学习情境四 审计重要性和审计风险教学目的与要求教学目的与要求教学目的与要求教学目的与要求：通过本章的学习，理解重要通过本章的学习，理解重要性的含义并且掌握如何评估重要性，理解审计性的含义并且掌握如何评估重要性，理解审计风险的定义，明确审计风险的组成要素及其相风险的定义，明确审计风险的组成要素及其相互关系。互关系。教学重点：教学重点：教学重点：教学重点：1 1重要性的定义、及评估重要性的定义、及评估 ； 2 2审计风险的定义、组成要素及其相审计风险的定义、组成要素及其相互系互系 ；教学难点：教学难点：教学难点：教学难点：1 1重要性的评估，及评价审计结果时重要性的评估，及评价审计结果时对重要性的考虑对重要性的考虑 ； 2 2审计风险评估，审计风险与重要性、审计风险评估，审计风险与重要性、审计证据的关系审计证据的关系 案例导入：科龙造假案引发的思考n n一、科龙造假案始末一、科龙造假案始末一、科龙造假案始末一、科龙造假案始末n n20012001年年 顾雏军和他的格林柯尔一举成名。在这一年，顾雏顾雏军和他的格林柯尔一举成名。在这一年，顾雏军控股的顺德格林柯尔公司斥资军控股的顺德格林柯尔公司斥资3.483.48亿元收购了时为中国冰箱产亿元收购了时为中国冰箱产业四巨头之一的广东科龙电器。随后，在福布斯杂志业四巨头之一的广东科龙电器。随后，在福布斯杂志20012001年中国富豪榜上，顾雏军赫然位居第年中国富豪榜上，顾雏军赫然位居第2020名。名。n n20032003年年4 4月月 来自德勤华永会计师事务所有限公司来自德勤华永会计师事务所有限公司( (以下简称以下简称“ “德勤德勤”)”)审计的审计的20022002年度会计报告称，科龙电器从上一年度亏损年度会计报告称，科龙电器从上一年度亏损1010多亿元，摇身一变成盈利多亿元，摇身一变成盈利1 1亿多元。顾雏军亿多元。顾雏军“ “点石成金点石成金” ”的本领的本领受到追捧，广大投资者受其利好影响，大量购进科龙电器股票。受到追捧，广大投资者受其利好影响，大量购进科龙电器股票。好日子没过多久，次年好日子没过多久，次年8 8月，郎咸平在复旦大学演讲在月，郎咸平在复旦大学演讲在“ “国退民国退民进进” ”盛筵中狂欢的格林柯尔，使顾雏军成为公众眼中风口浪尖盛筵中狂欢的格林柯尔，使顾雏军成为公众眼中风口浪尖的人物。的人物。n n20052005年年5 5月月 郎咸平的观点得到证实，证监会进驻科龙电器，郎咸平的观点得到证实，证监会进驻科龙电器，正式对科龙电器虚假陈述行为进行调查。同年正式对科龙电器虚假陈述行为进行调查。同年9 9月，顾雏军因涉月，顾雏军因涉嫌经济犯罪被公安部门正式逮捕。嫌经济犯罪被公安部门正式逮捕。n nn n20062006年年7 7月月5 5日日 科龙电器发布公告，证监会对其正式处罚。科龙电器发布公告，证监会对其正式处罚。一石激起千层浪，第二天一大早，广东恒通程律师事务所郑一石激起千层浪，第二天一大早，广东恒通程律师事务所郑名伟律师接受廖照文等名伟律师接受廖照文等4 4人的委托，到达广州市中级人民法人的委托，到达广州市中级人民法院，递交了以科龙电器、德勤、顾雏军、严友松、张宏、刘院，递交了以科龙电器、德勤、顾雏军、严友松、张宏、刘从梦为被告的起诉材料。科龙德勤虚假陈述索赔案正式进入从梦为被告的起诉材料。科龙德勤虚假陈述索赔案正式进入司法程序！司法程序！n n20062006年年1111月月7 7日日 顾雏军等顾雏军等9 9名原科龙高管案首次在广东名原科龙高管案首次在广东佛山市中级人民法院开庭审理，其涉嫌虚假出资、提供虚假佛山市中级人民法院开庭审理，其涉嫌虚假出资、提供虚假财会报告、挪用资产、职务侵占等财会报告、挪用资产、职务侵占等4 4项罪名。项罪名。 庭审中，顾雏庭审中，顾雏军表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎于德勤会计师事务所的军表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎于德勤会计师事务所的审计。审计。n n上面是一种比较中立的叙述方式，再看下面对同样事件但是上面是一种比较中立的叙述方式，再看下面对同样事件但是比较偏激的叙述方式：比较偏激的叙述方式：n n顾雏军从注册成立顺德格林柯尔的那一刻开始，就已经瞄准顾雏军从注册成立顺德格林柯尔的那一刻开始，就已经瞄准了科龙。他先是利用从科龙电器划拨的了科龙。他先是利用从科龙电器划拨的1.871.87亿元资金，采取亿元资金，采取反复对倒、反复划账的方式注册顺德格林柯尔，并使其从表反复对倒、反复划账的方式注册顺德格林柯尔，并使其从表面上符合公司法的相关出资规定。打造好了顺德格林科面上符合公司法的相关出资规定。打造好了顺德格林科尔这一购并平台后，科龙电器的梦魇也开始了。尔这一购并平台后，科龙电器的梦魇也开始了。n n20022002年在江西南昌，没有任何实力进行投产的格林柯尔通过年在江西南昌，没有任何实力进行投产的格林柯尔通过信口开河的承诺诈骗国有土地，并骗取了本应由科龙电器全信口开河的承诺诈骗国有土地，并骗取了本应由科龙电器全资子公司江西科龙获取的优惠土地使用权相关利益。资子公司江西科龙获取的优惠土地使用权相关利益。n n20032003年开始，顾雏军私自以广东科龙电器名义在广年开始，顾雏军私自以广东科龙电器名义在广发银行开设秘密账户，并先后违法划转资金高达发银行开设秘密账户，并先后违法划转资金高达3.553.55亿元。亿元。n n20052005年没有实际履约能力的深圳格林柯尔通过关联年没有实际履约能力的深圳格林柯尔通过关联交易从科龙电器中吸取交易从科龙电器中吸取17560.91217560.912万元的销售款，万元的销售款，同时强买强卖，以其他公司的名义强行出售制冷剂给同时强买强卖，以其他公司的名义强行出售制冷剂给科龙电器，诈骗货款科龙电器，诈骗货款40804080万元。万元。n n为了掩盖罪行，防止东窗事发，顾雏军开始利用编制为了掩盖罪行，防止东窗事发，顾雏军开始利用编制虚假银行收付款凭证、银行存款账簿记录、银行对账虚假银行收付款凭证、银行存款账簿记录、银行对账单等低劣的手段，隐瞒每笔资金的转入转出，同时伪单等低劣的手段，隐瞒每笔资金的转入转出，同时伪造公司印章，虚构科龙的销售收入，并且通过少提坏造公司印章，虚构科龙的销售收入，并且通过少提坏账准备，少计诉讼赔偿编制虚假报表。账准备，少计诉讼赔偿编制虚假报表。n n这样一对比，我们就不难发现，在没用一个可预知的这样一对比，我们就不难发现，在没用一个可预知的答案的时候，判断是件极其困难的事情，而审计师所答案的时候，判断是件极其困难的事情，而审计师所做的事情就是要再这样一种毫无底细的情况下做出判做的事情就是要再这样一种毫无底细的情况下做出判断，不是臆断，而是做出有据可依的判断，可见风险断，不是臆断，而是做出有据可依的判断，可见风险之高。之高。n n二、各执一词二、各执一词二、各执一词二、各执一词n n科龙老总东顾雏军窗事发之后，便将三方印证的一方德勤会科龙老总东顾雏军窗事发之后，便将三方印证的一方德勤会计师事务所给拖下水，他表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎计师事务所给拖下水，他表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎于德勤会计师事务所。于德勤会计师事务所。n n看见这样的话，我不能相信世界能有比此更为丢人的事情了，看见这样的话，我不能相信世界能有比此更为丢人的事情了，难道说，审计师会说：难道说，审计师会说：“ “雏军呀，你看那雏军呀，你看那70007000万我们就按计万我们就按计划摊销吧，这划摊销吧，这5.135.13亿元有争议的销售收入咱也给予确认，我亿元有争议的销售收入咱也给予确认，我德勤出具保留意见的审计报告，怎么样？不行？不行也得行！德勤出具保留意见的审计报告，怎么样？不行？不行也得行！否则就不给你们科龙做鉴证了！否则就不给你们科龙做鉴证了！” ”n n顾雏军是这样为自己开脱的：当时的科龙电器还有一笔顾雏军是这样为自己开脱的：当时的科龙电器还有一笔70007000多万元的对华意压缩的股权投资差额摊销。多万元的对华意压缩的股权投资差额摊销。n n为此，德勤拿出了几套解决方案，其中一种是认定摊销部分，为此，德勤拿出了几套解决方案，其中一种是认定摊销部分，同时对同时对5.135.13亿元有争议的销售收入也给予确认；另一种是亿元有争议的销售收入也给予确认；另一种是70007000多万元的摊销入账，对多万元的摊销入账，对5.135.13亿元的销售收入不确认，亿元的销售收入不确认，德勤不出具任何保留意见。顾表示其当时倾向于后者，但德德勤不出具任何保留意见。顾表示其当时倾向于后者，但德勤却坚持要公司选择前者。此时，已临近年报公布的最后期勤却坚持要公司选择前者。此时，已临近年报公布的最后期限，在德勤强烈坚持下，最终科龙董事会被迫采取了德勤的限，在德勤强烈坚持下，最终科龙董事会被迫采取了德勤的意见。因此，顾雏军认为意见。因此，顾雏军认为20042004年有争议的年有争议的5.135.13亿元销售收亿元销售收入是由于德勤逼迫所致。入是由于德勤逼迫所致。n n而我们分析认为，德勤完全没有理由说服科龙做那样而我们分析认为，德勤完全没有理由说服科龙做那样的选择，不光得不到既定的利益，还要承担审计风险。的选择，不光得不到既定的利益，还要承担审计风险。难道，审计师们都有一个嗜好，就是喜欢在发表审计难道，审计师们都有一个嗜好，就是喜欢在发表审计意见时写上意见时写上“ “无保留意见无保留意见” ”五个大字？倒是科龙为了虚五个大字？倒是科龙为了虚构利润，赢得投资者的青睐为自己敛财打下结实的基构利润，赢得投资者的青睐为自己敛财打下结实的基础而宁愿选择被出具保留意见这等铤而走险之事。础而宁愿选择被出具保留意见这等铤而走险之事。n n那么。科龙与德勤到底存在怎样的瓜葛呢？那么。科龙与德勤到底存在怎样的瓜葛呢？n n20022002年之前，科龙的审计机构是安达信。年之前，科龙的审计机构是安达信。20012001年底，年底，顾雏军掌控下的格林柯尔入主科龙。当年顾雏军掌控下的格林柯尔入主科龙。当年“ST“ST科龙科龙” ”的财务报表显示，其共计提坏帐准备及存货跌价准备的财务报表显示，其共计提坏帐准备及存货跌价准备6.356.35亿元，导致巨亏亿元，导致巨亏1515亿多元。时任审计师安达信亿多元。时任审计师安达信会计师事务所会计师事务所” ”由于无法执行满意的审计程序以获得由于无法执行满意的审计程序以获得合理的保证来确定所有重大交易均已被正确记录并充合理的保证来确定所有重大交易均已被正确记录并充分披露分披露” ”而出具了拒绝表示意见的审计报告而出具了拒绝表示意见的审计报告n n20032003年年3 3月月2828日，德勤为日，德勤为STST科龙科龙20022002年年报出具年年报出具了保留意见的审计报告。了保留意见的审计报告。n n在科龙当年的年报中，通过高达在科龙当年的年报中，通过高达3.53.5亿元的资产减亿元的资产减值和预计负债转回，实现净利润值和预计负债转回，实现净利润2 2亿多元。亿多元。n n德勤对该份年报出具保留意见。德勤对该份年报出具保留意见。n n主要理由是不能确定年初科龙公司及合并的净资产主要理由是不能确定年初科龙公司及合并的净资产是否真实，未取得科龙公司联营公司华意压缩机股是否真实，未取得科龙公司联营公司华意压缩机股份有限公司的财务报表以及认为应当调减科龙份有限公司的财务报表以及认为应当调减科龙1 1亿亿元的净利润（其中包括转回的元的净利润（其中包括转回的25002500万元存货跌价万元存货跌价准备）。即使是调减后科龙仍然盈利，时任科龙公准备）。即使是调减后科龙仍然盈利，时任科龙公司董事长的顾雏军同意调帐，调减后科龙司董事长的顾雏军同意调帐，调减后科龙20022002年年的净利润是的净利润是1 1亿元。亿元。n n由于科龙在由于科龙在20002000年和年和20012001年都是巨亏，年都是巨亏，20022002年年经审计过的财务报表公布盈利，按照当时证监会的经审计过的财务报表公布盈利，按照当时证监会的规定就可以免于退市，并脱掉规定就可以免于退市，并脱掉STST的帽子。此前安达的帽子。此前安达信曾给出过拒绝表示意见的审计报告，在信曾给出过拒绝表示意见的审计报告，在20012001年年年末科龙整体资产价值不确定的情况下，德勤年末科龙整体资产价值不确定的情况下，德勤 20022002年给出年给出“ “保留意见保留意见” ”的审计报告显得有些牵强。的审计报告显得有些牵强。 n n20042004年年4 4月月1919日，德勤对科龙日，德勤对科龙20032003年年报出具了无年年报出具了无保留意见的审计报告。科龙当年的财务报表称实现净保留意见的审计报告。科龙当年的财务报表称实现净利润利润2.022.02亿元。亿元。 n n20052005年年4 4月月2828日，德勤对科龙日，德勤对科龙20042004年年报出具了保年年报出具了保留意见的审计报告，主要是因为未能确认两家客户达留意见的审计报告，主要是因为未能确认两家客户达5.765.76亿元的应收账款，未能确定是否应对销售退回亿元的应收账款，未能确定是否应对销售退回计提准备。科龙当年的财务报表称亏损计提准备。科龙当年的财务报表称亏损64006400万元。万元。n n20052005年年5 5月科龙危机爆发，随后德勤宣布不再担任科月科龙危机爆发，随后德勤宣布不再担任科龙的审计机构。但它此前为科龙龙的审计机构。但它此前为科龙20032003年年报出具的年年报出具的无保留意见审计报告，以及无保留意见审计报告，以及20022002年和年和20042004年年报出年年报出具的保留意见审计报告并没有撤回，也没有要求公司具的保留意见审计报告并没有撤回，也没有要求公司进行财报重述。进行财报重述。n nCFOCFO、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职业操守和职业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手业操守和职业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手操控是如此的强势，原本可以根据规则保持独立的操控是如此的强势，原本可以根据规则保持独立的CFOCFO、独立董事以及会计师事务所，或多或少地被顾、独立董事以及会计师事务所，或多或少地被顾雏军操纵或者限制。雏军操纵或者限制。 n n三、三方印证与独立性三、三方印证与独立性三、三方印证与独立性三、三方印证与独立性n nCFOCFO、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职业操守和职、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职业操守和职业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手操控是如此的强势，原业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手操控是如此的强势，原本可以根据规则保持独立的本可以根据规则保持独立的CFOCFO、独立董事以及会计师事务所，、独立董事以及会计师事务所，或多或少地被顾雏军操纵或者限制。或多或少地被顾雏军操纵或者限制。n n三方印证中的三方印证中的CFOCFO、独立董事、会计师事务所应该各司其职，由、独立董事、会计师事务所应该各司其职，由此对会计师事务所的独立谨慎性提出了更高的要求此对会计师事务所的独立谨慎性提出了更高的要求n n虽然会计师事务所和公司之间的关系是业务上的委托与被委托的虽然会计师事务所和公司之间的关系是业务上的委托与被委托的关系，但是审计的意义在于，履行法定审计义务，维护交易安全，关系，但是审计的意义在于，履行法定审计义务，维护交易安全，创造和谐的交易环境，提供真实公允的数据。创造和谐的交易环境，提供真实公允的数据。n n从这些方面来看，是公众和立法者赋予了会计师事务所强制的审从这些方面来看，是公众和立法者赋予了会计师事务所强制的审计的商业机会。为了使得会计师能够作出正直与客观的判断，一计的商业机会。为了使得会计师能够作出正直与客观的判断，一些执业规则和惯例能够确保其独立性，比如，会计师在与公司有些执业规则和惯例能够确保其独立性，比如，会计师在与公司有利益关系的时候应该回避；其次，注册会计师在为客户提供审计利益关系的时候应该回避；其次，注册会计师在为客户提供审计服务时，不能同时为客户提供内部控制设计、代理记账、代理纳服务时，不能同时为客户提供内部控制设计、代理记账、代理纳税或其他影响独立性的服务。税或其他影响独立性的服务。n n如果此时的会计师事务所还监守自盗，那么令公如果此时的会计师事务所还监守自盗，那么令公众失望也就是自然的事情，这样一来会计师事务众失望也就是自然的事情，这样一来会计师事务所就不是纯粹的业务机构，不是纯粹的盈利机构，所就不是纯粹的业务机构，不是纯粹的盈利机构，而是一种社会体制的代言人，为什么在国际上享而是一种社会体制的代言人，为什么在国际上享有盛誉的四大，到了中国以后就会沦为上市公司有盛誉的四大，到了中国以后就会沦为上市公司高层徇私牟利、敛财的工具呢？高层徇私牟利、敛财的工具呢？n n对此德勤事务所是什么说法呢？对此德勤事务所是什么说法呢？n n对于顾雏军的对于顾雏军的“ “炮轰炮轰” ”， 德勤表示，公开的记录表德勤表示，公开的记录表明，其在明，其在20022002至至20042004年期间的两个年度都出具年期间的两个年度都出具了有保留意见的审计报告。同时，该公司的审计了有保留意见的审计报告。同时，该公司的审计人员完全没有以任何形式参与或协助顾雏军一案人员完全没有以任何形式参与或协助顾雏军一案中任何涉嫌的欺诈行为。中任何涉嫌的欺诈行为。n n由此可见颇具权威的三方印证理论在中国这样极由此可见颇具权威的三方印证理论在中国这样极不完善的所谓的市场经济体制下，再加上对利益不完善的所谓的市场经济体制下，再加上对利益的驱使，不免显得苍白无力。少数股东成了打酱的驱使，不免显得苍白无力。少数股东成了打酱油的，成了炮灰，成了大股东、管理层、事务所油的，成了炮灰，成了大股东、管理层、事务所敛财的器具。敛财的器具。n n（一）德勤审计失败缘由（一）德勤审计失败缘由（一）德勤审计失败缘由（一）德勤审计失败缘由n n其中缘由不言自明。其中缘由不言自明。n n1.1.经济动因：企业追求利润。会计师事务所也是一个以牟利经济动因：企业追求利润。会计师事务所也是一个以牟利为目标的企业，德勤从普华永道手中接过这个烫手山芋，自为目标的企业，德勤从普华永道手中接过这个烫手山芋，自然是商业利益驱使。然是商业利益驱使。20022002年、年、20032003年、年、20042004年德勤向科年德勤向科龙收取年度审计费分别为龙收取年度审计费分别为350350万港元、万港元、420420万港元、万港元、550550万万港元，合计高达港元，合计高达13201320万港元。万港元。 但是德勤并未在收取的巨额但是德勤并未在收取的巨额审计费用后，按照其应有的职业立场发表公允恰当的审计意审计费用后，按照其应有的职业立场发表公允恰当的审计意见，并且其发表的意见明显未揭示以顾雏军为首的管理层准见，并且其发表的意见明显未揭示以顾雏军为首的管理层准备的财务报告与实际情况的差异。不免让人心生怀疑德勤是备的财务报告与实际情况的差异。不免让人心生怀疑德勤是否卷入了科龙管理层的舞弊事件。否卷入了科龙管理层的舞弊事件。n n日益剧烈的竞争，正在让事务所失去其最根本的特征日益剧烈的竞争，正在让事务所失去其最根本的特征独独立性，审计的社会职能也变得愈发模糊，当每一家上市公司立性，审计的社会职能也变得愈发模糊，当每一家上市公司都要求在每年四月份之前向公众递交一份附有审计意见的报都要求在每年四月份之前向公众递交一份附有审计意见的报告时，审计工作就成了一种只给公众错觉的凭证，为了利润，告时，审计工作就成了一种只给公众错觉的凭证，为了利润，为了股价，为了绩效，为了敛财，其中的造假糊弄难于计数。为了股价，为了绩效，为了敛财，其中的造假糊弄难于计数。n n2.2.法律环境动因：中国制度宽松，对待四大的超国民待遇，法律环境动因：中国制度宽松，对待四大的超国民待遇，造成违规成本极低。造成违规成本极低。n n近两年一连串的诉讼，使得近两年一连串的诉讼，使得“ “科龙科龙” ”的名气越诉越大，德勤的名气越诉越大，德勤也毫不逊色。也毫不逊色。n n国际会计师事务所目前在我国享受国际会计师事务所目前在我国享受“ “超国民待遇超国民待遇” ”受到了广受到了广泛的关注和指责。泛的关注和指责。n n国际会计师事务所在中国业务的突飞猛进是从国际会计师事务所在中国业务的突飞猛进是从20012001年开始年开始的，当时，本土会计师事务所在的，当时，本土会计师事务所在“ “银广夏银广夏” ”、“ “郑百文郑百文” ”等会等会计丑闻中被陆续曝光，社会各界对计丑闻中被陆续曝光，社会各界对“ “四大四大” ”的诚信寄予很大的诚信寄予很大期望。期望。20012001年，中国证监会颁布年，中国证监会颁布“ “补充审计补充审计1616号文号文” ” ，要，要求上市公司求上市公司IPO(IPO(首次公开发行股票首次公开发行股票) )及再融资时，财务报告及再融资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计师事务所进行师事务所进行“ “补充审计补充审计” ”。n n一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的国际会计一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的国际会计师事务所进行信用审计。借助这些优惠政策，师事务所进行信用审计。借助这些优惠政策，“ “四大四大” ”在中在中国飞快发展。国飞快发展。 n n国内违规成本低，也是国内违规成本低，也是“ “四大四大” ”频频出事的重要原因。频频出事的重要原因。n n一直以来，人们习惯称审计师为一直以来，人们习惯称审计师为“ “经济警察经济警察” ”，实际上夸大了外，实际上夸大了外部独立审计的作用。审计师没有司法或行政权力，因此可能无部独立审计的作用。审计师没有司法或行政权力，因此可能无法获得能与行政或司法机构比肩的信息。此外，会计师事务所法获得能与行政或司法机构比肩的信息。此外，会计师事务所和客户之间的关系十分微妙，现在许多审计师身陷问题公司，和客户之间的关系十分微妙，现在许多审计师身陷问题公司，主要因为上市公司能够左右会计师事务所的饭碗。而且，道德主要因为上市公司能够左右会计师事务所的饭碗。而且，道德审判意识不强且违规成本又低，因而在利益的诱惑和驱使下，审判意识不强且违规成本又低，因而在利益的诱惑和驱使下，对于造假企业，审计师仍有可能铤而走险。对于造假企业，审计师仍有可能铤而走险。n n这也正体现了我们在制度这方面的缺失，一方面不健全的经济这也正体现了我们在制度这方面的缺失，一方面不健全的经济体制使得上市成为大肆敛财的代名词，在国退民进的过程中，体制使得上市成为大肆敛财的代名词，在国退民进的过程中，如顾雏军之流不胜枚举。如顾雏军之流不胜枚举。n n另一方面，我们自己的会计师事务所有多数处于半死不活的状另一方面，我们自己的会计师事务所有多数处于半死不活的状态，连我们自己都不太相信他们的审计结果，举目望去，但凡态，连我们自己都不太相信他们的审计结果，举目望去，但凡有些财力物力的上市公司都要跑到大老远去找人家有些财力物力的上市公司都要跑到大老远去找人家PWCPWC、KPMGKPMG、DTTDTT、EYEY。( (“ “四大四大四大四大” ”：普华永道：普华永道：普华永道：普华永道(PWC)(PWC)、毕马威、毕马威、毕马威、毕马威(KPMG)(KPMG)、德勤德勤德勤德勤(DTT)(DTT)、和安永、和安永、和安永、和安永(EY)(EY) )n n审计师的独立性由此可见一斑审计师的独立性由此可见一斑n n从从20012001年的郑百文到锦州港，以及年的郑百文到锦州港，以及20052005年的京东方年的京东方等四大的审计问题频现。在美国一旦出现会计审计问等四大的审计问题频现。在美国一旦出现会计审计问题，有关监管机构按法规进行严惩，股民也利用法律题，有关监管机构按法规进行严惩，股民也利用法律武器讨回损失。武器讨回损失。n n上世纪上世纪8080年代的国际商业信贷银行倒闭案，使卷入其年代的国际商业信贷银行倒闭案，使卷入其中的普华永道支付了中的普华永道支付了1 1亿多美元的赔偿。但在中国，亿多美元的赔偿。但在中国，由于相关法律的不健全，会计师事务所遭到起诉的案由于相关法律的不健全，会计师事务所遭到起诉的案例很少。我国有关部门对会计师事务所的违法行为所例很少。我国有关部门对会计师事务所的违法行为所进行的裁决和处理，偏重于行政处罚。此外，投资者进行的裁决和处理，偏重于行政处罚。此外，投资者的法律索赔成本十分高昂。的法律索赔成本十分高昂。 n n（二）（二）（二）（二）CFOCFO独立性独立性独立性独立性-首席首席首席首席财务官财务官财务官财务官-CFO(Chief -CFO(Chief -CFO(Chief -CFO(Chief Financial Officer)Financial Officer)Financial Officer)Financial Officer) n nCFOCFO独立性又如何呢？独立性又如何呢？n n科龙事件让我们考虑一旦顾雏军被证实是挪用科科龙事件让我们考虑一旦顾雏军被证实是挪用科龙资金收购美菱和亚星，其涉嫌挪用的资金将超过龙资金收购美菱和亚星，其涉嫌挪用的资金将超过5 5亿元，亿元，CFO CFOCFO CFO与与CEOCEO之间协调并最终完成了资金的之间协调并最终完成了资金的挪用。挪用。n nn nCFOCFO一般处于公司高管行列，一般处于公司高管行列，CFOCFO不仅是公司财务战略不仅是公司财务战略的主导者，更是公司战略管理的重要参与者。因此的主导者，更是公司战略管理的重要参与者。因此CFOCFO，尤其是上市公司的，尤其是上市公司的CFOCFO，在提升公司整体盈利能力和，在提升公司整体盈利能力和管理水平、保证信息披露的真实性方面发挥着至关重要的管理水平、保证信息披露的真实性方面发挥着至关重要的作用。作用。CFOCFO要履行的重要责任，就是将公司的经营情况要履行的重要责任，就是将公司的经营情况和财务结算报告真实地传达给投资人或股东，让投资人或和财务结算报告真实地传达给投资人或股东，让投资人或股东了解公司的实际运作情况。股东了解公司的实际运作情况。 n n中国有一个比较特殊的现象，就是企业的管理权和所中国有一个比较特殊的现象，就是企业的管理权和所有权并没有实现分离，这在民营企业尤其严重。有些董事有权并没有实现分离，这在民营企业尤其严重。有些董事长同时兼任长同时兼任CEOCEO，CFOCFO受制于受制于CEOCEO的情况就显得尤为突的情况就显得尤为突出。出。CFOCFO势必只能依附公司的管理者，其职业自由化的势必只能依附公司的管理者，其职业自由化的氛围也很难形成。氛围也很难形成。n nCFOCFO如何保证独立性？举一个例子，在一座有如何保证独立性？举一个例子，在一座有100100万人口万人口的城市里，有的城市里，有5 5万名警察，警察之所以能够起到维持秩序万名警察，警察之所以能够起到维持秩序的作用，重要的原因在于有法律法规约束人们的行为。警的作用，重要的原因在于有法律法规约束人们的行为。警察的角色，和一个公司中财务人员的角色是一样的。公司察的角色，和一个公司中财务人员的角色是一样的。公司必须首先规定好如何进行内部审计和控制，整个系统中，必须首先规定好如何进行内部审计和控制，整个系统中，各个岗位要按照规章制度行事，这样，就不会出现各个岗位要按照规章制度行事，这样，就不会出现CEOCEO甚至是某个部门甚至是某个部门 经理经理 控制财务的情况。控制财务的情况。n n正常情况下，正常情况下，CFOCFO对董事会负责，不受企业经营者的对董事会负责，不受企业经营者的直接制约。直接制约。n n美国国会在安然事件后颁布了萨班斯法案，强化了董事会下美国国会在安然事件后颁布了萨班斯法案，强化了董事会下的审计委员会的监督职权。一旦的审计委员会的监督职权。一旦CFOCFO收到收到CEOCEO的不正当要的不正当要求，即可向审计委员会报告。求，即可向审计委员会报告。n nCFOCFO的这项权力，在一定程度上减轻股东和经营者之间的的这项权力，在一定程度上减轻股东和经营者之间的信息不对称及由此引致的经营者的信息不对称及由此引致的经营者的“ “内部人内部人” ”行为，使股东的行为，使股东的利益得到较有效维护。利益得到较有效维护。n n这样看来，这样看来，CFOCFO的独立性对于一个上市公司的清白至关重的独立性对于一个上市公司的清白至关重要，要是要，要是CFOCFO与与CEOCEO不狼狈为奸的话，不狼狈为奸的话，CEOCEO是很难在是很难在CFOCFO的眼皮底下做到游刃有余的。的眼皮底下做到游刃有余的。n n六、总结六、总结六、总结六、总结n n科龙造假案原因归纳起来，其一，德勤在本案件中不仅违反科龙造假案原因归纳起来，其一，德勤在本案件中不仅违反了中国注册会计师审计准则，从多方面来看也并没有尽职谨了中国注册会计师审计准则，从多方面来看也并没有尽职谨慎。其二，慎。其二，CFOCFO独立性的缺失，在顾雏军的描述中，独立性的缺失，在顾雏军的描述中，CFOCFO好像没有什么作用，完全听命于好像没有什么作用，完全听命于CEOCEO。n n归根结底，使用审计报告的是债权人和中小投资者，是他们归根结底，使用审计报告的是债权人和中小投资者，是他们为审计机构买单。审计机构要先意识到这一点，而不是无条为审计机构买单。审计机构要先意识到这一点，而不是无条件、无原则、无限制地向委托人公司、大股东屈膝。件、无原则、无限制地向委托人公司、大股东屈膝。模块一 审计重要性n n一、重要性含义一、重要性含义 重要性取决于在具体环境下对重要性取决于在具体环境下对错报金额错报金额错报金额错报金额和和性质性质性质性质的判断。的判断。如果一项错报单独连同其他错报可能影响财务报表使用者如果一项错报单独连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。注意以下几点注意以下几点注意以下几点注意以下几点 : : : : 重要性概念中的错报重要性概念中的错报包含漏报包含漏报包含漏报包含漏报 重要性包括对重要性包括对数量和性质数量和性质数量和性质数量和性质两个方面的考虑两个方面的考虑 重要性概念是针对重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息财务报表使用者决策的信息财务报表使用者决策的信息财务报表使用者决策的信息需求需求需求需求而言的而言的 重要性的确定重要性的确定离不开具体环境离不开具体环境离不开具体环境离不开具体环境 对重要性的评估需要对重要性的评估需要运用职业判断运用职业判断运用职业判断运用职业判断 n n重要性概念在会计审计理论中，指会计报告与实际情况不一致的严重程度。n n重要性“是指被审计单位会计报表错 报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决定”。n n重要性实质上强调了一个“度”，在会计或审计报告中，允许一定程度的不 准确或不正确的存在，但是要以这个“度”为界。 n n二、重要性的运用n n（一）运用重要性原则的一般要求（一）运用重要性原则的一般要求 确定计划的重要性水平时应考虑的因素确定计划的重要性水平时应考虑的因素 1.1.从从财务报表使用者角度考虑重要性财务报表使用者角度考虑重要性 - - - -在审计计划阶段重要性被看作审计人员认在审计计划阶段重要性被看作审计人员认为财务报表中存在的错报尚不会影响合理的财务为财务报表中存在的错报尚不会影响合理的财务报表使用者决策的最大金额（可接受的重要性水报表使用者决策的最大金额（可接受的重要性水平）平）2.2.结合特定环境判断重要性结合特定环境判断重要性对被审计单位及其环境的了解对被审计单位及其环境的了解 审计的目标审计的目标 财务报表各项目的性质及其相互关系财务报表各项目的性质及其相互关系 财务报表项目的金额及其波动幅度财务报表项目的金额及其波动幅度 n n从数量角度讲，重要性从数量角度讲，重要性 表现为重要性数量水平，如表现为重要性数量水平，如“ “税前税前利润的利润的5 51010” ”、“ “总资产的总资产的0.50.5一一1%”1%”，等等。在，等等。在此之所以单独称之为此之所以单独称之为“ “重要性数量水平重要性数量水平” ”，是为了区别于一，是为了区别于一般论般论 述中的述中的“ “重要性重要性” ”、“ “重要性程度重要性程度” ”、“ “重要性水平重要性水平” ”。在。在审计实务中，审计实务中，“ “重要性数量水平重要性数量水平” ”的作用在于作为会计报告的作用在于作为会计报告允许出现差错的最高水平，评价所发现问题的允许出现差错的最高水平，评价所发现问题的 重要性，重要性，确定发表审计意见的类型。确定发表审计意见的类型。 n nAA和和和和BB注册会计师对注册会计师对注册会计师对注册会计师对XYZXYZ公司公司公司公司19971997年度会计报表进行审计，年度会计报表进行审计，年度会计报表进行审计，年度会计报表进行审计，有关报表项目金额如下（单位：万元）：有关报表项目金额如下（单位：万元）：有关报表项目金额如下（单位：万元）：有关报表项目金额如下（单位：万元）：会计报表项目名称会计报表项目名称会计报表项目名称会计报表项目名称金额金额金额金额资产总计资产总计资产总计资产总计180000180000股东权益合计股东权益合计股东权益合计股东权益合计8800088000主营业务收入主营业务收入主营业务收入主营业务收入240000240000利润总额利润总额利润总额利润总额3600036000净利润净利润净利润净利润2412024120n n要求：（要求：（要求：（要求：（l l）如果以资产总额、净资产、主营业务收入和净利）如果以资产总额、净资产、主营业务收入和净利）如果以资产总额、净资产、主营业务收入和净利）如果以资产总额、净资产、主营业务收入和净利润作为判断基础，采用固定比率法，并假定固定百分比数值润作为判断基础，采用固定比率法，并假定固定百分比数值润作为判断基础，采用固定比率法，并假定固定百分比数值润作为判断基础，采用固定比率法，并假定固定百分比数值分别为分别为分别为分别为0.50.5、l l 、0.50.5和和和和5 5，请计算确定，请计算确定，请计算确定，请计算确定XYZXYZ公司公司公司公司19971997年度会计报表层次的重要性水平。年度会计报表层次的重要性水平。年度会计报表层次的重要性水平。年度会计报表层次的重要性水平。（2 2）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。（3 3）简要说明重要险水平与审计证据之间的关系。）简要说明重要险水平与审计证据之间的关系。）简要说明重要险水平与审计证据之间的关系。）简要说明重要险水平与审计证据之间的关系。判断基础判断基础判断基础判断基础金额金额金额金额比率比率比率比率积积积积重要性水平重要性水平重要性水平重要性水平资产资产资产资产负债负债负债负债表表表表利润利润利润利润表表表表会计会计会计会计报表报表报表报表层层层层资产总额资产总额资产总额资产总额180000180000 0.5%0.5% 900900880880880880净资产净资产净资产净资产88000880001%1%880880营业收入营业收入营业收入营业收入240000240000 0.5%0.5% 1200120012001200净利润净利润净利润净利润24120241205%5%12061206（2）重要性水平与审计风险之间呈反向关系。）重要性水平与审计风险之间呈反向关系。（3）重要性水平与审计证据之间呈反向关系。）重要性水平与审计证据之间呈反向关系。解：（解：（解：（解：（1 1）重要性水平计算）重要性水平计算）重要性水平计算）重要性水平计算3.根据错报的金额与性质判断重要性金额大小金额大小从数量方面考虑重要性从数量方面考虑重要性 - -重重要要性性的的数数量量即即重重要要性性水水平平，是是错错报报金金额的大小额的大小 错报的性质是判断重要性的另一个重要因素错报的性质是判断重要性的另一个重要因素4.4.根根据据错错报报或或漏漏报报对对会会计计报报表表的的影影响响范范围围判判断断重重要性。要性。5.5.运用职业判断评估重要性运用职业判断评估重要性 （二）两个层次重要性的考虑（二）两个层次重要性的考虑1.1.财务报表层次的重要性水平的确定财务报表层次的重要性水平的确定 重要性水平重要性水平重要性水平重要性水平= = = =判断基础判断基础判断基础判断基础比率比率比率比率 - -基准通常包括：资产总额、净资产、营业收入、基准通常包括：资产总额、净资产、营业收入、净利润等净利润等 考虑的因素所选择的判断基础必须反映被审计单位的规模 所选择的判断基础应该能够反映财务报表使用者主体的要求 需要考虑判断标准的具体情况需要考虑判断标准的具体情况 -当所确定的各个财务报表的重要性水平不同时，应当选择其中最低者最低者作为财务报表层次的重要性水平 2.2.各类交易、账户余额、列报认定层次的重要各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平的确定性水平的确定 （可容忍错报）可容忍错报） - -它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，审它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，审计人员对各类交易、账户余额、列报确定的计人员对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错可接受的最大错可接受的最大错可接受的最大错报。报。报。报。 1 1）各类交易、账户余额、列报的性质及错报、漏报）各类交易、账户余额、列报的性质及错报、漏报的可能性的可能性 n n账户性质账户性质账户性质账户性质：越重要，越低：越重要，越低n n该账户产生错漏报的可能性该账户产生错漏报的可能性该账户产生错漏报的可能性该账户产生错漏报的可能性：越大，越高：越大，越高n n验证该账户的成本：验证该账户的成本：验证该账户的成本：验证该账户的成本：越大，越高越大，越高 2 2）各类交易、账户余额、列报的重要性水）各类交易、账户余额、列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系平与财务报表层次重要性水平的关系各账户的重要性水平之和各账户的重要性水平之和报表层次的重要性水平报表层次的重要性水平 举例：重要性水平分配 单位：万元项目项目金额金额甲方案甲方案1%1%乙方案（专业判乙方案（专业判断从成本角度）断从成本角度）现金现金7007007 72.82.8应收账款应收账款21002100212125.225.2存货存货4200420042427070固定资产固定资产7000700070704242总计总计1400014000140140140140从性质方面考虑重要性从性质方面考虑重要性 金额不重要的错报从性质上看有可能是重要的金额不重要的错报从性质上看有可能是重要的 具体情况涉及舞弊与违法行为的错报或漏报 可能引起违反合同义务履行的错报或漏报 影响收益趋势的错报或漏报 不期望出现的错报或漏报 小金额错报或漏报的累计 错报对增加管理层报酬的影响程度 错报是否与涉及特定方的项目相关 评价审计结果时对重要性的考虑 - -重要性被看作是错报或漏报是否影响到财重要性被看作是错报或漏报是否影响到财务报表使用者进行判断和决策的标准务报表使用者进行判断和决策的标准 1.1.评价审计结果时所运用的重要性水平评价审计结果时所运用的重要性水平 - -评价审计结果时所运用的重要性水平可评价审计结果时所运用的重要性水平可能能不同于不同于编制审计计划时确定的重要性水平。编制审计计划时确定的重要性水平。 - -如果评价审计结果时所运用的重要性水如果评价审计结果时所运用的重要性水平大大低于编制审计计划时的重要性水平，审计人平大大低于编制审计计划时的重要性水平，审计人员应当重新评估所执行的审计程序是否充分员应当重新评估所执行的审计程序是否充分 2. 2.错报或漏报的汇总错报或漏报的汇总 已已经经识识别别的的 具具体体错错报报 对事实的错报 涉及主观决策的错报 推断误差推断误差 也称“可能误差”，是审计人员对不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数最佳估计数 通过测试样本估计出的总体的错报减去在测 试中发现的已经识别的具体错报 通过实质性分析程序推断出的估计错报3.汇总数与财务报表层次重要性水平的比较 -汇总数低于重要性水平时的处理 -汇总数超过重要性水平时的处理(应扩大实质性测试的范围/提请被审计单位调整会计报表 ) -汇总数接近重要性水平时的处理(应追加审计程序/提请被审计单位调整会计报表 )三、编制审计计划时对重要性的评估n n（一）对重要性评估的总体性要求：考虑（一）对重要性评估的总体性要求：考虑n n1.1.以往的审计经验以往的审计经验n n2.2.被审计单位的经营规模及业务结果被审计单位的经营规模及业务结果n n3.3.内部控制与审计风险的评估结果内部控制与审计风险的评估结果n n4.4.财务报表各项目的性质及相互关系财务报表各项目的性质及相互关系n n5.5.财务报表各项目金额及波动幅度财务报表各项目金额及波动幅度n n（二）确定财务报表层次的重要性水平（二）确定财务报表层次的重要性水平n n1.1.判断基础和计算方法判断基础和计算方法n n2.2.选取重要性水平选取重要性水平初步判断重要性水平应考虑的因素初步判断重要性水平应考虑的因素初步判断重要性水平应考虑的因素初步判断重要性水平应考虑的因素n n以往的审计经验以往的审计经验以往的审计经验以往的审计经验n n有关法规对财务会计的要求有关法规对财务会计的要求有关法规对财务会计的要求有关法规对财务会计的要求n n被审计单位的经营规模及业务性质被审计单位的经营规模及业务性质被审计单位的经营规模及业务性质被审计单位的经营规模及业务性质n n内部控制与审计风险的评估结果内部控制与审计风险的评估结果内部控制与审计风险的评估结果内部控制与审计风险的评估结果n n会计报表各项目的性质及其相互关系会计报表各项目的性质及其相互关系会计报表各项目的性质及其相互关系会计报表各项目的性质及其相互关系n n会计报表各项目的金额及其波动幅度会计报表各项目的金额及其波动幅度会计报表各项目的金额及其波动幅度会计报表各项目的金额及其波动幅度会计报表层次重要性水平的初步判断会计报表层次重要性水平的初步判断会计报表层次重要性水平的初步判断会计报表层次重要性水平的初步判断n n1 1、判断基础和计算方法、判断基础和计算方法、判断基础和计算方法、判断基础和计算方法 判断基础：判断基础：判断基础：判断基础：n n资产总额；资产总额；资产总额；资产总额；n n净资产；净资产；净资产；净资产；n n营业收入；营业收入；营业收入；营业收入；n n净利润。净利润。净利润。净利润。 计算方法：计算方法：计算方法：计算方法：n n固定比率法固定比率法固定比率法固定比率法n n变动比率法变动比率法变动比率法变动比率法n n2 2、会计报表层次重要性水平的选取、会计报表层次重要性水平的选取、会计报表层次重要性水平的选取、会计报表层次重要性水平的选取各会计报表重各会计报表重各会计报表重各会计报表重要性水平的最低者要性水平的最低者要性水平的最低者要性水平的最低者n n3 3、会计报表尚未编制完成、会计报表尚未编制完成、会计报表尚未编制完成、会计报表尚未编制完成 将期中会计报表推算年度会计报表。将期中会计报表推算年度会计报表。将期中会计报表推算年度会计报表。将期中会计报表推算年度会计报表。 对上年度会计报表作出必要修正。对上年度会计报表作出必要修正。对上年度会计报表作出必要修正。对上年度会计报表作出必要修正。四、评价审计结果对重要性的考虑n n1.评价审计结果时的重要性水平n n2.评价错报的影响对重要性的运用应当考虑的主要因素应当考虑的主要因素应当考虑的主要因素应当考虑的主要因素1.1.各账户或各类交易的性质及错报可能性各账户或各类交易的性质及错报可能性各账户或各类交易的性质及错报可能性各账户或各类交易的性质及错报可能性2.2.各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性水平的关水平的关水平的关水平的关3.3.审计成本审计成本审计成本审计成本重要性水平的确定是一个非常困难的专业判断过程重要性水平的确定是一个非常困难的专业判断过程重要性水平的确定是一个非常困难的专业判断过程重要性水平的确定是一个非常困难的专业判断过程 例：汇总数与财务报表层次重要性水平的比较例：汇总数与财务报表层次重要性水平的比较案例分析案例分析案例分析案例分析n n 资料资料资料资料 审计人员受委托对渝香食品有限公司审计人员受委托对渝香食品有限公司审计人员受委托对渝香食品有限公司审计人员受委托对渝香食品有限公司20X820X820X820X8年年年年12121212月的财月的财月的财月的财务报表进行审计。务报表进行审计。务报表进行审计。务报表进行审计。1.1.1.1.该公司会计报表显示，该公司会计报表显示，该公司会计报表显示，该公司会计报表显示，20X820X820X820X8年全年实现利润年全年实现利润年全年实现利润年全年实现利润800800800800万，资产总万，资产总万，资产总万，资产总额额额额4 0004 0004 0004 000万。万。万。万。2.2.2.2.审计人员在审查和阅读该公司会计报表时，发现下列问题：审计人员在审查和阅读该公司会计报表时，发现下列问题：审计人员在审查和阅读该公司会计报表时，发现下列问题：审计人员在审查和阅读该公司会计报表时，发现下列问题： （1 1 1 1）该公司）该公司）该公司）该公司10101010月份虚报冒领工资月份虚报冒领工资月份虚报冒领工资月份虚报冒领工资1 8201 8201 8201 820元，被会计人员元，被会计人员元，被会计人员元，被会计人员占为己有；占为己有；占为己有；占为己有； （2 2 2 2）11111111月月月月15151515日收到业务咨询费日收到业务咨询费日收到业务咨询费日收到业务咨询费3 8503 8503 8503 850元，列入小金库；元，列入小金库；元，列入小金库；元，列入小金库； （3 3 3 3）资产负债表中的存货低估）资产负债表中的存货低估）资产负债表中的存货低估）资产负债表中的存货低估16161616万元，原因尚待查明。万元，原因尚待查明。万元，原因尚待查明。万元，原因尚待查明。上述问题尚未调整。上述问题尚未调整。上述问题尚未调整。上述问题尚未调整。n n 要求要求要求要求 根据上述问题，做出重要性的初步判断，并简要说根据上述问题，做出重要性的初步判断，并简要说根据上述问题，做出重要性的初步判断，并简要说根据上述问题，做出重要性的初步判断，并简要说明理由；明理由；明理由；明理由； 解析：解析：解析：解析：n n 1 1 1 1会计报表层次的重要性水平会计报表层次的重要性水平会计报表层次的重要性水平会计报表层次的重要性水平根据资产负债表计算的重要性水平根据资产负债表计算的重要性水平 4 000 *0.5% 4 000 *0.5% 20 20万元万元根据利润表计算的重要性水平根据利润表计算的重要性水平 800 * 5% 800 * 5% 40 40万元万元根据稳健性原则，会计报表层次的重要性水平确定为根据稳健性原则，会计报表层次的重要性水平确定为2020元元。n n 2 2 2 2问题（问题（1 1）、（）、（2 2）涉及违反会计准则与会计制度的）涉及违反会计准则与会计制度的问题，性质严重，尽管金额不大，但属于重大错报；问题问题，性质严重，尽管金额不大，但属于重大错报；问题（3 3），存货低估），存货低估1616万元，达到会计报表层次重要性水平万元，达到会计报表层次重要性水平的的80%80%，超过了存货的可容忍误差，属于存货项目的重大，超过了存货的可容忍误差，属于存货项目的重大错报。错报。模块二 审计风险n n一、审计风险的概念及其组成要素n n审计风险的概念审计风险的概念 - -审计风险是指财务报表存在重大错报而审计风险是指财务报表存在重大错报而审计人员发表不恰当审计意见的可能性审计人员发表不恰当审计意见的可能性 - -审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，可接受的审计风险应当足够低，以使审计人员能可接受的审计风险应当足够低，以使审计人员能够合理保证所审计财务报表不含有重大错报够合理保证所审计财务报表不含有重大错报 n n二、审计风险的组成因素及相互关系二、审计风险的组成因素及相互关系 1. 1. - -重大错报风险重大错报风险：是指财务报表在审计前存在重大错：是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性报的可能性 2. 2.- -检查风险检查风险：是指某一认定存在错报，该错报单独或：是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他重大错报是重大的，但审计人员未能发现这种错连同其他重大错报是重大的，但审计人员未能发现这种错报的可能性报的可能性 -审计风险模型审计风险模型 审计风险审计风险审计风险审计风险= = = =重大错报风险重大错报风险重大错报风险重大错报风险检查风险检查风险检查风险检查风险n n3.3.检查风险与重大错报风险的反向关系检查风险与重大错报风险的反向关系 在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果呈反向关系水平与认定层次重大错报风险的评估结果呈反向关系 n n重大错报风险 n n识别和评估重大错报风险识别和评估重大错报风险 - -了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额和列报相联系并考虑各类交易、账户余额和列报相联系 - -将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系系 - -考虑识别的风险是否重大考虑识别的风险是否重大 - -考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性性n n可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况况 n n两个层次的重大错报风险 -某些重大错报风险可能与特定的各类交易、某些重大错报风险可能与特定的各类交易、账户余额、列报的认定相关账户余额、列报的认定相关 - -某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定相关，进而影响多项认定 n n需要特别考虑的重大错报风险需要特别考虑的重大错报风险 - -确定特别风险应考虑的事项确定特别风险应考虑的事项 风险是否属于舞弊风险风险是否属于舞弊风险 风险是否与近期经济环境、会计处理方法和风险是否与近期经济环境、会计处理方法和其他方面的重大变化有关其他方面的重大变化有关 交易的复杂程度交易的复杂程度 风险是否涉及重大的关联方交易；风险是否涉及重大的关联方交易； 财务信息计量的主观程度，特别是对不确定财务信息计量的主观程度，特别是对不确定事项的计量存在较大区间；事项的计量存在较大区间； 风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易大交易 - - - -特别风险与非常规交易和判断事项有关特别风险与非常规交易和判断事项有关特别风险与非常规交易和判断事项有关特别风险与非常规交易和判断事项有关 非常规交易：是指由于金额或性质异常而不经常非常规交易：是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易发生的交易 特征管理层更多地介入会计处理；数据收集和处理涉及更多的人工成分；复杂的计算或会计处理方法；非常规交易的性质可能使被审计单位难以对由此产生的特别风险实施有效控制。判断事项：通常包括做出的会计估计 特征对涉及会计估计、收入确认等方面的会计原则存在不同的理解；所要求的判断可能是主观和复杂的，或需要对未来事项做出假设。n n对风险评估的修正 -审计人员对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审计证据为基础，并可能随着不断获取审计证据而做出相应的变化 n n检查风险 检查风险是审计人员可以控制的风险检查风险是审计人员可以控制的风险 重大错报风险的水平越高，可接受的检查重大错报风险的水平越高，可接受的检查风险越低，审计人员就应实施越详细的实质性程风险越低，审计人员就应实施越详细的实质性程序，以降低检查风险序，以降低检查风险 CPA CPA只有通过对检查风险的控制才能将最只有通过对检查风险的控制才能将最终审计风险控制在可接受水平终审计风险控制在可接受水平 检查风险与实质性测试的关系检查风险与实质性测试的关系 实质性测试实质性测试检查风险检查风险 性质性质 时间时间 范围范围 高高分析性复核和交分析性复核和交易测试为主易测试为主 资产负债表日前审计为资产负债表日前审计为主主 较少样本较少样本较少证据较少证据 中中分析性复核、交分析性复核、交易测试以及余额易测试以及余额测试结合运用测试结合运用 资产负债表日前审计、资产负债表日前审计、资产负债表日审计和日资产负债表日审计和日后审计相结合后审计相结合 适中样本适中样本适量证据适量证据 低低余额测试为主余额测试为主资产负债表日审计和日资产负债表日审计和日后审计为主后审计为主 较多样本较多样本较多证据较多证据 4.3重要性与审计风险的关系n n重要性与审计风险的关系 重要性与审计风险之间存在重要性与审计风险之间存在反向反向反向反向关系。重关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高审计风险越高 重要性水平高低指的是金额的大小重要性水平高低指的是金额的大小 重要性水平越高，需要纠正的错弊越少，重要性水平越高，需要纠正的错弊越少，而该错弊也越容易发现（范围缩小）而该错弊也越容易发现（范围缩小）n n考虑重要性与审计风险的关系对审计程序的影响 审审计计计计划划阶阶段段 ，需需要要考考虑虑重重要要性性与与审审计计风风险险之间的反向关系之间的反向关系 审审计计执执行行阶阶段段，随随着着审审计计过过程程的的推推进进，审审计计人人员员应应当当及及时时评评价价计计划划阶阶段段确确定定的的重重要要性性水水平平是是否否仍仍然然合合理理，并并根根据据具具体体环环境境的的变变化化或或在在审审计计执执行行过过程程中中进进一一步步获获取取的的信信息息，修修正正计计划划的的重重要要性性水水平平，进进而修改进一步审计程序的性质、时间和范围而修改进一步审计程序的性质、时间和范围 更低的重要性水平，审计风险越高，怎么办？更低的重要性水平，审计风险越高，怎么办？n n 审计人员应当选用下列方法将审计风险降至审计人员应当选用下列方法将审计风险降至可接受的低水平可接受的低水平 如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报风险水平；风险水平； 通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险。降低检查风险。 在评价审计程序结果时确定的重要性和审计风险，在评价审计程序结果时确定的重要性和审计风险，可能与计划存在差异可能与计划存在差异案例分析案例分析案例分析案例分析n n某注册会计师在评价被审计单位的审计风险时，分别假某注册会计师在评价被审计单位的审计风险时，分别假某注册会计师在评价被审计单位的审计风险时，分别假某注册会计师在评价被审计单位的审计风险时，分别假定了定了定了定了ABCDABCD四种情况四种情况四种情况四种情况n n审计风险评价审计风险评价审计风险评价审计风险评价风险类别风险类别风险类别风险类别情况情况情况情况AA 情况情况情况情况BB情况情况情况情况C C情况情况情况情况DD可接受的审可接受的审可接受的审可接受的审计风险计风险计风险计风险（%）1 12 23 34 4重大错报风重大错报风重大错报风重大错报风险（险（险（险（%）6060505080807070请计算回答以下问题请计算回答以下问题（1）上述四种情况下，可接受的检查风险水平分别是多少）上述四种情况下，可接受的检查风险水平分别是多少（2）哪种情况下注册会计师需要获取最多的审计证据）哪种情况下注册会计师需要获取最多的审计证据（3）说明审计风险与重要性水平之间的关系）说明审计风险与重要性水平之间的关系n n解析：解析：解析：解析：n n(1) (1) 情况情况A A可接受的检查风险水平可接受的检查风险水平=1%60%=1.67%=1%60%=1.67% 情况情况B B可接受的检查风险水平可接受的检查风险水平=2%50%=4%=2%50%=4% 情况情况C C可接受的检查风险水平可接受的检查风险水平=3%80%=3.75% =3%80%=3.75% 情况情况DD可接受的检查风险水平可接受的检查风险水平=4%70%=5.71% =4%70%=5.71% n n(2) A(2) A情况需要获取最多的审计证据情况需要获取最多的审计证据 。可接受的检查风险。可接受的检查风险越低，所需要的审计证据越多越低，所需要的审计证据越多n n(3) (3) 存在反向关系存在反向关系单选单选单选单选n n1 1 1 1下列有关审计重要性的表述中，错误的是下列有关审计重要性的表述中，错误的是下列有关审计重要性的表述中，错误的是下列有关审计重要性的表述中，错误的是( ( ( ( )。 A A A A在考虑一项错报是否重要时，既要考虑错在考虑一项错报是否重要时，既要考虑错在考虑一项错报是否重要时，既要考虑错在考虑一项错报是否重要时，既要考虑错报的金额，又要考虑错报的性质报的金额，又要考虑错报的性质报的金额，又要考虑错报的性质报的金额，又要考虑错报的性质 B B B B如果一项错报单独或连同其他错报可能影如果一项错报单独或连同其他错报可能影如果一项错报单独或连同其他错报可能影如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重要的则该项错报是重要的则该项错报是重要的则该项错报是重要的 C C C C如果已识别但尚未更正的错报汇总数接近如果已识别但尚未更正的错报汇总数接近如果已识别但尚未更正的错报汇总数接近如果已识别但尚未更正的错报汇总数接近但不超过重要性水平，注册会计师无须要求管理但不超过重要性水平，注册会计师无须要求管理但不超过重要性水平，注册会计师无须要求管理但不超过重要性水平，注册会计师无须要求管理层调整层调整层调整层调整 D D D D重要性的确定离不开职业判断重要性的确定离不开职业判断重要性的确定离不开职业判断重要性的确定离不开职业判断单选单选单选单选n n2 2 2 2注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险的影响。下列表述正确的是风险的影响。下列表述正确的是风险的影响。下列表述正确的是风险的影响。下列表述正确的是()()()()。 A A A A评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风险越低，需要的审计证据可能越多险越低，需要的审计证据可能越多险越低，需要的审计证据可能越多险越低，需要的审计证据可能越多 B B B B评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风评估的错报风险越高，则可接受的检查风险越高，需要的审计证据可能越少险越高，需要的审计证据可能越少险越高，需要的审计证据可能越少险越高，需要的审计证据可能越少 C C C C评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风险越低，需要的审计证据可能越少险越低，需要的审计证据可能越少险越低，需要的审计证据可能越少险越低，需要的审计证据可能越少 D D D D评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风评估的错报风险越低，则可接受的检查风险越高，需要的审计证据可能越多险越高，需要的审计证据可能越多险越高，需要的审计证据可能越多险越高，需要的审计证据可能越多多选多选n n3 3 3 3在确定计划实施的审计程序后，如果注册会计在确定计划实施的审计程序后，如果注册会计在确定计划实施的审计程序后，如果注册会计在确定计划实施的审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。下列做法正确的是下列做法正确的是下列做法正确的是下列做法正确的是( )( )( )( )。 A A A A如有可能，通过扩大控制测试范围或实施如有可能，通过扩大控制测试范围或实施如有可能，通过扩大控制测试范围或实施如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加控制测试，降低评估的检查风险追加控制测试，降低评估的检查风险追加控制测试，降低评估的检查风险追加控制测试，降低评估的检查风险 B B B B通过修改计划实施的实质性程序的性质、通过修改计划实施的实质性程序的性质、通过修改计划实施的实质性程序的性质、通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险时间和范围，降低检查风险时间和范围，降低检查风险时间和范围，降低检查风险 C C C C如有可能，通过扩大扩大控制测试范围或如有可能，通过扩大扩大控制测试范围或如有可能，通过扩大扩大控制测试范围或如有可能，通过扩大扩大控制测试范围或实施追加控制测试，降低评估的重大错报风险实施追加控制测试，降低评估的重大错报风险实施追加控制测试，降低评估的重大错报风险实施追加控制测试，降低评估的重大错报风险 D D D D通过修改计划实施的控制测试的性质、时通过修改计划实施的控制测试的性质、时通过修改计划实施的控制测试的性质、时通过修改计划实施的控制测试的性质、时间和范围，降低评估的审计风险间和范围，降低评估的审计风险间和范围，降低评估的审计风险间和范围，降低评估的审计风险演讲完毕，谢谢观看！