现金出资人民币现金出资人民币 7 7亿元；以双方确认的经评估的云南分公司亿元；以双方确认的经评估的云南分公司与航空营运相关的净资产出资人民币与航空营运相关的净资产出资人民币 16.80001 16.80001亿元；云南省亿元；云南省国资委以现金及土地使用权出资共计人民币国资委以现金及土地使用权出资共计人民币 12.81539 12.81539亿元，亿元，占合资公司注册资本的占合资公司注册资本的 35% 35%，其中：现金出资人民币，其中：现金出资人民币2.5385 2.5385 亿元；双方确认的昆明新机场部分土地使用权作价出资，总亿元；双方确认的昆明新机场部分土地使用权作价出资，总价为人民币价为人民币10.2768910.27689亿元。亿元。4企业所得税政策解读与案例分析县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按用途并按财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知企业所得税处理问题的通知（财税（财税201170号）规号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。的接收价值计算不征税收入。企业接收政府划入资产的企业所得税处理5企业所得税政策解读与案例分析 企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： A.企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件件； B.财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；金管理办法或具体管理要求； C.企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 财税财税【2008】151号、国家税务总局公告号、国家税务总局公告2012年第年第15号号企业所得税政策解读与案例分析 案例：案例： 2014 2014年年5 5月月2828日，达意隆公司发布关于收到政日，达意隆公司发布关于收到政府补助资金的公告，称公司近日收到政府补助专项资府补助资金的公告，称公司近日收到政府补助专项资金金 320 320 万元。该专项资金是根据国家发展改革委办公万元。该专项资金是根据国家发展改革委办公厅、工业和信息化部办公厅关于产业振兴和技术改造厅、工业和信息化部办公厅关于产业振兴和技术改造 2013 2013 年中央年中央 预算内投资项目的复函预算内投资项目的复函( (发改办产业发改办产业201320131377)1377)号文拨付号文拨付, ,拨付总额为拨付总额为 320 320万元万元, ,该专项资金该专项资金用于公司减量化型吹灌旋无菌生产线建设项目。用于公司减量化型吹灌旋无菌生产线建设项目。 企业所得税政策解读与案例分析县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述述两项两项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期期收入总额收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。企业接收政府划入资产的企业所得税处理8企业所得税政策解读与案例分析 思考思考：通过上级公司拨入的财政性资金的税务处理：通过上级公司拨入的财政性资金的税务处理 2014 2014年年3 3月月2020日日财政部拨付国网集团资金财政部拨付国网集团资金4040亿元，专项用亿元，专项用于农村电网建设，其中某省电力公司取得拨付资金于农村电网建设，其中某省电力公司取得拨付资金4 4亿元，亿元，拨款文件要求作为拨款文件要求作为“资本公积资本公积”处理，拨款文件称如果处理，拨款文件称如果取得拨款单位同意增加取得拨款单位同意增加“实收资本实收资本”的，也可以增加实的，也可以增加实收资本，该省电力公司未增加实收资本收资本，该省电力公司未增加实收资本。企业所得税政策解读与案例分析 总结 一个注意一个注意，是指要注意该条款只适用于政府（包括政府，是指要注意该条款只适用于政府（包括政府有关部门）划入资产；有关部门）划入资产；两个突破两个突破，一是将国家投资由增，一是将国家投资由增加加“实收资本实收资本”扩大到扩大到“资本公积资本公积”，二是将有专项用，二是将有专项用途的财政性资金可以作为不征税收入的范围，由单纯的途的财政性资金可以作为不征税收入的范围，由单纯的货币资金扩大到非货币性资产；货币资金扩大到非货币性资产；三种处理三种处理是指，企业接是指，企业接受政府划资产，区别不同情况，按照接受投资（不属于受政府划资产，区别不同情况，按照接受投资（不属于纳税纳税范围）、不征税收入、征税收入三种情形来进行税范围）、不征税收入、征税收入三种情形来进行税务处理。务处理。企业所得税政策解读与案例分析企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）约定作为资本金（包括资本公积）且且在会计上已做实际处理在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。产的计税基础。 接受投资处理接受投资处理企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。该项资产的计税基础。 作为收入处理作为收入处理企业接收股东划入资产的企业所得税处理11企业所得税政策解读与案例分析 会计对会计对“股东划入资产股东划入资产”的界定的界定财政部关于做好执行会计准则企业财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通年年报工作的通知知（财会函（财会函【2008】60号）第八条规定了号）第八条规定了“企业接受企业接受的捐赠和债务豁免的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的按照会计准则规定符合确认条件的,通通常应当确认为当期收益。如果接受常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东控股股东或控股股东的子公司的子公司直接或间接的捐赠直接或间接的捐赠,从经济实质上判断属于控股从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入股东对企业的资本性投入,应作为权益性交易应作为权益性交易,相关利得计相关利得计入所有者权益入所有者权益(资本公积资本公积)”。 12企业所得税政策解读与案例分析 中国证券监督管理委员会会计部函中国证券监督管理委员会会计部函【2009】60号号 第一种第一种是上市公司的控股股东、控股股东控制的其他关联方、上是上市公司的控股股东、控股股东控制的其他关联方、上市公司的实际控制人对上市公司进行直接或间接的捐赠、债务豁市公司的实际控制人对上市公司进行直接或间接的捐赠、债务豁免等单方面的利益输送行为；免等单方面的利益输送行为；第二种第二种情况是由于股权分置改革造情况是由于股权分置改革造成的上市公司的流通股股东接受了大股东或原非流通股股东作为成的上市公司的流通股股东接受了大股东或原非流通股股东作为股改对价捐赠给上市公司的资产或者其他的利益输送行为；股改对价捐赠给上市公司的资产或者其他的利益输送行为；第三第三种种情况是，对于上市公司控股股东或其他股东根据重大资产重组情况是，对于上市公司控股股东或其他股东根据重大资产重组置入资产的盈利承诺（也就是对赌协议的约定），对未达到承诺置入资产的盈利承诺（也就是对赌协议的约定），对未达到承诺部分予以补足而向上市公司支付的现金，上市公司应作为权益性部分予以补足而向上市公司支付的现金，上市公司应作为权益性交易计入所有者权益。交易计入所有者权益。 13企业所得税政策解读与案例分析 案例：案例：20092009年年3 3月月2121日，上市公司广东博信投资控股股份有日，上市公司广东博信投资控股股份有限公司发布公告称，公司于限公司发布公告称，公司于2009 2009 年年3 3 月月20 20 日上午收到四日上午收到四川省成都市武侯区地方川省成都市武侯区地方税务税务局第六税务所税务事项通知局第六税务所税务事项通知书（武侯区地方税务局六所税通书（武侯区地方税务局六所税通20091 20091 号）一份，内号）一份，内容如下：容如下：“经检查你公司应补缴经检查你公司应补缴企业所得税企业所得税25615060.7425615060.74元，元， 期限在期限在20092009年年3 3 月月25 25 日前补缴入库。经公司核查，上述通日前补缴入库。经公司核查，上述通知书所涉知书所涉所得税所得税项主要是因公司项主要是因公司2006 2006 年股权分置改革中非年股权分置改革中非流通股股东作为对价注入公司的资产及债务豁免共计流通股股东作为对价注入公司的资产及债务豁免共计8025 8025 万元被该税务机关认定为接受捐赠收入和债务重组收益并万元被该税务机关认定为接受捐赠收入和债务重组收益并被计缴企业所得税（税率被计缴企业所得税（税率3333）所致。）所致。14企业所得税政策解读与案例分析| 企业固定资产会计折旧年限如果企业固定资产会计折旧年限如果短于短于税法规定的最低税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额；企业固定资产会计折旧年限已期满且会计折旧所得额；企业固定资产会计折旧年限已期满且会计折旧已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期且税收折已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期且税收折旧尚未足额扣除，其未足额扣除的部分准予在剩余的税旧尚未足额扣除，其未足额扣除的部分准予在剩余的税收折旧年限继续按规定扣除。收折旧年限继续按规定扣除。 固定资产折旧的企业所得税处理15企业所得税政策解读与案例分析|企业固定资产会计折旧年限如果企业固定资产会计折旧年限如果长于长于税法规定的最低折旧税法规定的最低折旧年限，其折旧应按会计折旧年限计算扣除，年限，其折旧应按会计折旧年限计算扣除，税法另有规定税法另有规定除外除外。 国家税务总局国家税务总局2012年公告第年公告第15号号第八条规定：第八条规定：根据企根据企业所得税法第二十一条规定，对企业依据财务会计制度业所得税法第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。得税前扣除，计算其应纳税所得额。固定资产折旧的企业所得税处理16企业所得税政策解读与案例分析|企业按会计规定提取的企业按会计规定提取的固定资产减值准备固定资产减值准备，不得税前扣除，不得税前扣除，其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。 |企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除。的折旧额可全额在税前扣除。 |石油天然气开采企业在计提油气资产折耗（折旧）时，由石油天然气开采企业在计提油气资产折耗（折旧）时，由于会计与税法规定计算方法不同导致的折耗（折旧）差异，于会计与税法规定计算方法不同导致的折耗（折旧）差异，应按税法规定进行纳税调整。应按税法规定进行纳税调整。 企业会计准则第企业会计准则第27号号石石油天然气开采规定产量法或年限平均法，倾向于产量法；油天然气开采规定产量法或年限平均法，倾向于产量法；财税财税【2009】49号按直线法，最低折旧年限为号按直线法，最低折旧年限为8年，具有年，具有加速折旧的性质加速折旧的性质固定资产折旧的企业所得税处理17企业所得税政策解读与案例分析18企业所得税政策解读与案例分析 企业为企业为“三新三新”发生的研究开发费用，未形成无形资产计入发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的费用的5050加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的的150150摊销（国科发火摊销（国科发火20083622008362号、国科发火号、国科发火20081722008172号、号、财企财企 2007 194 2007 194号、号、 国税发国税发20081162008116号号、财税财税201370201370号号） 国家重点支持的高新技术领域国家重点支持的高新技术领域 2011 2011年年6 6月月2323日国家发改委等部门公布了日国家发改委等部门公布了当前优先发展的高技术产当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（业化重点领域指南（20112011年度）年度） 企业所得税政策解读与案例分析 具体列举了企业可以享受加计扣除的八类费用具体列举了企业可以享受加计扣除的八类费用 新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接直接相关相关的技术图书资料费、资料翻译费；的技术图书资料费、资料翻译费；从事研发活动从事研发活动直接直接消耗的材料、燃料和动力费用；消耗的材料、燃料和动力费用；在职在职直接直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；贴；企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保范围和标准为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金。险费和住房公积金。企业所得税政策解读与案例分析专门专门用于研发活动的用于研发活动的仪器、设备仪器、设备的折旧费、租赁费、的折旧费、租赁费、运行维护、运行维护、调整、检验、维修等费用调整、检验、维修等费用 ；专门专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；摊销费用；专门专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费 ；勘探开发技术的现场试验费，勘探开发技术的现场试验费，新药研制的临床试验费新药研制的临床试验费 ；研发成果的论证、评审、验收费用、研发成果的论证、评审、验收费用、鉴定费用鉴定费用 。企业所得税政策解读与案例分析22国家税务总局公告国家税务总局公告20142014年第年第6464号号企业在企业在20142014年年1 1月月1 1日后购进并专门用于研发活动的仪器、日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备，单位价值不超过设备，单位价值不超过100100万元的，可以一次性在计算应纳万元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除；单位价值超过税所得额时扣除；单位价值超过100100万元的，允许按不低于万元的，允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的企业所得税法规定折旧年限的60%60%缩短折旧年限，或选择采缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。 六大行业中的小型微利企业研发和生产经营共用的仪器、六大行业中的小型微利企业研发和生产经营共用的仪器、设备设备 ？企业所得税政策解读与案例分析23用于研发活动的仪器、设备范围口径，按照国税发用于研发活动的仪器、设备范围口径，按照国税发20082008116116号或国科发火号或国科发火20082008362362号规定执行。号规定执行。 企业企业专门用于专门用于研发活动的仪器、设备已享受上述优惠政研发活动的仪器、设备已享受上述优惠政策的，在享受研发费加计扣除时，按照国税发策的，在享受研发费加计扣除时，按照国税发2008116号、财税号、财税201370号）的规定，就已经进行号）的规定，就已经进行会计处理的折旧、费用等金额进行加计扣除。会计处理的折旧、费用等金额进行加计扣除。企业所得税政策解读与案例分析关于促进企业重组有关企业所得关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知税处理问题的通知财税财税2014109号号企业所得税政策解读与案例分析25一、出台背景一、出台背景 国务院发布的鼓励企业兼并重组的国务院发布的鼓励企业兼并重组的国务院关于进一步国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见优化企业兼并重组市场环境的意见（国发（国发【2014】14号）号）二、主要内容二、主要内容降低了股权收购与资产收购的比例降低了股权收购与资产收购的比例解决了无偿划转资产的所得税问题解决了无偿划转资产的所得税问题企业所得税政策解读与案例分析26降低了股权收购与资产收购的比例降低了股权收购与资产收购的比例 将财政部将财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税处理若干问题的通知（财税200959号）第六条号）第六条第（二）项中有关股权收购规定调整为收购企业购买的第（二）项中有关股权收购规定调整为收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的股权不低于被收购企业全部股权的50%。将财税将财税200959号文件第六条第（三）项中有关号文件第六条第（三）项中有关“资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的产的75%”规定调整为规定调整为“资产收购，受让企业收购的资资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的产不低于转让企业全部资产的50%”。企业所得税政策解读与案例分析27 案例：案例： 2014年年6月湖北兴发化工集团股份有限公司月湖北兴发化工集团股份有限公司（以下称（以下称“兴发集团兴发集团”，股票代码：，股票代码：600141）向）向浙江金帆达生化股份有限公司（以下称浙江金帆达生化股份有限公司（以下称“浙江金帆浙江金帆达达”）发行）发行95,344,295股公司股份收购其持有的湖股公司股份收购其持有的湖北泰盛化工有限公司（以下称北泰盛化工有限公司（以下称“泰盛公司泰盛公司”）51%股权，本次交易总价股权，本次交易总价121,182.60万元，浙江金帆达万元，浙江金帆达对泰盛公司出资对泰盛公司出资10，200万元。万元。企业所得税政策解读与案例分析28 重组前的股权架构：重组前的股权架构：企业所得税政策解读与案例分析29 根据以上资料根据以上资料 回答以下问题：回答以下问题： 1.税务交易定性税务交易定性 2.浙江金帆达的税务处理，股权交易当期以及未来转让兴浙江金帆达的税务处理，股权交易当期以及未来转让兴发集团股权时可扣除的计税基础为多少？发集团股权时可扣除的计税基础为多少？ 3.兴发集团的税务处理，取得泰盛公司股权计税基础为多兴发集团的税务处理，取得泰盛公司股权计税基础为多少？少？企业所得税政策解读与案例分析30 股权收购业务特殊性税务处理需要满足的条件：股权收购业务特殊性税务处理需要满足的条件： 股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的的50%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的不低于其交易支付总额的85%，可以选择以下规定处理：，可以选择以下规定处理： 1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。购股权的原有计税基础确定。 2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定的原有计税基础确定 3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。和其他相关所得税事项保持不变。企业所得税政策解读与案例分析31关于股权、资产划转关于股权、资产划转 对对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：择按以下规定进行特殊性税务处理：企业所得税政策解读与案例分析32可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：可以选择按以下规定进行特殊性税务处理： 1 .划出方企业和划入方企业均不确认所得。划出方企业和划入方企业均不确认所得。 2 .划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。划转股权或资产的原账面净值确定。 3 .划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。折旧扣除。企业所得税政策解读与案例分析33 该该文所规范的集团间资产、股权的划拨行为文所规范的集团间资产、股权的划拨行为仅限于仅限于100%控股的集团居民企业间，也就是说，无论是划拨还是接受控股的集团居民企业间，也就是说，无论是划拨还是接受划拨的主体，都必须是居民企业内部划拨的主体，都必须是居民企业内部100%控股的体系下。控股的体系下。在这个基础上，在这个基础上，109号文规范的资产、股权划拨包含了号文规范的资产、股权划拨包含了纵纵向划拨和横向划拨向划拨和横向划拨两种形式。从纵向划拨来看，既包括母两种形式。从纵向划拨来看，既包括母公司公司子公司的划拨，也包括子公司子公司的划拨，也包括子公司母公司的划拨，还母公司的划拨，还包括的母公司包括的母公司孙公司以及孙公司孙公司以及孙公司母公司之间的跨主体母公司之间的跨主体纵向划拨。而横向划拨则包括在集团纵向划拨。而横向划拨则包括在集团100%控股下的各个控股下的各个子公司、孙公司之间的划拨行为。子公司、孙公司之间的划拨行为。企业所得税政策解读与案例分析34 案例：案例： A上市公司上市公司2014年年6月收到其控股股东月收到其控股股东B关于关于A公公司国有股份无偿划转意向协议，司国有股份无偿划转意向协议，B公司拟将其持有的公司拟将其持有的A公司公司20000万股（占总股本万股（占总股本20%）无偿划转给）无偿划转给C公司。在公司。在股权构架上，股权构架上，B公司公司100%控股控股C公司，同时公司，同时B公司持有公司持有A上市公司的股权比例为上市公司的股权比例为54%。B公司原先持有公司原先持有C公司股权公司股权的计税基础是的计税基础是5200万人民币。万人民币。B公司持有公司持有A上市公司上市公司20%股权的计税基础是股权的计税基础是4200万，无偿划转时点的公允价值是万，无偿划转时点的公允价值是11200万。万。总结：母公司子公司之间的资产、股权划拨行为实际上是母公司对子公司的一个投资行为，应遵循投资的规则进行相关的税务处理。企业所得税政策解读与案例分析35 案例：案例： A公司公司100%持有持有B公司的股权（公司的股权（A是母公司，是母公司，B是是子公司），子公司），B公司持有公司持有C公司公司20%的股权，其持有该股权的的股权，其持有该股权的计税基础是计税基础是500万，公允价值是万，公允价值是1200万。根据万。根据A公司董事公司董事会决议，会决议，B公司将其持有的公司将其持有的C公司股权划拨到公司股权划拨到A公司。公司。A公公司从间接持有司从间接持有C公司公司20%的股权变为的股权变为A公司直接持有公司直接持有C公司公司20%的股权。的股权。企业所得税政策解读与案例分析关于非货币性资产投资企业关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知所得税政策问题的通知财税财税2014116号号企业所得税政策解读与案例分析37 一、居民企业（以下简称企业）以居民企业（以下简称企业）以非货币性资产非货币性资产对外投资对外投资确认的确认的非货币性资产转让所得非货币性资产转让所得，可在不超过，可在不超过5年期限内，年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。企业所得税。本通知所称非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资本通知所称非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。业。 1.有效的解决了纳税必要资金问题有效的解决了纳税必要资金问题 2.与财税与财税【2013】91号适用范围的区别号适用范围的区别企业所得税政策解读与案例分析38二、企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进二、企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行行评估评估并按评估后的公允价值并按评估后的公允价值扣除扣除计税基础后的余额，计计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。算确认非货币性资产转让所得。企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并并办理办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。 评估是前提评估是前提 所得的具体计算方式所得的具体计算方式 纳税义务发生时间的规定纳税义务发生时间的规定企业所得税政策解读与案例分析39三、三、企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。产的公允价值确定。u投资方计税基础的确认规则，体现对称性投资方计税基础的确认规则，体现对称性u被投资企业不受影响被投资企业不受影响企业所得税政策解读与案例分析40四、四、企业在对外投资企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。股权的计税基础一次调整到位。企业在对外投资企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。所得税。 未满未满5年转让、收回、注销的先完税年转让、收回、注销的先完税企业所得税政策解读与案例分析41 五、五、116号文与财税号文与财税【2009】59号的差异点分析号的差异点分析一是一是59号文对于股权收购和资产收购有比例的要求；号文对于股权收购和资产收购有比例的要求；二是二是59号文要求企业重组后的连续号文要求企业重组后的连续12个月内部改变重组资个月内部改变重组资产原来的实质性经营活动；产原来的实质性经营活动；三是相对于三是相对于59号文，号文，116号文适用范围更宽。无论资产收号文适用范围更宽。无论资产收购还是股权收购，都必须是现存的两个企业之间的行为，购还是股权收购，都必须是现存的两个企业之间的行为，对于非货币性资产对外投资成立新企业的行为，对于非货币性资产对外投资成立新企业的行为，59号文号文无法使用；无法使用；企业所得税政策解读与案例分析42 四是四是最大的差异最大的差异之处就是，之处就是，如果适用如果适用59号文的特殊性税号文的特殊性税务处理，其取得股权或资产的计税基础必须以该股权或务处理，其取得股权或资产的计税基础必须以该股权或资产的原有计税基础确认。如果适用资产的原有计税基础确认。如果适用116号文，不管投号文，不管投资企业是一次性纳税还是分资企业是一次性纳税还是分5年递延纳税，被投资企业年递延纳税，被投资企业取得资产的计税基础都是按公允价值确认取得资产的计税基础都是按公允价值确认。企业所得税政策解读与案例分析43 六、执行中应注意的事项六、执行中应注意的事项 1.并非所有适用并非所有适用59号文特殊性税务处理的资产收购和股号文特殊性税务处理的资产收购和股权收购行为都可以适用权收购行为都可以适用116号文。号文。 59号文规定，在资产收购和股权收购中，符合特殊性税号文规定，在资产收购和股权收购中，符合特殊性税务处理的股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的务处理的股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以一方支付的对价中，以本企业本企业或其或其控股企业控股企业的股权、股的股权、股份作为支付的形式。份作为支付的形式。2010年年4号公告规定号公告规定控股企业由本控股企业由本企业直接持有股份的企业企业直接持有股份的企业2.适用适用116号文时，投资企业取得的非股权支付额号文时，投资企业取得的非股权支付额同样需同样需要按照要按照59号文的规定在当期立即纳税号文的规定在当期立即纳税。企业所得税政策解读与案例分析44 股权股权+现金模式如何处理现金模式如何处理 B企业将其一项非货币资产，账面价值企业将其一项非货币资产，账面价值100万，公允万，公允价值价值200万投资到万投资到A企业。企业。A企业支付的对价是公允价企业支付的对价是公允价值为值为150万的股权和万的股权和50万的现金。万的现金。企业所得税政策解读与案例分析45 3.企业发生的资产收购或股权收购行为，如果同时符合企业发生的资产收购或股权收购行为，如果同时符合59号文的特殊性税务处理和号文的特殊性税务处理和116号文的特殊性号文的特殊性税务税务处理，处理，企企业可以业可以进行选择进行选择。 案例：案例： A企业用其企业用其100%的实质性经营资产（计税基础的实质性经营资产（计税基础100万，公允价值万，公允价值200万），投资到企业万），投资到企业B，取得的对价，取得的对价100%为为B企业的股权。企业的股权。企业所得税政策解读与案例分析46企业所得税政策解读与案例分析