第三章第三章 合并财务报表合并财务报表股权取得日合并财务股权取得日合并财务报表报表福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼股权取得日同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并的会计处理股权取得日合并财务报表的编制方法企业合并在财务报告中的披露内容123福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼一、同一控制下企业合并的处理原则一、同一控制下企业合并的处理原则 （一）合并方在合并日对企业合并业务的确认与计量1、资产负债的计价2、合并方取得的净资产账面价值与支付的合并成本的差额3、直接相关费用 第一节第一节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼股权取得日的合并财务报表股权取得日后的合并财务报表 同一控制下的控股合并，合并方编制合并日的合并财务报表时，一般包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。 （二）合并日合并财务报表的编制（二）合并日合并财务报表的编制福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼（一）控股合并（一）控股合并1、长期股权投资的确认和计量、长期股权投资的确认和计量（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 借：长期股权投资 贷：银行存款、库存商品等 资本公积股本溢价 二、同一控制下企业合并的会计处理二、同一控制下企业合并的会计处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。借：长期股权投资 贷：股本 资本公积股本溢价 2、合并费用的会计处理借：管理费用 贷：银行存款福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼（1）合并资产负债表）合并资产负债表编制调整分录编制调整分录1）确认企业合并形成的长期股权投资后，当合并方账面资本公积（资本溢价或者股本溢价）贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分时，在编制合并资产负债表时，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分全部结转。 借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润3、合并日合并财务报表的编制、合并日合并财务报表的编制福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼2）确认企业合并形成的长期股权投资后，当合并方账面资本公积（资本溢价或者股本溢价）贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分时，在编制合并资产负债表时，应以合并方资本公积（资本溢价或者股本溢价）的贷方余额为限，将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分结转。福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼全资子公司 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资编制抵销分录编制抵销分录福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益 非全资子公司非全资子公司福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼合并日合并工作底稿（简表）合并日合并工作底稿（简表） 福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼假定甲公司是控股80%对乙公司进行合并，资本公积中资本溢价或者股本溢价为15 000 000元。其他条件不变。要求：（1）编制合并日甲公司对投资成本确认的会计分录。（2）编制股权取得日合并财务报表的会计处理。福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。 “净利润”“其中：被合并方在合并前实现的净利润” （3）合并现金流量表）合并现金流量表合并方在编制合并日的合并现金流量表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日产生的现金流量。 （2）合并利润表）合并利润表福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼1、合并中取得资产、负债入账价值的、合并中取得资产、负债入账价值的确定确定在同一控制下的吸收合并中，合并方对合并中取得的资产、负债应按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账。 （二）吸收合并（二）吸收合并福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼借：相关资产 贷：相关负债 银行存款、库存商品等 股本 资本公积股本溢价 3、合并费用的会计处理、合并费用的会计处理借：管理费用 贷：银行存款2、合并差额的处理、合并差额的处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼一一、非非同同一一控控制制下下企企业业合合并并的的处处理理原原则则1、资产负债的计价2、直接相关费用3、合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额 第二节第二节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼1、确定购买方2、确定购买日3、确定企业的合并成本4、被购买企业可辨认净资产公允价值的确定5、购买成本与可辨认净资产公允价值差额的处理6、股权取得日合并财务报表的编制非同一控制下的企业合并的处理步骤非同一控制下的企业合并的处理步骤福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼购买方购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。合并中一方取得了另一方半数以上有表决权股份，一般认为取得控股权的一方为购买方。（一）确定购买方（一）确定购买方福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼某些情况下，即使一方没有取得另一方半数以上有表决权股份，但存在以下情况时，一般也可认为其获得了对另一方的控制权。 （1）通过与被投资企业其他投资者之间的协议，拥有被投资企业半数以上表决权。（2）根据公司章程或协议，有权决定被投资企业的财务和经营政策。（3）有权任免被投资企业的董事会或类似权力机构的多数成员。（4）在被投资企业董事会或类似权力机构的会议上有半数以上的表决权。福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼1、合并日的确定原则、合并日的确定原则购买日购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期 。（1）企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过（2）按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。（3）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。（4）购买方已支付了购买价款的大部分，并且有能力支付剩余款项。（5）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险。（二）确定购买日（二）确定购买日福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼企业合并涉及一次以上交换交易的，例如通过逐次取得股份分阶段实现合并，企业应于每一交易日确认对被投资企业的各单项投资。（三）确定企业合并成本（三）确定企业合并成本合并成本合并成本是购买方为换取被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性工具在交易日的公允价值，以及很可能发生的未来事项的金额之和。对于通过多次交换交易分步实现的企业合并，其企业合并成本为每一单项交易成本之和。2、分次实现的企业合并合并日的确定、分次实现的企业合并合并日的确定福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼（四）企业合并成本在取得的可辨认资产和负（四）企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配债之间的分配（五）企业合并成本与合并中取得的被购买方（五）企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理可辨认净资产公允价值份额差额的处理1、购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。2、购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，经复核后，计入合并当期损益。福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼在购买法下，在股权取得日，只需编制合并资产负债表。二、非同一控制下企业合并的会计处理二、非同一控制下企业合并的会计处理（一）控股合并（一）控股合并1、长期股权投资初始投资成本的确定在非同一控制下的控股合并中，购买方应按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。（六）购买日合并财务报表的编制（六）购买日合并财务报表的编制福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼借：长期股权投资 营业外支出 贷：银行存款 等 营业外收入 2、合并费用的会计处理、合并费用的会计处理借：管理费用 贷：银行存款福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼非同一控制下的企业合并，作为购买方的母公司在进行有关会计处理后，应单独设置备查簿。长期股权投资的成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，在合并资产负债表上，应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润。 3、购买日合并报表的编制、购买日合并报表的编制福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼被合并方的资产和负债所发生的公允价值变动计入“资本公积”。 （2）母公司长期股权投资与子公司所）母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理有者权益的抵销处理（1）按公允价值对非同一控制下取得子）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整公司的财务报表进行调整福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 盈余公积 未分配利润 全资子公司全资子公司福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益 盈余公积 未分配利润非全资子公司非全资子公司福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼1、合并中取得资产、负债入账价值的、合并中取得资产、负债入账价值的确定确定在同一控制下的吸收合并中，合并方对合并中取得的资产、负债应按照相关资产、负债在购买日的公允价值入账。 （二）吸收合并（二）吸收合并福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼 借：相关资产 商誉 （大于时） 贷：相关负债 银行存款 等 股本 资本公积股本溢价 营业外收入 （小于时）2、合并差额的处理、合并差额的处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼 借：管理费用 贷：银行存款3、合并费用的会计处理、合并费用的会计处理福州大学阳光学院福州大学阳光学院 罗琼罗琼一、同一控制下企业合并信息的披露一、同一控制下企业合并信息的披露二、非同一控制下企业合并信息的披二、非同一控制下企业合并信息的披露露P64第三节第三节 企业合并在财务报告中的披露企业合并在财务报告中的披露