国家逐步扩大“营业税改征增值税”试点，你准备好了吗？“营改增”辅导讲座中国建设会计学会阮智勇讲解提纲：一、我对增值税的学习与理解；（一）关于增值税常识（113）；（二）营改增后一般纳税人计税方式的改变；二、建议企业主动摸底测算和模拟运转；怎样测算？如何模拟？三、“营改增”将给企业带来哪些影响如何应对？（1-8）四、认真学习，苦练内功，适应“营改增”。一、我对建筑业“营改增”的学习和理解（一）增值税的基本原理、性质和特点等1、所谓营业税：是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税属于流转税制中的一个主要税种,而且是价内税。 例如：建筑企业100元的工程价款收入，其中不含税造价为96.70元，税金及附加为3.30元。3.3/96.7=3.41%。因此，建筑业税金取费系数定为3.41；企业向税务所申报营业税：含税造价100元乘以3.3%=3.3元。2、增值税的概念：是国家针对企业在产品加工生产、修理或提供劳务环节中新增加值征收的一种流转税，它是价外税。由于我们建筑施工企业始终没有涉及增值税，所以，我们对它比较生疏。 3 3、增值税的性质增值税的性质 纯粹的增值税（即规范的消费型增值税）是就所有对货纯粹的增值税（即规范的消费型增值税）是就所有对货物和劳务供应的物和劳务供应的最终消费支出最终消费支出课征的税收，课征的税收，是由消费者负是由消费者负担。担。 但在税收实践中，消费者并不直接向政府付税，而是但在税收实践中，消费者并不直接向政府付税，而是在生产和分配过程中的各个环节，在生产和分配过程中的各个环节，由企业代收代付。由企业代收代付。 企业支付增值税，不应该构成其税收负担，企业支付增值税，不应该构成其税收负担，只是影响只是影响其现金流和发生遵从成本（如果免税则会导致企业负担进其现金流和发生遵从成本（如果免税则会导致企业负担进项税的结果项税的结果) )。如果税制设计的好，额外成本也可相对较。如果税制设计的好，额外成本也可相对较低。低。4、实行增值税的优点和好处有利于消除重复征税，促进社会化分工合作，提高市场效力，提高服务业竞争力。有利于扶持小微企业发展。有利于推动经济结构调整，促进制造业和服务业的融合发展，鼓励科技创新。不仅是与世界通行做法接轨，也是健全有利于科学发展税收制度的必然趋势。有效消除营业税的偷漏税现象。5、关于价外税，时至今日不少人在认识上存在误区，认为价外税一是与企业成本、利润没太大关系；二是国家税改政策（原则）是结构性减税，因此不会增加企业税负；三是如果税负明显增加，国家会给予适当补贴或者调整造价定额标准，水涨船高，羊毛出在羊身上，无须担心。本次税改的做法是：在既有的工程结算收入（或者总产出）中，按增值税税率切出一块来单列为增值税的销项税，在中间投入的外购成本中也切出一块来单列为增值税的进项税，就这样把原来的价内税改变为价外税了。并不是要修改原有工程造价的计税系数或定额，即便造价计价规则的调整改变也不可能使造价飙升。6、关于增加值的计算 加法：增加值=折旧+工薪+利息+利润（直接税+股利+留存利益） 减法：增加值=销售收入-外购货物和劳务支出（为我国所采用） 或者，增加值=总产出-中间投入7、增值税的原理及简单数学模型序号加工生产流程销售额增加值购进成本销项税进项税应交增值税1采矿202003.403.42初加工3010205.13.41.73精加工60303010.25.15.14批发95356016.1510.25.955零售1005951716.150.85合计30510020551.8534.85178、农产品增值税模拟数学模型序号加工生产流程销售额增加值购进成本销项税进项税应交增值税1种植户2020000免税2面粉厂3010205.102.602.503食品厂75453012.755.107.654批发商95207516.1512.753.405零售商1005951716.150.85合计32010022051.0036.6014.4通过农产品增值税模型可以得出三个结论：1、增值税全部由最终消费者承担，不受减免税政策影响而变化；2、国家减免增值税少收的税金，现金流入允许抵扣的环节；3、上游供应商若是低税率，下游消费环节的企业税负必定加重。9、以建筑业为例做如下计算： 假设上述第7原理模型中第4环节为建筑业生产经营过程，销售收入95，购进成本60，增加值35， 销项税=9511%=10.45 进项税=6011%=6.6 购进成本占销售额的比例为63.2% 应交增值税=10.45-6.6=3.85 也等于增加值3511%=3.85 原建筑业营业税=95（1+3.41%）=98.243%=2.95 建筑业税负比原营业税高出0.9个百分点。 上述第7原理模型中第4环节为建筑业生产经营过程，销售收入95，购进成本60，增加值35，假设按照我们会计学会测算后提出的建议税率8%计算： 销项税=958%=7.6 进项税=608%=4.8 购进成本占销售额的比例为63.2% 应交增值税=7.6-4.8=2.8 也等于增加值358%=2.8 原建筑业营业税=95（1+3.41%）=98.243%=2.95 建筑业税负比原营业税降低0.15个百分点，比较符合本次税改的原则。1010、以同一例题考证、以同一例题考证“营改增营改增”税负变化税负变化序号加工生产流程总收入劳动补偿价内税金同流程增值税增减营备注1采矿2019.340.601.981.382初加工3029.010.900.990.09（2.97-1.98）3精加工6058.021.802.981.18(5.95-2.97)4批发9591.872.853.460.61(9.41-5.95)5零售10096.703.000.50-2.50(9.91-9.41)合计305294.949.159.910.761111、价外税与价内税引起劳动补偿的变化、价外税与价内税引起劳动补偿的变化序号加工生产流程营业税总收入劳动补偿价内税金及附加费税改后：劳动补偿价外税金应交增值税金含附加费用1采矿2019.340.6618.021.981.982初加工3029.010.9927.032.970.993精加工6058.021.9854.055.952.984批发9591.873.1385.599.413.465零售10096.703.3090.099.910.50合计305294.9410.06274.7830.229.9110.912、建筑业营改增的趋势和我的初步认识从上述三例的计算结果可以看出，完全以理论推算，建筑业实施增值税后，税负略高于营业税，更何况建筑业无法取得全部应有的增值税专用发票，获取可抵扣进项税。所以，在现有的时代背景和税收环境下，建筑业据实统计的2011年数据，实施增值税后的结果，（或者说是大概率事件或者大趋势）是： 收入减少； 利润降低； 税负增加； 现金流受挫。13、建筑业增值税率是如何测算确定的？ 据业内权威人士介绍，建筑业增值税率11%是充分照顾建筑业的背景下确定的。据讲，建筑业购进成本要达到销售收入的72%以上，加权平均进项税率要达到11%以上，营改增税负会略有降低，才符合本次税改不增加税负的原则。 建筑业11%税率的演算。 假设建筑施工产值为1，中间投入为x,列方程式为： （1-x）11%13% 解方程，得出x0.7272 查阅近四年的国家统计年鉴中建筑业资料反映，建筑业增加值仅有20%左右，中间投入平均达77%，这种失真的经济信息，结果导致经济决策脱离了客观实际。最新统计，2012年全国建筑企业75,280个， 从业人员4,267.24万人，总产值137,217.86亿，建筑业增加值26,583.31亿元(增值率19.4%)，建筑业2012年实际营业税=137,217.86亿元3%=4,116.53亿元，如以增加值为基数课征增值税26,583.3111%=2,924.16亿元；按照这次税改的规定做法，计算如下： 销售收入=137,217.861.11=123,619.69亿元 销项税=123,619.6911%=13,598.17亿元； 进项税=137,217.8673%=100,169.0411%=11,018.59亿元 应交增值税=13,598.17-11,018.59=2579.58亿元。 而保持营业税交税水平，建筑业企业的增值税率是： 4116.5326,583.31=15.49%2011年全国建筑企业72280个， 从业人员3852.5万人，总产值117059.65亿，建筑业增加值22070.98亿元，增值率18.9%， 建筑业2011年实际营业税=117059.65亿元3%=3511.78亿元， 如以增加值为基数课征增值税22070.9811%=2427.81亿元； 按照这次税改的规定做法计算如下： 销售收入=117059.651.11=105459.14亿元； 销项税=105459.1411%=11600.51亿元； 进项税=117059.6573%=85453.5411%=9399.89亿元 应交增值税=11600.51-9399.89=2200.62亿元。 而保持营业税交税水平，建筑业企业的增值税率是： 3511.7822070.98=15.9%注意：税改实施后，进项税加权平均税率至关重要。比如，上例中85,454亿的进项业务发生额，假设其中适用17%税率的占40%，适用11%、6%、3%税率的各占20%，那么，85,45440%=(34,181.61.17)17%=4966.56亿；85,45420%=(17,090.81.11)11%=1693.68亿；85,45420%=(17,090.81.06)6%=967.40亿；85,45420%=(17,090.81.03)3%=497.79亿；集合四项得8125.43亿元，加权平均税率为9.51%，达不到11%的最低要求。应交增值税=11600.51-8125.43=3475.08亿，比营业税略低36亿。又如，上例中85,454亿的进项业务发生额，假设其中适用17%税率的占60%，适用6%税率的占20%，11%、3%税率的各占10%，那么，85,45460%=(51,272.41.17)17%=7449.84亿；85,45410%=(8545.41.11)11%=846.84亿；85,45420%=(17,090.81.06)6%=967.40亿；85,45410%=(8545.41.03)3%=248.9亿；集合四项得9512.98亿元，加权平均税率为11.13%，应交增值税=11,600.51-9,512.98=2,087.53亿。比营业税低1,424亿。 假如进项业务发生额占销售收入的50%，（约占总产值45.05%）。 105459.1450%=52729.57亿元 进项税=52729.571.1111%=5225.45亿元； 应缴增值税=11600.51-5225.45=6375.06亿元，税率是销售收入的6.05%总产值的5.45%；税负上升2.45%。 我们2011年据实调研测算表明，建筑业能够获取增值税专用发票的进项业务发生额不足总产值的50%（当然有企业采样估算不足的主观原因和很多行业尚未实施营改增的客观原因），税改形势的确很严峻。 (以上计算均不包括附加税费)经过以上对2011年的实际调研测算，分析大量的数据资料，和增值税原理的讲解，不难看出，建筑业增值税的实施，关键问题一是恰当的税率；税率；二是外购业务增值税专用发票增值税专用发票的获取；三是进项税税率加权平均后须达到11%以上。找到了突出问题，抓住关键环节，依靠广大管理者的聪明才智，我们就能绘制出解决主要矛盾的路线图，（二）、营改增后的计税方法一般纳税人本期应交增值税=本期销项税-本期进项税销项税=本期含税工程收入1.1111%进项税=外购物资或劳务（服务）时获取的增值税专用发票上所列的增值税额“营改增”以前的原营业税计税方法：应交营业税=含税工程造价3%二、当前亟需企业摸底测算和模拟运转1、建议企业将2013年以前的经济数据，按增值税模式开展摸底调查和测算；建议参考的表格：住房建设部计财外事司（2014）56号文附件2：住房建设部计财外事司（2014）56号文附件3：以上两种表格可在中国建设会计网站“通知公告”栏目自行下载。测算案例：某公司2013数据调研测算情况； 某项目自开工至竣工结算后测算情况。 2、所谓模拟运转，就是各企业立即行动起来，新年伊始，在现行的营业税核算模式下，另外同步建立一套模拟增值税核算帐套，两种核算和计税办法并行，季度末和年度末两种结果对比分析，最终拿出最具说服力的客观数据。摸底调查和模拟运转完全是为了形成一个实事求是、客观公正、内容翔实的书面报告，向财税机关和有关部门反映企业实际状况，提出我们的意见、建议、诉求。为企业（行业）寻求或者说争取一个适合的生存环境和发展空间。3、对现有工程的清理盘点无论已竣工还是在施工程，都必须在“营改增”实施时点前，清查盘点，使用营业税制下的发票，能开的票全部开给甲方。因为，“营改增”后，营业税发票停止使用，要开增值税发票，那会产生增值税销项税，而且金额很高。三、“营改增营改增”将对企业经营管理将对企业经营管理 引哪些变化和企业的应对措施？引哪些变化和企业的应对措施？“营改增”引起企业诸多变化和影响涉及方方面面。如：1、企业施工产值与主营业务收入以及收入的确认2、投招标的组织工作3、工程总承包合同和工程分包合同的签订4、物资采购与销售业务5、项目经理部的用工、用料（采购）、质量、进度、资金 等内部控制体系6、增值税专用发票的管理、开具和取得7、会计核算8、资金的周转使用9、企业税收筹划等1、施工产值与主营业务收入之间的变化和调整“营改增”以前，属于价内税，施工产值与主营业务收入是相等的，没有差异。 “营改增”后的主营业务收入和营业税制下的主营业务收入同比相差约10% ，企业如果规划计划期的主营业务收入要比基期提高15%，施行“营改增”后，只能下达提高指标5%，否则，就是冒进的计划。收入的确认1）.完成产值的统计报量2）.工程监理的批量3）.业主的审批量当三者不一致时，如何确认？遵循和体现稳健原则，当孰低确认；如果能够及时收到工程进度款同时开具了增值税专用发票，那么首选业主的审批付款额为确认量。因为确认了收入就要反映增值税销项税。2、投招标的组织策划：争取以工程量清单计算的不含税造价去投标，增值税取费以价外税的形式反映，这样对企业有利。尤其是市场投资多元化之项目，渴望以市场游戏规则洽谈合同造价，真正做到优质优价，按质论价，不应受标准定额的羁绊。3、签订工程承包合同，除合同范本上的常规条款外，应标明：甲方提供材料、设备的形式，付款方式，发票如何提供；甲方指定分包的结算方式，发票、税金如何提供等等。注意：除设备安装企业外，一般要回避甲方供应材料、设备之要求，可以由甲方选定厂商、品种、型号，购销合同应由施工方与供应商签订，避免进项税的缺失。工程分包合同1）.有资质的企业分包，在分包合同中明确要求分包方提供增值税专用发票进行分包结算。2）.杜绝无资质的队伍分包，个别特殊原因不得不用的分包（挂靠），必须把企业获利和税费留足，然后确定再分包结算价格，以消化“营改增”带来的税负。4、企业经营管理体制和机制的变化1）.公司集中核算，全方位管理模式，项目主要材料供应、机械租赁、劳务队伍由公司负责，项目经理只负责工期、质量、安全和现场管理，那么，适应增值税的经济核算体制、机制以及经济指标应由公司制定相应办法实施。没有严格的科学的管理流程和明确的责任分工，很难适应“营改增”形势。2）.项目经理自主承包，承担所有责任的管理模式；注定要求项目经理部制定适应增值税的管理和核算办法，承担上交公司利润指标和项目纳税义务，公司仅代为做好增值税的申报、交税等服务工作，其详细资料均由项目部提供。3）.关于新增固定资产的购置。改征增值税之后，新购置固定资产的增值税允许纳入进项税抵扣。所以，建议企业近期（2015年前）暂不新增大宗固定资产，生产急需的设备可以暂时以租赁方式解决。即便将来改征增值税后，也须分析对比购置与租赁的利弊，做好可行性研究，权衡取舍，力争克服盲目性。融资租赁回租方式，106号文附件2第一条第四款第一项第一、二目就有明确规定（P86-87）。5、极其严格的增值税发票的管理增值税发票一经开出，销项税=销售额11%；必须进行纳税申报，进项税能够归集多少，自取得发票后180天内经税务审核认证才允许抵扣，销项税减进项税差额当月缴纳入库，不能有丝毫的含糊。所以，何时开票？金额多少？须谨慎稳妥，这儿有很大的探讨和研究的空间，也反映出财务会计与税务会计永久性差异。6、会计核算的调整改变目前的营业税会计核算，比较简单，不涉及价外税的核算，而“营改增”后，涉及增值税的会计核算就比较复杂了。1）.采购业务的变化：（1）企业新购置机械设备1台，总价200万元，厂商开出增值税发票。借：固定资产机械设备170.94万元应交税金进项税29.06万元贷：银行存款200万元（2）购入钢材400吨，总价160万元，厂商开出增值税发票。借：在途材料或主要材料钢材136.75万应交税金进项税23.25万贷：银行存款160万2）.工程施工的核算：（1）支付劳务费80万元，劳务公司开出增值税发票（假设税率6%）。借：工程施工甲合同人工费75.47万应交税金进项税4.53万贷：银行存款80万（2）工程领用钢材380吨，3418.75元。借：工程施工甲合同材料费129.91万贷：主要材料钢材129.91万（3）支付机械租赁费8万元，增值税发票（税率17%）。借：工程施工甲合同机械使用费6.84万应交税金进项税1.16万贷：银行存款8万元（4）项目经理部支付设计咨询、工程监理费60万元（税率6%）。借：间接费用咨询费56.6万应交税金进项税3.4万贷：银行存款60万（5）分配间接费用，甲项目承担比例60%。借：工程施工甲合同间接费33.96万贷：间接费用33.96万（6）按照完工百分比方法，确认已完工程300万元。借：主营业务成本甲合同246万工程施工甲合同合同毛利54万贷：主营业务收入甲合同270.27万应交税金增值税销项税29.73万3）.增值税的申报与交纳：借：应交税金增值税已缴增值税贷：银行存款已缴增值税=销项税-进项税销项税减进项税大于零，才会发生应交增值税；若小于零，不交增值税，而且账面大于本期销项税的进项税，还要留作下期继续抵扣。（1）应交增值税申报和缴纳前面所有例题的会计分录统计销项税为29.73万，进项税为61.4万，本期无增值税缴纳。而且还有31.67万的进项税有待下一申报期继续抵扣。（2）假如本期完成产值3000万，那么销项税297.3万-61.4万=235.9万，必须如实申报、及时缴纳。借：应交税金-增值税-已交增值税235.9万贷：银行存款235.9万5）.关于地方附加税费：地方附加税、费=已缴增值税*地方附加税费率会计科目处理：借：主营业务税金附加贷：应交税金-城市维护建设税其他应交款-教育费附加等6）、关于销售的折让，销售的退货，部分进项税的转出等核算，企业会计准则和会计制度都有明确规定，我这儿不在赘述。7）.会计核算的更重要变化的是：从事多种经营的企业，会计核算参照工业会计的品种法核算，必须分类、分项明细核算。如：经营范围包括勘察设计、建筑总承包、房地产开发、物业管理、机械设备租赁、酒店服务、餐饮服务等，营业税只有3%、5%两种税率；改征增值税后涉及17%、11%、6%、3%四档税率，假如不分类、分项明细核算，税务规定从高计征税，那企业就难堪了。7、企业税务筹划1）.设置机构、配置人员，全面开展税务筹划。如：企业产值完成量与纳税申报收入总额之间存在永久的差距，必须事先和项目业主、征管税务所协商、沟通。2）.在内部控制体系中设置税务控制端口，明确税务控制的权限和职能。3）.在“营改增”试点开始后，一般纳税人经营一些特许项目时可在短期内选择小规模纳税人或简易征收，一经确认，三、五年不变，企业应权衡利弊，酌情选择。8 8、希望各公司把“营改增”测算情况和存在的问题及早向行政主管部门、财税部门和企业高管以及本单位经营管理各部门反映、报告，尤其要与当地管辖税务所沟通反映，让税务人员了解建筑业，为我们出谋划策并向上级税务机关反映建筑业的真实情况。要上、中、下配合 ，做好三级联动，才能有预期的收效，仅财务部门跳独脚舞是很难成功的。民航案例.doc（上海工程机械协会案例）四、认真学习，苦练内功，适应“营改增”抓紧利用当前宝贵的时间，认真学习增值税暂行条例和实施细则，学习“营改增”试点方案和一系列文件规定以及与税改相关的法律法规，刻不容缓地开展有关增值税知识的多种形式的培训学习。1、试点文件已经修改完善，原财税(2011)111、131、133号; (2012)53、71、86号等都已经废止，由2013年5月颁发的财税（2013）37号替代。需要学习的内容很多，时效较强，任务较重。2、2013年12月12日刚刚公布的财税2013106号关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知又将财税【2013】37号废止。而且两文有十大变动，须学习、领会、掌握的知识应接不暇，一天不学习不关注，就会掉队，就无法与时俱进。而且这种学习不仅仅是财会人员的事，企业所有经营管理人员都必须要学习、掌握。建筑业税改实施会出台一整套过渡期的规定和细则，如：实施的时点，新老工程如何区分？在施工程如何划线？税改前结存的财产物资如何抵扣？建筑劳务和建筑机械租赁以及专业性很强的作业（如工业设备安装、装饰装修、市政工程、园林绿化、防腐作业）适用何档税率？地方材料、甲方供料及垫付水电费等款项如何处理？税收征管归属以及总、分机构如何申报缴税？纳税期限（详见106号文附件一第四十三条）等等，都有待进一步明确。企业要及时学习掌握，尽早与税务机构沟通交流，做好衔接工作。3、增值税违法行为入选刑法，这条高压线绝对不能触摸。刑法第二篇 分则 共十章，其中：第三章 破坏社会主义市场经济秩序罪，第六节 危害税收征管罪，第二百零一条至二百一十二条全部涉及增值税违法行为，最高刑期无期，不是危言耸听，千万别糊里糊涂当了阶下囚，害了自己也毁了家庭。机会总留给有准备之人。社会经济、财税政策的重大调整，谁先学懂，谁先掌握，谁就有先机，谁就主动，结果肯定会走向成功，取得胜利。因此，我们要把学习、提高放在第一位。今天，我的发言除了增值税基本常识外有以下六个要点，建筑企业要从这六个方面积极应对，未雨绸缪，平稳落实国务院税改的重大决策和部署：1、摸底调查；2、模拟运转；3、积极报告；4、完善机制；5、调整会计核算；6、加强学习。主要阐明企业面临“营改增”形势，要做哪些准备工作？怎么做？为什么要这样做？结束语 我国首次将在建筑业试行“营改增”，由于自己刚接触新事物，学习的不深入、不全面，相关业务知识水平有限，讲话难免有误，不妥之处，请领导和专家们批评指正。 祝各位健康吉祥、幸福快乐！谢谢大家！