新税收政策环境下新税收政策环境下企业纳税筹划技巧企业纳税筹划技巧“5656妙计妙计”及经典案例解析及经典案例解析第一讲、企业所得税第一讲、企业所得税的新节税筹划技巧的新节税筹划技巧“1616妙计妙计”及经典案及经典案例分析例分析 一、业务招待费、广告费和业务宣一、业务招待费、广告费和业务宣传费的筹划传费的筹划 业务招待费、广告费和业务宣业务招待费、广告费和业务宣传费作为期间费用筹划的基本原则传费作为期间费用筹划的基本原则是：是：在遵循税法与会计准则的前提在遵循税法与会计准则的前提下，尽可能加大据实扣除费用的额下，尽可能加大据实扣除费用的额度，对于有扣除限额的费用应该用度，对于有扣除限额的费用应该用够标准，直到规定的上限。够标准，直到规定的上限。一、业务招待费、广告费和业务宣一、业务招待费、广告费和业务宣传费的筹划传费的筹划（一）设立独立核算的销售公司可提高扣除费用额（一）设立独立核算的销售公司可提高扣除费用额度度按规定，业务招待费、广告费和业务宣传费均按规定，业务招待费、广告费和业务宣传费均是以营业收入作为扣除计算标准的，是以营业收入作为扣除计算标准的，如果将集团如果将集团公司的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，公司的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，将集团公司产品销售给销售公司，再由销售公司将集团公司产品销售给销售公司，再由销售公司实现对外销售，这样就增加了一道营业收入，在实现对外销售，这样就增加了一道营业收入，在整个利益集团的利润总额并未改变的前提下，费整个利益集团的利润总额并未改变的前提下，费用限额扣除的标准可同时获得提高用限额扣除的标准可同时获得提高。 案例分析案例分析1 1【案例案例】 维思集团维思集团20082008年度实现产品销售收入年度实现产品销售收入80008000万元，万元，“管理管理费用费用”中列支业务招待费中列支业务招待费150150万元，万元，“营业费用营业费用”中列支中列支广告费、业务宣传费合计广告费、业务宣传费合计12501250万元，税前会计利润总额为万元，税前会计利润总额为100100万元。试计算企业应纳所得税额并拟进行纳税筹划。万元。试计算企业应纳所得税额并拟进行纳税筹划。 分析分析 业务招待费若按发生额业务招待费若按发生额150150万的万的6060扣除，则超过了税扣除，则超过了税法规定的销售收入的法规定的销售收入的55，根据孰低原则，只能扣除，根据孰低原则，只能扣除4040万万元（元（80008000万元万元55）。企业发生的广告费和业务宣传费）。企业发生的广告费和业务宣传费合计共合计共12501250万元，超过当年销售收入的万元，超过当年销售收入的1515，两者取其低，两者取其低故只能扣除故只能扣除12001200万元。万元。该企业总计应纳税所得额为该企业总计应纳税所得额为260260万万元（元（100100万元万元+110+110万元万元+50+50万元）。企业应纳所得税万元）。企业应纳所得税6565万元万元（260260万元万元2525）。）。案例分析案例分析1 1【筹划方案筹划方案】把维思集团将其把维思集团将其下设的销售部门注册成下设的销售部门注册成一个独立核算的销售公司。一个独立核算的销售公司。先将产品以先将产品以75007500万元的价格销售给销售公司，销售公万元的价格销售给销售公司，销售公司再以司再以80008000万元的价格对外销售，维思集万元的价格对外销售，维思集团与销售公司发生的业务招待费分别为团与销售公司发生的业务招待费分别为9090万元和万元和6060万元，广告费和业务宣传费分别万元，广告费和业务宣传费分别为为900900万元、万元、350350万元。假设维思集团的税万元。假设维思集团的税前利润为前利润为4040万元，销售公司的税前利润为万元，销售公司的税前利润为6060万元。两企业分别缴纳企业所得税。万元。两企业分别缴纳企业所得税。案例分析案例分析1 1【筹划后分析筹划后分析】维思集团维思集团当年业务招待费可扣除当年业务招待费可扣除37.537.5万元（万元（75007500万元万元55）；广告费和业务宣传费合计发生）；广告费和业务宣传费合计发生900900万万元，未超过销售收入的元，未超过销售收入的1515。则维思集团合计应纳。则维思集团合计应纳税所得额为税所得额为92.592.5万元（万元（4040万元万元+90+90万元万元37.537.5万元）万元），应纳企业所得税，应纳企业所得税23.12523.125万元（万元（92.592.5万元万元2525）。）。销售公司当年销售公司当年业务招待费可扣除业务招待费可扣除3636万元，未超过万元，未超过销售收入的销售收入的55；广告费和业务宣传费合计发生；广告费和业务宣传费合计发生350350万元，未超过销售收入的万元，未超过销售收入的1515。则销售公司合计应。则销售公司合计应纳税所得额为纳税所得额为8484万元（万元（6060万元万元+24+24万元），应纳企万元），应纳企业所得税业所得税2121万元（万元（8484万元万元2525） 。案例分析案例分析1 1因此，则整个利益集团总共应纳企业所得税为因此，则整个利益集团总共应纳企业所得税为44.12544.125万元（万元（23.12523.125万元万元+21+21万元万元），相较与纳税），相较与纳税筹划前节省所得税筹划前节省所得税20.87520.875万元（万元（6565万元一万元一44.12544.125万万元）。元）。【风险提示风险提示】 设立独立核算的销售公司除了可以获得节税收设立独立核算的销售公司除了可以获得节税收益外，对于扩大整个利益集团产品销售市场，规范益外，对于扩大整个利益集团产品销售市场，规范销售管理均有重要意义，销售管理均有重要意义，但也会因此增加一些管理但也会因此增加一些管理成本。成本。纳税人应根据企业规模的大小以及产品的具纳税人应根据企业规模的大小以及产品的具体特点，兼顾成本与效益原则，从长远利益考虑，体特点，兼顾成本与效益原则，从长远利益考虑，决定是否设立独立纳税单位。决定是否设立独立纳税单位。一、业务招待费、广告费和业务宣一、业务招待费、广告费和业务宣传费的筹划传费的筹划（二）业务招待费应与会务费、差旅费分别核算（二）业务招待费应与会务费、差旅费分别核算 在核算业务招待费时，企业应将在核算业务招待费时，企业应将会务费（会议会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分，不费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分，不能将会务费、差旅费等挤入业务招待费，否则对企能将会务费、差旅费等挤入业务招待费，否则对企业将产生不利影响业将产生不利影响。因为纳税人发生的与其经营活。因为纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会务费、董事费，只要能动有关的合理的差旅费、会务费、董事费，只要能够提供证明其真实性的合法凭证，均可获得税前全够提供证明其真实性的合法凭证，均可获得税前全额扣除，不受比例的限制。例如发生会务费时，按额扣除，不受比例的限制。例如发生会务费时，按照规定应该有详细的会议签到簿、召开会议的文件，照规定应该有详细的会议签到簿、召开会议的文件，否则不能证实会议费的真实性，仍然不得税前扣除。否则不能证实会议费的真实性，仍然不得税前扣除。同时，不能故意将业务招待费混入会务费、差旅费同时，不能故意将业务招待费混入会务费、差旅费中核算，否则属于逃避缴纳税款中核算，否则属于逃避缴纳税款。 案例分析案例分析2 2【案例案例】 A A企业企业20082008年度发生会务费、差旅年度发生会务费、差旅费共计费共计1818万元，业务招待费万元，业务招待费6 6万元，其万元，其中，部分会务费的会议邀请函以及相中，部分会务费的会议邀请函以及相关凭证等保存不全，导致关凭证等保存不全，导致5 5万元的会务万元的会务费无法扣除。该企业费无法扣除。该企业20082008年度的销售年度的销售收入为收入为400400万元。试计算企业所得税额万元。试计算企业所得税额并拟进行纳税筹划。并拟进行纳税筹划。 案例分析案例分析2 2【筹划前分析筹划前分析】根据税法的规定，如凭证票据齐全则根据税法的规定，如凭证票据齐全则1818万元的万元的会务费、差旅费可以全部扣除，但其中凭证不全会务费、差旅费可以全部扣除，但其中凭证不全的的5 5万元会务费和会议费只能算作业务招待费，而万元会务费和会议费只能算作业务招待费，而该企业该企业20082008年度可扣除的业务招待费限额为年度可扣除的业务招待费限额为2 2万元万元（400400万元万元55）。）。超过的超过的9 9万元（万元（6 6万元万元+5+5万元万元一一2 2万元）不得扣除，也不能转到以后年度扣除万元）不得扣除，也不能转到以后年度扣除。仅此项超支费用企业需缴纳企业所得税仅此项超支费用企业需缴纳企业所得税2.252.25万元万元（9 9万元万元2525）。）。案例分析案例分析2 2【筹划后分析筹划后分析】 如果在如果在20092009年度，企业加强了财务管理，准年度，企业加强了财务管理，准确把握相关政策的同时进行事先纳税筹划。严格确把握相关政策的同时进行事先纳税筹划。严格将业务招待费尽量控制在将业务招待费尽量控制在2 2万元以内，各种会务费、万元以内，各种会务费、差旅费都按税法规定保留了完整合法的凭证，同差旅费都按税法规定保留了完整合法的凭证，同时，在不违反规定的前提下将部分类似会务费性时，在不违反规定的前提下将部分类似会务费性质的业务招待费并入会务费项目核算，使得当年质的业务招待费并入会务费项目核算，使得当年可扣除费用达可扣除费用达8 8万元。由此可节约企业所得税万元。由此可节约企业所得税2 2万万元（元（8 8万元万元2525）。）。 一、业务招待费、广告费和业务宣一、业务招待费、广告费和业务宣传费的筹划传费的筹划（三）业务招待费与广告费、业务宣传费合理（三）业务招待费与广告费、业务宣传费合理转换转换 在核算业务招待费时，企业除了应将会务在核算业务招待费时，企业除了应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分外，等严格区分外，还应当严格区分业务招待费还应当严格区分业务招待费和业务宣传费，并通过二者间的合理转换进和业务宣传费，并通过二者间的合理转换进行纳税筹划。行纳税筹划。案例分析案例分析3 3【案例案例】 A A企业计划企业计划20082008年度的业务招待费支出为年度的业务招待费支出为150150万元，业务万元，业务宣传费支出为宣传费支出为120120万元，广告费支出为万元，广告费支出为480480万元。该企业万元。该企业20082008年度的预计销售额年度的预计销售额80008000万元。试对该企业进行纳税筹万元。试对该企业进行纳税筹划。划。 筹划前分析筹划前分析 根据税法的规定，该企业根据税法的规定，该企业20082008年度的业务招待费的扣除年度的业务招待费的扣除限额为限额为4040万元（万元（80008000万元万元55）。该企业）。该企业20082008年度业务年度业务招待费发生额的招待费发生额的6060为为9090万元，万元，故该企业无法税前扣除的故该企业无法税前扣除的业务招待费为业务招待费为110110万元（万元（150150万元一万元一4040万元）。万元）。该企业该企业20082008年度广告费和业务宣传费的扣除限额为年度广告费和业务宣传费的扣除限额为12001200万元（万元（80008000万万元元1515），该企业广告费和业务宣传费的实际发生额为），该企业广告费和业务宣传费的实际发生额为600600万元（万元（120120万元万元+480+480万元），可以全额扣除。万元），可以全额扣除。 案例分析案例分析3 3【分析分析】 如果该企业事前进行纳税筹划，如果该企业事前进行纳税筹划，可以考虑将可以考虑将部分业务招待费转为业务宣传费，比如，可以将部分业务招待费转为业务宣传费，比如，可以将若干次餐饮招待费改为宣传产品用的赠送礼品若干次餐饮招待费改为宣传产品用的赠送礼品。这样可以将业务招待费的总额降低为这样可以将业务招待费的总额降低为6565万元，而万元，而将业务宣传费的支出提高到将业务宣传费的支出提高到205205万元。此时，该企万元。此时，该企业业20082008年度业务招待费的发生额的年度业务招待费的发生额的6060为为3939万元，万元，可以全额扣除。该企业广告费和业务宣传费的总可以全额扣除。该企业广告费和业务宣传费的总发生额为发生额为685685万元，亦可全额扣除。万元，亦可全额扣除。通过纳税筹划，通过纳税筹划，企业不得税前扣除的业务招待费支出为企业不得税前扣除的业务招待费支出为2525万元，万元，由此可以少缴企业所得税由此可以少缴企业所得税2121万元万元 （110110万元一万元一2525万元）万元）2525 。 二、二、利用总分机构所处地区税率的不同进行利用总分机构所处地区税率的不同进行税收筹划税收筹划 对于需要在当地预缴企业所得税的分支机构，对于需要在当地预缴企业所得税的分支机构，其分配的比例按各分支机构经营收入、职工工资其分配的比例按各分支机构经营收入、职工工资和资产总额占分支机构该三个因素总和的比例进和资产总额占分支机构该三个因素总和的比例进行计算；行计算；当某公司只有一个分支机构时，则本期当某公司只有一个分支机构时，则本期企业全部应纳所得税额的企业全部应纳所得税额的50%50%需要在该分支机构缴需要在该分支机构缴纳；当总机构处在经济特区和上海浦东新区或西纳；当总机构处在经济特区和上海浦东新区或西部地区等享受税收优惠的地区，其分支机构处在部地区等享受税收优惠的地区，其分支机构处在不能享受税收优惠的地区，并且该分支机构没有不能享受税收优惠的地区，并且该分支机构没有收入或收入很少时，总机构的收入本来可以享受收入或收入很少时，总机构的收入本来可以享受到税收优惠，到税收优惠，但根据汇总纳税管理办法，几乎有但根据汇总纳税管理办法，几乎有50%50%的收入无法享受到税收优惠；针对这种情况，的收入无法享受到税收优惠；针对这种情况，企业该如何应对呢？企业该如何应对呢？二、利用总分机构所处地区税率的不同二、利用总分机构所处地区税率的不同进行税收筹划进行税收筹划 国税发国税发200820082828号第十条规定号第十条规定，“总机构设立具有独立生产经营职能部门，总机构设立具有独立生产经营职能部门，且具有独立生产经营职能部门的经营收入、且具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将具有独立生产经营职能的部核算的，可将具有独立生产经营职能的部门视同一个分支机构，就地预缴企业所得门视同一个分支机构，就地预缴企业所得税。税。具有独立生产经营职能部门与管理职具有独立生产经营职能部门与管理职能部门的经营收入、职工工资和资产总额能部门的经营收入、职工工资和资产总额不能分开核算的，不能分开核算的，具有独立生产经营职能具有独立生产经营职能的部门不得视同一个分支机构，不就地预的部门不得视同一个分支机构，不就地预缴企业所得税。缴企业所得税。”；二、利用总分机构所处地区税率的不同二、利用总分机构所处地区税率的不同进行税收筹划进行税收筹划不就地分期预缴企业所得税的情形还有以下五种不就地分期预缴企业所得税的情形还有以下五种： 1 1、不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值、不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部企业内部辅助性的二级及以下分支机构，辅助性的二级及以下分支机构，不就地预缴企业所得税。不就地预缴企业所得税。 2 2、上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就、上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税。地预缴企业所得税。 3 3、新设立的分支机构新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所，设立当年不就地预缴企业所得税。得税。 4 4、撤销的分支机构，撤销的分支机构，撤销当年剩余期限内应分摊的撤销当年剩余期限内应分摊的企业所得税款由总机构缴入中央国库。企业所得税款由总机构缴入中央国库。 5 5、企业、企业在中国境外设立的不具有法人资格的营业机在中国境外设立的不具有法人资格的营业机构构，不就地预缴企业所得税。，不就地预缴企业所得税。二、利用总分机构所处地区税率的不同二、利用总分机构所处地区税率的不同进行税收筹划进行税收筹划所以，可以从二个方面进行考虑：所以，可以从二个方面进行考虑：1、当当分分支支机机构构满满足足不不就就地地分分期期预预缴缴企企业业所所得得税税情情形形的的，分分支支机机构构不不需需要要预预缴缴企企业业所所得得税税，总总机机构构可可以充分享受税收优惠；以充分享受税收优惠；2、当当分分支支机机构构不不满满足足上上述述在在当当地地预预缴缴企企业业所所得得税税的的条条件件时时，企企业业可可以以将将总总机机构构的的具具有有独独立立生生产产经经营营职职能能的的部部门门视视同同分分支支机机构构，参参与与分分支支机机构构预预缴缴比比例例的的计计算算；由由于于该该具具有有独独立立生生产产经经营营职职能能的的部部门门与与总总机机构构处处于于同同一一地地区区，企企业业可可以以最最大大限限度度享享受受到总机构所在地的企业所得税税收优惠。到总机构所在地的企业所得税税收优惠。案例分析4 某某公公司司设设立立在在西西部部地地区区，根根据据规规定定，可可以以享享受受15%15%的的企企业业所所得得税税税税率率；该该公公司司在在北北京京有有一一个个分分公公司司，北北京京分分公公司司的的企企业业所所得得税税税税率率为为25%25%；根根据据国国税税发发200820082828号号规规定定，即即使使北北京京分分公公司司没没有有任任何何收收益益，只只要要北北京京分分公公司司有有工工资资支支出出及及拥拥有有资资产产，总总机机构构应应纳纳税税所所得得额额的的50%50%就就需需要要按按北北京京的的税税率率计计算算应应纳纳企企业业所所得得税税并并在在北北京京预预缴缴；这这对对企企业业来来说说，等等于于有有将将近近50%50%的的收收入入不不能能享享受受西西部部地地区区企企业业所所得得税税优优惠惠政政策。策。 在在这这种种情情况况下下，可可以以将将总总机机构构的的具具有有独独立立生生产产经经营营职职能能的的事事业业部部、销销售售部部、采采购购部部、生生产产部部等等部部门门视视同同一一个个分分支支机机构构，参参与与分分支支机机构构预预缴缴企企业业所所得得税税的的计计算算；由由于于北北京京分分公公司司在在经经营营收收入入、职职工工工工资资和和资资产产总总额额方方面面所所占占比比例例微微不不足足道道，该该公公司司就就可可以以最最大限度享受西部地区大限度享受西部地区15%15%的优惠税率的优惠税率三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划1 1、政策法律依据、政策法律依据 中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法（中华人民共和国（中华人民共和国主席令第主席令第6363号）第二十八条号）第二十八条 符合条件的小型微利企业，符合条件的小型微利企业，减减按按20%20%的的税率征收企业所得税税率征收企业所得税 。而。而中华人民共和国企中华人民共和国企业所得税法实施条例业所得税法实施条例（中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第512512号）第九十二条规定，企业所得税法第二十八条第一款所号）第九十二条规定，企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：行业，并符合下列条件的企业： （一）工业企业，年度应纳税所得额不超过（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过3030万元，万元，从业人数不超过从业人数不超过100100人，资产总额不超过人，资产总额不超过30003000万元；万元； （二）其他企业，年度应纳税所得额不超过（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过3030万元，万元，从业人数不超过从业人数不超过8080人，资产总额不超过人，资产总额不超过10001000万元万元。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划 关于小形微利企业的关于小形微利企业的从业人数计算问从业人数计算问题，财政题，财政部国家税务总局部国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知若干问题的通知（财税财税200969200969号号）第七条规）第七条规定，实施条例第九十二条第定，实施条例第九十二条第( (一一) )项和第项和第( (二二) )项所项所称称从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和数和企业接受的劳务派遣用工人数之和；从业人；从业人数和资产总额指标，按数和资产总额指标，按企业全年月平均值确定企业全年月平均值确定，具体计算公式如下：具体计算公式如下： 月平均值月平均值( (月初值月末值月初值月末值)2)2 全年月平均值全年各月平均值之和全年月平均值全年各月平均值之和1212 年度中间开业或者终止经营活动的，年度中间开业或者终止经营活动的，以其以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划第八条规定，企业所得税法第二十第八条规定，企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业待遇，应适八条规定的小型微利企业待遇，应适用于用于具备建账核算自身应纳税所得额具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，条件的企业，按照按照企业所得税核定企业所得税核定征收办法征收办法( (国税发国税发200830200830号号) )缴纳缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。型微利企业适用税率。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划 关于适用小型微利企业税收优惠政策的纳税人关于适用小型微利企业税收优惠政策的纳税人主体问题，国家税务总局主体问题，国家税务总局20082008年年7 7月月3 3日下发日下发关关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知策问题的通知（国税函（国税函20082008650650号）。号）。关于关于非居民企业是否享受企业所得税法规定的对小型非居民企业是否享受企业所得税法规定的对小型微利企业的税收优惠政策问题，该通知规定：企微利企业的税收优惠政策问题，该通知规定：企业所得税法第二十八条规定的业所得税法第二十八条规定的小型微利企业是指小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业。企业所得税纳税义务的企业。因此，因此，仅就来源于仅就来源于我国所得负有我国纳税义务的非居民企业，不适我国所得负有我国纳税义务的非居民企业，不适用该条规定的对符合条件的小型微利企业减按用该条规定的对符合条件的小型微利企业减按2020税率征收企业所得税的政策。税率征收企业所得税的政策。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划 另外，另外，国家税务总局关于小型微利企国家税务总局关于小型微利企业所得税预缴问题的通知业所得税预缴问题的通知（国税函（国税函20082008251251号）号）第四条明确规定：第四条明确规定：“纳税年纳税年度终了后，主管税务机关要根据企业当年度终了后，主管税务机关要根据企业当年有关指标，核实企业当年是否符合小型微有关指标，核实企业当年是否符合小型微利企业条件。企业当年有关指标不符合小利企业条件。企业当年有关指标不符合小型微利企业条件，但已按本通知第一条规型微利企业条件，但已按本通知第一条规定计算减免所得税额的，在年度汇算清缴定计算减免所得税额的，在年度汇算清缴时要补缴按本通知第一条规定计算的减免时要补缴按本通知第一条规定计算的减免所得税额。所得税额。”三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划国务院国务院关于进一步促进中小企业发展的若关于进一步促进中小企业发展的若干意见干意见（国发（国发200936号）国家运用税号）国家运用税收政策促进中小企业发展，具体政策由财收政策促进中小企业发展，具体政策由财政部、税务总局会同有关部门研究制定。政部、税务总局会同有关部门研究制定。为有效应对国际金融危机，扶持中小企业为有效应对国际金融危机，扶持中小企业发展，自发展，自2010年年1月月1日至日至2010年年12月月31日，日，对年应纳税所得额低于对年应纳税所得额低于3万元（含万元（含3万元）万元）的小型微利企业，其所得减按的小型微利企业，其所得减按50%计入应计入应纳税所得额，按纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得的税率缴纳企业所得税。税。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划中小企业投资国家鼓励类项目，除中小企业投资国家鼓励类项目，除国内国内投资项目不予免税的进口商品目录投资项目不予免税的进口商品目录所列所列商品外，所需的进口自用设备以及按照合商品外，所需的进口自用设备以及按照合同随设备进口的技术及配套件、备件，免同随设备进口的技术及配套件、备件，免征进口关税。中小企业缴纳城镇土地使用征进口关税。中小企业缴纳城镇土地使用税确有困难的，可按有关规定向省级财税税确有困难的，可按有关规定向省级财税部门或省级人民政府提出减免税申请。中部门或省级人民政府提出减免税申请。中小企业因有特殊困难不能按期纳税的，可小企业因有特殊困难不能按期纳税的，可依法申请在三个月内延期缴纳。依法申请在三个月内延期缴纳。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划2 2、税收筹划分析、税收筹划分析由于小型微利企业没有终身制，是否享受小型由于小型微利企业没有终身制，是否享受小型微利企业的优惠政策，要根据企业当年的实际情微利企业的优惠政策，要根据企业当年的实际情况而定。根据以上政策法律依据，小型微利企业况而定。根据以上政策法律依据，小型微利企业要同时符合六个条件：一是从事国家非限制和禁要同时符合六个条件：一是从事国家非限制和禁止行业，二是年度应纳税所得额不超过止行业，二是年度应纳税所得额不超过3030万元，万元，三是从业人数在一定范围内，工业企业不超过三是从业人数在一定范围内，工业企业不超过100100人，其他企业不超过人，其他企业不超过100100人，四是资产总额在一定人，四是资产总额在一定范围内，工业企业不超过范围内，工业企业不超过30003000万元，其它企业不万元，其它企业不超过超过10001000万元，五是万元，五是建账核算自身应纳税所得额，建账核算自身应纳税所得额，六十是必须是国内的居民企业。六十是必须是国内的居民企业。三、利用公司分立达到小型微利企业的三、利用公司分立达到小型微利企业的标准进行税收筹划标准进行税收筹划2 2、税收筹划分析、税收筹划分析因此，符合以上六个条件的小型微利企业，才因此，符合以上六个条件的小型微利企业，才能享受能享受20%20%的优惠企业所得税税率的税收优惠政策。的优惠企业所得税税率的税收优惠政策。 基于以上分析，如果一个企业大大超过小型微利基于以上分析，如果一个企业大大超过小型微利企业的标准，完全可以把该企业进行分立，组成几企业的标准，完全可以把该企业进行分立，组成几个小型微利企业，每个小型微利企业经营某一方面个小型微利企业，每个小型微利企业经营某一方面的专业业务，可以减轻企业所得税的纳税负担。但的专业业务，可以减轻企业所得税的纳税负担。但要权衡公司分立所花费的各种成本，如注册费、各要权衡公司分立所花费的各种成本，如注册费、各种管理费用，与节税效益及公司未来的业务发展规种管理费用，与节税效益及公司未来的业务发展规划战略，慎重决策。划战略，慎重决策。案例分析5 案例案例 某建筑安装公司主要经营工程承包建某建筑安装公司主要经营工程承包建筑、安装和各种建筑装饰劳务，筑、安装和各种建筑装饰劳务，20082008年度年度共实现应纳税所得额共实现应纳税所得额200200万元，其中建筑、万元，其中建筑、安装和装饰劳务的年度应纳税所得额分别安装和装饰劳务的年度应纳税所得额分别为为145145万，万，3030万，万，2525万。企业有职工人数万。企业有职工人数100100人，资产总额为人，资产总额为30003000万，则万，则20082008年度，年度，该建筑安装公司的企业所得税为多少？应该建筑安装公司的企业所得税为多少？应如何税收筹划？如何税收筹划？案例分析5 分析分析 1 1、税收筹划前的分析、税收筹划前的分析 根据案例中的情况，该建筑安装公司根据案例中的情况，该建筑安装公司20082008年度年度的企业所得税为的企业所得税为200200万元万元25%=5025%=50万元。万元。 2 2、税收筹划方案、税收筹划方案 把建筑安装公司进行分立，设立甲、乙和丙把建筑安装公司进行分立，设立甲、乙和丙三个独立的公司，其中甲对乙和丙实行三个独立的公司，其中甲对乙和丙实行100%100%控股，控股，三者分别经营建筑、安装和装饰业务。其中甲、三者分别经营建筑、安装和装饰业务。其中甲、乙和丙三个子公司的年职工人数分别乙和丙三个子公司的年职工人数分别5050人，人，3030人，人，2020人。资产总额都各自为人。资产总额都各自为10001000万元。万元。案例分析5 分析分析 3 3、税收筹划后的分析、税收筹划后的分析 根据筹划方案，乙和丙符合小型微利企根据筹划方案，乙和丙符合小型微利企业的标准，可以享受业的标准，可以享受20%20%的优惠企业所得税的优惠企业所得税率。基于此，率。基于此，甲、乙和丙甲、乙和丙20082008年度的企业年度的企业所得税分别为所得税分别为14514525%=36.2525%=36.25万元，万元，3030万万20%=620%=6万元，万元，2525万万20%=520%=5万元，总的税万元，总的税负为负为36.2536.25万元万元+ 6+ 6万元万元+ 5+ 5万元万元= 47.25= 47.25万万元，比筹划前节省元，比筹划前节省5050万元万元- 47.25- 47.25万元万元=2.75=2.75万元。万元。案例分析5 分析分析 4 4、应注意的问题、应注意的问题由于企业所得税按月（季）预缴，按年汇算清缴，预由于企业所得税按月（季）预缴，按年汇算清缴，预缴时并不能预知全年的实际情况，所以要根据上一年的情缴时并不能预知全年的实际情况，所以要根据上一年的情况是否认定小型微利企业。尽管预缴时是小型微利企业，况是否认定小型微利企业。尽管预缴时是小型微利企业，按按20%20%税率预缴，但如果利润多了，或者员工多了，或者税率预缴，但如果利润多了，或者员工多了，或者资产多了，就不是小型微利企业了，就按资产多了，就不是小型微利企业了，就按25%25%税率汇算清税率汇算清缴。反之，如果预缴时不是小型微利企业，按缴。反之，如果预缴时不是小型微利企业，按25%25%税率预税率预缴，但利润少了，同时员工少了，资产也少了，汇算清缴缴，但利润少了，同时员工少了，资产也少了，汇算清缴时也可以按时也可以按20%20%优惠税率。优惠税率。 因此，企业要安排好年应纳税所得额，不要超过小型因此，企业要安排好年应纳税所得额，不要超过小型微利企业的年应纳税所得额、职工人数和资产总额的临界微利企业的年应纳税所得额、职工人数和资产总额的临界点。点。 四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划1 1、政策法律依据、政策法律依据 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第六十条规定，除国务第六十条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：折旧的最低年限如下： 房屋、建筑物，房屋、建筑物，为为2020年年； （2 2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为设备，为1010年；年； 与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为为5 5年；年； ）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4 4年年； ）电子设备，为）电子设备，为3 3年年。 四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划1 1、政策法律依据、政策法律依据 （2 2）企业固定资产加速折旧的）企业固定资产加速折旧的 规定规定 根据国家税务总局根据国家税务总局关于企业固定资产加速折关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知旧所得税处理有关问题的通知（国税发（国税发200981200981号）第一条和号）第一条和中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法（中华人民共和国主席令第六十三号）第三十二条（中华人民共和国主席令第六十三号）第三十二条的规定可以知道，企的规定可以知道，企业采用加速折旧方法的固定资业采用加速折旧方法的固定资产必须是具备以下四个条件的固定资产产必须是具备以下四个条件的固定资产： 一是企业拥有的固定资产；一是企业拥有的固定资产； 是企业用于生产经营的固定资产；是企业用于生产经营的固定资产； 是企业主要或关键的固定资产；是企业主要或关键的固定资产； 确实需加速折旧的固定资产确实需加速折旧的固定资产。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划（2 2）企业固定资产加速折旧的政策规定）企业固定资产加速折旧的政策规定 根据国家税务总局根据国家税务总局关于企业固定资产关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知加速折旧所得税处理有关问题的通知（国（国税发税发200981200981号）第一条和号）第一条和中华人民共和中华人民共和国企业所得税法实施条例国企业所得税法实施条例（中华人民共和（中华人民共和国国务院令第国国务院令第512512号）第九十八条的规定，企号）第九十八条的规定，企业采用加速折旧方法的固定资产必须是以下业采用加速折旧方法的固定资产必须是以下原因之一：原因之一： 由于技术进步，产品更新换代较快的；由于技术进步，产品更新换代较快的； 常年处于强震动、高腐蚀状态的。常年处于强震动、高腐蚀状态的。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划（2 2）企业固定资产加速折旧的政策规定）企业固定资产加速折旧的政策规定 根据根据国税发国税发200981200981号第二条的规定，号第二条的规定，企业拥有并使用的固定资产符合以上所述两企业拥有并使用的固定资产符合以上所述两条原因之一的，可按以下情况分别处理：条原因之一的，可按以下情况分别处理： 企业过去没有使用过与该项固定资产企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产，功能相同或类似的固定资产，但有充分的证但有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于据证明该固定资产的预计使用年限短于实实施条例施条例规定的计算折旧最低年限的，规定的计算折旧最低年限的，企业企业可根据该固定资产的预计使用年限和国税发可根据该固定资产的预计使用年限和国税发200981200981号的规定，对该固定资产号的规定，对该固定资产采取缩短采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。折旧年限或者加速折旧的方法。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划 1 1、政策法律依据、政策法律依据 （2 2）企业固定资产加速折旧的政策规定）企业固定资产加速折旧的政策规定 企业在原有的固定资产未达到企业在原有的固定资产未达到实施条例实施条例规定的最规定的最低折旧年限前，低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产替代旧固使用功能相同或类似的新固定资产替代旧固定资产的，定资产的，企业可根据旧固定资产的实际使用年限和国税发企业可根据旧固定资产的实际使用年限和国税发200981200981号的规定，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限号的规定，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。或者加速折旧的方法。 对其购置的新固定资产，最低折旧年限不得低于对其购置的新固定资产，最低折旧年限不得低于实实施条例施条例第六十条规定的折旧年限的第六十条规定的折旧年限的60%60%；若为购置已使用；若为购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于过的固定资产，其最低折旧年限不得低于实施条例实施条例规定规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%.60%.最低折旧最低折旧年限一经确定，一般不得变更。年限一经确定，一般不得变更。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划2 2、筹划分析、筹划分析 （1 1）根据税法有关固定资产最低折旧年限的规定，）根据税法有关固定资产最低折旧年限的规定，企业只要折旧年限大于税法规定的最低年限，就不要企业只要折旧年限大于税法规定的最低年限，就不要进行纳税调整，反之则要进行纳税调整。进行纳税调整，反之则要进行纳税调整。因此，享受因此，享受企业所得税减免期间的企业可以把折旧年限定在高于企业所得税减免期间的企业可以把折旧年限定在高于税法规定的最低折旧年限，可以在以后少缴纳税。税法规定的最低折旧年限，可以在以后少缴纳税。 （2 2）由于折旧具有抵税的作用，从应纳税额的现值）由于折旧具有抵税的作用，从应纳税额的现值来看，运用双倍余额递减法计算折旧时，税额最少，来看，运用双倍余额递减法计算折旧时，税额最少，年数总和法次之，而运用直线法计算折旧时，税额最年数总和法次之，而运用直线法计算折旧时，税额最多。多。所以采用加速折旧法比直线法能获得更大的时间所以采用加速折旧法比直线法能获得更大的时间价值价值。 四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划2 2、筹划分析、筹划分析 （3 3）新的会计制度及税法，对固定资产的预计使用）新的会计制度及税法，对固定资产的预计使用年限和预计净残值没有做出具体的规定，只要求企业根据年限和预计净残值没有做出具体的规定，只要求企业根据固定资产的性质和消耗方式，合理确定固定资产的预计使固定资产的性质和消耗方式，合理确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，只要是用年限和预计净残值，只要是“合理的合理的”即可。这样企业即可。这样企业便可根据自己的具体情况，选择对企业有利的固定资产折便可根据自己的具体情况，选择对企业有利的固定资产折旧年限，以此来达到节税及其他理财目的。旧年限，以此来达到节税及其他理财目的。一般情况下，一般情况下，在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时，企业可以通过在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时，企业可以通过延长固定资产折旧年限，将计提的折旧递延到减免税期满延长固定资产折旧年限，将计提的折旧递延到减免税期满后计入成本，从而获得节税的好处。后计入成本，从而获得节税的好处。而对一般性企业，即：而对一般性企业，即：处于正常生产经营期且未享有税收优惠待遇的企业来说，处于正常生产经营期且未享有税收优惠待遇的企业来说，缩短固定资产折旧年限，往往可以加速固定资产成本的回缩短固定资产折旧年限，往往可以加速固定资产成本的回收，使企业后期成本费用前移，前期利润后移，从而获得收，使企业后期成本费用前移，前期利润后移，从而获得延期纳税的好处。延期纳税的好处。案例分析6 某企业某企业20082008年年6 6月取得一台新设备，原值月取得一台新设备，原值100100万万元，预计净残值元，预计净残值1010万元，企业按规定办理了加速万元，企业按规定办理了加速折旧备案，税法规定的最低折旧年限为折旧备案，税法规定的最低折旧年限为1010年，企年，企业选用缩短年限法。按照规定，企业可选用最低业选用缩短年限法。按照规定，企业可选用最低折旧年限为折旧年限为1060%1060%6 6（年），缩短年限前，企（年），缩短年限前，企业年折旧额为（业年折旧额为（1001001010）10109 9（万元），月（万元），月折旧额为折旧额为912=0.75912=0.75（万元）；缩短年限后，企（万元）；缩短年限后，企业年折旧额为（业年折旧额为（1001001010）661515（万元），月（万元），月折旧额为折旧额为151215121.251.25（万元），（万元），月折旧额提高月折旧额提高1.251.250.750.750.50.5（万元），可以少缴纳所得税（万元），可以少缴纳所得税0.50.5万元万元25%=125025%=1250元。元。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划 3 3、税务风险提示、税务风险提示 （1 1）加速折旧需考虑）加速折旧需考虑5 5年补亏期年补亏期 在特殊情况下，企业采取加速折旧也存在特殊情况下，企业采取加速折旧也存在一定的风险。因为企业发生亏损只能向在一定的风险。因为企业发生亏损只能向以后结转弥补以后结转弥补5 5个年度，因此，不排除由于个年度，因此，不排除由于加速折旧产生的亏损在以后得不到弥补。加速折旧产生的亏损在以后得不到弥补。相反，如果不使用加速折旧，企业的折旧相反，如果不使用加速折旧，企业的折旧额反而可以在税前扣除。额反而可以在税前扣除。案例分析7 某企业各年适用税率均为某企业各年适用税率均为25%25%，20082008年不采取加年不采取加速折旧时的应纳税所得额为速折旧时的应纳税所得额为2 2万元，采取加速折旧万元，采取加速折旧时的应纳税所得额为时的应纳税所得额为-18-18万元，万元，20082008年以后连续年以后连续5 5个年度共能弥补亏损个年度共能弥补亏损8 8万元，万元，20142014年应纳税所得额年应纳税所得额为为3030万元，则企业共有万元，则企业共有1010万元亏损得不到弥补。万元亏损得不到弥补。如果企业不采取加速折旧，即使在如果企业不采取加速折旧，即使在20092009年年20132013年发生亏损，也能在年发生亏损，也能在20142014年得到税前弥补。因此年得到税前弥补。因此，在这种情况下，企业由于使用加速折旧最终导致在这种情况下，企业由于使用加速折旧最终导致多缴企业所得税多缴企业所得税1025%=2.51025%=2.5（万元（万元）。）。案例分析7 假设某公司采用加速折旧，当年亏损总额假设某公司采用加速折旧，当年亏损总额10001000万元，此后连续万元，此后连续5 5年的税前收益总额为年的税前收益总额为700700万元，万元，则此则此700700万元可全额弥补亏损，无需纳税，余下的万元可全额弥补亏损，无需纳税，余下的300300万元亏损须用税后利润弥补；而该公司若采用万元亏损须用税后利润弥补；而该公司若采用平均年限法计提折旧，当年亏损总额平均年限法计提折旧，当年亏损总额700700万元，此万元，此后连续后连续5 5年的税前收益总额为年的税前收益总额为700700万元，则万元，则700700万元万元亏损可全额用税前收益弥补，实际税负为零。亏损可全额用税前收益弥补，实际税负为零。同同样的收益，因为折旧方法不同，采用加速折旧法样的收益，因为折旧方法不同，采用加速折旧法比平均年限法增加税负比平均年限法增加税负30025%30025%7575（万元）。（万元）。四、四、利用固定资产折旧年限的临界点和加速利用固定资产折旧年限的临界点和加速折旧法进行筹划折旧法进行筹划3 3、税务风险提示、税务风险提示 （2 2）税收减免期不宜加速折旧）税收减免期不宜加速折旧 在企业所得税实行比例税率的情况下，在企业所得税实行比例税率的情况下，固定资产在使用前期多提折旧，后期少提固定资产在使用前期多提折旧，后期少提折旧，在正常生产经营条件下，这种加速折旧，在正常生产经营条件下，这种加速折旧的方法可以递延缴纳税款。但若企业折旧的方法可以递延缴纳税款。但若企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业所得税的影响是负的，不仅不能少缴税，所得税的影响是负的，不仅不能少缴税，反而会多缴税反而会多缴税案例分析8 案例案例 某公司某公司20082008年年20122012年每年不提折旧前的应纳税所得年每年不提折旧前的应纳税所得额为额为20002000万元，没有其他纳税调整事项，万元，没有其他纳税调整事项，20082008年、年、20092009年年为免税期。如果采用平均年限法，每年的折旧额为为免税期。如果采用平均年限法，每年的折旧额为400400万万元；采用双倍余额递减法，各年折旧额分别为元；采用双倍余额递减法，各年折旧额分别为800800万元、万元、480480万元、万元、288288万元、万元、216216万元、万元、216216万元。万元。 分析分析 （ 1 1）采用平均年限法，）采用平均年限法，5 5年的实际税负总额年的实际税负总额（200032000340034003）25%25%12001200（万元），平均每年负（万元），平均每年负担担1200/5=2401200/5=240万元；万元； （2 2） 采取加速折旧法，采取加速折旧法，5 5年的实际税负总额年的实际税负总额（2000320003288288216216216216）25%25%13101310（万元），平（万元），平均每年负担均每年负担1310/5=2621310/5=262万元。万元。 可以看出，可以看出，加速折旧比平均年限法折旧平均每年增加税加速折旧比平均年限法折旧平均每年增加税负负262-240=22262-240=22万元，增加税负总额万元，增加税负总额1310-1200=1101310-1200=110万元。万元。五、利用不同的组织形式进行筹划五、利用不同的组织形式进行筹划 按照新企业所得税法的规定，在中华人民共和国按照新企业所得税法的规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织境内，企业和其他取得收入的组织( (以下统称企业以下统称企业) )为企业所得税的纳税人，为企业所得税的纳税人，不包括个人独资企业、合不包括个人独资企业、合伙企业。伙企业。企业所得税纳税人又分为居民企业和非居企业所得税纳税人又分为居民企业和非居民企业。民企业。居民企业居民企业应当就其来源于中国境内、境外应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得。以及发生在中国境外但与来源于中国境内的所得。以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；得税；非居民企业非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。所得缴纳企业所得税。 五、利用不同的组织形式进行筹划五、利用不同的组织形式进行筹划按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结为两个方按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结为两个方面：面：（一）是内资企业的税收筹划。（一）是内资企业的税收筹划。 内资企业是设立成具有法人资格的企业如公司制企业内资企业是设立成具有法人资格的企业如公司制企业还是设立成个人独资企业或合伙企业，其税收负担明显不还是设立成个人独资企业或合伙企业，其税收负担明显不同。同。对于个人对于个人投资投资设立营业机构。若设立为具有法人资格设立营业机构。若设立为具有法人资格的公司制企业，就会面临双重纳税的责任的公司制企业，就会面临双重纳税的责任。即：企业在获。即：企业在获利时要缴纳一次企业所得税，在将税后利润分配给自然人利时要缴纳一次企业所得税，在将税后利润分配给自然人股东时还要缴纳一次个人所得税，造成双重征税。股东时还要缴纳一次个人所得税，造成双重征税。而个人而个人投资设立营业机构时，若设立成个人独资企业或合伙企业，投资设立营业机构时，若设立成个人独资企业或合伙企业，就仅需要缴纳个人所得税，不需缴纳企业所得税就仅需要缴纳个人所得税，不需缴纳企业所得税。从而避。从而避免了双重征税的发生，这显然会产生税收筹划利益；免了双重征税的发生，这显然会产生税收筹划利益； 五、利用不同的组织形式进行筹划五、利用不同的组织形式进行筹划按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结按照这些规定，企业所得税税收筹划策略可归结为两个方面：为两个方面： （二）外资在中国境内设立营业机构的筹划（二）外资在中国境内设立营业机构的筹划 外资若在中国境内设立为具有法人资格的企业，外资若在中国境内设立为具有法人资格的企业，包括中包括中外合资企业、中外合作企业和外资企业。就外合资企业、中外合作企业和外资企业。就会成为中国的居民纳税人，对在中国境内注册的企会成为中国的居民纳税人，对在中国境内注册的企业的境内、境外所得全部在中国纳税业的境内、境外所得全部在中国纳税；若设立为外；若设立为外国企业的分支机构，就是中国的非居民纳税人，其国企业的分支机构，就是中国的非居民纳税人，其纳税义务就会不同，仅就其来源于中国境内的所得纳税义务就会不同，仅就其来源于中国境内的所得以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。联系的所得，缴纳企业所得税。因此，外资在中国因此，外资在中国设立营业机构也有税收筹划的空间。设立营业机构也有税收筹划的空间。 五、利用不同的组织形式进行筹划五、利用不同的组织形式进行筹划按照按照中华人民共和国公司法中华人民共和国公司法规定，规定，子公司是独立法子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。独立的居民企业单独缴纳企业所得税。当子公司微利的情当子公司微利的情况下，子公司可以按况下，子公司可以按20%20%的税率缴纳企业所得税，使集团的税率缴纳企业所得税，使集团公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。 分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。的整体税负。案例分析9 案例案例 A A公司所得税税率为公司所得税税率为25%.200925%.2009年年1 1月拟投资设立一月拟投资设立一公司，预测其当年的税前会计利润为公司，预测其当年的税前会计利润为3 3万元，假定万元，假定A A公司当年实现税前会计利润公司当年实现税前会计利润100100万元。现有两种万元。现有两种方案可供参考：一是设立全资子公司，并向甲公方案可供参考：一是设立全资子公司，并向甲公司分配利润司分配利润2 2万元；二是设立分公司（假设不存在万元；二是设立分公司（假设不存在纳税调整事项）。纳税调整事项）。 筹划分析筹划分析 1 1、设立全资子公司情况下集团公司的所得税、设立全资子公司情况下集团公司的所得税税负：税负：子公司缴纳的所得税子公司缴纳的所得税=320%=0.6=320%=0.6万元；万元；A A公司缴纳的所得税公司缴纳的所得税=10025%=25.13=10025%=25.13万元；万元；集团公司整体税负集团公司整体税负=0.6+25.13=25.=0.6+25.13=25.万元。万元。案例分析9 筹划分析筹划分析 2. 2.设立分公司的情况下总公司的所得税税负：设立分公司的情况下总公司的所得税税负：A A公司缴纳的所得税公司缴纳的所得税= =（100+3100+3）25%=25.7525%=25.75万元。万元。 3.3.比较比较A A公司的整体税负，设立分公司的所得公司的整体税负，设立分公司的所得税税负比设立子公司的所得税税负多税税负比设立子公司的所得税税负多0.750.75（25.75-2525.75-25）万元。）万元。 结论结论 从上述实例看出，企业投资设立下属公司，当从上述实例看出，企业投资设立下属公司，当下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司的组织形式。的组织形式。 案例分析10 案例案例 B B公司所得税税率为公司所得税税率为25%25%，20092009年年1 1月拟投资设月拟投资设立回收期长的公司，预测该投资公司当年亏损立回收期长的公司，预测该投资公司当年亏损600600万元，假定万元，假定B B公司当年实现利润公司当年实现利润10001000万元，现有两万元，现有两方案可供选择：一是设立全资子公司；二是设立方案可供选择：一是设立全资子公司；二是设立分公司（假设不存在其他纳税调整事项）。分公司（假设不存在其他纳税调整事项）。 筹划分析筹划分析 1 1、设立子公司情况下的所得税税负：、设立子公司情况下的所得税税负：子公司当年亏损，不缴纳所得税，其亏损可子公司当年亏损，不缴纳所得税，其亏损可结转以后年度，用以后年度所得弥补。结转以后年度，用以后年度所得弥补。B B公司当年缴纳的所得税公司当年缴纳的所得税=100025%=250=100025%=250万元；万元；集团公司整体税负集团公司整体税负=250=250万元。万元。案例分析案例分析1010筹划分析筹划分析 2 2、设立分公司情况下的所得税税负：、设立分公司情况下的所得税税负： B B公司当年缴纳的所得税公司当年缴纳的所得税= =（1000-6001000-600）25%=10025%=100万元万元。 3 3、比较、比较B B公司的整体税负，公司的整体税负，设立子公司情况下缴纳设立子公司情况下缴纳的所得税比设立分公司缴纳的所得税多缴纳的所得税比设立分公司缴纳的所得税多缴纳150150（250-100250-100）万元。）万元。 结论结论 从上述实例可看出，企业投资设立下属公司，从上述实例可看出，企业投资设立下属公司，当下属公司亏损的情况下，企业应选择设立分公司的当下属公司亏损的情况下，企业应选择设立分公司的组织形式。组织形式。综上所述，在设立企业时，要考虑好各种综上所述，在设立企业时，要考虑好各种组织形式的利弊，做好所得税的纳税筹划，再决定是组织形式的利弊，做好所得税的纳税筹划，再决定是设立公司还是合伙企业，是子公司还是分公司设立公司还是合伙企业，是子公司还是分公司六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（一）新办软件企业的纳税筹划（一）新办软件企业的纳税筹划 根据根据关于企业所得税若干优惠政策关于企业所得税若干优惠政策的通知的通知（财税（财税2008120081号）第一条第二款：号）第一条第二款：“我国境内新办软件生产企业经认定后，我国境内新办软件生产企业经认定后，自获利年度起，自获利年度起，第一年和第二年免征企业第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。得税。”规定可知：规定可知：新办软件企业的税收新办软件企业的税收优惠起始时间为自获利年度开始优惠起始时间为自获利年度开始。 这种企业享受税收优惠的纳税筹划方法这种企业享受税收优惠的纳税筹划方法主要有两点：主要有两点： 1 1、尽量推迟获利年度。、尽量推迟获利年度。方法有：方法有：（1 1）加大前期费用；）加大前期费用；六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（一）新办软件企业的纳税筹划（一）新办软件企业的纳税筹划（2 2）推迟确认收入和进行业务分拆；）推迟确认收入和进行业务分拆；（3 3）将前期盈利项目由关联企业经营。）将前期盈利项目由关联企业经营。也就也就是至少要等到企业获得资质认证后才能进是至少要等到企业获得资质认证后才能进入获利年度，以便充分享受两免三减半的入获利年度，以便充分享受两免三减半的税收优惠。税收优惠。 2 2、在企业的优惠期内固定资产的平均年限在企业的优惠期内固定资产的平均年限法优于加速折旧法，不能因企业获得的资法优于加速折旧法，不能因企业获得的资质盲目选用加速折旧法质盲目选用加速折旧法。 六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（二）公共基础设施项目、环境保护和节能二）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划节水项目所得的纳税筹划 法律依据法律依据 根据中华人民共和国主席令第根据中华人民共和国主席令第6363号第二十七条第号第二十七条第二款、第三款：二款、第三款：“从事国家重点扶持的公共基础从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得和从事符合条件的环境设施项目投资经营的所得和从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；企业的下列所得，保护、节能节水项目的所得；企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：可以免征、减征企业所得税：”和中华人民共和和中华人民共和国国务院令第国国务院令第512512号第八十七条：号第八十七条：“企业所得税法企业所得税法第二十七条第（二）项所称国家重点扶持的公共第二十七条第（二）项所称国家重点扶持的公共基础设施项目，是指基础设施项目，是指公共基础设施项目企业所公共基础设施项目企业所得税优惠目录得税优惠目录规定的规定的港口码头、机场、铁路、港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利公路、城市公共交通、电力、水利等项目。等项目。六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（二）公共基础设施项目、环境保护和节能二）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划节水项目所得的纳税筹划 法律依据法律依据 企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。第六年减半征收企业所得税。”和第八十八条：和第八十八条：“企业所企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。关部门制订，报国务院批准后公布施行。 六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（二）公共基础设施项目、环境保护和节能二）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划节水项目所得的纳税筹划 法律依据法律依据 企业从事前款规定的符合条件的企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节环境保护、节能节水项目能节水项目的所得，的所得，自项目取得第一笔生产经营自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。，第四年至第六年减半征收企业所得税。”规定可知：新办国家重点扶持的公共基础设施规定可知：新办国家重点扶持的公共基础设施项目和从事符合条件的环境保护、节能节水项目项目和从事符合条件的环境保护、节能节水项目享受税收优惠的开始时间为：享受税收优惠的开始时间为：第一笔生产经营收第一笔生产经营收入。入。 六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（二）公共基础设施项目、环境保护和节能二）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划节水项目所得的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 1 1、选择好第一笔生产经营收入的时间。、选择好第一笔生产经营收入的时间。新办企业减免新办企业减免税优惠的几个要素中，减免税期限长度，时间长度是政策税优惠的几个要素中，减免税期限长度，时间长度是政策法规规定好的，基本没有筹划余地；减征比例或完全免税法规规定好的，基本没有筹划余地；减征比例或完全免税也是政策法规规定好的，视企业达到相关条件的程度而定，也是政策法规规定好的，视企业达到相关条件的程度而定，有筹划之处，有筹划之处，而享受优惠的起止时间大可筹划。而享受优惠的起止时间大可筹划。因为一旦因为一旦优惠期限开始，那么不管企业盈亏，优惠固定期限都得连优惠期限开始，那么不管企业盈亏，优惠固定期限都得连续计算，不得更改。续计算，不得更改。通常而言，企业在初创阶段，投入比通常而言，企业在初创阶段，投入比较大，亏损多盈利少，几乎没有应税所得，如果急忙享受较大，亏损多盈利少，几乎没有应税所得，如果急忙享受优惠政策，恐怕就白享优惠之名而无优惠之实优惠政策，恐怕就白享优惠之名而无优惠之实。因此，什因此，什么时候取得第一笔收入，是企业应当认真思考的问题。么时候取得第一笔收入，是企业应当认真思考的问题。案例分析案例分析1111案例案例 江苏省南京市吉祥有限公司是一家江苏省南京市吉祥有限公司是一家20082008年新办的从事节能节水项目的公司。年新办的从事节能节水项目的公司。20082008年年1212月开业，月开业，20082008年应纳税所得额为年应纳税所得额为500500万元。万元。20092009年到年到20142014年弥补亏损前的应纳年弥补亏损前的应纳税所得额分别为税所得额分别为100100万元、万元、600600万元、万元、20002000万元、万元、30003000万元、万元、40004000万元、万元、50005000万万元。假设该公司元。假设该公司20092009年提供申报资料，于年提供申报资料，于20102010年获得有关部门的资格确认年获得有关部门的资格确认。案例分析案例分析1111筹划前分析筹划前分析 20082008年到年到20102010年的应纳税额为年的应纳税额为0 0万元。（万元。（20102010年年的应纳税所得额为的应纳税所得额为5005001001006006000 0万元）万元） 20112011年到年到20142014年各年的应纳税额分别为年各年的应纳税额分别为 200025%50%200025%50%250250万元万元 300025%50%300025%50%375375万元万元 400025%50%400025%50%500500万元万元 500025%500025%12501250万元。万元。 2502503753755005001250125023752375万元。万元。案例分析案例分析1111 纳税筹划方案纳税筹划方案 20092009年开始营业，年开始营业，假设假设20082008年的亏损年的亏损金额在转移到金额在转移到20092009年后，其它条件不变年后，其它条件不变的情况下，的情况下，20092009年到年到20142014年弥补亏损前年弥补亏损前的应纳税所得额分别为的应纳税所得额分别为600600万元、万元、600600万元、万元、20002000万元、万元、30003000万元、万元、40004000万元、万元、50005000万元。万元。案例分析案例分析1111 筹划后分析筹划后分析 吉祥公司吉祥公司20092009年年20112011年免税。年免税。20122012年到年到20142014年的应纳税额为年的应纳税额为 300025%50%300025%50%375375万元万元 400025%50%400025%50%500500万元万元 500025%50%500025%50%625625万元。万元。 37537550050062562515001500万元。万元。 纳税筹划方案节税：纳税筹划方案节税：2375237515001500875875万元。万元。案例分析案例分析1111 筹划后分析筹划后分析 根据中华人民共和国主席令第根据中华人民共和国主席令第6363号第五十三条：号第五十三条：“企业所企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1 1月月1 1日起至日起至1212月月3131日止。日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。际经营期为一个纳税年度。”规定可知：规定可知： 企业在一个纳税年度中间开业，使该纳税年度的实际经营企业在一个纳税年度中间开业，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。 上述吉祥公司上述吉祥公司20082008年年1212月开业，吉祥公司月开业，吉祥公司20082008年实际经营年实际经营期为期为1 1个月，但还是要作为一个纳税年度，损失了个月，但还是要作为一个纳税年度，损失了1111个月的个月的税收优惠。税收优惠。如果开业时间是下半年，尽量延迟到第二年开如果开业时间是下半年，尽量延迟到第二年开始销售，如此第二年才能完全享受税收优惠！始销售，如此第二年才能完全享受税收优惠！ 六、利用新办企业减免税起始时间六、利用新办企业减免税起始时间进行筹划进行筹划（一）公共基础设施项目、环境保护和节能一）公共基础设施项目、环境保护和节能节水项目所得的纳税筹划节水项目所得的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 2 2、尽快取得有关资格证明或证书。、尽快取得有关资格证明或证书。企业的实际享受税收优企业的实际享受税收优惠期限是否就是法定的优惠期限，取决于企业能否尽快取惠期限是否就是法定的优惠期限，取决于企业能否尽快取得相应资格。也就是说，得相应资格。也就是说，取得资格要在享受优惠开始之前，取得资格要在享受优惠开始之前，如果优惠期限开始了，而相应的资格证书还没拿到，那么如果优惠期限开始了，而相应的资格证书还没拿到，那么只能在剩余期限享受优惠。只能在剩余期限享受优惠。 这里要提醒纳税人的是，不同的资格证书由不同的管这里要提醒纳税人的是，不同的资格证书由不同的管理部门审批发给。有关部门要对企业的情况一一审查核实，理部门审批发给。有关部门要对企业的情况一一审查核实，而且在认定过程中需要互相监督制约，防止舞弊，不是短而且在认定过程中需要互相监督制约，防止舞弊，不是短时间内能办成的。时间内能办成的。从企业提出申请，到最后取得证书，需从企业提出申请，到最后取得证书，需要一定的时间。因此，企业必须未雨绸缪，算好时间提前要一定的时间。因此，企业必须未雨绸缪，算好时间提前量。量。案例分析案例分析1212 案例案例 某公司是一家某公司是一家20082008年新办的从事环境保护年新办的从事环境保护项目的公司。项目的公司。20092009年年1 1月开业，月开业，20092009年到年到20142014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为年弥补亏损前的应纳税所得额分别为600600万元、万元、600600万元、万元、20002000万元、万元、30003000万万元、元、40004000万元、万元、50005000万元。假设该公司万元。假设该公司20092009年提供申报资料，于年提供申报资料，于20122012年获得有关年获得有关部门的资格确认部门的资格确认。案例分析案例分析1212 筹划分析筹划分析 该公司该公司20102010年弥补年弥补20092009年亏损不纳税。年亏损不纳税。20112011年应纳税金额为年应纳税金额为200025%200025%500500万元万元。 20122012年到年到20142014年的应纳税额为：年的应纳税额为： 300025%50%300025%50%375375万元万元 400025%50%400025%50%500500万元万元 500025%50%500025%50%625625万元。万元。 37537550050062562515001500万元。万元。案例分析案例分析1212 筹划分析筹划分析 该公司在该公司在20112011年应纳税金额为年应纳税金额为200025%200025%500500万元。万元。20092009年到年到20112011年为三免期，年为三免期，20122012年到年到20142014年为半征期。企业实际上少享受税收优惠年为半征期。企业实际上少享受税收优惠3 3年。只年。只不过不过20092009年和年和20102010年因无应纳税所得额，享受税年因无应纳税所得额，享受税收优惠与否没有太大的关系，但企业收优惠与否没有太大的关系，但企业20112011年不能年不能享受税收优惠，白白缴纳了享受税收优惠，白白缴纳了500500万元的企业所得税！万元的企业所得税！ 从上可以看出：企业可根据新办企业税收优惠从上可以看出：企业可根据新办企业税收优惠的开始时间不同选择不同的纳税筹划方法，减轻的开始时间不同选择不同的纳税筹划方法，减轻自身税负的同时达到提高经济效益的目的。自身税负的同时达到提高经济效益的目的。 七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹划（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹划 1 1、财产损失时应及时进行处置、财产损失时应及时进行处置 法律依据法律依据 企业资产损失税前扣除管理办法企业资产损失税前扣除管理办法第三条规定：第三条规定：“企企业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。 因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳所得税额。所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款。退税，或者抵顶企业当期应纳税款。七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（一）以获取资金时间价值为目的（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹划进行税收筹划 1 1、财产损失时应及时进行处置、财产损失时应及时进行处置 筹划技巧筹划技巧 依照此条款的规定，依照此条款的规定，如果纳税人存如果纳税人存在财产损失时，应及时进行处置，就在财产损失时，应及时进行处置，就可以获得较多的资金时间价值。可以获得较多的资金时间价值。案例分析案例分析1313 案例案例 某企业于某企业于20082008年年1212月月4 4日发生一起较为严重的事日发生一起较为严重的事故，价值故，价值1818万元的生产用锅炉发生爆炸，所幸未万元的生产用锅炉发生爆炸，所幸未发生人员伤亡事故。该锅炉已计提折旧发生人员伤亡事故。该锅炉已计提折旧6 6万元，即万元，即企业实际发生固定资产损失企业实际发生固定资产损失1212万元。对此财产损万元。对此财产损失，鉴于多方面的原因，企业当时并未进行处置，失，鉴于多方面的原因，企业当时并未进行处置，直到直到20092009年年2 2月初，月初，才请有关税务师事务所对此损才请有关税务师事务所对此损失进行鉴定和审核，并报主管税务机关确认和审失进行鉴定和审核，并报主管税务机关确认和审批。批。 案例分析案例分析1313 筹划分析筹划分析 从此案例看来，纳税人的处理明显是欠妥的。从此案例看来，纳税人的处理明显是欠妥的。纳税人应于发生锅炉爆炸事故时，在会计上及时纳税人应于发生锅炉爆炸事故时，在会计上及时确认为财产损失，确认为财产损失，并请有关税务师事务所在并请有关税务师事务所在20082008年年1212月底之前作出鉴定和审核，这样该财产损失月底之前作出鉴定和审核，这样该财产损失在税收上也就可以确认为在税收上也就可以确认为20082008年度的损失，并在年度的损失，并在所得税税前进行扣除，如此企业所得税税前进行扣除，如此企业20082008年的应纳税年的应纳税所得额将减少所得额将减少1212万元，企业也将为此少缴纳企业万元，企业也将为此少缴纳企业所得税所得税3 3（1225%1225%）万元。但由于纳税人实际上）万元。但由于纳税人实际上将该项损失确认为将该项损失确认为20092009年度的财产损失，因而只年度的财产损失，因而只能减少能减少20092009年的应纳税所得额。也就是说，年的应纳税所得额。也就是说，由于由于处置滞后，纳税人将为之损失相当数额的资金时处置滞后，纳税人将为之损失相当数额的资金时间价值。间价值。 七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹划划 2 2、申报财产损失宜提前，确认补偿收益可在、申报财产损失宜提前，确认补偿收益可在后后 法律依据法律依据 财政部财政部 国家税务总局国家税务总局关于企业资产损失税前关于企业资产损失税前扣除政策的通知扣除政策的通知（财税财税200957200957号）第十一规定：号）第十一规定：“企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。”七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（一）以获取资金时间价值为目的进行税收（一）以获取资金时间价值为目的进行税收筹划筹划 2 2、申报财产损失宜提前，确认补偿收益可、申报财产损失宜提前，确认补偿收益可在后在后 按照此条款和上述第三条的规定，按照此条款和上述第三条的规定，纳税人在发生财产损纳税人在发生财产损失时，虽然预计可能会在以后纳税期内收到赔偿或者补偿，失时，虽然预计可能会在以后纳税期内收到赔偿或者补偿，但可能性较小时，可以先按照但可能性较小时，可以先按照企业资产损失税前扣除管企业资产损失税前扣除管理办法理办法的规定将有关财产损失进行税前扣除，在实际收的规定将有关财产损失进行税前扣除，在实际收到赔偿或者补偿时再行确认为收入或者所得计算缴纳所得到赔偿或者补偿时再行确认为收入或者所得计算缴纳所得税，进而获取资金的时间价值。税，进而获取资金的时间价值。 案例分析案例分析1414 案例案例 某企业于某企业于20082008年年1212月份，从外地购入生产用材月份，从外地购入生产用材料计料计5050万元，由企业自己的运输队进行运输。但万元，由企业自己的运输队进行运输。但是在运输途中发生盗窃，损失计是在运输途中发生盗窃，损失计3030万元，当地公万元，当地公安机关出具了相关证明。企业虽然也进行了财产安机关出具了相关证明。企业虽然也进行了财产保险，只要凭扣除票据以及公安机关的证明，企保险，只要凭扣除票据以及公安机关的证明，企业即可以从保险公司获得赔偿。但有关证明票据业即可以从保险公司获得赔偿。但有关证明票据却不知去向（疑为被盗），因而企业无法向保险却不知去向（疑为被盗），因而企业无法向保险公司索要赔偿。公司索要赔偿。20092009年年5 5月初，公安机关破获该盗窃案，从盗月初，公安机关破获该盗窃案，从盗窃集团获得窃集团获得1515万元的赔偿，保险票据也被发现，万元的赔偿，保险票据也被发现，进而从保险公司获得进而从保险公司获得1515万元的赔偿万元的赔偿 案例分析案例分析1414 筹划分析筹划分析 纳税人最好的做法应当是凭借公安机关纳税人最好的做法应当是凭借公安机关的证明等材料在的证明等材料在20082008年年1212月底前向主管税月底前向主管税务机关申请财产损失并在务机关申请财产损失并在20082008年进行所得年进行所得税税前扣除。这样纳税人税税前扣除。这样纳税人20082008年可以减少年可以减少应纳税所得额应纳税所得额3030万元，进而少缴纳企业所万元，进而少缴纳企业所得税得税7.57.5万元。万元。20092009年，企业获得补偿时，年，企业获得补偿时，再将再将3030万元作为万元作为20092009年的所得额。年的所得额。如此企如此企业也可获得较多的资金业也可获得较多的资金时间价值。时间价值。 七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 法律依据法律依据财政部财政部 国家税务总局国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政关于企业资产损失税前扣除政策的通知策的通知（财税（财税200957200957号）第十三条规定：号）第十三条规定：“企业对企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。的专业机构的技术鉴定证明等。”七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 法律依据法律依据企业财产损失所得税前扣除管理办法企业财产损失所得税前扣除管理办法第五条第五条规定：企业实际发生的资产损失按税务管理方式规定：企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。审批后才能扣除的资产损失。 七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 法律依据法律依据 企业财产损失所得税前扣除管理办法企业财产损失所得税前扣除管理办法第十条规定：第十条规定： 企业发生属于由企业发生属于由企业自行计算扣除的资产损失，应按照企企业自行计算扣除的资产损失，应按照企业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保业内部管理控制的要求，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查。证据，以备税务机关日常检查。七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 法律依据法律依据企业按规定向税务机关报送资产损失税企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：失确属已实际发生的合法证据，包括：具具有法律效力的外部证据和特定事项的企业有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。内部证据。七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 法律依据法律依据企业财产损失所得税前扣除管理办法企业财产损失所得税前扣除管理办法第十第十二条规定：二条规定： “ “特定事项的企业内部证据特定事项的企业内部证据，是指，是指会会计核算制度健全计核算制度健全, ,内部控制制度完善的企业内部控制制度完善的企业, ,对各对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括部证明或承担责任的声明，主要包括”七、资产损失税前扣除的纳税筹划七、资产损失税前扣除的纳税筹划（二）（二）以减少企业纳税成本为目的进行税收以减少企业纳税成本为目的进行税收筹划筹划1 1、采用内部证据，节约鉴定成本采用内部证据，节约鉴定成本 筹划技巧筹划技巧对于符合条件的大中型企业而言，如果发生某些财产损对于符合条件的大中型企业而言，如果发生某些财产损失，即失，即可以内部证据作为财产损失的认定证据，而无须再可以内部证据作为财产损失的认定证据，而无须再行提请有关会计师事务所、税务师事务所等中介机构出具行提请有关会计师事务所、税务师事务所等中介机构出具经济鉴证证明。经济鉴证证明。对企业来说，则可减少相当数额的鉴定费对企业来说，则可减少相当数额的鉴定费用，进而节约涉税成本，获得一定的税收经济收益。用，进而节约涉税成本，获得一定的税收经济收益。 案例分析案例分析1515 案例案例 某企业为上市公司，企业会计核算制度健某企业为上市公司，企业会计核算制度健全，内部控制制度完善。公司拥有注册资全，内部控制制度完善。公司拥有注册资产评估师、注册会计师和注册税务师多名。产评估师、注册会计师和注册税务师多名。20082008年底，企业盘点时发现，公司生产用年底，企业盘点时发现，公司生产用原材料短缺计原材料短缺计1111万元，某项固定资产发生万元，某项固定资产发生损毁计损毁计5 5万元，合计发生财产损失万元，合计发生财产损失1616万元。万元。经咨询，有关税务师事务所进行财产损失经咨询，有关税务师事务所进行财产损失鉴定的收费为鉴定的收费为20002000元。元。案例分析案例分析1515 分析分析 该企业完全可以按照该企业完全可以按照企业资产损失税前扣除企业资产损失税前扣除管理办法管理办法的规定进行处理，即的规定进行处理，即由本企业的注册由本企业的注册会计师、注册税务师以及注册资产评估师出具有会计师、注册税务师以及注册资产评估师出具有关资产损失及评估报告、会计核算有关资料关资产损失及评估报告、会计核算有关资料和原和原始凭证、资产盘点表、相关经济行为的业务合同、始凭证、资产盘点表、相关经济行为的业务合同、企业内部核批文件及有关情况说明，同时向税务企业内部核批文件及有关情况说明，同时向税务机关出具法定代表人、企业负责人和企业财务负机关出具法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对该事项真实性承担税收法律责任的申明，责人对该事项真实性承担税收法律责任的申明，然后企业就可以完成财产损失报批的申请程序，然后企业就可以完成财产损失报批的申请程序，而无须提请有关中介机构进行鉴定，如此也就可而无须提请有关中介机构进行鉴定，如此也就可以节约以节约20002000元左右的纳税成本。元左右的纳税成本。 八、八、适时利用对外捐赠进行纳税筹划适时利用对外捐赠进行纳税筹划 企业捐赠是一种支出，但有时候捐赠时机选择得好，相企业捐赠是一种支出，但有时候捐赠时机选择得好，相当于一种广告，并且这种广告效益比一般的广告要好得多，当于一种广告，并且这种广告效益比一般的广告要好得多，特别有利于树立企业良好的社会形象。因此，大企业往往利特别有利于树立企业良好的社会形象。因此，大企业往往利用捐赠获得节税和做广告的双重利益，用捐赠获得节税和做广告的双重利益，建筑安装企业建筑安装企业同样可同样可以利用捐赠进行纳税筹划。但新税法对捐赠在税前扣除有相以利用捐赠进行纳税筹划。但新税法对捐赠在税前扣除有相应规定，应规定，建筑安装企业建筑安装企业在捐赠时应加以注意。在捐赠时应加以注意。 企业所得税法企业所得税法第九条规定：第九条规定：“企业发生的公益性捐赠企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额支出，不超过年度利润总额12%12%的部分，准予扣除的部分，准予扣除。”这里的这里的公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。对于企业自行直接发生的捐赠以及规定的公益事业的捐赠。对于企业自行直接发生的捐赠以及非公益性捐赠不得在税前扣除。此外，非公益性捐赠不得在税前扣除。此外，建筑安装企业建筑安装企业在对外在对外捐赠时还应注意时机。捐赠时还应注意时机。案例分析16 某某建筑安装企业建筑安装企业20082008年和年和20092009年预计会计利润分年预计会计利润分别为别为100100万元和万元和100100万元，企业所得税率为万元，企业所得税率为25%25%，该企，该企业为提高其产品知名度及竞争力，树立良好的社会业为提高其产品知名度及竞争力，树立良好的社会形象，形象，决定向贫困地区捐赠决定向贫困地区捐赠2020万元万元。现提出三套方。现提出三套方案案： 第一套方案第一套方案是是20082008年底直接捐给某贫困地区年底直接捐给某贫困地区 第二套方案第二套方案是是20082008年底通过省级民政部门捐赠给年底通过省级民政部门捐赠给贫困地区；贫困地区； 第三套方案第三套方案是是20082008年底通过省级民政部门捐赠年底通过省级民政部门捐赠1010万元，万元，20092009年初通过省级民政部门捐赠年初通过省级民政部门捐赠1010万元。从万元。从纳税筹划角度来分析，其区别如下：纳税筹划角度来分析，其区别如下： 方案方案1 1：该企业：该企业20082008年直接向贫困地区捐赠年直接向贫困地区捐赠2020万元万元不得在税前扣除，当年应纳企业所得税为不得在税前扣除，当年应纳企业所得税为2525万元万元（10025%10025%）。）。 八、八、适时利用对外捐赠进行纳税筹划适时利用对外捐赠进行纳税筹划方案方案2 2：该企业：该企业20082008年通过省级民政部门向贫困年通过省级民政部门向贫困地区捐赠地区捐赠2020万元，万元，只能在税前扣除只能在税前扣除1212万元万元（10012%10012%），超过），超过1212万元的部分不得在税前扣除，万元的部分不得在税前扣除，当年应纳企业所得税为当年应纳企业所得税为2222万元（万元（100-100-10012%10012%）25%25% 。 方案方案3 3：该企业分两年进行捐赠，由于该企业分两年进行捐赠，由于20082008年和年和20092009年的会计利润均为年的会计利润均为100100万元，因此每年捐赠的万元，因此每年捐赠的1010万元均没有超过扣除限额万元均没有超过扣除限额1212万元，均可在税前扣除。万元，均可在税前扣除。20082008年和年和20092009年每年应纳企业所得税均为年每年应纳企业所得税均为22.522.5万元万元（100-10100-10）25%25% 。 通过比较，通过比较，该企业采取第三种方案最好，该企业采取第三种方案最好，尽管尽管都是对外捐赠都是对外捐赠2020万元，但方案三与万元，但方案三与方案二相比可以方案二相比可以节税节税2 2万元（万元（825%825%），与方案一比较可节税），与方案一比较可节税5 5万元万元（2025%2025%）。）。 九、公益性捐赠税前九、公益性捐赠税前“全额扣除全额扣除”筹划筹划 法律依据法律依据 新新企业所得税法企业所得税法第九条规定：企业第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。时扣除。企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第五第五十三条同时也规定：企业发生的公益性捐十三条同时也规定：企业发生的公益性捐赠支出，赠支出，不超过年度利润总额不超过年度利润总额12%12%的部分，的部分，准予扣除。准予扣除。利润总额，是指企业依照国家利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的统一会计制度的规定计算的年度会计利润年度会计利润。九、公益性捐赠税前九、公益性捐赠税前“全额扣除全额扣除”筹划筹划 法律依据法律依据 按照此意按照此意，“年度利润总额年度利润总额”中应当包中应当包涵了企业当年的公益性捐赠支出涵了企业当年的公益性捐赠支出。这样，。这样，公益性捐赠支出自然就会直接影响公益性捐赠支出自然就会直接影响“年度年度利润总额利润总额”，而使得公益性捐赠税前扣除，而使得公益性捐赠税前扣除限额出现了限额出现了“不确定性不确定性”，可能造成企业可能造成企业当年的公益性捐赠可在税前全额扣除或者当年的公益性捐赠可在税前全额扣除或者全额不能扣除。全额不能扣除。也正因如此，企业从事公也正因如此，企业从事公益性捐赠活动，有必要进行益性捐赠活动，有必要进行“税前税前”筹划。筹划。 案例分析案例分析1717 案例案例 如某企业当年如某企业当年“年度利润总额年度利润总额”为为100100万元（指当年实现利润万元（指当年实现利润120120万元，列支公万元，列支公益性捐赠支出益性捐赠支出2020万元），也即当年该公万元），也即当年该公益性捐赠益性捐赠允许税前扣除限额为允许税前扣除限额为1212万元万元（10012%)10012%)，则应调增计税所得额为则应调增计税所得额为8 8万元（万元（20122012），），应相对多缴纳企业所应相对多缴纳企业所得税得税2 2万元（万元（假设该企业适用税率假设该企业适用税率25%25%，825%=2825%=2万元）；万元）；案例分析案例分析1717 案例案例 若当年实现利润仍为若当年实现利润仍为120120万元，公益性万元，公益性捐赠额增加至捐赠额增加至8080万元（其它项目不变，万元（其它项目不变，下同），下同），当年税前扣除限额就为：当年税前扣除限额就为：（1208012080）12%=4.812%=4.8万元万元，应调增计，应调增计税所得额为税所得额为75.275.2万元（万元（804.8804.8）, ,则相则相对应对应多缴纳企业所得税多缴纳企业所得税18.818.8万元万元（75.225%=18.875.225%=18.8万元）；万元）；案例分析案例分析1717 案例案例 若当年捐赠额再增加之若当年捐赠额再增加之120120万元（也即当万元（也即当年利润全部用于捐赠），则税前扣除限额为年利润全部用于捐赠），则税前扣除限额为“0”0”，则意味着这，则意味着这120120万元捐赠就要全部进万元捐赠就要全部进行纳税调增，相对应多缴纳企业所得税行纳税调增，相对应多缴纳企业所得税3030万万元（元（12025%12025%）。显然，）。显然，出现了企业多捐赠出现了企业多捐赠税前扣除限额越小，直至为税前扣除限额越小，直至为“0”0”的情况。的情况。那那么，企业当年实现盈利情况下，公益性捐赠么，企业当年实现盈利情况下，公益性捐赠列支多少，才能获得最大化的税前扣除限额列支多少，才能获得最大化的税前扣除限额？ 案例分析案例分析1717 分析分析 捐赠额税前扣除限额捐赠额税前扣除限额=“=“年度利润额年度利润额”12%12%，“年度利润总额年度利润总额”分分解为解为捐赠前利润总额捐赠前利润总额和和捐赠总额捐赠总额，而捐赠额税前扣除限额，而捐赠额税前扣除限额= =捐赠总捐赠总额额- -税后列支捐赠额，则税后列支捐赠额，则（捐赠总额（捐赠总额- -税后列税后列支捐赠额）支捐赠额）= =（捐赠前利润总额（捐赠前利润总额- -捐赠总额）捐赠总额）12%12%。通过转换，。通过转换，税后列支捐赠额税后列支捐赠额= =捐赠总捐赠总额（额（1+12%1+12%）- -捐赠前利润总额捐赠前利润总额12%12%。十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （一）国家需要重点扶持的高新技术企业，（一）国家需要重点扶持的高新技术企业，减按减按1515的税率征收企业所得税。的税率征收企业所得税。 旧企业所得税法仅对国家级高新技术旧企业所得税法仅对国家级高新技术产业开发区内的高新技术企业实行产业开发区内的高新技术企业实行1515的优惠税率。的优惠税率。新企业所得税法放宽了地新企业所得税法放宽了地域限制，扩大到全国范围，同时严格了域限制，扩大到全国范围，同时严格了高新技术企业的认定标准。高新技术企业的认定标准。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （一）国家需要重点扶持的高新技术企业，（一）国家需要重点扶持的高新技术企业，减按减按1515的税率征收企业所得税。的税率征收企业所得税。 对于现有将高新技术仅作为部门核算对于现有将高新技术仅作为部门核算的公司，的公司，可以将高新技术业务剥离出来，可以将高新技术业务剥离出来，成立独立的高新技术企业，以适用成立独立的高新技术企业，以适用1515的税率。的税率。当然，高新技术企业要属于当然，高新技术企业要属于国家重点支持的高新技术领域国家重点支持的高新技术领域并且并且要经过国家有关部门认定。要经过国家有关部门认定。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （二）有关环境保护、资源综合利用和安（二）有关环境保护、资源综合利用和安全生产的产业和项目的税收优惠。全生产的产业和项目的税收优惠。 新企业所得税法中，产业优惠政策的新企业所得税法中，产业优惠政策的另一个亮点就是把有关环境保护、资源另一个亮点就是把有关环境保护、资源综合利用和安全生产的产业和项目纳入综合利用和安全生产的产业和项目纳入了产业优惠体系，以图进一步提高我国了产业优惠体系，以图进一步提高我国企业的环保、节约和安全生产意识，促企业的环保、节约和安全生产意识，促使企业加大这些方面的开发和投资力度。使企业加大这些方面的开发和投资力度。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 企业购置用于企业购置用于环境保护、节能节水、安全环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，生产等专用设备的投资额，可以按可以按1010从企从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后可以在以后5 5个纳税年度结转抵免。个纳税年度结转抵免。这里的专这里的专用设备指用设备指环境保护专用设备企业所得税优环境保护专用设备企业所得税优惠目录惠目录、节能节水专用设备企业所得税节能节水专用设备企业所得税优惠目录优惠目录和和安全生产专用设备企业所得安全生产专用设备企业所得税饶惠目录税饶惠目录规定的规定的环境保护、节能节水、环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，且安全生产等专用设备，且5 5年内不得转让、出年内不得转让、出租。租。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 企业以企业以资源综合利用企业所得税优惠目录资源综合利用企业所得税优惠目录规规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按按9090计入收入总额计入收入总额。这里原材料占生产产品材料。这里原材料占生产产品材料的比例不得低于的比例不得低于资源综合利用企业所得税优惠目资源综合利用企业所得税优惠目录录规定的标准。规定的标准。 因此，企业需要购置有关环境保护、节能节水和因此，企业需要购置有关环境保护、节能节水和安全生产等专用设备时，想要享受税收优惠，少缴安全生产等专用设备时，想要享受税收优惠，少缴税，必须是企业所得税优惠目录中的专用设备，且税，必须是企业所得税优惠目录中的专用设备，且注意年限限制。注意年限限制。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （三）运用安置特殊人员就业纳税筹划（三）运用安置特殊人员就业纳税筹划 新企业所得税法规定：安置残疾人员及国家鼓励新企业所得税法规定：安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资实行加计扣除。安置的其他就业人员所支付的工资实行加计扣除。其中企业安置残疾人员的，其中企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的的100100办办I I计扣除。计扣除。 新企业所得税法新企业所得税法取消了原税法对安置人员比例的取消了原税法对安置人员比例的限制，企业可以根据自身情况，在一定的适合岗位限制，企业可以根据自身情况，在一定的适合岗位上尽可能地安置下岗失业或残疾人员，以充分享受上尽可能地安置下岗失业或残疾人员，以充分享受税收优惠，减轻税负。税收优惠，减轻税负。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政（四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政策纳税筹划策纳税筹划 新企业所得税法从以下新企业所得税法从以下2 2个方面对技术革新个方面对技术革新设定了优惠条款，鼓励企业进行技术创新和设定了优惠条款，鼓励企业进行技术创新和科技进步，也给企业带来了纳税筹划空间。科技进步，也给企业带来了纳税筹划空间。 1 1、符合条件的技术转让所得可以免征、减、符合条件的技术转让所得可以免征、减征企业所得。征企业所得。即一个纳税年度内，居民企业即一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过技术转让所得不超过500500万元的部分，免征企万元的部分，免征企业所得税；超过业所得税；超过500500万元的部分，减半征收企万元的部分，减半征收企业所得税。业所得税。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政（四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政策纳税筹划策纳税筹划 2 2、开发新技术、新产品、新工艺发生的研开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。扣除。即企业为开发新技术、新产品、新工即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在规定据实扣除的基础上，入当期损益的，在规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的按照研究开发费用的5050加计扣除；形成无加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的形资产的，按照无形资产成本的150150摊销。摊销。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政（四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政策纳税筹划策纳税筹划 新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的费用，只能计入费用，只能计入“无形资产无形资产”科目在规定年限内直科目在规定年限内直线摊销。线摊销。然而如果企业与科研机构采取联合开发的然而如果企业与科研机构采取联合开发的方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣除，而且可以获得实际发生额除，而且可以获得实际发生额5050的所得税税前加的所得税税前加计抵扣。计抵扣。 十、十、利用产业优惠政策纳税筹划利用产业优惠政策纳税筹划 （四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政（四）运用技术创新和科技进步的税收优惠政策纳税筹划策纳税筹划 新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得新产品和新技术的研发是提高企业竞争力和获得较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应较高利润的保证，需要持续和高额的投资。企业应当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优当充分运用纳税筹划，有效地获得国家通过税收优惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的惠政策所给予的资金支持。如企业外购专利技术的费用，只能计入费用，只能计入“无形资产无形资产”科目在规定年限内直科目在规定年限内直线摊销。线摊销。然而如果企业与科研机构采取联合开发的然而如果企业与科研机构采取联合开发的方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣方式，则技术开发的费用不仅能够在税前一次性扣除，而且可以获得实际发生额除，而且可以获得实际发生额5050的所得税税前加的所得税税前加计抵扣。计抵扣。 十一、资产收购和十一、资产收购和股权收购的所得税股权收购的所得税筹划筹划一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 （一）（一）财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知得税处理若干问题的通知财税财税200959200959号号第七条规定如第七条规定如下：下： 企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条件外，件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务特殊性税务处理规定处理规定： 1 1、非居民企业向其、非居民企业向其100%100%直接控股的另一非居民企业转直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务，且转让方非居民企业向主管税务机关书面机关书面承诺在承诺在3 3年（含年（含3 3年）内不转让其拥有受让方非居年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权民企业的股权； 一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 2 2、非居民企业非居民企业向与其具有向与其具有100%100%直接控股关直接控股关系的系的居民企业居民企业转让其拥有的另一转让其拥有的另一居民企业股居民企业股权；权； 3 3、居民企业居民企业以其拥有的资产或股权向以其拥有的资产或股权向其其100%100%直接控股的非居民企业进行投资；直接控股的非居民企业进行投资； 4 4、财政部、国家税务总局核准的其他情形。、财政部、国家税务总局核准的其他情形。 一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 财税财税5959号文第五条规定企业重组同时符合下列条件号文第五条规定企业重组同时符合下列条件的，的，适用特殊性税务处理规定适用特殊性税务处理规定： 1 1、具有合理的商业目的，、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的推迟缴纳税款为主要目的。 2 2、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符符合本通知规定的比例。（合本通知规定的比例。（75%75%） 3 3、企业重组后的、企业重组后的连续连续1212个月内不改变重组资产原个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。来的实质性经营活动。 一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 4 4、重组交易对价中涉及、重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知股权支付金额符合本通知规定比例。（规定比例。（85%85%） 5 5、企业重组中取得股权支付的、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重原主要股东，在重组后连续组后连续1212个月内，不得转让所取得的股权个月内，不得转让所取得的股权。 也就是说也就是说股权收购行为股权收购行为需要同时符合上述需要同时符合上述九个九个条款才可以适用特殊性税务处理规定，条款才可以适用特殊性税务处理规定，符合特殊性符合特殊性税务处理规定，方才可以享受税收优惠待遇。税务处理规定，方才可以享受税收优惠待遇。 一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 国家税务总局关于下发协定股息税率情况一国家税务总局关于下发协定股息税率情况一览表的通知览表的通知 （国税函（国税函2008112号）号） 20082008年年1 1月月1 1日起，非居民企业从我国居民企业获得的股息日起，非居民企业从我国居民企业获得的股息将按照将按照10%10%的税率征收预提所得税，但是，我国政府同外国政的税率征收预提所得税，但是，我国政府同外国政府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、澳门间的税收安排（以下统称内地与香港、澳门间的税收安排（以下统称“协定协定”），与），与国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理。国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理。即表中协定即表中协定税率高于我国法律法规规定税率的，可以按国内法律法规规税率高于我国法律法规规定税率的，可以按国内法律法规规定的税率执行。定的税率执行。一、境外股权收购的纳税筹划分析一、境外股权收购的纳税筹划分析 法律依据法律依据 国家税务总局关于下发协定股息税率情况一国家税务总局关于下发协定股息税率情况一览表的通知览表的通知 （国税函（国税函20081122008112号）号） 如果筹划方案不能适用特殊性税务处理如果筹划方案不能适用特殊性税务处理，纳税人就难于按照国税函纳税人就难于按照国税函20081122008112号规定提号规定提交享受协定待遇申请表，交享受协定待遇申请表，也就不可能执行协也就不可能执行协定股息预提所得税税率定股息预提所得税税率，则整个方案的筹划，则整个方案的筹划结果会得不偿失。结果会得不偿失。 案例分析案例分析1818 案例案例 英属离岸公司英属离岸公司B B拥有一家中国大陆境内拥有一家中国大陆境内注册的注册的100%100%控股的全资子公司控股的全资子公司C C，20092009年年B B公司决定在香港注册一家全资子公司公司决定在香港注册一家全资子公司A A，并由，并由A A公司收购公司收购B B公司所拥有的公司所拥有的C C子公司子公司100%100%的股权，收购完成后的股权，收购完成后C C公司变成公司变成A A公公司司100%100%控股的全资子公司。控股的全资子公司。 案例分析案例分析1818 分析分析 （一）境外收购的筹划目的（一）境外收购的筹划目的 香港公司香港公司A A和英属离岸公司和英属离岸公司B B按照按照中华人中华人民共和国企业所得税法民共和国企业所得税法均属于依照外国均属于依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，境内，但有来源于中国境内但有来源于中国境内C C公司所得的非居公司所得的非居民企业，民企业，为什么要作没有意义的股权跨国跨为什么要作没有意义的股权跨国跨境大收购呢？很明显目的就是境大收购呢？很明显目的就是避税，避什么避税，避什么税？避的就是企业所得税，税？避的就是企业所得税，案例分析案例分析1818 分析分析 根据国家税务总局关于下发根据国家税务总局关于下发协定股息税协定股息税率情况一览表的通知率情况一览表的通知（国税函（国税函20081122008112号号）规定，规定，20082008年年1 1月月1 1日起，非居民企业从我国日起，非居民企业从我国居民企业获得的股息将按照居民企业获得的股息将按照10%10%的税率征收预的税率征收预提所得税，但是，我国政府同外国政府订立提所得税，但是，我国政府同外国政府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、澳门间的税收安排协定以及内地与香港、澳门间的税收安排（以下统称（以下统称“协定协定”），），与国内税法有不同与国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理。规定的，依照协定的规定办理。案例分析案例分析1818 分析分析 根据这一规定，根据这一规定，香港公司香港公司A A只要对境内子公只要对境内子公司司C C控股控股25%25%以上，其从境内取得股息就可以以上，其从境内取得股息就可以按照协定股息税率按照协定股息税率5%5%计算预提所得税计算预提所得税，而英，而英属离岸公司属离岸公司B B从境内取得的股息收入则要按照从境内取得的股息收入则要按照10%10%税率计算预提所得税，税率相差税率计算预提所得税，税率相差5%5%，以人，以人民币民币1 1亿元计算，即相差亿元计算，即相差500500万元税款，这确万元税款，这确实是一个非常可观的数字。实是一个非常可观的数字。 案例分析案例分析1818 分析分析 （二）境外收购的筹划风险（二）境外收购的筹划风险 财税财税200959200959号号文件明确规定涉及境内、境外的文件明确规定涉及境内、境外的股权收购行为必须同时满足第五条四个条款和第七股权收购行为必须同时满足第五条四个条款和第七条的五个条款才可以适用特殊性税务处理，享受免条的五个条款才可以适用特殊性税务处理，享受免征企业所得税的政策优惠，征企业所得税的政策优惠，上述筹划案例恰恰忽视上述筹划案例恰恰忽视了了5959号文第七条第二款规定号文第七条第二款规定“非居民企业向其非居民企业向其100%100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业的股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提的股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担发生变化税负担发生变化”。案例分析案例分析1818 分析分析 同时违反了同时违反了财税财税200959200959号号第五条第一款的规定：第五条第一款的规定：“具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的迟缴纳税款为主要目的”。因为因为B B公司向公司向A A公司转让公司转让其拥有的其拥有的C C公司的股权属于非居民企业公司的股权属于非居民企业B B向其向其100%100%直直接控股的另一非居民企业接控股的另一非居民企业A A转让其拥有的居民企业的转让其拥有的居民企业的股权，股权，转让目的以使以后预提税负担发生变化，此转让目的以使以后预提税负担发生变化，此行为不具有合理的商业目的，且以减少、免除或者行为不具有合理的商业目的，且以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。推迟缴纳税款为主要目的。所以其所以其不能适用特殊性不能适用特殊性税务处理规定，难以享受税收优惠。税务处理规定，难以享受税收优惠。 。 二、境内股权收购的纳税筹划分析二、境内股权收购的纳税筹划分析（一）法律依据（一）法律依据 1 1、 特殊性税务处理的条件特殊性税务处理的条件 财政部财政部 国家税务总局国家税务总局关于企业重组业务企业关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知所得税处理若干问题的通知（财税（财税200959200959号号）第五条的规定，第五条的规定，企业重组同时符合下列条件的，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：适用特殊性税务处理规定：（1 1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。推迟缴纳税款为主要目的。（2 2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合财税合财税200959200959号规定的比例号规定的比例。（符合。（符合75%75%）二、境内股权收购的纳税筹划分析二、境内股权收购的纳税筹划分析（一）法律依据（一）法律依据（3 3）企业重组后的连续）企业重组后的连续1212个月内不改变重组个月内不改变重组资产资产原来的实质性经营活动原来的实质性经营活动。( (经营的连续经营的连续性性) )。（4 4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合）重组交易对价中涉及股权支付金额符合财税财税200959200959号规定的比例号规定的比例。（符合。（符合85%85%）（5 5）企业重组中取得股权支付的）企业重组中取得股权支付的原主要股东，原主要股东，在重组后连续在重组后连续1212个月内，不得转让所取得个月内，不得转让所取得的股权。的股权。二、境内股权收购的纳税筹划分析二、境内股权收购的纳税筹划分析（一）法律依据（一）法律依据2 2、特殊性税务处理的规定、特殊性税务处理的规定 企业重组同时符合以上企业重组同时符合以上5 5条规定条件的，交易各条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定可以按以下规定进行特殊性税务处理：进行特殊性税务处理： （1 1）企业债务重组确认的企业债务重组确认的应纳税所得额占该企应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额业当年应纳税所得额50%50%以上，可以在以上，可以在5 5个纳税年个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 企业发生企业发生债权转股权业债权转股权业务，对债务清偿和股务，对债务清偿和股权投资两项业务权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损暂不确认有关债务清偿所得或损失，失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。定。企业的其他相关所得税事项保持不变。二、境内股权收购的纳税筹划分析二、境内股权收购的纳税筹划分析（一）法律依据（一）法律依据2 2、特殊性税务处理的规定、特殊性税务处理的规定 （2 2）股权收购，）股权收购，收购企业购买的股权不收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的低于被收购企业全部股权的75%75%，且收购企且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的低于其交易支付总额的85%85%（此时有关支付（此时有关支付金额已经形成实际交换，以公允价值计算金额已经形成实际交换，以公允价值计算为合理。），可以选择按以下规定处理为合理。），可以选择按以下规定处理（即（即暂不确认股权转让的所得或损失）：暂不确认股权转让的所得或损失）：二、境内股权收购的纳税筹划分析二、境内股权收购的纳税筹划分析（一）法律依据（一）法律依据2 2、特殊性税务处理的规定、特殊性税务处理的规定 被收购企业被收购企业的股东取得收购企业股权的股东取得收购企业股权的计税基础，以的计税基础，以被收购股权的原有计税基被收购股权的原有计税基础确定础确定。 收购企业收购企业取得被收购企业股权的计税取得被收购企业股权的计税基础，以基础，以被收购股权的原有计税基础确定。被收购股权的原有计税基础确定。 收购企业、被收购企业的原有各项资收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。项保持不变。案例分析案例分析1919 案例案例 2008 2008年年9 9月，上市公司月，上市公司A A发布重大重组预案公告发布重大重组预案公告称，公司将通过定向增发股票，向该公司的实际控称，公司将通过定向增发股票，向该公司的实际控制人中国海外控股公司制人中国海外控股公司B B （该（该B B公司注册地在英属公司注册地在英属维尔京群岛）发行维尔京群岛）发行36,80936,809万股万股A A股股票，收购股股票，收购B B持有持有的水泥有限公司的水泥有限公司C C的的50%50%的股权。增发价的股权。增发价7.617.61元元/ /股。股。收购完成后，收购完成后，C C公司将成为公司将成为A A公司的控股子公司。公司的控股子公司。C C公司成立时的注册资本为公司成立时的注册资本为856,839,300856,839,300元，其中建元，其中建工建材总公司工建材总公司D D公司的出资金额为公司的出资金额为214,242,370214,242,370元，元，出资比例为出资比例为25%25%，B B公司的出资金额为公司的出资金额为642,596,930642,596,930元，出资比例为元，出资比例为75%75%。根据法律法规，。根据法律法规，B B公司本次认公司本次认购的股票自发行结束之日起购的股票自发行结束之日起3636个月内不上市交易或个月内不上市交易或转让。转让。案例分析案例分析1919 筹划前分析筹划前分析 1 1、业务的性质、业务的性质 此项股权收购完成后，此项股权收购完成后，A A公司将达到控制公司将达到控制C C公司的目的，因此符合公司的目的，因此符合通知通知规定中的规定中的股股权收购的定义。权收购的定义。2 2、企业所得税政策的适用、企业所得税政策的适用 尽管符合控股合并的条件，尽管所支付的尽管符合控股合并的条件，尽管所支付的对价均为上市公司的股权，但对价均为上市公司的股权，但由于由于A A公司只公司只收购了水泥有限公司收购了水泥有限公司C C的的5050股权，没有达股权，没有达到到7575的要求，因此应当适用一般性处理：的要求，因此应当适用一般性处理：案例分析案例分析1919 筹划前分析筹划前分析 （1 1）被收购企业的股东：）被收购企业的股东：B B公司，应确认公司，应确认股权转让所得。股权转让所得。 股权转让所得股权转让所得取得对价的公允价值原取得对价的公允价值原计税基础计税基础7.613680900007.61368090000856839300508568393005023727452502372745250元元 由于由于B B公司的注册地在英属维尔京群岛，公司的注册地在英属维尔京群岛，属于非居民企业，因此其属于非居民企业，因此其股权转让应纳的所股权转让应纳的所得税为：得税为：237274525010237274525010237274525237274525元元案例分析案例分析1919 筹划前分析筹划前分析 （2 2）收购方：）收购方：A A公司取得（对公司取得（对C C公司）股权的计税基础应以公司）股权的计税基础应以公允价公允价值为基础确定，即值为基础确定，即28011649002801164900元元（7.613680900007.61368090000）。）。 （3 3）被收购企业：）被收购企业：C C公司的相关公司的相关所得税事项保持不变。所得税事项保持不变。 案例分析案例分析1919 筹划方案筹划方案 如果其它条件不变，如果其它条件不变，B B公司将公司将转让的股权份额提高到转让的股权份额提高到7575，也，也就转让其持有的全部就转让其持有的全部C C公司的股公司的股权，权，那么由于此项交易同时符合那么由于此项交易同时符合财税财税200959200959号中规定的五个条号中规定的五个条件，因此可以选择特殊性税务处件，因此可以选择特殊性税务处理：理：案例分析案例分析1919 筹划后分析筹划后分析 （1 1）被收购企业的股东：）被收购企业的股东：B B公司，暂不确认股公司，暂不确认股权转让所得。权转让所得。（2 2）收购方：）收购方：A A公司取得（对公司取得（对C C公司）股权的公司）股权的计税基础应以被收购股权的原有计税基础确计税基础应以被收购股权的原有计税基础确定，定，即即642629475642629475元（元（8568393007585683930075）。）。（3 3）被收购企业：）被收购企业：C C公司的相关所得税事项保公司的相关所得税事项保持不变。持不变。 可见，通过筹划，使可见，通过筹划，使B B公司转让公司转让C C公司公司7575的股权，的股权，则可以在当期避免则可以在当期避免2.372.37亿元的所得亿元的所得税支出。税支出。三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析一、一、资产收购的筹划原理资产收购的筹划原理 1 1、资产收购的一般税务处理、资产收购的一般税务处理 企业资产收购重组交易，相关交易应按企业资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：以下规定处理： 1 1、被收购方应确认资产转让所得或损失；、被收购方应确认资产转让所得或损失； 2 2、收购方取得资产的、收购方取得资产的计税基础应以公允计税基础应以公允价值价值为基础确定；为基础确定； 3 3、被收购企业的相关所得税事项原则上被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。保持不变。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（一）资产收购的筹划原理（法律依据）（法律依据） 1 1、资产收购的一般税务处理、资产收购的一般税务处理 在一般税务处理下，资产收购的所得税处理在一般税务处理下，资产收购的所得税处理和一般意义上的企业资产买卖交易的税务处理原和一般意义上的企业资产买卖交易的税务处理原则是完全一致的，则是完全一致的，即被收购方按资产的市场价格即被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或损失；或损失；收购方如果是用非货币性资产进行交换收购方如果是用非货币性资产进行交换的，应分两步走，先按公允价值销售确认非货币的，应分两步走，先按公允价值销售确认非货币性资产转让所得或损失，再按公允价值购买资产。性资产转让所得或损失，再按公允价值购买资产。由于资产收购不涉及企业法律主体资格的变更，由于资产收购不涉及企业法律主体资格的变更， 因此，因此，被收购企业的相关所得税事项原则上保被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。持不变。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（一）资产收购的筹划原理（法律依据）（法律依据） 2 2、资产收购的特殊性税务处理、资产收购的特殊性税务处理 资产收购的特殊性税务处理对于适用特殊性处理的资产收购的特殊性税务处理对于适用特殊性处理的重组，根据财税重组，根据财税200959200959号文件规定，应同时符合以下号文件规定，应同时符合以下5 5个条件：个条件： （一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；迟缴纳税款为主要目的； （二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例；本通知规定的比例； （三）企业重组后的连续（三）企业重组后的连续1212个月内不改变重组资产原来个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；的实质性经营活动； （四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例；定比例； （五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续后连续1212个月内，不得转让所取得的股权。个月内，不得转让所取得的股权。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（一）资产收购的筹划原理（法律依据）（法律依据）3 3、资产收购需要重点把握如下、资产收购需要重点把握如下3 3点：点： （1 1）资产收购要有合理商业目的）资产收购要有合理商业目的。比如阿里。比如阿里巴巴收购雅虎，由于雅虎作为一个在国内搜索市巴巴收购雅虎，由于雅虎作为一个在国内搜索市场占据重要位置的搜索品牌，可以为阿里巴巴带场占据重要位置的搜索品牌，可以为阿里巴巴带来丰富产品，包括搜索技术、门户网站、即时通来丰富产品，包括搜索技术、门户网站、即时通讯软件等，这项资产收购就是有合理的商业目的。讯软件等，这项资产收购就是有合理的商业目的。 （2 2）资产收购不能以减少、免除或者推迟缴）资产收购不能以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。纳税款为主要目的。企业如果以减少、免除或者企业如果以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，刻意使资产收购中的推迟缴纳税款为主要目的，刻意使资产收购中的股权支付比例符合特殊性税务处理的，税务机关股权支付比例符合特殊性税务处理的，税务机关可予以否决。可予以否决。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（法律依据）（一）资产收购的筹划原理（法律依据）3 3、资产收购需要重点把握如下资产收购需要重点把握如下3 3点：点： （3 3）企业在收购另一家企业的实质经企业在收购另一家企业的实质经营性资产后，必须在收购后的连续营性资产后，必须在收购后的连续1212个月内仍运营该资产，从事该项资产个月内仍运营该资产，从事该项资产以前的营业活动。以前的营业活动。比如，比如，A A企业购买了企业购买了B B企业的一个纺织品生产车间，如果其企业的一个纺织品生产车间，如果其在购买后在购买后1212个月内，将纺织品生产线个月内，将纺织品生产线变卖，利用该场地重新购置设备从事变卖，利用该场地重新购置设备从事食品加工，则不能适用资产收购的特食品加工，则不能适用资产收购的特殊性税务处理。殊性税务处理。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（法律依据）（一）资产收购的筹划原理（法律依据）3 3、资产收购需要重点把握如下资产收购需要重点把握如下3 3点：点： 在符合上述前提的情况下，如果资产收购在符合上述前提的情况下，如果资产收购中中受让企业收购的资产不低于转让企业全部受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的资产的75%75%，且受让企业在该资产收购发生时且受让企业在该资产收购发生时的的股权支付金额不低于其交易支付总额的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%85%，可以选择按以下规定处理：可以选择按以下规定处理： （1 1）转让企业取得受让企业股权的计税基）转让企业取得受让企业股权的计税基础，础，以被转让资产的原有计税基础确以被转让资产的原有计税基础确定；定； （2 2）受让企业取得转让企业资产的计税基）受让企业取得转让企业资产的计税基础，础，以被转让资产的原有计税基础确定。以被转让资产的原有计税基础确定。 三、资产收购的筹划原理及案例分析三、资产收购的筹划原理及案例分析（一）资产收购的筹划原理（一）资产收购的筹划原理3 3、资产收购需要重点把握如下资产收购需要重点把握如下3 3点：点： 受让企业收购的资产不低于转让企受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的业全部资产的75%75%，即通常所说的资产即通常所说的资产收购应当近似于企业的一个整体资产收购应当近似于企业的一个整体资产转让行为，仅涉及少部分营业资产的转让行为，仅涉及少部分营业资产的转让不适用特殊性税务处理。转让不适用特殊性税务处理。同时，同时，股权支付的金额不低于其交易支付总股权支付的金额不低于其交易支付总额的额的85%85%。只有以上条件同时满足，资只有以上条件同时满足，资产收购才能适用特殊性税务处理。产收购才能适用特殊性税务处理。 案例分析案例分析2020案例 A A公司是一家大型纺织品生产企业。公司是一家大型纺织品生产企业。为扩展生产经营规模，为扩展生产经营规模，A A企业决定收购企业决定收购位于同城的位于同城的B B纺织企业。由于纺织企业。由于B B企业负企业负债累累，为避免整体合并后承担过高债累累，为避免整体合并后承担过高债务的风险，债务的风险，A A企业决定仅收购企业决定仅收购B B企业企业从事纺织品生产的所有资产。从事纺织品生产的所有资产。20092009年年5 5月月1 1日，双方达成收购协议，日，双方达成收购协议，A A企业收企业收购购B B企业涉及纺织品生产地所有资产。企业涉及纺织品生产地所有资产。 案例分析案例分析2020案例 有关数据见如下附表所示：有关数据见如下附表所示：案例分析案例分析2020案例 20092009年年4 4月月1515日，日，B B企业所有资产经评估企业所有资产经评估后的资产总额为后的资产总额为17501750万元。万元。A A企业以企业以B B企业企业经评估后的资产总价值经评估后的资产总价值17301730万元为准，向万元为准，向B B企业支付了以下两项对价：企业支付了以下两项对价： 1 1、支付现金、支付现金130130万元；万元； 2 2、A A企业将其持有的其全资子公司企业将其持有的其全资子公司20%20%的的股权合计股权合计800800万股，支付给万股，支付给B B公司，该项长公司，该项长期股权投资的公允价值为期股权投资的公允价值为16001600万元，计税万元，计税基础为基础为800800万元。万元。 案例分析案例分析3030 案例案例 假设假设A A企业该项资产收购是为了企业该项资产收购是为了扩大生产经营，具有合理的商业目扩大生产经营，具有合理的商业目的，且的，且A A企业承诺收购企业承诺收购B B企业纺织品企业纺织品资产后，除进行必要的设备更新后，资产后，除进行必要的设备更新后，在连续在连续1212个月内仍用该项资产从事个月内仍用该项资产从事纺织品生产。纺织品生产。 案例分析案例分析2020 分析分析 （二）特殊性税务处理和一般性税务处理的（二）特殊性税务处理和一般性税务处理的判断判断 1 1、受让企业、受让企业A A收购转让企业收购转让企业B B的资产总的资产总额为额为17301730万元，万元，B B企业全部资产总额经评估为企业全部资产总额经评估为17501750万元，万元，A A收购转让企业收购转让企业B B的资产占的资产占B B企业总企业总资产的比例为资产的比例为98.9%98.9%（1730175017301750）（）（以公允以公允价值计算），价值计算），或或100%100%（1470147014701470）（）（以计以计税基础计算）税基础计算）超过了超过了75%75%的比例。的比例。 案例分析案例分析2020 分析分析 （二）特殊性税务处理和一般性税务处理（二）特殊性税务处理和一般性税务处理的判断的判断 2 2、受让企业在资产收购中，股权支付、受让企业在资产收购中，股权支付金额为金额为16001600万元，非股权支付金额为万元，非股权支付金额为130130万万元，元，股权支付金额占交易总额的股权支付金额占交易总额的92.5%92.5%（1600173016001730），超过），超过85%85%的比例的比例。 因此，因此，A A企业对企业对B B企业的这项资产收购交企业的这项资产收购交易可以适用特殊性税务处理。易可以适用特殊性税务处理。 案例分析案例分析2020 分析分析 （三）转让方（三）转让方B B企业的税务处理企业的税务处理 转让企业取得受让企业股权的计税基转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。础，以被转让资产的原有计税基础确定。 由于转让方由于转让方B B企业转让资产，不仅收到企业转让资产，不仅收到股权，还收到了股权，还收到了130130万元现金的非股权支付。万元现金的非股权支付。根据财税根据财税200959200959号文件第六条第四款规号文件第六条第四款规定，定，应确认非股权支付对应的资产转让所应确认非股权支付对应的资产转让所得或损失。得或损失。 案例分析案例分析2020 分析分析 计算公式为：计算公式为：非股权支付对应的资产转让非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）被转让资产的计税基础）（非股权支付（非股权支付金额金额被转让资产的公允价值）。被转让资产的公允价值）。 因此，转让方因此，转让方B B企业非股权支付对应的企业非股权支付对应的资产转让所得或损失（资产转让所得或损失（1730173014701470）1301730=19.541301730=19.54（万元），（万元），B B企企业需要就其非股权支付对应的资产转让所业需要就其非股权支付对应的资产转让所得得19.5419.54万元缴纳企业所得税。万元缴纳企业所得税。 案例分析案例分析2020 取得收购企业股权的计税基取得收购企业股权的计税基础应为被收购企业股权的原计础应为被收购企业股权的原计税基础加上非股权支付额对应税基础加上非股权支付额对应的股权转让所得减去非股权支的股权转让所得减去非股权支付的公允价值。付的公允价值。 案例分析案例分析2020 分析分析 B B企业取得现金的计税基础为企业取得现金的计税基础为130130万元。万元。 B B企业取得企业取得A A企业给予的其持有企业给予的其持有的全资子公司的全资子公司800800万股股份的计税万股股份的计税基础为基础为1359.541359.54万元（万元（1470+1470+19.5419.54130130）。）。 案例分析案例分析2020 分析分析 （四）受让方（四）受让方A A企业的税务处理企业的税务处理 受让企业取得转让企业资产的计税基受让企业取得转让企业资产的计税基础，础，以被转让资产的原有计税基础确定以被转让资产的原有计税基础确定。 须将被转让资产的计税基础须将被转让资产的计税基础14701470万元万元在在A A企业取得的企业取得的4 4项资产中按公允价值进行项资产中按公允价值进行分配。分配。案例分析案例分析2020 分析分析 设备的计税基础设备的计税基础 14701470 5601730 5601730520520（万元）；（万元）； 生产厂房的计税基础生产厂房的计税基础 147014708001730=4008001730=400（万元）；（万元）； 存货的计税基础存货的计税基础 1470147022017302201730350350（万元）；（万元）； 应收账款的计税基础应收账款的计税基础 14701470 520520400400350350200200（万元）。（万元）。 案例分析21 案情介绍案情介绍 A A公司公司20092009年年1 1月月1 1将非现金资产转让给将非现金资产转让给B B公司，公司，B B公司向公司向A A公司支付本公司股权和非股权支付额，完成公司支付本公司股权和非股权支付额，完成A A公司资产转公司资产转让。单位为万元（具体构成见下面表格）让。单位为万元（具体构成见下面表格）案例分析21案例分析21（一）（一）A A公司方面的转让涉税分析公司方面的转让涉税分析 1 1、特殊税务处理的法律依据、特殊税务处理的法律依据（1 1）受让企业）受让企业B B公司收购的资产占转让企业公司收购的资产占转让企业A A公司全公司全部资产的比例为部资产的比例为= =交易前收购资产的计税基础交易前收购资产的计税基础交交易前全部资产的计税基础易前全部资产的计税基础= =90009150=98%90009150=98%75%75%。（2 2）受让企业）受让企业B B公司在该资产收购发生时的股权支公司在该资产收购发生时的股权支付金额占其交易支付总额的比例付金额占其交易支付总额的比例= =1400015000100%1400015000100%93%93%85%85%。假设其它条件。假设其它条件亦符合规定，则上述亦符合规定，则上述A A公司的资产转让应适用特殊公司的资产转让应适用特殊性税务处理。性税务处理。A A公司资产转让应适用免税重组，公司资产转让应适用免税重组，即即不确认资产转让所得或损失。不确认资产转让所得或损失。案例分析212 2、计算非股权支付额应纳税所得额、计算非股权支付额应纳税所得额 根据财税根据财税200959200959号第六条：号第六条：“企业重组符合本通知第企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：重组交易各方按本可以按以下规定进行特殊性税务处理：重组交易各方按本条条( (一一) )至至( (五五) )项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失，其非股权支付仍应当在交易当期确认的转让所得或损失，其非股权支付仍应当在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失非股权支付对应的资产转让所得或损失=(=(被转让资产的公被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础允价值被转让资产的计税基础)()(非股权支付金额非股权支付金额被被转让资产的公允价值转让资产的公允价值) )。”规定可以计算出：规定可以计算出：非股权支付非股权支付对应的资产转让所得对应的资产转让所得=(15000=(150009000)(100015000)9000)(100015000)400400。应纳税额为。应纳税额为40025%=10040025%=100。 3 3、确定收到股权及非股权支付的计税基础、确定收到股权及非股权支付的计税基础 依据财税依据财税200959200959号规定，转让企业取得受让企号规定，转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。被转让资产的原计税基础是定。被转让资产的原计税基础是90009000，转让企业取得，转让企业取得股权的计税基础应是股权的计税基础应是90009000的一部分。转让企业取得债的一部分。转让企业取得债券的计税基础应该是其公允价值券的计税基础应该是其公允价值800800，取得现金，取得现金200200。由于非股权支付部分对应的转让资产需要确认由于非股权支付部分对应的转让资产需要确认400400的的所得，所得，即这些非股权支付部分对应的转让资产的占据即这些非股权支付部分对应的转让资产的占据的原计税基础应是的原计税基础应是1000-400=6001000-400=600，则转让企业取得股则转让企业取得股权对应的被转让资产的原计税基础是权对应的被转让资产的原计税基础是9000-600=84009000-600=8400或或9000+400-1000=84009000+400-1000=8400。即非股权支付额的计税基础即非股权支付额的计税基础应为公允价值应为公允价值, ,取得收购企业股权的计税基础应为被取得收购企业股权的计税基础应为被收购企业股权的原计税基础加上非股权支付额对应的收购企业股权的原计税基础加上非股权支付额对应的股权转让所得减去非股权支付的公允价值股权转让所得减去非股权支付的公允价值。案例分析21（二）（二） A A公司的会计处理公司的会计处理借：长期股权投资借：长期股权投资 1400014000 交易性金融资产交易性金融资产 800800 银行存款银行存款 200200 贷：固定资产贷：固定资产生产线生产线 40004000 办公楼办公楼 30003000 库存商品库存商品 10001000 营业外收入营业外收入资产处置利得资产处置利得 70007000案例分析21 A A公司获得的长期股权投资的账面价值大公司获得的长期股权投资的账面价值大于计税基础于计税基础56005600万元（万元（ 14000-14000-84008400），增），增加未来期间的应纳税所得额，进而增加未加未来期间的应纳税所得额，进而增加未来期间的应交所得税，会计处理上视同应来期间的应交所得税，会计处理上视同应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债。即：所得税负债。即：借：所得税费用借：所得税费用 14001400 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 14001400案例分析21 上述营业收入上述营业收入70007000当中，其中当中，其中60006000万元万元（1500-90001500-9000）为特殊资产收购，暂不确认）为特殊资产收购，暂不确认有关的资产转让所得，但有关的资产转让所得，但400400万元为非股权万元为非股权支付对应的资产转让所得，支付对应的资产转让所得，所以在当年汇所以在当年汇算清缴时可作纳税调减算清缴时可作纳税调减56005600万元万元（6000-6000-400400）处理（时间性差异），）处理（时间性差异），10001000万元万元（9000-80009000-8000）为转让不动产和存货计税基）为转让不动产和存货计税基础与账面价值差异，因以前年度纳税调增，础与账面价值差异，因以前年度纳税调增，可在当年度汇算清缴时作纳税调减可在当年度汇算清缴时作纳税调减处理。处理。案例分析21 如果股权和债券今后卖出如果股权和债券今后卖出或清理时，则应在账面会计或清理时，则应在账面会计处理上，同时作纳税调增处理上，同时作纳税调增56005600万元万元（6000-4006000-400）处理）处理（时间性差异）。（时间性差异）。案例分析21（三）（三）B B公司方面的转让涉税分析公司方面的转让涉税分析1 1、非股权支付额应纳税所得额、非股权支付额应纳税所得额B B公司非股权支付部分的债权投资产生的资产转让所公司非股权支付部分的债权投资产生的资产转让所得得=800=800450450350350。2 2、确定取得转让企业资产的计税基础、确定取得转让企业资产的计税基础 依据依据关于企业重组业务企业所得税处理若干问关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知题的通知（财税（财税200959200959号号）受让企业取得转）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。税基础确定。”规定可知：规定可知：案例分析21转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。转让资产的原有计税基础确定。生产线、办公楼及存货的原计税基础应该为生产线、办公楼及存货的原计税基础应该为9000，但是这部分，但是这部分9000的计税基础不仅对应的计税基础不仅对应B公司的公司的发行股份，也对应发行股份，也对应B公司转移的债券投资和现金，公司转移的债券投资和现金，由于转移债券投资和现金的部分还是适用一般性由于转移债券投资和现金的部分还是适用一般性税务处理规定的，按照等价交换原则判断，这部税务处理规定的，按照等价交换原则判断，这部分转移债券和现金取得的收购资产的计税基础前分转移债券和现金取得的收购资产的计税基础前已推断为已推断为600，因此与股权支付部分对应的，因此与股权支付部分对应的“生产生产线、办公楼及存货线、办公楼及存货”部分应按原计税基础部分应按原计税基础8400确确定。定。案例分析21以公允价值为标准，可得出生产线、办公楼及以公允价值为标准，可得出生产线、办公楼及存货的计税基础存货的计税基础 与非股权支付部分对应的与非股权支付部分对应的“生产线、办公楼及生产线、办公楼及存货存货” ” 计税基础为计税基础为600600，因此，合计判断取得，因此，合计判断取得“生产线、办公楼及存货生产线、办公楼及存货”的计税基础应是的计税基础应是8400+600=90008400+600=9000，至于至于90009000在具体这三种资产之间在具体这三种资产之间应该如何分配，按照其各自公允价值进行比例分应该如何分配，按照其各自公允价值进行比例分配。配。 生产线计税基础生产线计税基础 9000550090005500（5500550090009000500500）100%100%40004000 办公楼计税基础办公楼计税基础9000900090009000（5500550090009000500500）100%100%30003000 存货计税基础存货计税基础 94009400347834785640564010001000案例分析21 （四）（四）B B公司的会计处理公司的会计处理 B B公司用股权支付和支付补价（债券和现公司用股权支付和支付补价（债券和现金金10001000）与）与A A公司的不动产和存货进行交换，公司的不动产和存货进行交换，应按照非货币性交换进行会计处理。即应按照非货币性交换进行会计处理。即B B公公司换入司换入A A公司的不动产和存货的入账价值是公司的不动产和存货的入账价值是B B公司换出资产的公允价值公司换出资产的公允价值1400+1400+支付的补支付的补价（债券和现金价（债券和现金10001000）=1500=1500万元，万元，案例分析21 （四）（四）B B公司的会计处理公司的会计处理 B B公司换入公司换入A A公司的生产线、办公楼和存货公司的生产线、办公楼和存货以各自的公允价值占总公允价值的比例进以各自的公允价值占总公允价值的比例进行分配：行分配： 生产线的入账价值为：生产线的入账价值为：15000150005500/15000=5500办公楼办公楼的入账价值为：的入账价值为： 15000150009000/15000=9000存货存货的入账价值为：的入账价值为： 15001500500/15000=500案例分析21 （四）（四）B B公司的会计处理公司的会计处理 则会计处理为：则会计处理为：借：固定资产借：固定资产生产线生产线 55005500 办公楼办公楼 90009000 库存商品库存商品 500500贷：长期股权投资贷：长期股权投资 62506250 交易性金融资产交易性金融资产 400400 库存现金库存现金 200 200 投资收益投资收益 81508150案例分析21 投资收益投资收益81508150万元中，其中万元中，其中77507750万元万元（14000-625014000-6250）为特殊重组收益，暂不确）为特殊重组收益，暂不确认有关资产的转让所得，因此，在当年汇认有关资产的转让所得，因此，在当年汇算清缴时应纳税调减算清缴时应纳税调减77507750万元。万元。350350万元万元=800-450=800-450是非股权支付，应确认资产转让是非股权支付，应确认资产转让所得，另外的所得，另外的5050万元（万元（8150-7750-3508150-7750-350）是）是账面价值与计基础的差额（账面价值与计基础的差额（6900-68506900-6850），），如以前年度已进行了纳税挑增，可在所得如以前年度已进行了纳税挑增，可在所得税汇算清缴时进行纳税调减。税汇算清缴时进行纳税调减。十二、十二、利用预缴企业所得税的有利用预缴企业所得税的有关规定进行纳税筹划关规定进行纳税筹划（一）法律政策依据（一）法律政策依据 国家税务总局关于进一步做好税收征管国家税务总局关于进一步做好税收征管工作的通知工作的通知（国税发（国税发200916200916号）第二号）第二条第（五）项第三款规定：认真做好新增条第（五）项第三款规定：认真做好新增企业所得税征管范围调整工作；落实好企企业所得税征管范围调整工作；落实好企业所得税行业征管操作指南；业所得税行业征管操作指南；加强企业所加强企业所得税预缴管理，提高预缴税款比例，力争得税预缴管理，提高预缴税款比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的使预缴税款占全年应缴税款的70%70%以上；以上；十二、十二、利用预缴企业所得税的有利用预缴企业所得税的有关规定进行纳税筹划关规定进行纳税筹划国税函（国税函（19961996）8 8号文件规定：号文件规定： “ “企业所得税是采取按年计算，分期预缴，年终企业所得税是采取按年计算，分期预缴，年终汇算清缴的办法征收的。预缴是为了保证税款均汇算清缴的办法征收的。预缴是为了保证税款均衡入库的一种手段。企业的收入和费用列支要到衡入库的一种手段。企业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预缴，还是按上一年度内应纳税所得额的一定比例缴，还是按上一年度内应纳税所得额的一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳税所得额的问题。算当期应纳税所得额的问题。因此，企业在预缴因此，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税（现没有中少缴的税款不应作为偷税（现没有“偷税偷税”之之税了，用税了，用“延期缴纳税款延期缴纳税款”取代了取代了处理。处理。”十二、利用企业所得税预缴数量的十二、利用企业所得税预缴数量的多少进行筹划多少进行筹划（二）筹划方案（二）筹划方案 企业平常预缴企业所得税时，如果企业平常预缴企业所得税时，如果税额缴大，企业应该力争税额缴大，企业应该力争控制企业所控制企业所得税预缴比例，力争使预缴税款占全得税预缴比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的年应缴税款的70%70%以上，使多余的税款以上，使多余的税款留到企业汇算清缴期间进行清算，争留到企业汇算清缴期间进行清算，争取资金的使用价值。取资金的使用价值。十二、利用企业所得税预缴数量的十二、利用企业所得税预缴数量的多少进行筹划多少进行筹划（二）筹划方案（二）筹划方案企业由于受任务或季节因素的影响，其收入存在一定的企业由于受任务或季节因素的影响，其收入存在一定的不确定性，特别是会出现上半年有收入，下半年没有收入不确定性，特别是会出现上半年有收入，下半年没有收入只有支出的情况。由于发票已经开出了，确认了收入必须只有支出的情况。由于发票已经开出了，确认了收入必须纳税，结果到年终发现了企业多交税了，虽然纳税，结果到年终发现了企业多交税了，虽然中华人民中华人民共和国税收征收管理办法共和国税收征收管理办法第五十一条规定了，企业多缴第五十一条规定了，企业多缴纳的税收可以向当地的税务主管当局申请退税，但退税手纳的税收可以向当地的税务主管当局申请退税，但退税手续复杂而麻烦，在实践当中顶多只能在下一年度预缴税款续复杂而麻烦，在实践当中顶多只能在下一年度预缴税款时进行抵扣。在某种程度上占用了资金的使用价值。时进行抵扣。在某种程度上占用了资金的使用价值。因此，因此，可以在有收入的时期多列支一些费用，在没有收入时期少可以在有收入的时期多列支一些费用，在没有收入时期少列支一些费用，但总体不突破税法规定的扣除标准。国家列支一些费用，但总体不突破税法规定的扣除标准。国家税务总局规定：企业在预缴中少缴的税款不作为延期缴纳税务总局规定：企业在预缴中少缴的税款不作为延期缴纳税款处理。税款处理。案例分析案例分析22某企业应纳所得税适用税率为某企业应纳所得税适用税率为25，经税，经税务务局核定是按照季度申报缴纳企业所得局核定是按照季度申报缴纳企业所得税。税。20102010年第一季度份生产任务相对集年第一季度份生产任务相对集中，产品正值销售旺季，按照正常的费中，产品正值销售旺季，按照正常的费用列支，不存在费用超标问题，则第一用列支，不存在费用超标问题，则第一季度的应纳税所得额为季度的应纳税所得额为100000100000元，而第元，而第二季度是生产的淡季，请问该如何进行二季度是生产的淡季，请问该如何进行纳税筹划？纳税筹划？案例分析案例分析22分析分析1 1、筹划前纳税分析、筹划前纳税分析 该企业应预缴企业所得税该企业应预缴企业所得税10000025%=2500010000025%=25000元元 2 2、筹划方案、筹划方案 第一季度给职工多发奖金第一季度给职工多发奖金50005000元，业务招元，业务招待费超支待费超支20002000元。则该企业第一季度应纳税元。则该企业第一季度应纳税所得额减少所得额减少70007000元。元。案例分析案例分析22分析分析3 3、筹划后的纳税分析、筹划后的纳税分析 经过纳税筹划后，该企业一季度应纳税经过纳税筹划后，该企业一季度应纳税所得额减少所得额减少70007000元，少预缴企业所得税如下：元，少预缴企业所得税如下：70002570002517501750（元）（元） 这比筹划前少预缴的企业所得税这比筹划前少预缴的企业所得税17501750元，将在元，将在20112011年年5 5月月3131日之前的年终汇算清日之前的年终汇算清缴时进行纳税调增，纳税义务的滞后，使企缴时进行纳税调增，纳税义务的滞后，使企业获得这笔税款的时间价值，相当于享受国业获得这笔税款的时间价值，相当于享受国家的无息贷款。家的无息贷款。十三、利用坏账损失的备抵法进行十三、利用坏账损失的备抵法进行纳税筹划纳税筹划 （一）筹划依据（一）筹划依据 根据根据企业会计准则企业会计准则的规定，坏账损的规定，坏账损失的财务处理方法，主要有直接转销法和失的财务处理方法，主要有直接转销法和备抵法。无论是直接转销法还是备抵法，备抵法。无论是直接转销法还是备抵法，发生的坏账损失都得在税务主管当局批准发生的坏账损失都得在税务主管当局批准后才能在税前扣除，后才能在税前扣除，但企业采用备抵法进但企业采用备抵法进行账务处理，在一个会计年度内可以先在行账务处理，在一个会计年度内可以先在“管理费用管理费用”里反映的里反映的“坏账准备坏账准备”起到起到延期缴纳企业所得税的作用，赢得了资金延期缴纳企业所得税的作用，赢得了资金的使用价的使用价值。值。十三、利用坏账损失的备抵法进行十三、利用坏账损失的备抵法进行纳税筹划纳税筹划 根据税法规定，企业发生的坏账损根据税法规定，企业发生的坏账损失只有当地税务局批准后才能在税前失只有当地税务局批准后才能在税前扣除，否则在年度汇算清缴时进行纳扣除，否则在年度汇算清缴时进行纳税调增。税调增。 筹划方案筹划方案： 企业应该尽力采用备低法进行财务企业应该尽力采用备低法进行财务处理，因为，采用备低法对减轻税负处理，因为，采用备低法对减轻税负更为有利。更为有利。案例分析23 某公司是一般增值税纳税某公司是一般增值税纳税人，人，20092009年年3 3月销售产品月销售产品1000010000件，单价件，单价100100元，元，20112011年底货款尚未收到，被当地年底货款尚未收到，被当地主管税务局批准确认为坏账主管税务局批准确认为坏账损失。损失。案例分析23 分析分析 （一）如果采用直接转销法（一）如果采用直接转销法，账务处理如下：，账务处理如下：20092009年发生应收账款时：年发生应收账款时：借：应收账款借：应收账款 11700001170000 贷：销售收入贷：销售收入 10000001000000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）17000017000020112011年确认为无法收回的坏账：年确认为无法收回的坏账：借：管理费用借：管理费用 11700001170000 贷：应收账款贷：应收账款 11700001170000案例分析23 分析分析 （二）如果采用应收账款余额百分比法（提取坏账（二）如果采用应收账款余额百分比法（提取坏账准备率为准备率为3 3），账务处理如下：），账务处理如下：20092009年发生应收账款时：年发生应收账款时：借：管理费用借：管理费用 3510035100 贷：坏账准备贷：坏账准备 351003510020112011年确定为坏账时：年确定为坏账时：借：坏账准备借：坏账准备 11700001170000 贷：应收账款贷：应收账款 11700001170000案例分析23 分析分析 由由以以上上会会计计分分录录可可以以看看出出，20092009年年采采用用应应收收账账款款余余额额百百分分比比法法可可以以增增加加当当期期扣扣除除项项目目，降降低低当当期期应应纳纳税税所所得得额额。即即使使两两种种方方法法计计算算的的应应交交纳纳所所得得税税数数额额是是一一致致的的，但但应应收收账账款款余余额额百百分分比比法法将将应应纳纳税税款款滞滞后后，等等于于享享受受到到国国家家一一笔笔无无息息贷贷款款，增增加加了了企企业业的的流流动动资资金金。即即20092009年年，企企业业可可以以在在税税前前扣扣除除3510035100管管理理费费用用，使使企企业业延延期期缴缴纳纳企企业业所所得得税税3510025%=87753510025%=8775元元。但但这这3510035100元元的的管管理理费费用用必必须须在在20102010年年5 5月月3131日日之之前前做做20092009年年度度的的汇汇算算清清缴缴时进行纳税调增。时进行纳税调增。十四、利用企业弥补亏损进行纳税十四、利用企业弥补亏损进行纳税筹划筹划1 1、重视亏损年度后的运营、重视亏损年度后的运营 对企业来说，亏损的发生是很被动的，任何一对企业来说，亏损的发生是很被动的，任何一个企业都不希望发生亏损，即使政府承担了一部个企业都不希望发生亏损，即使政府承担了一部分亏损，但更主要的还是企业得承受很大的损失，分亏损，但更主要的还是企业得承受很大的损失，所以亏损具有不可操作性，甚至是企业所不愿意所以亏损具有不可操作性，甚至是企业所不愿意见到的。然而，一旦亏损实际发生了，企业就必见到的。然而，一旦亏损实际发生了，企业就必须从资本运营上下功夫，如企业可以减小以后须从资本运营上下功夫，如企业可以减小以后5 5年年内投资的风险性，以相对较安全的投资为主，确内投资的风险性，以相对较安全的投资为主，确保亏损能在规定期限内尽快得到全部弥补。保亏损能在规定期限内尽快得到全部弥补。十四、利用企业弥补亏损进行纳税十四、利用企业弥补亏损进行纳税筹划筹划2 2、充分利用不同企业、不同情况下亏损弥补的规定、充分利用不同企业、不同情况下亏损弥补的规定 按税法规定，汇总、合并纳税的成员企业发生的按税法规定，汇总、合并纳税的成员企业发生的亏损，可直接冲抵其他成员企业的所得额或并入母公司的亏损，可直接冲抵其他成员企业的所得额或并入母公司的亏损额，不需要用本企业以后年度所得弥补。被兼并企业亏损额，不需要用本企业以后年度所得弥补。被兼并企业若不再具有独立纳税人资格，其兼并前尚未弥补的经营亏若不再具有独立纳税人资格，其兼并前尚未弥补的经营亏损，可由兼并企业用以后年度的所得弥补。所以，对于一损，可由兼并企业用以后年度的所得弥补。所以，对于一些长期处于高盈利状态的企业，可以兼并一些亏损企业，些长期处于高盈利状态的企业，可以兼并一些亏损企业，以减少其应纳税所得额，达到节税目的。一些大型集团企以减少其应纳税所得额，达到节税目的。一些大型集团企业，可以采取汇总、合并纳税的方式，用盈利企业所得冲业，可以采取汇总、合并纳税的方式，用盈利企业所得冲抵亏损企业的亏损额，减少应纳所得税额，取得最大的纳抵亏损企业的亏损额，减少应纳所得税额，取得最大的纳税补偿收益。税补偿收益。十四、利用企业弥补亏损进行纳税十四、利用企业弥补亏损进行纳税筹划筹划3 3、千万要杜绝虚报亏损、千万要杜绝虚报亏损 根据根据关于企业虚报亏损如何处理的通知关于企业虚报亏损如何处理的通知（国（国税发税发19961621996162号）的规定，税务机关对企业进行号）的规定，税务机关对企业进行检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税所得，从而多报亏损的，经调整后无论企业仍是所得，从而多报亏损的，经调整后无论企业仍是亏损还是变为盈利的，应视为查出相同数额的应亏损还是变为盈利的，应视为查出相同数额的应纳税所得，一律按法定税率（现在是纳税所得，一律按法定税率（现在是25%25%）计算出）计算出相应的应纳所得税额，以此作为偷税（现在是相应的应纳所得税额，以此作为偷税（现在是“延期缴纳税款延期缴纳税款”）罚款的依据。）罚款的依据。十四、利用企业弥补亏损进行纳税十四、利用企业弥补亏损进行纳税筹划筹划3 3、千万要杜绝虚报亏损、千万要杜绝虚报亏损 如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后有盈余的，还应就调整后的应纳税所得，按适用有盈余的，还应就调整后的应纳税所得，按适用税率补缴企业所得税。税率补缴企业所得税。如果企业多报亏损已用以如果企业多报亏损已用以后年度的应纳税所得进行了弥补，还应对多报亏后年度的应纳税所得进行了弥补，还应对多报亏损已弥补部分，按适用税率计算补缴企业所得税损已弥补部分，按适用税率计算补缴企业所得税。因此，企业必须正确地向税务机关申报亏损，才因此，企业必须正确地向税务机关申报亏损，才能使国家允许企业用下一纳税年度的所得弥补本能使国家允许企业用下一纳税年度的所得弥补本年度亏损的政策发挥其应有的作用。年度亏损的政策发挥其应有的作用。十五、商场十五、商场“满就送满就送”促销方式的促销方式的纳税筹划纳税筹划( (一一) )政策法律依据政策法律依据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财（财政部政部 国家税务总局第国家税务总局第5050号令）第四条第（八）项号令）第四条第（八）项规定：规定：“单位或者个体工商户将自产、委托加工单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物或者购进的货物无偿赠送无偿赠送其他单位或者个人的，其他单位或者个人的，视同销售货物。视同销售货物。”基于此规定，就意味着企业或基于此规定，就意味着企业或个体工商户发生有偿捐赠的商品不视同销售货物，个体工商户发生有偿捐赠的商品不视同销售货物，缴纳增值税，如果发生无偿赠送货物或商品的行缴纳增值税，如果发生无偿赠送货物或商品的行为，则要视同销售货物，缴纳增值税。为，则要视同销售货物，缴纳增值税。十五、商场十五、商场“满就送满就送”促销方式的促销方式的纳税筹划纳税筹划国家税务总局关于确认企业所得国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知税收入若干问题的通知（国税函（国税函20088752008875号）规定：号）规定：企业以买一企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。确认各项的销售收入。十五、商场十五、商场“满就送满就送”促销方式的促销方式的纳税筹划纳税筹划关于企业处置资产所得税处理问题的通知关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函（国税函20082008828828号）第二条规定号）第二条规定：“因资产所有权属已发生改因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。（六）其他改变资产所有权属的用途。” 同时（国税函同时（国税函20082008828828号）第三条规定：号）第三条规定：“企业发生企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。资产，可按购入时的价格确定销售收入。”案例分析案例分析2424 某大型商场，增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征某大型商场，增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征收方式。假定每销售收方式。假定每销售100100元商品，其平均商品成本为元商品，其平均商品成本为6060元。元。年末商场决定开展促销活动，拟定年末商场决定开展促销活动，拟定“满满100100送送20”20”，即每，即每销售销售100100元商品，送出元商品，送出2020元的优惠。具体方案有如下几种元的优惠。具体方案有如下几种选择：选择：1 1、顾客购物满、顾客购物满100100元，商场送元，商场送8 8折商业折扣的优惠；折商业折扣的优惠；2 2、顾客购物满、顾客购物满100100元，商场赠送折扣券元，商场赠送折扣券2020元（不可兑换现金，元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）；下次购物可代币结算）；3 3、顾客购物满、顾客购物满100100元，商场另行赠送价值元，商场另行赠送价值2020元礼品；元礼品；4 4、顾客购物满、顾客购物满100100元，商场返还现金元，商场返还现金“大礼大礼”2020元；元；5 5、顾客购物满、顾客购物满100100元，商场送加量，顾客可再选购价值元，商场送加量，顾客可再选购价值2020元元商品，实行捆绑式销售，总价格不变。商品，实行捆绑式销售，总价格不变。 案例分析案例分析2424现假定商场单笔销售了现假定商场单笔销售了100100元商品，各按以上方案元商品，各按以上方案逐一分析各自的税收负担和税后净利情况如下逐一分析各自的税收负担和税后净利情况如下（不考虑城建税和教育费附加等附加税费）：（不考虑城建税和教育费附加等附加税费）：方案一：满就送折扣。方案一：满就送折扣。 这一方案企业销售这一方案企业销售100100元商品，收取元商品，收取8080元，只元，只需在销售票据上注明折扣额，销售收入可按折扣需在销售票据上注明折扣额，销售收入可按折扣后的金额计算，假设商品增值税率为后的金额计算，假设商品增值税率为17%17%，企业所，企业所得税税率为得税税率为25%25%，则：，则：应纳增值税应纳增值税= =（801.17801.17）17%17%（601.17601.17）17%=2.9017%=2.90（元）；销售毛利润（元）；销售毛利润=801.17=801.17601.17=17.09601.17=17.09（元）；应纳企业所（元）；应纳企业所得税得税=17.0925%=4.27=17.0925%=4.27（元）；税后净收益（元）；税后净收益=17.09=17.094.27=12.824.27=12.82（元）。（元）。案例分析案例分析2424方案二：满就送赠券。方案二：满就送赠券。按此方案企业销售按此方案企业销售100100元商品，收取元商品，收取100100元，但赠送折扣券元，但赠送折扣券2020元元, ,则顾客相当于获得了下次购物则顾客相当于获得了下次购物的折扣期权，商场本笔业务应纳税及相关获利情况为：的折扣期权，商场本笔业务应纳税及相关获利情况为：应纳增值税应纳增值税= =（1001.171001.17）17%17%（601.17601.17）17%=5.8117%=5.81（元）；（元）；销售毛利润销售毛利润=1001.17=1001.17601.17=34.19601.17=34.19（元）；（元）；应纳企业所得税应纳企业所得税=34.1925%=8.55=34.1925%=8.55（元）；（元）；税后净收益税后净收益=34.19=34.198.55=25.648.55=25.64（元）。（元）。 但当顾客下次使用折扣券时，商场就会出现按方案一计但当顾客下次使用折扣券时，商场就会出现按方案一计算的纳税及获利情况，因此与方案一相比，方案二仅比方算的纳税及获利情况，因此与方案一相比，方案二仅比方案一多了流入资金增量部分的时间价值而已，也可以说是案一多了流入资金增量部分的时间价值而已，也可以说是“延期延期”折扣。折扣。案例分析案例分析2424方案三：满就送礼品。方案三：满就送礼品。此方案下，企业的赠送礼品此方案下，企业的赠送礼品行为是有偿赠送行为，不应视同销售行为，不应行为是有偿赠送行为，不应视同销售行为，不应计算销项税额（其实礼品的销项税额隐含在企业计算销项税额（其实礼品的销项税额隐含在企业销售满销售满100100元的商品的销项税额当中，只是没有剥元的商品的销项税额当中，只是没有剥离出来而已。因此对于礼品的进项税额应允许其离出来而已。因此对于礼品的进项税额应允许其申报抵扣，赠送礼品时也不应该单独再次计算销申报抵扣，赠送礼品时也不应该单独再次计算销项税额。）；但根据国税函项税额。）；但根据国税函【20082008】828828号的规定，号的规定，要计算企业所得税要计算企业所得税，不过礼品是外购的，其销售，不过礼品是外购的，其销售收入和成本都是采购成本收入和成本都是采购成本1212元，相关计算如下：元，相关计算如下：案例分析案例分析2424应纳增值税应纳增值税= =（1001.171001.17）17%17%（601.17601.17）17%-17%-121.1717%=4.07121.1717%=4.07（元）；（元）；税法规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等税法规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税；税款由支付单位代扣代缴。应按规定代扣代缴个人所得税；税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客为保证让利顾客2020元，商场赠送的价值元，商场赠送的价值2020元的商品应不含元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，个人所得税额，该税应由商场承担，因此赠送该商品时商因此赠送该商品时商场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：2020（1 12020）20203.33.3（元）；（元）；销售毛利润销售毛利润=1001.17=1001.17601.17+121.17601.17+121.17121.17=34.19121.17=34.19（元）；（元）；应纳企业所得税应纳企业所得税=34.1925%=8.55=34.1925%=8.55（元）；（元）；税后净收益税后净收益=34.19=34.198.55-3.3=22.348.55-3.3=22.34（元）。（元）。案例分析案例分析2424方案四：满就送现金。方案四：满就送现金。商场返还现金行为亦属商业折扣，与商场返还现金行为亦属商业折扣，与方案一相比只是定率折扣与定额折扣的区别，相关计算如方案一相比只是定率折扣与定额折扣的区别，相关计算如下。下。 在这种情况下，所赠送的现金也要缴纳个人所得税，在这种情况下，所赠送的现金也要缴纳个人所得税，且由商家承担。且由商家承担。应交增值税应交增值税= =（1001.171001.17）17%17%（601.17601.17）17%=5.8117%=5.81（元）（元）应交个人所得税应交个人所得税=20=20（1 12020）20203.33.3（元）；（元）；销售毛利润销售毛利润=1001.17=1001.17601.17=34.19601.17=34.19（元）；（元）；应纳企业所得税应纳企业所得税=34.1925%=8.55=34.1925%=8.55（元）（元）企业利润企业利润=1001.17=1001.17601.17-20-3.3=10.89601.17-20-3.3=10.89（元）（元）税后净收益税后净收益=10.89=10.898.55=2.348.55=2.34（元）。（元）。案例分析案例分析2424方案五：满就送加量。方案五：满就送加量。按此方案，商场为购物满按此方案，商场为购物满100100元的商品实行加量不加价的优惠。商场收取的销元的商品实行加量不加价的优惠。商场收取的销售收入没有变化，但由于实行捆绑式销售，避免售收入没有变化，但由于实行捆绑式销售，避免了了“无偿赠送无偿赠送“之嫌，因而加量部分成本可以正之嫌，因而加量部分成本可以正常列支，相关计算如下：常列支，相关计算如下：应纳增值税应纳增值税= =（1001.171001.17）17%17%（601.17601.17）17%17%（121.17121.17）17%=4.0717%=4.07（元）；（元）；销售毛利润销售毛利润=1001.17=1001.17601.17601.17121.17=23.93121.17=23.93（元）；（元）；应纳企业所得税应纳企业所得税=23.9325%=5.98=23.9325%=5.98（元）；（元）；税后净收益税后净收益=23.93=23.935.98=17.955.98=17.95（元）。（元）。案例分析案例分析2424在以上方案中，方案一与方案五相比，即再把在以上方案中，方案一与方案五相比，即再把2020元的商品（成本是元的商品（成本是1212元）作正常销售试作相关计元）作正常销售试作相关计算如下：应纳增值税算如下：应纳增值税= =（201.17201.17）17%17%（121.17121.17）17%=1.1617%=1.16（元）；销售毛利润（元）；销售毛利润=201.17=201.17121.17=6.84121.17=6.84（元）；应纳企业所（元）；应纳企业所得税得税=6.8425%=1.71=6.8425%=1.71（元）；税后净收益（元）；税后净收益=6.84=6.841.71=5.131.71=5.13（元）。（元）。 按上面的计算方法，方案一可最终可获税后净按上面的计算方法，方案一可最终可获税后净利为（利为（12.82+5.1312.82+5.13）=17.95=17.95元，与方案五大致相元，与方案五大致相等。若仍作折扣销售，则税后净收益还是有一定等。若仍作折扣销售，则税后净收益还是有一定差距，方案五优于方案一。且方案一的再销售能差距，方案五优于方案一。且方案一的再销售能否及时实现具有不确定性，因此还得考虑存货占否及时实现具有不确定性，因此还得考虑存货占用资金的时间价值。用资金的时间价值。案例分析案例分析2424 综上所述，商场综上所述，商场“满就送满就送”的最的最佳方案为赠送折扣券的促销方式，佳方案为赠送折扣券的促销方式，其次为赠送礼品方案，再次为其次为赠送礼品方案，再次为“满满就送加量就送加量加量不加价加量不加价”的方式的方式和，最后是打折酬宾，而和，最后是打折酬宾，而返还现金返还现金的方式为不可取。的方式为不可取。十六、合作建房的纳税筹划十六、合作建房的纳税筹划（一）纳税筹划的政策法律依据（一）纳税筹划的政策法律依据 国税法国税法200931200931号第三十六条规定：号第三十六条规定：“企业以本企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：司的，按下列规定进行处理：1 1、凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。相关的税务处理。 十六、合作建房的纳税筹划十六、合作建房的纳税筹划2 2、凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，、凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：应按以下规定进行处理：（1 1）企业应将该项目形成的营业利润额并入）企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。税，不得在税前分配该项目的利润。同时同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。或在税前扣除相关的利息支出。十六、合作建房的纳税筹划十六、合作建房的纳税筹划（2 2）投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红）投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。利进行相关的税务处理。” 国税法国税法200931200931号第三十七条规定号第三十七条规定：“企业企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理： 企业应在首次取得开发产品时，将其分解为企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。价值计算确认土地使用权转让所得或损失。”十六、合作建房的纳税筹划十六、合作建房的纳税筹划（二）纳税筹划方案（二）纳税筹划方案企业在选择合作建房时，应对企业在选择合作建房时，应对合作的目的是分得开发产品还是分合作的目的是分得开发产品还是分享利润分别进行计算，权衡利益得享利润分别进行计算，权衡利益得失后，作出最后的选择。失后，作出最后的选择。案例分析案例分析2525 乙单位准备以乙单位准备以20002000万元人民币投资甲房地产公司万元人民币投资甲房地产公司的某住宅开发项目，双方约定不成立独立法人项的某住宅开发项目，双方约定不成立独立法人项目公司，由甲房地产公司独立开发，投资方案拟目公司，由甲房地产公司独立开发，投资方案拟定如下：定如下： 方案一：项目实现利润按各自投资资金比例分方案一：项目实现利润按各自投资资金比例分红，项目利润为红，项目利润为15001500万元，乙单位享有万元，乙单位享有10001000万元。万元。 方案二：乙单位按照投资比例分配开发产品，方案二：乙单位按照投资比例分配开发产品，假定该投资项目单位住宅计税成本假定该投资项目单位住宅计税成本4545万元，单位万元，单位住宅销售价格住宅销售价格7575万元，乙单位享有万元，乙单位享有4040套单位住宅。套单位住宅。请问应如何进行纳税筹划？请问应如何进行纳税筹划？案例分析案例分析2525 分析分析 1、方案一的涉税分析、方案一的涉税分析 根据根据企业所得税法企业所得税法及及企业所得税法企业所得税法实施条例实施条例的规定，居民企业直接投资于的规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利等权益性其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。投资收益为免税收入。由于股息、红利是由于股息、红利是从被投资企业税后利润中分配的，所以投从被投资企业税后利润中分配的，所以投资方取得该项目的营业利润视同股息、红资方取得该项目的营业利润视同股息、红利，一般也应该是免税收入。利，一般也应该是免税收入。案例分析案例分析2525 分析分析 基于以上政策规定，乙单位所享有的基于以上政策规定，乙单位所享有的10001000万元利润分成只能是甲房地产公司万元利润分成只能是甲房地产公司开发该项目的税后利润，乙单位不需要开发该项目的税后利润，乙单位不需要按照按照“利息、股息、红利所得利息、股息、红利所得”计算缴计算缴纳企业所得税，乙单位净利润为纳企业所得税，乙单位净利润为10001000万万元。甲公司不允许税前列支此元。甲公司不允许税前列支此10001000万元万元的利润分成，的利润分成，相当于在企业所得税前支相当于在企业所得税前支付乙单位付乙单位1000(1-25%)=1333.33(1000(1-25%)=1333.33(万元万元) )。甲公司可实现净利润甲公司可实现净利润1500(1-25%)-1500(1-25%)-1000=125(1000=125(万元万元) )。案例分析案例分析2525 分析分析 2 2、方案二的涉税分析：、方案二的涉税分析：乙单位所享有的乙单位所享有的4040套住宅计税成本为套住宅计税成本为18001800万万元，正常销售价格为元，正常销售价格为30003000万元。根据以上万元。根据以上规定，乙单位相当于以规定，乙单位相当于以20002000万元购入了万元购入了4040套成本价值为套成本价值为18001800万元的房产，销售了价万元的房产，销售了价值为值为30003000万元的商品住宅。万元的商品住宅。假设乙单位已假设乙单位已将将4040套房产销售完毕，不考虑其他因素，套房产销售完毕，不考虑其他因素，其净利润为其净利润为1000(1-25%)=750(1000(1-25%)=750(万元万元) )。案例分析案例分析2525对甲公司来说，正常项目利润为对甲公司来说，正常项目利润为15001500万元，除去万元，除去乙单位分成部分，可保留利润为乙单位分成部分，可保留利润为1500-(3000-1500-(3000-1800)=300(1800)=300(万元万元) )，但是，但是需要将乙单位开发产品分需要将乙单位开发产品分成部分调整增加应纳税所得额，分配给乙单位开发成部分调整增加应纳税所得额，分配给乙单位开发产品的计税成本与其投资额之间的差额为产品的计税成本与其投资额之间的差额为2000-2000-1800=200(1800=200(万元万元) )，调整增加应纳税所得额，调整增加应纳税所得额200200万万元，元，当期应纳税所得额即为当期应纳税所得额即为300+200=500(300+200=500(万元万元) )，甲公甲公司净利润为司净利润为(300+2000-1800)(1-25%)=375(300+2000-1800)(1-25%)=375(万元万元) )。 通过对两种方案的涉税通过对两种方案的涉税比较分析，可以得出结论：比较分析，可以得出结论：乙应该选择方案一，因为方案一比方案二多获得净乙应该选择方案一，因为方案一比方案二多获得净利润利润2525万元。万元。 第二讲营业税的第二讲营业税的新节税技巧新节税技巧“8 8妙妙计计”及经典案例及经典案例分析分析一、签定一、签定“甲供设备甲供设备”和和”非甲非甲供材供材合同进行纳税筹划合同进行纳税筹划中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局令第国家税务总局令第5252号号 ）第十六）第十六条规定，除条规定，除本本细则第七条规定外，细则第七条规定外，纳税人提纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业的，其营业额应当包括工程所用额应当包括工程所用原材料、设备及其他物原材料、设备及其他物资和动力价款在内资和动力价款在内，但不包括建设方提供的，但不包括建设方提供的设备的价款设备的价款。（也就是说除装饰业务外的建。（也就是说除装饰业务外的建筑业自行购买的设备要并入营业额计算营业筑业自行购买的设备要并入营业额计算营业税。税。一、签定一、签定“甲供设备甲供设备”和和”非甲非甲供材供材合同进行纳税筹划合同进行纳税筹划 也就是从事装饰劳务的建筑企业，除新也就是从事装饰劳务的建筑企业，除新营业税暂行条例实施营业税暂行条例实施细则细则第七条规定第七条规定外，其计算营业税的营业额不包括建设方外，其计算营业税的营业额不包括建设方提供工程所用的原材料及其他物资和动力提供工程所用的原材料及其他物资和动力价款，但包括装饰企业购买提供的装饰材价款，但包括装饰企业购买提供的装饰材料。料。 因此，利用建设方提供安装设备进行因此，利用建设方提供安装设备进行筹划，安装施工企业计算营业税的营业额筹划，安装施工企业计算营业税的营业额中不包括建设方提供安装设备的价值。中不包括建设方提供安装设备的价值。案例分析案例分析2626案例案例 某建筑设计公司的主要业务是绘制图纸，某建筑设计公司的主要业务是绘制图纸，同时还承揽一些工程建设业务。同时还承揽一些工程建设业务。20092009年年5 5月月份，该设计公司承包了一项工程建设业务，份，该设计公司承包了一项工程建设业务，即负责承建某卷烟厂的卷烟厂房，合同整即负责承建某卷烟厂的卷烟厂房，合同整体款为体款为35003500万元，其中卷烟设备的价格为万元，其中卷烟设备的价格为20002000万元，实际上取得的万元，实际上取得的收入收入为为15001500万元。万元。根据新根据新营业税暂行条例营业税暂行条例的规定，该设的规定，该设计公司必须按全额缴税，应缴纳计公司必须按全额缴税，应缴纳营业税营业税为：为：35003%35003%105105（万元）。（万元）。 案例分析案例分析2626 筹划思路筹划思路 该设计公司可以修改交易方式，和卷烟设备该设计公司可以修改交易方式，和卷烟设备厂签订第三方合同。该设计公司只负责施工，签厂签订第三方合同。该设计公司只负责施工，签订的合同价款为订的合同价款为15001500万元。卷烟设备厂负责供应万元。卷烟设备厂负责供应卷烟设备，签订的合同价款为卷烟设备，签订的合同价款为20002000万元。万元。 分析分析 该建筑设计公司卷烟设备部分就不需缴纳营业该建筑设计公司卷烟设备部分就不需缴纳营业税，施工部分只按税，施工部分只按“建筑业建筑业”依照依照3%3%的的税率税率缴纳缴纳营业税即可。营业税即可。筹划后，该设计公司只需就负责的施工部分缴筹划后，该设计公司只需就负责的施工部分缴税，应缴纳营业税税，应缴纳营业税15003%15003%4545（万元）。（万元）。案例分析案例分析2626本例中，该建筑设计公司通过签订第三方本例中，该建筑设计公司通过签订第三方合同，在卷烟设备厂缴纳的税款没有发生合同，在卷烟设备厂缴纳的税款没有发生变化的前提下，该设计公司应缴纳的营业变化的前提下，该设计公司应缴纳的营业税由税由105105万元降低到万元降低到4545万元，即可少缴纳营万元，即可少缴纳营业税业税6060万元。万元。 由此可知，由此可知，对于一些工程对于一些工程项目项目存在存在“转手转手”或或“过手过手”等现象，或一些企业代等现象，或一些企业代收款项，可以收款项，可以 通过签订三方或者多方合同，通过签订三方或者多方合同，减少款项的周转或代收款项，达到避免营减少款项的周转或代收款项，达到避免营业税重复纳税的目的。业税重复纳税的目的。二、利用分解营业额进行纳税筹划二、利用分解营业额进行纳税筹划营营业业税税的的计计税税原原理理比比较较简简单单，应应纳纳税税额额等等于于应应税税营营业业额额乘乘以以税税率率。在在决决定定纳纳税税人人应应纳纳营营业业税税额额的的两两个个因因素素中中，营营业业税税税税率率比比较较固固定定，在在一一般般情情况况下下，从从税税率率上上节节税税的的可可能能性性很很小小，只只有有在在特特定定条条件件下下才才能能成成为为节节税税的的因因素素，而而营营业业额额则则要要灵灵活活得得多多，经经营营双双方方可可以以面面议议价价格，这给纳税人提供了节税的空间。格，这给纳税人提供了节税的空间。二、利用分解营业额进行纳税筹划二、利用分解营业额进行纳税筹划 如如果果纳纳税税人人采采取取较较低低的的定定价价或或者者尽尽量量降降低低价价外外费费用用，减减少少不不必必要要的的收收费费，就就可可以以降降低低应应纳纳税税额额，达达到到节税的目的节税的目的。 营营业业税税纳纳税税人人要要真真正正分分解解营营业业额额进进行行计计算算营营业业税税，必必须须具具备备一一些些法法律凭证的东西，如各种制度和合同。律凭证的东西，如各种制度和合同。 案例分析案例分析2720102010年年4 4月份，某展览公司在市展月份，某展览公司在市展览馆举办产品推销会，参展的客户览馆举办产品推销会，参展的客户共有共有400400家，家，共取得营业收入共取得营业收入35003500万万元。该展览公司取得收入后，要支元。该展览公司取得收入后，要支付给展览馆租金等费用付给展览馆租金等费用15001500万元万元。请问应怎样进行纳税筹划使税负更请问应怎样进行纳税筹划使税负更轻？轻？案例分析案例分析27分析分析（1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析： 由于该展览公司取得的收入属于中介服务收入，由于该展览公司取得的收入属于中介服务收入，应按应按“服务业服务业”税目计算缴纳营业税，其应缴纳税目计算缴纳营业税，其应缴纳营业税营业税=35005=35005=175(=175(万元万元) )。（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 该展览公司在发出办展通知时，可以规定参展该展览公司在发出办展通知时，可以规定参展的客户分别交费，其中的客户分别交费，其中20002000万元服务收入汇到展万元服务收入汇到展览公司，由展览公司给客户开具发票另外览公司，由展览公司给客户开具发票另外15001500万元直接汇给展览馆，由展览馆给客户开具发票。万元直接汇给展览馆，由展览馆给客户开具发票。但是，改变收款模式可能会给展览馆增加收款工但是，改变收款模式可能会给展览馆增加收款工作，双方可以洽谈回报方式。作，双方可以洽谈回报方式。案例分析案例分析27（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 经过纳税筹划后，经过纳税筹划后，15001500万元营业额经过形式万元营业额经过形式上的转换则不需要缴纳营业税，该展览公司只需上的转换则不需要缴纳营业税，该展览公司只需就取得的提供服务的收入就取得的提供服务的收入20002000万元缴税，其应缴万元缴税，其应缴纳营业税：纳营业税：2000520005=100(=100(万元万元) )。在保证双方收。在保证双方收入不变、客户和展览馆的税负不变的前提条件下，入不变、客户和展览馆的税负不变的前提条件下，该展览公司可少缴纳营业税该展览公司可少缴纳营业税75(75(即即175-100)175-100)万元。万元。 由此可知，对某些要支付租金的营业活动，由此可知，对某些要支付租金的营业活动，可以通过分解应税营业额。或者减少纳税环节，可以通过分解应税营业额。或者减少纳税环节，达到合法节约税收之效。达到合法节约税收之效。三、通过不需要办理税务登记的内三、通过不需要办理税务登记的内设机构免交营业税进行筹划设机构免交营业税进行筹划。 新新营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第第1111条条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人被挂靠人 （以下统称发包人）名义对外经（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为人为纳税人纳税人，否则以承包人为纳税人。，否则以承包人为纳税人。三、通过不需要办理税务登记的内三、通过不需要办理税务登记的内设机构免交营业税进行筹划。设机构免交营业税进行筹划。但新但新营业税暂行条例营业税暂行条例实施细则实施细则第第1010条规定，除本细则第条规定，除本细则第1111条和第条和第1212条的条的规定外，负有营业税纳税义务的单位为规定外，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并收取发生应税行为并收取货币货币、货物或者其、货物或者其他他经济经济利益的单位，利益的单位，但不包括单位依法但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构。不需要办理税务登记的内设机构。案例分析案例分析2828 案例案例 某宾馆将其所属的一栋饭店出租，该饭店的房某宾馆将其所属的一栋饭店出租，该饭店的房产原值为产原值为500500万元。职工李某经过竞标，以年租金万元。职工李某经过竞标，以年租金5050万元获得万元获得6 6年的承租权。根据双方约定，李某在年的承租权。根据双方约定，李某在财务财务上独立核算，享有独立的生产经营权。针对出上独立核算，享有独立的生产经营权。针对出租饭店这项业务，该宾馆每年：应缴纳营业税租饭店这项业务，该宾馆每年：应缴纳营业税505%505%2.52.5（万元）；应缴纳城建税和（万元）；应缴纳城建税和教育费附教育费附加加2.5(7%2.5(7%3%)3%)0.250.25（万元）；（万元）；应缴纳应缴纳房产税房产税5012%5012%6 6（万元）；该宾馆共应缴纳税（万元）；该宾馆共应缴纳税款款2.52.50.250.256 68.758.75（万元）。（万元）。 案例分析案例分析2828 筹划思路筹划思路 该宾馆可以要求李某既不办理独立营业执照，该宾馆可以要求李某既不办理独立营业执照，亦不办理亦不办理税务登记税务登记证，同时也不与李某签订证，同时也不与李某签订租赁租赁合合同，每年按时把原来同，每年按时把原来“上交租金上交租金”的方式改为的方式改为“上上交管理费交管理费”，把饭店视作该宾馆的内设机构，即仍把饭店视作该宾馆的内设机构，即仍以宾馆的名义对外经营饭店，以宾馆的名义对外经营饭店，那么宾馆收取李某房那么宾馆收取李某房屋租金部分的房产税、营业税及其附加就可以免除，屋租金部分的房产税、营业税及其附加就可以免除，只负担房产原值部分的房产税（此时房产税也以只负担房产原值部分的房产税（此时房产税也以“管理费管理费”形式上交给宾馆），这样宾馆承担的税负形式上交给宾馆），这样宾馆承担的税负大大降低。大大降低。 案例分析案例分析2828 分析分析 如果承包者或承租者未领取任何类型的如果承包者或承租者未领取任何类型的营业执照，且不办理税务登记证，而作为企营业执照，且不办理税务登记证，而作为企业的内设机构来处理，这样企业向其提供各业的内设机构来处理，这样企业向其提供各种种资产资产所收取的各种名目的价款所收取的各种名目的价款, ,均属于企业均属于企业内部分配行为，不属于租赁行为内部分配行为，不属于租赁行为（这一点与（这一点与原原营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则的有关规定的有关规定是有区别的）。是有区别的）。 所以，所以，李某是该宾馆的内部职工，如果李某是该宾馆的内部职工，如果该宾馆对李某经营的饭店作为内设机构来处该宾馆对李某经营的饭店作为内设机构来处理，在不办理税务登记证的情况下，是不负理，在不办理税务登记证的情况下，是不负有营业税纳税义务的。有营业税纳税义务的。案例分析案例分析2828 分析分析 筹划后，由李某承担的房产原值部分房产税筹划后，由李某承担的房产原值部分房产税以以“管理费管理费”形式上交给宾馆，该宾馆再按规定向形式上交给宾馆，该宾馆再按规定向地税地税部门缴纳房产税，部门缴纳房产税，该宾馆每年只需按房产原值该宾馆每年只需按房产原值缴纳房产税缴纳房产税500(1500(130%)1.2%30%)1.2%3.363.36万元，万元，共可少缴纳税款共可少缴纳税款5.395.39万元（万元（8.758.753.363.36）。）。由此可知由此可知，对于那些企业内部职工在本企业从事，对于那些企业内部职工在本企业从事的营业行为，企业可以设置内设机构，在依法不办的营业行为，企业可以设置内设机构，在依法不办理税务登记的情况下，既可以免除营业税纳税义务，理税务登记的情况下，既可以免除营业税纳税义务，又可以降低其他部分的税负。又可以降低其他部分的税负。四、利用挂靠资质实现工程转包四、利用挂靠资质实现工程转包的纳税筹划的纳税筹划 （一）筹划依据（一）筹划依据 中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例( (中中华人民共和国国务院令第华人民共和国国务院令第540540号号) )第四条第四条第第( (三三) )项规定项规定:“:“纳税人将建筑工程分包纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额款后的余额为营业额”。该规定对转包该规定对转包业务在计算营业税时业务在计算营业税时, ,其营业额不再允许其营业额不再允许扣除转包价款。扣除转包价款。四、利用挂靠资质实现工程转包四、利用挂靠资质实现工程转包的纳税筹划的纳税筹划 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则( (财政部财政部 国家税务总局第国家税务总局第5252号令号令) )第十一条规第十一条规定定:“:“单位以承包、承租、挂靠方式经营的，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人人；否则以承包人为纳税人”。四、利用挂靠资质实现工程转包四、利用挂靠资质实现工程转包的纳税筹划的纳税筹划 ( (二二) )纳税筹划技巧纳税筹划技巧 根据以上政策法律依据根据以上政策法律依据, ,转包工程由于是非转包工程由于是非法行为法行为, ,在执行时会会带一定的阻碍，可是有在执行时会会带一定的阻碍，可是有许多建筑商有很多人际关系许多建筑商有很多人际关系, ,在承包工程方面在承包工程方面很方便很方便, ,如果不想丧失有效市场资源，则只有如果不想丧失有效市场资源，则只有合法化经营，避免直接转包或变相分包行为的合法化经营，避免直接转包或变相分包行为的发生。发生。即通过挂靠拥有一定资质的建筑企业来即通过挂靠拥有一定资质的建筑企业来实现建筑工程的转包实现建筑工程的转包, ,有资质的企业有资质的企业( (被挂靠方被挂靠方) )向实际施工的企业向实际施工的企业( (挂靠方挂靠方) )收取服务费收取服务费( (协调协调工程的中介费用工程的中介费用),),使非法转包行为合法化使非法转包行为合法化。案例分析29 A A单位发包一建筑工程，具备一定单位发包一建筑工程，具备一定资质的资质的B B工程承包公司和工程承包公司和A A单位签订单位签订合同，合同金额合同，合同金额30003000万元，万元，B B公司公司再转包该工程给再转包该工程给C C单位，转包款单位，转包款29002900万元。万元。请分析应如何进行纳税请分析应如何进行纳税筹划？筹划？案例分析29（1 1）纳税筹划前的税负分析）纳税筹划前的税负分析 中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例( (中华人民中华人民共和国国务院令第共和国国务院令第540540号号) )第四条第第四条第( (三三) )项规定项规定:“:“纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额分包款后的余额为营业额”。该规定对转包业务。该规定对转包业务在计算营业税时在计算营业税时, ,其营业额不再允许扣除转包价款。其营业额不再允许扣除转包价款。因此，有关的税负计算如下：因此，有关的税负计算如下：B B公司应纳营业税：公司应纳营业税：30003000万元万元3%=903%=90万元万元C C单位应纳营业税：单位应纳营业税：29003%=8729003%=87万元万元B B、C C合计应纳营业税：合计应纳营业税：90+87=17790+87=177万元万元案例分析29（2 2）纳税筹划方案）纳税筹划方案 B B公司直接和公司直接和A A单位签订合同，合同金额单位签订合同，合同金额30003000万万元，元，C C公司不以独立的法人实体出现，作为从属于公司不以独立的法人实体出现，作为从属于B B公司的挂靠单位仅在公司的挂靠单位仅在B B公司内部发生法律义务关公司内部发生法律义务关系。也就是说系。也就是说C C公司挂靠公司挂靠B B公司的资质，由公司的资质，由B B公司直公司直接和接和A A单位签订合同，单位签订合同，B B公司不直接施工，只收取公司不直接施工，只收取C C公司的服务费公司的服务费100100万元。万元。C C单位作为单位作为B B公司的内部承公司的内部承包人，不具有法人属性和纳税主体资格。包人，不具有法人属性和纳税主体资格。B B公司尽公司尽管不直接参与施工，但需要承担全部的民事责任管不直接参与施工，但需要承担全部的民事责任和纳税义务。和纳税义务。案例分析29（3 3）纳税筹划后的税负分析）纳税筹划后的税负分析有关的税收负担如下：有关的税收负担如下： B B公司应纳营业税（实际上代公司应纳营业税（实际上代C C公司扣缴公司扣缴营业税）：营业税）：30003000万元万元3%=903%=90万元。万元。 B B公司向公司向C C公司收取服务费应纳营业税公司收取服务费应纳营业税100100万元万元5%=55%=5万元万元 B B、C C合计应纳营业税合计应纳营业税=5+90=95=5+90=95万元万元与筹划方案前相比直接减少税负与筹划方案前相比直接减少税负177-95=82177-95=82万万元。元。五、巧签合同实现房产转租的节税五、巧签合同实现房产转租的节税技巧技巧（一）筹划依据（一）筹划依据 国家税务总局国家税务总局关于个人转租房屋取得收入征关于个人转租房屋取得收入征收个人所得税问题的通知收个人所得税问题的通知（国税函国税函20096392009639号）号）对个人取得转租房屋收入有关个人所得税问题通对个人取得转租房屋收入有关个人所得税问题通知如下：知如下： （1 1）个人将承租房屋转租取得的租金收入，属于）个人将承租房屋转租取得的租金收入，属于个人所得税应税所得，应按个人所得税应税所得，应按“财产租赁所得财产租赁所得”项项目计算缴纳个人所得税。目计算缴纳个人所得税。 （2 2）取得转租收入的个人向房屋出租方支付的租）取得转租收入的个人向房屋出租方支付的租金，凭房屋租赁合同和合法支付凭据允许在计算金，凭房屋租赁合同和合法支付凭据允许在计算个人所得税时，从该项转租收入中扣除。个人所得税时，从该项转租收入中扣除。五、巧签合同实现房产转租的节税五、巧签合同实现房产转租的节税技巧技巧（3 3）国家税务总局关于个人所得税若干业国家税务总局关于个人所得税若干业务问题的批复务问题的批复（国税函（国税函20022002146146号）号）有关财产租赁所得个人所得税前扣除税费有关财产租赁所得个人所得税前扣除税费的扣除次序调整为：的扣除次序调整为：财产租赁过程中缴纳的税费；财产租赁过程中缴纳的税费；向出租方支付的租金；向出租方支付的租金；由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮费用；费用；税法规定的费用扣除标准。税法规定的费用扣除标准。五、巧签合同实现房产转租的节税五、巧签合同实现房产转租的节税技巧技巧（二）纳税筹划技巧（二）纳税筹划技巧 减少纳税环节是房屋转租业务纳税筹划减少纳税环节是房屋转租业务纳税筹划的基本方法之一，要使房屋转租的税负降的基本方法之一，要使房屋转租的税负降低，最好的办法是把房屋转租的合同变成低，最好的办法是把房屋转租的合同变成房屋代租合同，即转租者提供代理原房屋房屋代租合同，即转租者提供代理原房屋出租者找到新的房屋承租者的中介服务，出租者找到新的房屋承租者的中介服务，而提供中介服务是既不影响收入实现，又而提供中介服务是既不影响收入实现，又能减少纳税环节的有效手段。能减少纳税环节的有效手段。案例分析案例分析3030 20082008年年1 1月，王明与通达公司签订了一份财产租赁合同，月，王明与通达公司签订了一份财产租赁合同，通达公司将办公楼的三、四层租赁给王明经营酒店，租赁通达公司将办公楼的三、四层租赁给王明经营酒店，租赁期为期为5 5年，王明每月支付租赁费年，王明每月支付租赁费2000020000元。到元。到20092009年年1212月底，月底，王明感到力不从心，将酒店后王明感到力不从心，将酒店后3 3年的经营权转租给李兰，年的经营权转租给李兰，每月向李兰收取租金每月向李兰收取租金2200022000元。但是，让王明难以接受的元。但是，让王明难以接受的事情发生了，事情发生了，20102010年年2 2月，税务机关检查过后，要求其补月，税务机关检查过后，要求其补缴以下税费（城建税适用税率为缴以下税费（城建税适用税率为7 7，教育费附加率为，教育费附加率为3 3，不考虑其他费用）：每月应缴不考虑其他费用）：每月应缴“服务业服务业租赁业租赁业”营业税营业税22000522000511001100（元）每月应缴城建税、教育费附加（元）每月应缴城建税、教育费附加11001100（7 73 3）110110（元）。（元）。 每月应缴财产租赁所得个人所得税（每月应缴财产租赁所得个人所得税（220002200011001100110110）（1 12020）20203326.403326.40（元）（元）案例分析案例分析3030以以上上每每月月应应缴缴税税费费合合计计为为4536.404536.40元元，1 1到到2 2月月份份累累计计应应补补缴缴9072.809072.80元元，税税务务机机关关按按规规定定向向王王明明下下达达了了补补税税并并加加收收滞滞纳纳金金的的处处理理决决定定。按按上上述述方方法法计计税税，王王明明每每月月将将发发生生亏亏 损损 2536.402536.40元元 ， 3 3年年 下下 来来 累累 计计 亏亏 损损 达达91310.4091310.40元元。王王明明对对此此想想不不通通：“我我每每月月的的净净收收益益只只有有20002000元元，为为什什么么营营业业税税和和个个人所得税要按照人所得税要按照2200022000元全额计征呢？元全额计征呢？”案例分析案例分析3030 分析分析 首先，首先，国家税务总局关于营业税若干问题的国家税务总局关于营业税若干问题的通知通知（国税发国税发199576199576）号文件规定）号文件规定：“单位单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按人的行为也属于租赁行为，应按服务业服务业税目税目中中租赁业租赁业项目征收营业税项目征收营业税”。根据根据中华人中华人民共和国营业税暂行条例民共和国营业税暂行条例的规定，纳税人提供的规定，纳税人提供应税劳务应纳营业税的营业额为向对方收取的全应税劳务应纳营业税的营业额为向对方收取的全部价款和价外费用，而部价款和价外费用，而“租赁业租赁业”目前并未规定目前并未规定计税营业额的扣除项目，因此王明向李兰收取的计税营业额的扣除项目，因此王明向李兰收取的租金，应全额计算缴纳营业税。租金，应全额计算缴纳营业税。案例分析案例分析3030 分析分析 再次，进行以下筹划方案：再次，进行以下筹划方案： 先终止与通达公司和李兰的房产租赁合先终止与通达公司和李兰的房产租赁合同，然后以中介人的身份，让李兰与通达同，然后以中介人的身份，让李兰与通达公司签订租赁期为公司签订租赁期为3434个月的房产租赁合同，个月的房产租赁合同，由李兰每月向通达公司支付租赁费由李兰每月向通达公司支付租赁费2000020000元，元，同时每月支付王明中介费同时每月支付王明中介费20002000元（或适当元（或适当调低）。按此方案计算，调低）。按此方案计算，王明的税费负担王明的税费负担如下：每月应缴如下：每月应缴“服务业服务业代理业代理业”营业营业税税2000520005100100（元）（元） 案例分析案例分析3030 分析分析 再次，进行以下筹划方案：再次，进行以下筹划方案： 每月应缴城建税、教育费附加每月应缴城建税、教育费附加100100（7 73 3）1010（元）每月应缴劳务报酬所得个人所得（元）每月应缴劳务报酬所得个人所得税（税（20002000800800）2020240240（元）。（元）。以上每月以上每月应缴税费合计为应缴税费合计为350350元，比筹划前每月节税元，比筹划前每月节税4186.404186.40元，元，3434个月将累计节税个月将累计节税142337.60142337.60元元，而，而通达公司与李兰的权利义务基本上没有受到影响。通达公司与李兰的权利义务基本上没有受到影响。20102010年年3 3月，王明实施上述方案后，达到了预期的月，王明实施上述方案后，达到了预期的效果。效果。六、变房屋租赁为库房仓储更省税（一）纳税筹划的政策法律依据（一）纳税筹划的政策法律依据 根据根据中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第540540号）第二条号）第二条的规定，的规定，作为服务业的租赁业和仓储业均应作为服务业的租赁业和仓储业均应缴纳营业税，适用税率相同，均为缴纳营业税，适用税率相同，均为5 5。中华人民共和国房产税暂行条例中华人民共和国房产税暂行条例及有关政及有关政策法规规定：策法规规定：租赁业与仓储业的计税方法不租赁业与仓储业的计税方法不同。房产自用的，其房产税依照房产余值同。房产自用的，其房产税依照房产余值1.21.2计算缴纳，计算缴纳，即：应纳税额房产原值即：应纳税额房产原值（1 13030）1.21.2（注：房产原值的扣除比例（注：房产原值的扣除比例各省、市、自治区可能略有不同）；各省、市、自治区可能略有不同）；六、变房屋租赁为库房仓储更省税 房产用于租赁的，其房产税依照租金收房产用于租赁的，其房产税依照租金收入的入的1212计算缴纳计算缴纳，即：应纳税额租，即：应纳税额租金收入金额金收入金额1212。（二）纳税筹划技巧（二）纳税筹划技巧由于租赁房屋和自用房屋的房产税的税由于租赁房屋和自用房屋的房产税的税率是不一样的，房产自用的房产税比房率是不一样的，房产自用的房产税比房产用于租赁的房产税更低产用于租赁的房产税更低10倍，因此，倍，因此，变房屋租赁为库房仓储更省税。变房屋租赁为库房仓储更省税。案例分析31 20102010年年1 1月月1 1日，北京腾飞货日，北京腾飞货运有限公司用于出租的库房有运有限公司用于出租的库房有三栋，其房产原值为三栋，其房产原值为16001600万元，万元，年租金收入为年租金收入为300300万元，企业所万元，企业所得税税率为得税税率为25%25%，请问应如何进，请问应如何进行纳税筹划？行纳税筹划？案例分析31（1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析： 北京腾飞货运有限公司租金收入应纳税额合北京腾飞货运有限公司租金收入应纳税额合计为计为52.552.5万元。其中：应纳营业税万元。其中：应纳营业税300530051515（万元）；应纳房产税（万元）；应纳房产税30012300123636（万元）。应纳城建税、教育费附加（万元）。应纳城建税、教育费附加1515（7 73 3）1.51.5（万元）。由于房产税、（万元）。由于房产税、城建税、教育费附加具有抵减企业所得税的作城建税、教育费附加具有抵减企业所得税的作用，用，即抵减企业所得税即抵减企业所得税52.552.5万元万元25%=13.1325%=13.13（万元）（万元）, ,实际应纳税额为实际应纳税额为52.552.5万万元元-13.13-13.13万元万元=38.37=38.37（万元）。（万元）。案例分析31（2 2）纳税筹划方案）纳税筹划方案： 公司与客户进行友好协商，继续公司与客户进行友好协商，继续利用库房为客户存放商品，但将租赁利用库房为客户存放商品，但将租赁合同改为仓储保管合同，增加服务内合同改为仓储保管合同，增加服务内容，配备保管人员，为客户提供容，配备保管人员，为客户提供2424小小时服务。假设提供仓储服务的收入约时服务。假设提供仓储服务的收入约为为300300万元，收入不变。万元，收入不变。案例分析31（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 经过纳税筹划后，北京腾飞货运有限公司保管收经过纳税筹划后，北京腾飞货运有限公司保管收入应纳税额为入应纳税额为29.9429.94万元。其中：应纳营业税万元。其中：应纳营业税300530051515（万元）；应纳房产税（万元）；应纳房产税16001600（1 13030）1.21.213.4413.44（万元）；应纳城建税、教育（万元）；应纳城建税、教育费附加费附加1515（7 73 3）1.51.5（万元）。房产税、（万元）。房产税、城建税、教育费附加抵减企业所得税城建税、教育费附加抵减企业所得税29.9429.94万元万元25%=7.4925%=7.49（万元），实际应纳税额为（万元），实际应纳税额为29.9429.94万元万元- -7.497.49万元万元=22.45=22.45（万元）。（万元）。 纳税筹划后，库房仓储比房屋租赁每年节税纳税筹划后，库房仓储比房屋租赁每年节税38.3738.37（万元）（万元）-22.45-22.45（万元）（万元）=15.92=15.92万元。万元。案例分析31（4 4）风险提示：）风险提示： 由于库房出租变为仓储后，须增加由于库房出租变为仓储后，须增加保管人员，需要支付一定费用，如保管保管人员，需要支付一定费用，如保管人员的工资费用、办公费用。纳税筹划人员的工资费用、办公费用。纳税筹划要考虑该笔费用和节省的税的比较进行要考虑该笔费用和节省的税的比较进行决策。决策。但一般情况下，即使要支付保管但一般情况下，即使要支付保管人员的工资费用、办公费用。这些费用人员的工资费用、办公费用。这些费用远员低于每年节省的税收。远员低于每年节省的税收。七、利用建造企业销售自产货物并七、利用建造企业销售自产货物并提供建筑劳务进行纳税筹划提供建筑劳务进行纳税筹划（一）纳税筹划依据（一）纳税筹划依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局令第国家税务总局令第5252号）的规定号）的规定 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财（财政部政部 国家税务总局令第国家税务总局令第5252号）第六条规定号）第六条规定：“一一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。视为提供应税劳务，缴纳营业税。”七、利用建造企业销售自产货物并七、利用建造企业销售自产货物并提供建筑劳务进行纳税筹划提供建筑劳务进行纳税筹划（一）纳税筹划依据（一）纳税筹划依据 第七条规定：第七条规定：“纳税人的下列混合销售行为，纳税人的下列混合销售行为，应当应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”七、利用建造企业销售自产货物并七、利用建造企业销售自产货物并提供建筑劳务进行纳税筹划提供建筑劳务进行纳税筹划 第八条规定：第八条规定：“纳税人兼营应税行为纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税销售额不缴纳营业税；未分别核算的，；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业由主管税务机关核定其应税行为营业额额”。七、利用建造企业销售自产货物并七、利用建造企业销售自产货物并提供建筑劳务进行纳税筹划提供建筑劳务进行纳税筹划（二）纳税筹划技巧 一般情况下，增值税的税负比营业税的营业税一般情况下，增值税的税负比营业税的营业税的税负更重，由于建筑施工企业是非增值税项目的税负更重，由于建筑施工企业是非增值税项目单位人，在发生销售行为时，不能抵扣增值税进单位人，在发生销售行为时，不能抵扣增值税进项税额。项税额。因此，如果建筑施工企业从别的企业处因此，如果建筑施工企业从别的企业处采购建筑施工材料并用于建筑施工时，一般情况采购建筑施工材料并用于建筑施工时，一般情况下把建筑材料销售额和建筑劳务营业额合计征收下把建筑材料销售额和建筑劳务营业额合计征收营业税，营业税，如果年销售额占年销售额和年营业额总如果年销售额占年销售额和年营业额总和的和的50%50%以下的，则把建筑材料销售额和建筑劳务以下的，则把建筑材料销售额和建筑劳务营业额合计征收增值税。营业额合计征收增值税。七、利用建造企业销售自产货物并七、利用建造企业销售自产货物并提供建筑劳务进行纳税筹划提供建筑劳务进行纳税筹划（二）纳税筹划技巧二）纳税筹划技巧 基于以上分析，如果建筑施工企业从基于以上分析，如果建筑施工企业从别的企业处采购建筑施工材料并用于建筑别的企业处采购建筑施工材料并用于建筑施工时，施工时，建筑施工企业可以合并提供建筑建筑施工企业可以合并提供建筑材料销售的企业，使建筑施工企业成为销材料销售的企业，使建筑施工企业成为销售自产建筑材料并提供应税建筑劳务的建售自产建筑材料并提供应税建筑劳务的建筑企业。筑企业。案例分析32 某建筑施工企业甲公司，主营工程施工。某建筑施工企业甲公司，主营工程施工。20102010年承包某市区一家建设单位年承包某市区一家建设单位A A公司办公公司办公大楼建筑工程，合同约定建筑工程价款为大楼建筑工程，合同约定建筑工程价款为35003500万元（不含设备价款，不含钢筋和混万元（不含设备价款，不含钢筋和混凝土价款，含地面砖、墙面砖及其他人工凝土价款，含地面砖、墙面砖及其他人工料等），同时约定由料等），同时约定由A A公司提供混凝土、钢公司提供混凝土、钢筋共计筋共计30003000万元。其中，万元。其中，A A公司提供的混凝公司提供的混凝土是从当地一家混凝土企业乙公司购得，土是从当地一家混凝土企业乙公司购得，价款价款20002000万元。万元。A A公司提供的钢筋是从一家公司提供的钢筋是从一家钢材生产企业丙公司购得，价款钢材生产企业丙公司购得，价款10001000万元。万元。案例分析32 此外，合同还约定，由甲公司提供大楼所此外，合同还约定，由甲公司提供大楼所需安装的电梯，价款需安装的电梯，价款500500万元。假设甲公司万元。假设甲公司的工程年底前竣工并进行了成本结算，企的工程年底前竣工并进行了成本结算，企业所得税实行查账征收，业所得税实行查账征收，20092009年度应纳税年度应纳税所得额为所得额为400400万元。此外，乙公司应纳税所万元。此外，乙公司应纳税所得额为得额为100100万元，丙公司应纳税所得额为万元，丙公司应纳税所得额为200200万元，假定当地企业的增值税税负为万元，假定当地企业的增值税税负为4%4%，案例中各企业均没有其他业务，不考虑，案例中各企业均没有其他业务，不考虑其他事项。请进行纳税筹划分析。其他事项。请进行纳税筹划分析。案例分析32 （1 1）筹划前的税负分析：）筹划前的税负分析： 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局令第国家税务总局令第5252号）第十六条规定：号）第十六条规定：“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款但不包括建设方提供的设备的价款”。 基于此规定，基于此规定，甲公司应纳建筑业营业税（甲公司应纳建筑业营业税（3500350030003000500500）3%3%210210（万元），应纳城市维（万元），应纳城市维护建设税和教育费附加护建设税和教育费附加210210（7%7%3%3%）2121（万（万元），应纳企业所得税元），应纳企业所得税40025%40025%100100（万元）。（万元）。甲公司当年共应缴纳税费甲公司当年共应缴纳税费2102102121100100331331（万（万元）。元）。 案例分析32乙公司乙公司应纳增值税应纳增值税10004%40（万元），（万元），应纳城市维护建设税和教育费附加应纳城市维护建设税和教育费附加40（7%3%）4（万元），应纳企业所得税（万元），应纳企业所得税10025%25（万元），乙公司应纳各税费合计（万元），乙公司应纳各税费合计4042569（万元）。（万元）。 丙公司丙公司应纳增值税应纳增值税20004%80（万元），（万元），应纳城市维护建设税和教育费附加应纳城市维护建设税和教育费附加80（7%3%）8（万元），应纳企业所得税（万元），应纳企业所得税20025%50（万元），丙公司应纳各税费合计（万元），丙公司应纳各税费合计80850138（万元）。（万元）。甲、乙、丙三公司共应纳税甲、乙、丙三公司共应纳税费费33169138538（万元）。（万元）。案例分析32（2）筹划方案：）筹划方案：甲公司拓展业务，将乙、丙两公司合并成一家甲公司拓展业务，将乙、丙两公司合并成一家法人企业丁公司，原甲、乙、丙三公司分别作为法人企业丁公司，原甲、乙、丙三公司分别作为新设法人企业的非法人分公司，不需要办理单独新设法人企业的非法人分公司，不需要办理单独的税务登记，因此新成立的丁公司不仅提供建筑的税务登记，因此新成立的丁公司不仅提供建筑业劳务，而且同时生产混凝土和钢筋。业劳务，而且同时生产混凝土和钢筋。丁公司在丁公司在对外承接工程时，均在合同中约定使用自产的混对外承接工程时，均在合同中约定使用自产的混凝土和钢筋。丁公司在凝土和钢筋。丁公司在20102010年与年与A A公司签订合同时公司签订合同时就不再约定由就不再约定由A A公司提供混凝土和钢筋，而是约定公司提供混凝土和钢筋，而是约定由丁公司自行提供，使用其自产的混凝土和钢筋。由丁公司自行提供，使用其自产的混凝土和钢筋。丁公司对其建筑业劳务和自产货物销售行为能分丁公司对其建筑业劳务和自产货物销售行为能分别核算。别核算。案例分析32（3）纳税筹划后的税负分析）纳税筹划后的税负分析筹划后的丁公司应纳营业税筹划后的丁公司应纳营业税35003%35003%105105（万元），应纳城市维护建设税和教育费附加（万元），应纳城市维护建设税和教育费附加105105（7%7%3%3%）10.510.5（万元）。（万元）。 本例中，为了便于对筹划前后进行比较，故将本例中，为了便于对筹划前后进行比较，故将企业所得税计算分成建筑业劳务和销售自产货物企业所得税计算分成建筑业劳务和销售自产货物两个部分。两个部分。其中建筑业劳务的应纳税所得额调整其中建筑业劳务的应纳税所得额调整为为400400（2102102121）（）（10510510.510.5）515.5515.5（万元），应纳企业所得税（万元），应纳企业所得税515.525%515.525%128.88128.88（万元）。丁公司建筑业劳务部分当年共（万元）。丁公司建筑业劳务部分当年共应缴纳应缴纳税费税费10510510.510.5128.88128.88244.38244.38（万元）。（万元）。案例分析32 筹划后建筑业劳务可比原来少缴纳各项税筹划后建筑业劳务可比原来少缴纳各项税费共计费共计331331244.38244.3886.6286.62（万元）。（万元）。 原乙公司和丙公司生产并销售自产货物原乙公司和丙公司生产并销售自产货物所涉及的增值税和企业所得税，现全部由所涉及的增值税和企业所得税，现全部由丁公司承担，且金额与原乙公司和丙公司丁公司承担，且金额与原乙公司和丙公司相比均不发生变化，共应纳各项税费相比均不发生变化，共应纳各项税费6969138138207207（万元）。（万元）。筹划后的丁公司比原筹划后的丁公司比原来甲、乙、丙三公司共计少纳税费来甲、乙、丙三公司共计少纳税费538538244.38244.3820720786.6286.62（万元）。（万元）。八、企业代收费用的纳税筹划技巧八、企业代收费用的纳税筹划技巧（一）有关代收费用的政策规定（一）有关代收费用的政策规定1 1、代收费用要缴纳营业税。、代收费用要缴纳营业税。国税发国税发200469200469号文件规定：对房地产主管号文件规定：对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税。维修基金，不计征营业税。2 2、企业代收费用需要缴纳企业所得税。、企业代收费用需要缴纳企业所得税。3 3、企业代收费用需要缴纳增值税。、企业代收费用需要缴纳增值税。 4 4、企业代收费用需要缴纳消费税、企业代收费用需要缴纳消费税。八、企业代收费用的纳税筹划技巧八、企业代收费用的纳税筹划技巧（二）纳税筹划技巧（二）纳税筹划技巧1 1、成立物业公司，利用物业公司收取有关的代收费、成立物业公司，利用物业公司收取有关的代收费用，可以避免缴纳营业税、增值税和消费税等流用，可以避免缴纳营业税、增值税和消费税等流转税。转税。 根据相关税法规定，根据相关税法规定，物业管理企业代有关部物业管理企业代有关部门收取水费、电费、燃门收取水费、电费、燃( (煤煤) )气费、维修基金、房气费、维修基金、房租的行为，属于租的行为，属于“服务业服务业”税目中的税目中的“代理代理”业业务，只对其从事此项代理业务取得的手续费收入务，只对其从事此项代理业务取得的手续费收入征收营业税。征收营业税。这就为房地产开发企业通过控制价这就为房地产开发企业通过控制价外费用进行营业税筹划提供了空间。外费用进行营业税筹划提供了空间。八、企业代收费用的纳税筹划技巧八、企业代收费用的纳税筹划技巧房地产开发企业在销售房屋的同时，往往需要房地产开发企业在销售房屋的同时，往往需要代收水电初装费、燃代收水电初装费、燃( (煤煤) )气费、维修基金等各种气费、维修基金等各种配套设施费。对于房地产开发企业来说，这些配配套设施费。对于房地产开发企业来说，这些配套设施费属于代收应付款项，不作为房屋的销售套设施费属于代收应付款项，不作为房屋的销售收入，而应作收入，而应作“其他应付款其他应付款”处处理，但在计算缴理，但在计算缴纳营业税时，仍需将其包括在营业税的计税依据纳营业税时，仍需将其包括在营业税的计税依据之内。之内。但是，如果房地产开发企业专门成立物业但是，如果房地产开发企业专门成立物业公司，将这部分价外费用的收取转由物业公司收公司，将这部分价外费用的收取转由物业公司收取，这样，其代收款项就不属于税法规定的取，这样，其代收款项就不属于税法规定的“价价外费用外费用”，也就不用征收营业税。，也就不用征收营业税。 八、企业代收费用的纳税筹划技巧八、企业代收费用的纳税筹划技巧 例如，某房地产公司去年营业收入为例如，某房地产公司去年营业收入为3 3亿元，其中代收款项为亿元，其中代收款项为50005000万元，则万元，则其营业税应交纳：其营业税应交纳：350005%=1750350005%=1750万万元。元。 如果将代收款项由下属的物业公司收如果将代收款项由下属的物业公司收取，则房地产公司应交纳营业税取，则房地产公司应交纳营业税300005%=1500300005%=1500万元。万元。节约税金节约税金250250万万元。元。八、企业代收费用的纳税筹划技巧八、企业代收费用的纳税筹划技巧 2 2、销售企业销售货物向购货方收取的运费必须、销售企业销售货物向购货方收取的运费必须符合以下三个条件：符合以下三个条件： 一是销售企业请运输公司或请与自己独立一是销售企业请运输公司或请与自己独立核算的下属运输公司从事运输业务；核算的下属运输公司从事运输业务； 二是承运部门的运输费用发票开具给购买二是承运部门的运输费用发票开具给购买方的；方的； 三是纳税人将该项发票转交给购买方。这三是纳税人将该项发票转交给购买方。这样的筹划可以避免销售企业向购货方收取的运费样的筹划可以避免销售企业向购货方收取的运费缴纳增值税和消费税的负担。缴纳增值税和消费税的负担。 第三讲第三讲 增值税的增值税的新节税技巧新节税技巧“2020秒秒计计”及经典案例分及经典案例分析析一、一、购入固定资产的纳税筹划购入固定资产的纳税筹划 （一）税法依据（一）税法依据 从从20092009年年1 1月月1 1日起，在维持现有的增值日起，在维持现有的增值税税率不变的前提下，在全国范围内所有税税率不变的前提下，在全国范围内所有地区、所有行业的增值税一般纳税人都可地区、所有行业的增值税一般纳税人都可以抵扣其新购进机器设备所含的增值税进以抵扣其新购进机器设备所含的增值税进项税额，未抵扣完的部分可以结转到下一项税额，未抵扣完的部分可以结转到下一期继续抵扣。但小汽车、摩托车和游艇不期继续抵扣。但小汽车、摩托车和游艇不包括在可以抵扣的范围之内。包括在可以抵扣的范围之内。 一、一、购入固定资产的纳税筹划购入固定资产的纳税筹划 （一）筹划思路（一）筹划思路 由于新购进机器设备所含的由于新购进机器设备所含的增值税进项税额可以抵扣，增值税进项税额可以抵扣，因因此企业可以在不影响正常经营此企业可以在不影响正常经营的前提下合理选择购进机器设的前提下合理选择购进机器设备的时间，以尽量晚缴增值税。备的时间，以尽量晚缴增值税。 案例分析案例分析33 甲企业增值税的纳税期限为甲企业增值税的纳税期限为1 1个月。个月。20102010年年4 4月，月，其销项税额为其销项税额为100100万元，购买固定万元，购买固定资产以外的货物进项税额为资产以外的货物进项税额为8383万元。万元。20102010年年5 5月，月，其销项税额为其销项税额为100100万元，购买固定万元，购买固定资产以外的货物进项税额为资产以外的货物进项税额为100100万元。万元。甲企甲企业欲在业欲在20102010年年4 4月或月或5 5月购买一台价值为月购买一台价值为100100万元（不含增值税）的设备来扩大生产，万元（不含增值税）的设备来扩大生产，购买当月即可投入使用，预计生产出的产购买当月即可投入使用，预计生产出的产品自购进设备当月起品自购进设备当月起3 3个月后即可对外销售个月后即可对外销售并实现效益。请问应如何进行纳税筹划？并实现效益。请问应如何进行纳税筹划？ 案例分析案例分析33 方案一：方案一：20102010年年5 5月购进设备月购进设备 20102010年年4 4月应纳增值税月应纳增值税=100=10083831717（万（万元）元） 20102010年年5 5月应纳增值税月应纳增值税10010010010010010017%17%1717（万元）。本月不缴增值（万元）。本月不缴增值税，税，1717万元的增值税进项税额留待以后月万元的增值税进项税额留待以后月份抵扣。份抵扣。 案例分析案例分析33 方案二：方案二：20102010年年4 4月购进设备月购进设备 20102010年年4 4月应纳增值税月应纳增值税100100838310010017%17%0 0（万元）（万元） 20102010年年5 5月应纳增值税月应纳增值税1001001001000 0（万元）（万元） 由此可见，由此可见，20092009年年4 4月方案二比方案一少纳增值月方案二比方案一少纳增值税税1717万元（万元（17170 0），），虽然方案二在虽然方案二在20102010年年4 4月就月就支出了支出了117117万元（万元（100 100 10017%10017%）购进设备，比方）购进设备，比方案一早支出了案一早支出了1 1个月，但是同样也会提前个月，但是同样也会提前1 1个月获个月获取收益。取收益。因此从纳税筹划的角度来看，方案二优因此从纳税筹划的角度来看，方案二优于方案一。于方案一。 二、纳税人身份确定的纳税筹划二、纳税人身份确定的纳税筹划 （一）税法依据（一）税法依据 增值税一般纳税人销售或者进增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，口货物，提供加工、修理修配劳务，税率一般为税率一般为17%17%；销售或者进口部；销售或者进口部分优惠税率货物，税率为分优惠税率货物，税率为13%13%。增。增值税小规模纳税人增值税征收率为值税小规模纳税人增值税征收率为3%3%。 二、纳税人身份确定的纳税筹划二、纳税人身份确定的纳税筹划 （一）（一）筹划思路筹划思路 增值税一般纳税人的优势增值税一般纳税人的优势在于：增值在于：增值税一般纳税人可以抵扣增值税进项税额，税一般纳税人可以抵扣增值税进项税额，而增值税小规模纳税人不能抵扣增值税进而增值税小规模纳税人不能抵扣增值税进项税额；增值税一般纳税人销售货物时可项税额；增值税一般纳税人销售货物时可以向对方开具增值税专用发票，增值税小以向对方开具增值税专用发票，增值税小规模纳税人则不可以（虽可申请税务机关规模纳税人则不可以（虽可申请税务机关代开，但抵扣率很低）。代开，但抵扣率很低）。二、纳税人身份确定的纳税筹划二、纳税人身份确定的纳税筹划 （一）筹划思路（一）筹划思路 增值税小规模纳税人的优势增值税小规模纳税人的优势在于：增值税小在于：增值税小规模纳税人不能抵扣的增值税进项税额将直接计规模纳税人不能抵扣的增值税进项税额将直接计入产品成本，最终可以起到抵减企业所得税的作入产品成本，最终可以起到抵减企业所得税的作用；增值税小规模纳税人销售货物因不开具增值用；增值税小规模纳税人销售货物因不开具增值税专用发票，即不必由对方负担销售价格税专用发票，即不必由对方负担销售价格17%17%或或13%13%的增值税销项税额，的增值税销项税额，因此销售价格相对较低。因此销售价格相对较低。我们可通过比较两种纳税人的现金净流量来做出我们可通过比较两种纳税人的现金净流量来做出纳税人身份的选择。纳税人身份的选择。 案例分析案例分析34 甲饲料销售企业现为增值税小规模甲饲料销售企业现为增值税小规模纳税人，年纳税人，年应税销售额为应税销售额为100100万元万元（不（不含增值税），会计核算制度比较健全，含增值税），会计核算制度比较健全，符合转化为增值税一般纳税人的条件，符合转化为增值税一般纳税人的条件，适用适用13%13%的增值税税率。的增值税税率。该企业从生产该企业从生产饲料的增值税一般纳税人处购人饲料饲料的增值税一般纳税人处购人饲料7070万元（不含增值税万元（不含增值税）。）。其纳税筹划其纳税筹划方案如下：方案如下： 案例分析案例分析34方案一：仍作为增值税小规模纳税人方案一：仍作为增值税小规模纳税人 应纳增值税应纳增值税1001003 33 3（万元）（万元） 应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加3 3（7%+ 7%+ 3%3%）0.30.3（万元）（万元） 现金净流量现金净流量含税销售额含税购进金含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育费附额应纳增值税应纳城建税及教育费附加应纳企业所得税加应纳企业所得税100100（1 +3%1 +3%）7070（1 +13%1 +13%）3 30.3-1000.3-1007070（1+ 1+ 13%13%）0.325%0.325%15.4515.45（万元）（万元）。 案例分析案例分析34方案二：申请成为增值税一般纳税人方案二：申请成为增值税一般纳税人 应纳增值税应纳增值税10010013%13%707013%13%3.93.9（万元）（万元） 应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加3.93.9（7% +3%7% +3%）0.390.39（万元）（万元） 现金净流量现金净流量含税销售额含税购进金额应纳增值税含税销售额含税购进金额应纳增值税应纳城建税及教育费附加应纳企业所得税应纳城建税及教育费附加应纳企业所得税1OO1OO（1 1 13%13%）7070（1 13%1 13%）3.93.90.390.39（10010070700.390.39）25%25%22.207522.2075（万元）（万元）。 由此可见，方案二比方案一多获现金净流量由此可见，方案二比方案一多获现金净流量6.75756.7575万元万元（22.207522.207515.4515.45）。因此，企业应当选择方案二。）。因此，企业应当选择方案二。 三、是否分别核算的纳税筹划 （一）税法依据（一）税法依据 纳税人的下列混合销售行为，应当分纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：税务机关核定其货物的销售额：销售自销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；产货物并同时提供建筑业劳务的行为；财政部、国家税务总局规定的其他情形。财政部、国家税务总局规定的其他情形。三、是否分别核算的纳税筹划 （一）税法依据（一）税法依据 纳税人兼营非增值税应税项目纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营的销售额和非增值税应税项目的营业额；业额；未分别核算的，由主管税务未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售机关核定货物或者应税劳务的销售额。额。 三、是否分别核算的纳税筹划 （一）筹划思路（一）筹划思路： 既然上述两种行为未分别核算的，既然上述两种行为未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额，务的销售额，那么，企业在分别核算那么，企业在分别核算导致成本过高的情况下，通过综合权导致成本过高的情况下，通过综合权衡，可以选择不分别核算，以降低总衡，可以选择不分别核算，以降低总支出支出。 案例分析案例分析35 甲超市是增值税小规模纳税人，甲超市是增值税小规模纳税人，20102010年年6 6月共销售商品月共销售商品1010万元（含增值税），万元（含增值税），同时同时甲超市对外甲超市对外提供职业介绍服务，取得收入提供职业介绍服务，取得收入5 5万元。万元。甲超市因人员有限，未对两项业务甲超市因人员有限，未对两项业务分别核算。分别核算。税务机关在核定时，将商品销税务机关在核定时，将商品销售额核定为售额核定为9 9万元，将职业介绍服务收入核万元，将职业介绍服务收入核定为定为6 6万元。万元。若甲超市增加人员分别核算，若甲超市增加人员分别核算，则需要多则需要多支出人员工资等支出人员工资等20002000元元。其纳税。其纳税筹划方案如下：筹划方案如下： 案例分析案例分析35方案一：分别核算方案一：分别核算 应纳税额应纳税额1010（1+ 3%1+ 3%）3%+ 53%+ 55%5%0.5410.541（万元）。（万元）。 应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加0.5410.541（7% 7% +3%+3%）0.05410.0541（万元）。（万元）。 工资等多支出额工资等多支出额0.20.2（万元）（万元） 税费支出额合计税费支出额合计0.541+ 0.0541+ 0.20.541+ 0.0541+ 0.20.79510.7951（万元）（万元）案例分析案例分析35方案二：不分别核算方案二：不分别核算 应纳税额应纳税额9 9（1 +3%1 +3%）3%+ 63%+ 65%5%0.5620.562（万元）（万元） 应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加0.5620.562（7%+ 3%7%+ 3%）0.05620.0562（万元）。（万元）。 税费支出额合计税费支出额合计0.562 +0.05620.562 +0.05620.61820.6182（万元）（万元）。 可见，可见，方案二比方案一少支出方案二比方案一少支出0.17690.1769万元万元（0.79510.79510.61820.6182），因此，与其分别核算，不），因此，与其分别核算，不如不分别核算。如不分别核算。 四、选择合适的代销方式进行筹划四、选择合适的代销方式进行筹划 筹划思路筹划思路 代销通常有两种方式：代销通常有两种方式：一是收取手续费一是收取手续费，即，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说是一种劳务收入，应交纳营费，这对受托方来说是一种劳务收入，应交纳营业税。业税。二是视同买断二是视同买断，即由委托方和受托方签订，即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由双方在协议中明确规定，也可受托方自售价可由双方在协议中明确规定，也可受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，委托方不再支付代销手续费。委托方不再支付代销手续费。两种代销方式对双两种代销方式对双方的税务处理及总体税负水平是不相同的，合理方的税务处理及总体税负水平是不相同的，合理选择代销方式可达到节税的目的选择代销方式可达到节税的目的 案例分析案例分析3636 案例案例 A A公司和公司和B B公司签订了一项代销协议，公司签订了一项代销协议，由由B B公司代销公司代销A A公司的产品，不论采取何种公司的产品，不论采取何种代销方式，代销方式，A A公司的产品在市场上以公司的产品在市场上以10001000元元件的价格销售。下面有两种代销方式可件的价格销售。下面有两种代销方式可以选择，以选择，一是收取手续费方式一是收取手续费方式，即，即B B公司以公司以10001000元件的价格对外销售元件的价格对外销售A A公司的产品，公司的产品，根据代销数量，向根据代销数量，向A A公司收取公司收取20%20%的代销手的代销手续费；续费；案例分析案例分析3636 案例案例 二是视同买断方式二是视同买断方式，B B公司每售出一件产公司每售出一件产品，品，A A公司按公司按800800元的协议价收取货款，元的协议价收取货款，B B公司公司在市场上仍要以在市场上仍要以10001000元的价格销售元的价格销售A A公司的产公司的产品，实际售价与协议价之差品，实际售价与协议价之差200200元件归元件归B B公公司所有。假定到年末，司所有。假定到年末，B B公司共售出该产品公司共售出该产品1 1万件，假设对应这万件，假设对应这1 1万件产品万件产品A A公司可抵扣的公司可抵扣的进项税为进项税为7070万元。请进行纳税筹划（其中，万元。请进行纳税筹划（其中，城建税税率为城建税税率为7%7%，教育费附加征收率为，教育费附加征收率为3%3%）。）。 案例分析案例分析3636 分析分析 方案一：采取收取手续费方式方案一：采取收取手续费方式A A公司：应交增值税公司：应交增值税100017%100017%7070100100（万元），应交城建税及教育（万元），应交城建税及教育费附加费附加100100（7%7%3%3%）1010（万元），（万元），A A公司应交流转税合计公司应交流转税合计1001001010110110（万元）。（万元）。 案例分析案例分析3636 分析分析 B B公司：增值税销项税额与进项税额相等，相抵公司：增值税销项税额与进项税额相等，相抵后，该项业务的应交增值税为零，但后，该项业务的应交增值税为零，但B B公司采取收公司采取收取手续费代销方式，属于营业税范围的代理业务，取手续费代销方式，属于营业税范围的代理业务，应交纳营业税应交纳营业税2005%2005%1010（万元），应交城建（万元），应交城建税及教育费附加税及教育费附加1010（7%7%3%3%）1 1（万元），（万元），B B公司应交流转税合计公司应交流转税合计10101 11111（万元）。（万元）。 A A公司与公司与B B公司应交流转税合计公司应交流转税合计100100101010101 1121121（万元）。（万元）。 案例分析案例分析3636 分析分析 方案二：采取视同买断方式方案二：采取视同买断方式 A A公司：应交增值税公司：应交增值税80017%80017%70706666（万元），应交城建税及教育费附（万元），应交城建税及教育费附加加6666（7%+3%7%+3%）6.66.6（万元），（万元）， A A公司应交流转税合计公司应交流转税合计66666.66.672.672.6（万元）（万元） 案例分析案例分析3636 分析分析 B B公司：应交增值税公司：应交增值税100017%100017%80017%80017%3434（万元），应交城建税及教育（万元），应交城建税及教育费附加费附加3434（7%7%3%3%）3.43.4（万元），（万元），B B公司应交流转税合计公司应交流转税合计34343.43.437.437.4（万元）（万元）。 A A公司与公司与B B公司应交流转税合计公司应交流转税合计66666.66.634343.43.4110110（万元）。（万元）。 案例分析案例分析3636 分析分析 可见，可见，A A公司与公司与B B公司合计应交公司合计应交税金减少税金减少1111万元（万元（121121110110）。）。 因此，从双方的共同利益出因此，从双方的共同利益出发，发，应选择第二种合作方式，即应选择第二种合作方式，即视同买断的代销方式视同买断的代销方式。 案例分析案例分析3636 分析分析 但在实际运用时，第二种代销方式会受到但在实际运用时，第二种代销方式会受到限制：限制：在视同买断方式下，双方虽然共节约在视同买断方式下，双方虽然共节约税款税款1111万元，但万元，但A A公司节约公司节约37.437.4万元（万元（11011072.672.6），），B B公司要多交公司要多交26.426.4万元（万元（37.437.41111）。）。 A A公司可以考虑公司可以考虑首先要全额弥补首先要全额弥补B B公司多公司多交的交的26.426.4万元，剩余的万元，剩余的1111万元也要让利给万元也要让利给B B公公司一部分，司一部分，这样才可以鼓励受托方接受视同这样才可以鼓励受托方接受视同买断的代销方式买断的代销方式 五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 （一）（一）购货方运输方式的选择购货方运输方式的选择 一般纳税人外购货物和销售货物所支付的一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用，准予按运费结算单据所列运费运输费用，准予按运费结算单据所列运费7%7%的扣除率计算抵扣进项税额。运输公司从事的扣除率计算抵扣进项税额。运输公司从事运输业需缴纳营业税。企业一般都有自己的运输业需缴纳营业税。企业一般都有自己的运输部门，可按车辆可抵扣物耗金额（汽油、运输部门，可按车辆可抵扣物耗金额（汽油、维修费以及其他费用等等）的维修费以及其他费用等等）的17%17%作为可以作为可以抵扣的进项税。抵扣的进项税。若车辆可抵扣物耗金额比较若车辆可抵扣物耗金额比较小的话，其可以抵扣的进项税就更小了。小的话，其可以抵扣的进项税就更小了。五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 此时我们可以考虑把运输部门分立出来设此时我们可以考虑把运输部门分立出来设立运输子公司，这样虽然需按运费的立运输子公司，这样虽然需按运费的3%3%缴纳缴纳营业税，但也可按运费的营业税，但也可按运费的7%7%作为可抵扣的进作为可抵扣的进项税，两者一抵即相当于可按运费的项税，两者一抵即相当于可按运费的4%4%来抵来抵税。税。若运费若运费4%4%可抵扣物耗金额可抵扣物耗金额17%17%，则把运输部门分立出来设立运输子公司可节则把运输部门分立出来设立运输子公司可节税。税。具体测算如下：具体测算如下： 五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 假定自备车队运输中的可抵扣物耗金额占运费的假定自备车队运输中的可抵扣物耗金额占运费的比重为比重为r r，运费总额为，运费总额为M M。则：。则： 外购货物时，用自己独立运输公司提供运输劳外购货物时，用自己独立运输公司提供运输劳务的方式可抵扣税额务的方式可抵扣税额M7%M7%M3%M3%M4%M4%， 自备车队运输方式的可抵扣税额自备车队运输方式的可抵扣税额Mr17%Mr17%， 当两种方式的抵扣税额相等时，则：当两种方式的抵扣税额相等时，则：M4%M4%MrMr 17% 17%，得，得r r23.53% 23.53% 五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划五、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划 筹划技巧筹划技巧 当运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比当运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比重重r r23.53%23.53%时，自备车队运输与外购自己时，自备车队运输与外购自己独立运输公司运输劳务方式的税负相同；独立运输公司运输劳务方式的税负相同； 当当r r23.53%23.53%时，自备车队运输方式可抵时，自备车队运输方式可抵扣税额较大，税负较轻；扣税额较大，税负较轻； 当当r r23.53%23.53%时，购货企业可以考虑将自时，购货企业可以考虑将自备车队单独出来设立运输子公司，备车队单独出来设立运输子公司，外购自己外购自己独立运输公司运输劳务，以降低企业整体税独立运输公司运输劳务，以降低企业整体税负。负。 案例分析案例分析3737 案例案例 甲公司为工业企业，属于增值税一般纳甲公司为工业企业，属于增值税一般纳税人，预计全年采购原材料共产生运费税人，预计全年采购原材料共产生运费800800万元（假设采购原材料时，甲公司负责货万元（假设采购原材料时，甲公司负责货物的运输），其中可抵扣物耗金额物的运输），其中可抵扣物耗金额100100万元，万元，现只有两种运输方式可供选择：现只有两种运输方式可供选择：一是自备一是自备车辆运输；二是将自备车辆设立为独立的车辆运输；二是将自备车辆设立为独立的运输公司，购买自己独立运输公司的运输运输公司，购买自己独立运输公司的运输劳务。劳务。请对其进行纳税筹划。请对其进行纳税筹划。 案例分析案例分析3737 分析分析 运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比重重r r10080010080012.5%12.5%23.53%23.53%，此时应，此时应当将自备车队单独出来设立运输子公司，当将自备车队单独出来设立运输子公司，外购自己独立运输公司运输劳务，以降低外购自己独立运输公司运输劳务，以降低企业整体税负。具体验证如下：企业整体税负。具体验证如下： 方案一：若采取自备车辆运输的方式。方案一：若采取自备车辆运输的方式。 则可抵扣税额则可抵扣税额10017%10017%1717（万元）。（万元）。 案例分析案例分析3737 分析分析 方案二：若将自备车辆设立为独立的运方案二：若将自备车辆设立为独立的运输公司，采取购买自己独立运输公司运输输公司，采取购买自己独立运输公司运输劳务的运输方式。劳务的运输方式。 则可抵扣税额则可抵扣税额8007%8007%8003%8003%3232（万元）。（万元）。 可见，方案二比方案一多抵扣税额可见，方案二比方案一多抵扣税额1515万万元（元（32321717），因此购货企业应当采取方），因此购货企业应当采取方案二案二 六、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划六、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划（二）销售方运输方式的选择（二）销售方运输方式的选择1 1、代购货方垫付运费、代购货方垫付运费 企业无自有车辆，请外面的运输公司运输货物，企业无自有车辆，请外面的运输公司运输货物，这类业务的这类业务的付费方式分为支付运费或代购货方垫付费方式分为支付运费或代购货方垫付运费两种形式。付运费两种形式。如果要降低税负，可以采用代如果要降低税负，可以采用代垫运费的方式。企业以正常的产品价格与购货方垫运费的方式。企业以正常的产品价格与购货方签订产品购销合同，并商定，运输公司的运输发签订产品购销合同，并商定，运输公司的运输发票直接开给购货方，并由企业将该发票转交给购票直接开给购货方，并由企业将该发票转交给购货方，企业为购货方代垫运费。此外，与运输公货方，企业为购货方代垫运费。此外，与运输公司签订代办运输合同，企业在货物运到后向运输司签订代办运输合同，企业在货物运到后向运输公司支付代垫运费公司支付代垫运费。案例分析案例分析38某钢铁生产企业（增值税的一般纳税人）与某钢铁生产企业（增值税的一般纳税人）与购货方签订销售合同，钢铁以购货方签订销售合同，钢铁以280280元吨卖元吨卖给购货方（包含给购货方（包含3535元吨运输费用）。该元吨运输费用）。该企业每年销售钢铁企业每年销售钢铁1010万吨。该企业没有运万吨。该企业没有运输车辆，请运输公司以输车辆，请运输公司以3535元吨的价格运元吨的价格运送。企业进项税额为送。企业进项税额为180180万元（不含运输发万元（不含运输发票可抵扣的进项税额）。请应如何纳税筹票可抵扣的进项税额）。请应如何纳税筹划，使税收负担更轻？划，使税收负担更轻？案例分析案例分析38筹划前分析：筹划前分析： 如果按这种方式，企业应纳增值税为：如果按这种方式，企业应纳增值税为：1000002801710000028017（18000001800000100000357100000357）271.5271.5（万元）。（万元）。筹划方案：筹划方案： 企业和运输公司以代垫运费的方式签订运输合企业和运输公司以代垫运费的方式签订运输合同，每吨价格为同，每吨价格为3535元，同时对原销售合同进行修元，同时对原销售合同进行修改，将代垫运费从销售价格中分离出来，钢铁每改，将代垫运费从销售价格中分离出来，钢铁每吨价格从吨价格从280280元降为元降为245245元。元。案例分析案例分析38筹划后分析：筹划后分析：经过上面的纳税筹划后，企业整经过上面的纳税筹划后，企业整体利润并未减少，企业应纳增值税体利润并未减少，企业应纳增值税为：为：1000002451718000004165000-1800000=236.5（万元）。却可节（万元）。却可节约税金约税金271.5-236.5=35万元。万元。六、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划六、企业运输方式涉及运输费用的纳税筹划2 2、 当当购购货货方方对对增增值值税税专专用用发发票票没没有有要要求求时时应应将将自自备备车车队队分分立立出出来来成成立立独独立立核核算算的的运运输输公公司司，自自己己的的运运输输公公司司将将运运输输发发票票直直接接开开给给购购货货方方。如如购购货货方方需需要要增增值值税税专专用用发发票票时时, ,应应由由其其他他运运输输公公司司进进行行运运输输，其其他他运运输输公公司司将将运运输输发发票票直直接接开开给给销销货货方方，再再由销货方开具专用发票统一开给购货方。由销货方开具专用发票统一开给购货方。案例分析案例分析3939 甲公司为新设立的生产企业，被认定为一般纳税甲公司为新设立的生产企业，被认定为一般纳税人，销售部门预计全年销售产品共收取运输费用为人，销售部门预计全年销售产品共收取运输费用为10001000万元，现有四种方案可供采购部门选择：万元，现有四种方案可供采购部门选择： 一是采用自备车队运输；一是采用自备车队运输； 二是将自备车队分立出来成立独立核算的运输公二是将自备车队分立出来成立独立核算的运输公司，自己的运输公司将运输发票直接开给购货方；司，自己的运输公司将运输发票直接开给购货方； 三是，将自备车队分立出来成立独立核算的运输三是，将自备车队分立出来成立独立核算的运输公司，运输公司将运输发票直接开给销货方，再由公司，运输公司将运输发票直接开给销货方，再由销货方开具专用发票统一开给购货方。销货方开具专用发票统一开给购货方。 四是由其他运输公司进行运输，其他运输公司将四是由其他运输公司进行运输，其他运输公司将运输发票直接开给销货方，再由销货方开具专用发运输发票直接开给销货方，再由销货方开具专用发票统一开给购货方。需支付给其他运输公司运费为票统一开给购货方。需支付给其他运输公司运费为10001000万元，应选择哪一种运输方式万元，应选择哪一种运输方式? ? 案例分析案例分析3939具体运费的应纳税额如下：具体运费的应纳税额如下： 方案一：采用自备车队运输。方案一：采用自备车队运输。运费应纳税额运费应纳税额（增值税）（增值税）=1000(1+17=1000(1+17)17)17=145.3(=145.3(万元万元) )。 方案二：将自备车队分立出来成立独立核算的运方案二：将自备车队分立出来成立独立核算的运输公司，自己的运输公司将运输发票直接开给购货输公司，自己的运输公司将运输发票直接开给购货方。方。 运费应纳营业税额运费应纳营业税额=10003=10003=30(=30(万元万元) )，扣除，扣除营业税抵企业所得税营业税抵企业所得税3025%=7.5(3025%=7.5(万元万元),),实际应纳实际应纳税额税额=30-7.5=22.5(=30-7.5=22.5(万元万元) )案例分析案例分析3939方案三：将自备车队分立出来成立独立核算方案三：将自备车队分立出来成立独立核算的运输公司，运输公司将运输发票直接开给的运输公司，运输公司将运输发票直接开给销货方，再由销货方开具专用发票统一开给销货方，再由销货方开具专用发票统一开给购货方。购货方。 运费应纳税额运费应纳税额=10003=10003- -3025%+1000(1+173025%+1000(1+17)17)17一一1000710007=97.8(=97.8(万元万元) )。 案例分析案例分析3939 下面我们比较方案二与方案三之间的优劣。下面我们比较方案二与方案三之间的优劣。如前所述两者区别是方案二购货方只能如前所述两者区别是方案二购货方只能拿到运费发票抵扣运费的拿到运费发票抵扣运费的7 7。对于方案三，。对于方案三，购货方可以得到增值税专用发票抵扣运费购货方可以得到增值税专用发票抵扣运费的的1717。当购货方对发票没有要求时，方当购货方对发票没有要求时，方案二只需多负担税负案二只需多负担税负= =运费金额运费金额(1+17(1+17)17)17一运费金额一运费金额77，应当选择方案，应当选择方案二。二。但是大多数情况下，但是大多数情况下，购货方都要求获购货方都要求获取增值税专用发票来抵扣运费的取增值税专用发票来抵扣运费的1717，这，这种情况下，只能选择方案三。种情况下，只能选择方案三。案例分析案例分析3939方案四：由其他运输公司进行运输，其他运输公方案四：由其他运输公司进行运输，其他运输公司将金额为司将金额为10001000万元的运输发票直接开给销货方，万元的运输发票直接开给销货方，再由销货方将金额为再由销货方将金额为10001000万元专用发票统一开给万元专用发票统一开给购货方。购货方。 运费应纳税额运费应纳税额= =运费金额运费金额(1+17(1+17)17)17一运一运费金额费金额77=1000+(1+17=1000+(1+17)17)17一一1000710007=75.3(=75.3(万元万元) )。 则则145.3145.3万元万元( (方案一方案一)97.8)97.8万元万元( (方案三方案三)75.3)75.3( (万元万元)()(方案四方案四)22.5)22.5万元万元( (方案二方案二) )。显而易见，此时，方案一税负最重。显而易见，此时，方案一税负最重。 所以当购货方对增值税专用发票没有要求时应所以当购货方对增值税专用发票没有要求时应选择方案二，如购货方需要增值税专用发票时选择方案二，如购货方需要增值税专用发票时, ,应应当选择方案四。当选择方案四。案例分析案例分析3939应注意的问题：应注意的问题： 第一，企业将自备车队单独出来成立子公司，第一，企业将自备车队单独出来成立子公司，必然会耗费一定的成本和后续支出。必然会耗费一定的成本和后续支出。 第二，营业税具有抵减企业所得税的作用，而第二，营业税具有抵减企业所得税的作用，而增值税却没有，将两者直接相减作为结果进行比增值税却没有，将两者直接相减作为结果进行比较，在一定程度上会产生偏差。较，在一定程度上会产生偏差。 第三，购销行为必须同时考虑双方各自的利益，第三，购销行为必须同时考虑双方各自的利益，对方能否接受本企业的运输方式，需要双方协商对方能否接受本企业的运输方式，需要双方协商来确定。来确定。 七、权衡不同采购货物的渠道所形七、权衡不同采购货物的渠道所形成的企业盈利大小进行筹划成的企业盈利大小进行筹划 筹划思路筹划思路 税收负担是企业购货成本的重要组税收负担是企业购货成本的重要组成部分，从不同的供货方购买原材料等成部分，从不同的供货方购买原材料等货物，企业的负担是不一样的。一方面，货物，企业的负担是不一样的。一方面，企业所需的物资既可以从一般纳税人采企业所需的物资既可以从一般纳税人采购，也可以从小规模纳税人处采购，但购，也可以从小规模纳税人处采购，但由于取得的发票不同，导致了可以扣除由于取得的发票不同，导致了可以扣除的进项税额的不同。的进项税额的不同。七、权衡不同采购货物的渠道所七、权衡不同采购货物的渠道所形成的企业盈利大小进行筹划形成的企业盈利大小进行筹划 筹划思路筹划思路 如果从一般纳税人购入，取得增值税专用如果从一般纳税人购入，取得增值税专用发票，可以按买价的发票，可以按买价的17%17%抵扣进项税；而如抵扣进项税；而如果从小规模纳税人处购入，则不能抵扣进项果从小规模纳税人处购入，则不能抵扣进项税，即便能够经税务机关开票，税，即便能够经税务机关开票，也只能扣税也只能扣税按买价的按买价的3%3%抵扣进项税。不同的扣税额度，抵扣进项税。不同的扣税额度，会影响企业的税负，最终会影响到企业的净会影响企业的税负，最终会影响到企业的净利润及现金净流量利润及现金净流量。另一方面，若小规模纳。另一方面，若小规模纳税人的货物比一般纳税人的货物便宜，企业税人的货物比一般纳税人的货物便宜，企业从小规模纳税人处采购也可能更划算。从小规模纳税人处采购也可能更划算。 七、权衡不同采购货物的渠道所形七、权衡不同采购货物的渠道所形成的企业盈利大小进行筹划成的企业盈利大小进行筹划 筹划思路筹划思路 因此，采购时要从因此，采购时要从供货方纳供货方纳税人身份、货物的价格等方面进税人身份、货物的价格等方面进行考虑，行考虑，最终选择使得企业净利最终选择使得企业净利润或现金净流量最大的方案。润或现金净流量最大的方案。 案例分析案例分析4040 案例案例 甲公司为增值税一般纳税人，适用增值税税甲公司为增值税一般纳税人，适用增值税税率为率为17%17%，购买原材料时，购买原材料时，有几种方案可供选有几种方案可供选择：择：一是从一般纳税人一是从一般纳税人A A公司购买，每吨含税公司购买，每吨含税价格为价格为1100011000元，元，A A公司适用增值税税率为公司适用增值税税率为17%17%；二是从小规模纳税人；二是从小规模纳税人B B公司购买，则可取得公司购买，则可取得由税务所代开的征收率为由税务所代开的征收率为3%3%的专用发票，每吨的专用发票，每吨含税价格为含税价格为1000010000元；三是从小规模纳税人元；三是从小规模纳税人C C公公司购买，只能取得普通发票，每吨含税价格为司购买，只能取得普通发票，每吨含税价格为90009000元。元。案例分析案例分析4040 案例案例 甲公司用此原材料生产的产品甲公司用此原材料生产的产品每吨不含税销售额为每吨不含税销售额为2000020000元，其元，其他相关费用他相关费用30003000元。假设甲企业以元。假设甲企业以利润最大化为目标，利润最大化为目标，请对甲公司购请对甲公司购货对象选择进行纳税筹划。货对象选择进行纳税筹划。 案例分析案例分析4040 分析分析 方案一：从一般纳税人方案一：从一般纳税人A A公司购买。公司购买。 净利润净利润20000200001100011000（1 117%17%）300030002000017%2000017%1100011000（1 117%17%）17%17%（7%7%3%3%）（1 125%25%）5563.1895563.189（元）（元） 案例分析案例分析4040 分析分析 方案二：从小规模纳税人方案二：从小规模纳税人B B公司购买。公司购买。 净利润净利润20000200001000010000（1+3%1+3%）300030002000017%2000017%1000010000（1+3%1+3%）3%3%（7%7%3%3%）（1 125%25%）5312.3375312.337（元）元） 案例分析案例分析4040 分析分析 方案三：从小规模纳税人方案三：从小规模纳税人C C公司购买。公司购买。 净利润净利润200002000090009000300030002000017%2000017%（7%7%3%3%）（1 125%25%）57455745（元）元） 可见，方案三的净利润最大，所以方可见，方案三的净利润最大，所以方案三为最优方案，其次是方案一、最后是案三为最优方案，其次是方案一、最后是方案二方案二 八、将混合销售中的业务进行分立八、将混合销售中的业务进行分立经营进行筹划经营进行筹划 筹划思路筹划思路 混合销售行为是指一项销售行为既混合销售行为是指一项销售行为既涉及增值税应税货物或劳务（简称涉及增值税应税货物或劳务（简称“货货物销售额物销售额”）又涉及非应税劳务（即应）又涉及非应税劳务（即应征营业税的劳务）。征营业税的劳务）。混合销售行为原则混合销售行为原则上依据纳税人的上依据纳税人的“经营主业经营主业”判断是征判断是征增值税，还是征营业税。增值税，还是征营业税。八、将混合销售中的业务进行分立八、将混合销售中的业务进行分立经营进行筹划经营进行筹划 筹划思路筹划思路 在纳税人年货物销售额与非应税劳务营业在纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，额的合计数中，若年货物销售额超过若年货物销售额超过50%50%，则征增值税；若年非应税劳务营业额超过则征增值税；若年非应税劳务营业额超过50%50%，征营业税，征营业税（根据修订后的（根据修订后的中华人民中华人民共和国增值税暂行条例实施细则共和国增值税暂行条例实施细则，销售自，销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为以及财产货物并同时提供建筑业劳务的行为以及财政部、国家税务总局规定的其他情形除外）政部、国家税务总局规定的其他情形除外） 八、将混合销售中的业务进行分立八、将混合销售中的业务进行分立经营进行筹划经营进行筹划 筹划思路筹划思路 由于增值税一般纳税人增值税税由于增值税一般纳税人增值税税率一般为率一般为17%17%，而营业税税率为，而营业税税率为5%5%或或3%3%，所以，所以若能使混合销售行为中的若能使混合销售行为中的非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税便达到目的了。业税便达到目的了。 八、将混合销售中的业务进行分立八、将混合销售中的业务进行分立经营进行筹划经营进行筹划 筹划思路筹划思路 若年非应税劳务营业额超过若年非应税劳务营业额超过50%50%，征营业税，征营业税，我们自然能够降低税负；而若年货物销售额我们自然能够降低税负；而若年货物销售额超过超过50%50%，则征增值税，则征增值税，但为了降低税负，可但为了降低税负，可以把一项销售行为涉及的增值税应税货物以以把一项销售行为涉及的增值税应税货物以及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体（其中一核算主体是由原核算主体分立出去（其中一核算主体是由原核算主体分立出去的），则可使非应税劳务不缴纳增值税而缴的），则可使非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税。纳营业税。 案例分析案例分析41 案例案例 甲公司生产高科技产品，甲公司生产高科技产品，20092009年年1 1月取得不含税销售额月取得不含税销售额500500万元，当月万元，当月可抵扣进项税额为可抵扣进项税额为5050万元，同时公万元，同时公司下设的技术指导部门为客户提供司下设的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务，取得技术指导上门技术指导服务，取得技术指导费费4040万元。请进行纳税筹划。万元。请进行纳税筹划。 案例分析案例分析41 分析分析 方案一：由公司的技术指导部门为方案一：由公司的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务。客户提供上门技术指导服务。 由于此行为属于混合销售行为，取由于此行为属于混合销售行为，取得的技术指导服务收入得的技术指导服务收入4040万元，万元，应并入应并入设备的销售额一并缴纳增值税，不再缴设备的销售额一并缴纳增值税，不再缴纳营业税。纳营业税。 应纳增值税应纳增值税5005004040（1 117%17%）17%17%505040.8140.81（万元）（万元） 案例分析案例分析41 分析分析 方案二：甲公司把技术指导部门分立出来，方案二：甲公司把技术指导部门分立出来，成立独立核算的咨询公司。成立独立核算的咨询公司。 这样，技术指导收入就不再缴纳增值税，这样，技术指导收入就不再缴纳增值税，改为按服务业缴纳营业税。改为按服务业缴纳营业税。 应纳税额应纳税额50017%50017%5050405%405%3737（万元）（万元） 可见，可见，方案二比方案一少交税方案二比方案一少交税3.813.81万元万元（40.8140.813737），应当采取方案二），应当采取方案二 九、会员卡积分返利的纳税筹划九、会员卡积分返利的纳税筹划（一）筹划的政策法律依据（一）筹划的政策法律依据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局第国家税务总局第5050号令）第四条第号令）第四条第（八）项规定：（八）项规定：“单位或者个体工商户将自单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的，视同销售货物。单位或者个人的，视同销售货物。”基于此基于此规定，就意味着企业或个体工商户规定，就意味着企业或个体工商户发生有偿发生有偿捐赠的商品不视同销售货物，缴纳增值税，捐赠的商品不视同销售货物，缴纳增值税，如果发生无偿赠送货物或商品的行为，则要如果发生无偿赠送货物或商品的行为，则要视同销售货物，缴纳增值税。视同销售货物，缴纳增值税。九、会员卡积分返利的纳税筹划九、会员卡积分返利的纳税筹划（一）筹划的政策法律依据（一）筹划的政策法律依据关于加强企业对外捐赠财务管理的通关于加强企业对外捐赠财务管理的通知知（财企（财企200395号）对无偿赠送的号）对无偿赠送的定义为，对外捐赠是指企业自愿无偿将定义为，对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人用于与生产经营活动没有直接关系赠人用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。的公益事业的行为。九、会员卡积分返利的纳税筹划九、会员卡积分返利的纳税筹划（一）筹划的政策法律依据（一）筹划的政策法律依据国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发增值税若干具体增值税若干具体问题的规定问题的规定的通知的通知（国税发国税发19931541993154号号）中的规定：中的规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论在财务上如何如果将折扣额另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额处理，均不得从销售额中减除折扣额”。九、会员卡积分返利的纳税筹划九、会员卡积分返利的纳税筹划（二）纳税筹划技巧（二）纳税筹划技巧 “ “积分换礼品积分换礼品”赠送的礼品不是无偿赠送行为没赠送的礼品不是无偿赠送行为没有明确的法律条文规定，为了规避赠送的商品被税有明确的法律条文规定，为了规避赠送的商品被税务局判断为视同销售而缴纳增值税，应进行如下纳务局判断为视同销售而缴纳增值税，应进行如下纳税筹划：税筹划： 企业修改营销宣传内容，即企业修改营销宣传内容，即把把“积分换礼品积分换礼品”的的宣传内容修改为宣传内容修改为“积分换取折扣券积分换取折扣券”，折扣券上要，折扣券上要注明：顾客使用折扣券购物后，如需要开具发票，注明：顾客使用折扣券购物后，如需要开具发票，在发票上分行写明在发票上分行写明“货物原价、折扣金额和实收银货物原价、折扣金额和实收银金额金额”。当消费者拿着折扣券来消费时，商家要销。当消费者拿着折扣券来消费时，商家要销售的商品和折扣额同时开在一张发票上，注明折扣售的商品和折扣额同时开在一张发票上，注明折扣额额。案例分析案例分析4242目前某企业的会员积分回馈方案如下：目前某企业的会员积分回馈方案如下：会员累计积满会员累计积满9999分，可换价值分，可换价值2020元的精美礼品一元的精美礼品一份；份；会员累计积满会员累计积满199199分，可换价值分，可换价值3030元的精美礼品一元的精美礼品一份；份；会员累计积满会员累计积满299299分，可换价值分，可换价值4040元的精美礼品一元的精美礼品一份；份；会员累计积满会员累计积满399399分，可换价值分，可换价值5050元的精美礼品一元的精美礼品一份；份；会员累计积满会员累计积满499499分以上时，奖励价值分以上时，奖励价值6060元的精美元的精美礼品一份。礼品一份。案例分析案例分析42421 1、筹划前分析、筹划前分析 由于该企业的积分返利规则中没有明确返利的性由于该企业的积分返利规则中没有明确返利的性质是否为质是否为“销售折扣销售折扣”，而是表达为，而是表达为“积分赠送积分赠送商品商品”，因而有可能被国税部门解释为因而有可能被国税部门解释为“无偿赠无偿赠送商品送商品”，按增值税条条例细则和所得税条例细，按增值税条条例细则和所得税条例细则的规定必须视同销售，缴纳增值税和作为企业则的规定必须视同销售，缴纳增值税和作为企业收入缴纳企业所得税，收入缴纳企业所得税，也即该积分折扣不能扣减也即该积分折扣不能扣减商品标价的增值税销项，多纳增值税，也不能在商品标价的增值税销项，多纳增值税，也不能在所得税前列支，造成多纳企业所得税，甚至还有所得税前列支，造成多纳企业所得税，甚至还有可能要交代扣代缴顾客个所得税；由于该企业会可能要交代扣代缴顾客个所得税；由于该企业会员手册中没有规定如何开票，也就无从说明员手册中没有规定如何开票，也就无从说明“折折扣和销售在同一张发票列明的扣和销售在同一张发票列明的”，因，因而在增值税而在增值税与所得税方面都是难以获得税务检查人员的认可。与所得税方面都是难以获得税务检查人员的认可。案例分析案例分析42422 2、纳税筹划方案、纳税筹划方案为了规避税务检查风险，可以把企业会员积分回馈为了规避税务检查风险，可以把企业会员积分回馈方案进行修改如下：方案进行修改如下：会员累计积满会员累计积满9999分，可换价值分，可换价值2020元的折扣券；元的折扣券；会员累计积满会员累计积满199199分，可换价值分，可换价值3030元的折扣券；元的折扣券；会员累计积满会员累计积满299299分，可换价值分，可换价值4040元的折扣券；元的折扣券；会员累计积满会员累计积满399399分，可换价值分，可换价值5050元的折扣券；元的折扣券；会员累计积满会员累计积满499499分以上，奖励价值分以上，奖励价值6060元的折扣券元的折扣券。并在折扣券时注明：顾客使用折扣券购物后，如需并在折扣券时注明：顾客使用折扣券购物后，如需要开具发票，在发票上分行写明要开具发票，在发票上分行写明“货物原价、折货物原价、折扣金额和实收银金额扣金额和实收银金额”。案例分析案例分析42423 3、纳税筹划后分析、纳税筹划后分析 根据根据增值税若干具体问题的规定增值税若干具体问题的规定（国税发（国税发19931541993154号）的规定：号）的规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。”可以可以认为认为税务局限定的折扣从税基中扣减的条件是：销售额和税务局限定的折扣从税基中扣减的条件是：销售额和折扣额在同一且在发票上分别注明。据此，建议在折扣券折扣额在同一且在发票上分别注明。据此，建议在折扣券的使用范围与原有提货单条件一样，但会员积分的回馈返的使用范围与原有提货单条件一样，但会员积分的回馈返利性质上却明确属于利性质上却明确属于“折扣销售折扣销售”，既符合增值税和所得，既符合增值税和所得税条例，税条例，也符合国税总局的内部规范性文件规定，因此可也符合国税总局的内部规范性文件规定，因此可以扣减应税销售收入以减少相应的增值税额和所得税额。以扣减应税销售收入以减少相应的增值税额和所得税额。十、代购方式的纳税筹划十、代购方式的纳税筹划（一）政策法律依据（一）政策法律依据 财政部、国家税务局财政部、国家税务局关于增值税、营业税若干政策规关于增值税、营业税若干政策规定的通知定的通知（9494财税字第财税字第026026号）规定，号）规定，代购货物行为，代购货物行为，同时具备以下条件的，不征收增值税；不同时具备以下条同时具备以下条件的，不征收增值税；不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何，均征收增值税。件的，无论会计制度规定如何，均征收增值税。 1 1、受托方不垫付资金；、受托方不垫付资金； 2 2、销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转、销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方；交给委托方； 3 3、受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额（如系、受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额（如系代理进口货物则为海关代征的增值税额）与委托方结算货代理进口货物则为海关代征的增值税额）与委托方结算货款，并另收取手续费。款，并另收取手续费。（二）纳税筹划技巧：必须符合以上三个条件（二）纳税筹划技巧：必须符合以上三个条件案例分析案例分析4343 甲甲企企业业委委托托乙乙企企业业代代购购某某种种化化工工原原料料。如如果果委委托托方方甲甲企企业业事事先先预预付付给给受受托托方方乙乙企企业业100100万万元元周周转转金金，乙乙企企业业代代购购化化工工原原料料后后，按按实实际际购购进进价价格格向向委委托托方方结结算算，并并将将销销货货方方开开具具的的给给委委托托方方的的增增值值税税专专用用发发票票原原票票转转交交给给委委托托方方，共共计计价价税税合合计计93.693.6万万元元，其其中中价价款款8080万万元元，增增值值税税额额13.613.6万万元元，另另向向委委托托方方甲甲企企业业收收取取5 5万万元元的的手手续续费费，并并向向委委托托方方甲甲企企业业单单独独开开具具代代理理手手续续费费普普通通发发票。票。案例分析案例分析4343 那那么么，委委托托方方获获得得的的可可以以抵抵扣扣的的进进项项税税额额为为13.613.6万万元元，收收到到的的5 5万万元元的的代代购购手手续续费费发发票票由由于于是是普普通通发发票票，不不能能抵抵扣扣进进项项税税额额，只只能能计计入入货货物物的的成成本本中中（或或营营业业费费用用），其其购购货货成成本本为为8585万万元元。受受托托方方乙乙企企业业只只需需将将收收到到的的代代购购手手续续费费收收入入列列入入其其他他业业务务收收入入，并并按按5 5计计算算缴缴纳纳营营业业税税。如如果果乙乙企企业业是是一一般般纳纳税税人人，收收到到的的化化工工原原料料销销售售方方开开具具的的专专用用发发票票不不是是开开给给委委托托方方的的，而而是是开开给给乙乙企企业业的的，那那么么，就就相相当当于于乙乙企企业业先先购购进进化化工工原原料料，再再销销售售给给委委托托方方，乙乙企企业业取取得得的的专专用用发发票票只只能能留留下下自自用用，用用本本公公司司的的专专用用发发票票另另开开一一张张增增值值税税专专用用发发票票给给委委托托方方甲甲企企业业，对对受受托托方方乙乙企企业业来来说说则则成成了了购购销销业务。业务。案例分析案例分析4343 如如果果新新开开的的专专用用发发票票包包含含了了5 5万万元元手手续续费费，则则5 5万万元元手手续续费费变变成成了了销销售售加加价价，应应一一并并计计算算销销项项税税额额；如如果果另另开开一一张张普普通通发发票票写写明明是是收收取取手手续续费费款款，则则形形成成了了销销售售货货物物的的价价外外费费用用，应应一一并并计计算算销销项项税税额额。所所不不同同的的是是，如如果果在在专专用用发发票票中中加加价价，形形成成的的增增值值税税额额，委委托托方方甲甲企企业业可可以以依依法法抵抵扣扣，如如果果手手续续费费另另开开成成普普通通发发票票，尽尽管管受受托托方方已已将将收收取取的的手手续续费费缴缴纳纳了了增增值值税税款款，委委托托方方甲甲企业则无法抵扣进项税额。企业则无法抵扣进项税额。十一、十一、“买一赠一买一赠一”和和“买一送一买一送一”纳税筹划技巧纳税筹划技巧 “买一赠一买一赠一”和和“买一送一买一送一”的赠送的赠送商品不是无偿赠送行为没有明确的法商品不是无偿赠送行为没有明确的法律条文规定，为了规避赠送的商品被律条文规定，为了规避赠送的商品被税务局判断为视同销售而缴纳增值税，税务局判断为视同销售而缴纳增值税，应进行如下操作：应进行如下操作： 1 1、该企业在销售时一概将销售的商品、该企业在销售时一概将销售的商品和赠送的商品或礼品同时开在一张发和赠送的商品或礼品同时开在一张发票上，注明折扣额。票上，注明折扣额。十一、十一、“买一赠一买一赠一”和和“买一送一买一送一”纳税筹划技巧纳税筹划技巧 国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知额问题通知（国税函（国税函201056201056号）号）规定：规定：“国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发增值税若干具体问题增值税若干具体问题的规定的规定的通知的通知( (国税发国税发19931541993154号号) )第二条第第二条第（二）项规定：（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的上的“金额金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票额征收增值税。未在同一张发票“金额金额”栏注明栏注明折扣额，而仅在发票的折扣额，而仅在发票的“备注备注”栏注明折扣额的，栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。折扣额不得从销售额中减除。”十一、十一、“买一赠一买一赠一”和和“买一送一买一送一”纳税筹划技巧纳税筹划技巧2 2、降低销售价格，实行捆绑式销售，将销售、降低销售价格，实行捆绑式销售，将销售的商品和赠送的商品或礼品价格分别下调后，联的商品和赠送的商品或礼品价格分别下调后，联合销售，但要在账务和实务处理时将合销售，但要在账务和实务处理时将“销售的商销售的商品和赠送的商品或礼品品和赠送的商品或礼品”视做一种视做一种“新商品新商品”。 3 3、“买一赠一买一赠一”行为只要具有以下要件，不论行为只要具有以下要件，不论如何开具发票，税务机关都应当认可：如何开具发票，税务机关都应当认可：有公司内有公司内部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活动的起止时间；在发票上注明赠送物品的名称，动的起止时间；在发票上注明赠送物品的名称，赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；在赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上保持一致。的价值，并且在数量上保持一致。案例分析44 20102010年春节期间，某大型商场在年春节期间，某大型商场在“买一买一赠一赠一”活动中规定，买西装一件赠送相同活动中规定，买西装一件赠送相同品牌衬衣一件，当月销售西装品牌衬衣一件，当月销售西装10001000件，单件，单位售价位售价600600元，单位成本元，单位成本250250元；赠送衬衣元；赠送衬衣10001000件，单位售价件，单位售价200200元，单位成本元，单位成本100100元。元。该企业在销售时一概将销售的西装和赠送该企业在销售时一概将销售的西装和赠送的衬衣同时开在一张发票上，注明折扣额的衬衣同时开在一张发票上，注明折扣额200200元。元。案例分析44账务处理为：账务处理为：借：库存现金借：库存现金 600000600000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 512820.51512820.51 应交税费应交税费应交增值税应交增值税 87179.4987179.49案例分析44结转成本账务处理为：结转成本账务处理为：借：主营业务成本借：主营业务成本 350000350000 贷：库存商品贷：库存商品某西装某西装 250000250000 库存商品库存商品某衬衣某衬衣 100000100000 以上的账务处理的实质是以上的账务处理的实质是折扣销售，折扣销售，赠送的衬衣没有缴纳增值税。赠送的衬衣没有缴纳增值税。十二、企业采购过程中的纳税筹划技巧十二、企业采购过程中的纳税筹划技巧 1 1、发票管理力面、发票管理力面. . 在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得符合规定的发票；付款项时，应当向收款方取得符合规定的发票；不符合规不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证。定的发票，不得作为财务报销凭证。 特殊情况下由付款方向收款方开具发票（即收购特殊情况下由付款方向收款方开具发票（即收购单位和扣缴义务人支付个人款项时开具的发票单位和扣缴义务人支付个人款项时开具的发票，如产品收，如产品收购凭证），开具发票时，必须按号码顺序填开，填写项目购凭证），开具发票时，必须按号码顺序填开，填写项目齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次复写、打印，齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次复写、打印，内容完全一致，并在有关联次加盖财务印章或者发票专用内容完全一致，并在有关联次加盖财务印章或者发票专用章；采购物资时必须严格遵守章；采购物资时必须严格遵守发票管理办法发票管理办法及其及其实实施细则施细则以及税法关于增值税专用发票管理的有关规定。以及税法关于增值税专用发票管理的有关规定。九、企业采购过程中发票的纳税筹划技巧九、企业采购过程中发票的纳税筹划技巧 发票管理力面，要注意以下两点：发票管理力面，要注意以下两点： 在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得符合规定的发票；付款项时，应当向收款方取得符合规定的发票；不符合规不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证。定的发票，不得作为财务报销凭证。 特殊情况下由付款方向收款方开具发票（即收购特殊情况下由付款方向收款方开具发票（即收购单位和扣缴义务人支付个人款项时开具的发票单位和扣缴义务人支付个人款项时开具的发票，如产品收，如产品收购凭证），开具发票时，必须按号码顺序填开，填写项目购凭证），开具发票时，必须按号码顺序填开，填写项目齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次复写、打印，齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次复写、打印，内容完全一致，并在有关联次加盖财务印章或者发票专用内容完全一致，并在有关联次加盖财务印章或者发票专用章；采购物资时必须严格遵守章；采购物资时必须严格遵守发票管理办法发票管理办法及其及其实实施细则施细则以及税法关于增值税专用发票管理的有关规定。以及税法关于增值税专用发票管理的有关规定。收购免税农产品应按规定填开收购免税农产品应按规定填开农产品收购凭证农产品收购凭证。案例分析案例分析4545 20102010年年5 5月月, ,某企业采购部为了为公司节某企业采购部为了为公司节省省2 2万元的材料费，没有向采购单位索取发万元的材料费，没有向采购单位索取发票，只拿了一张收据。结果财务部一算，票，只拿了一张收据。结果财务部一算，不但没有节省成本，还让公司实际上亏损不但没有节省成本，还让公司实际上亏损了了2.22.2万元。这包括价值万元。这包括价值1010万元材料本可以万元材料本可以抵扣的进项税额抵扣的进项税额1.71.7万元和缴纳企业所得税万元和缴纳企业所得税时，时，由于没有合法凭证的成本由于没有合法凭证的成本1010万元，企万元，企业要多交所得税业要多交所得税2.52.5万元。原来以为是节省万元。原来以为是节省了了2 2万元，实际上损失了万元，实际上损失了2.22.2万元。万元。案例分析案例分析4545 由案例可知，若企业要缴纳增值由案例可知，若企业要缴纳增值税，专用发票可以用来抵扣所采购税，专用发票可以用来抵扣所采购原材料的进项税额；在缴纳企业所原材料的进项税额；在缴纳企业所得税时，有发票也可以使这部分材得税时，有发票也可以使这部分材料的成本在税前扣除，况且发票是料的成本在税前扣除，况且发票是消费的合法凭证，有什么消费纷争消费的合法凭证，有什么消费纷争可以发票为凭据。可以发票为凭据。 案例分析案例分析4646 某建材公司在年度税务检查中被查出有某建材公司在年度税务检查中被查出有价值价值10001000万元的进货发票不符合要求，这万元的进货发票不符合要求，这些发票存在同一个问题：销售方名称与发些发票存在同一个问题：销售方名称与发票章公司名称不一致。票章公司名称不一致。据建材公司交待，据建材公司交待，这些发票出自同一供应商，但该供应商经这些发票出自同一供应商，但该供应商经常更换名字，并开具其他公司名称的发票常更换名字，并开具其他公司名称的发票来延期缴纳税款税款，但建材公司认为发来延期缴纳税款税款，但建材公司认为发票不是假的并可以获得一定票不是假的并可以获得一定“好处好处”，于，于是发票照收不误。是发票照收不误。结果税务机关作出决定：结果税务机关作出决定：建材公司取得的该部分货物的发票全部不建材公司取得的该部分货物的发票全部不在税前作为成本。在税前作为成本。案例分析案例分析4646其实生活中这种案例有很多，有些企业平时规其实生活中这种案例有很多，有些企业平时规规矩矩，认真纳税，结果因为做生意交往的供应规矩矩，认真纳税，结果因为做生意交往的供应商漏税而多缴许多冤枉税。其实，主要问题在于商漏税而多缴许多冤枉税。其实，主要问题在于对方提供的发票可能违背税务法规，企业取得的对方提供的发票可能违背税务法规，企业取得的发票不符合规定，不能抵扣增值税，不能在税前发票不符合规定，不能抵扣增值税，不能在税前作为成本费用。作为成本费用。 在收取发票时，要重点留意的事情有五件：在收取发票时，要重点留意的事情有五件：发票是否真实、发票是否真实、发票上所列金额是否属实、发票上所列金额是否属实、发票上所列货物名称是否属实、发票上所列货物名称是否属实、发票抬头是发票抬头是否正确、否正确、发票专用章是否正确。发票专用章是否正确。十三、利用经济合同的准确签定进十三、利用经济合同的准确签定进行税收筹划行税收筹划（一）在合同中要明确有关的价格是否含税以及税（一）在合同中要明确有关的价格是否含税以及税收成本的直接承担者收成本的直接承担者 1 1、在合同价格条款中应明确价格是含税还是不含、在合同价格条款中应明确价格是含税还是不含税。许多不懂得税务管理与筹划的采购人员只注税。许多不懂得税务管理与筹划的采购人员只注意合同中写明价钱的高低，却没有看清楚合同里意合同中写明价钱的高低，却没有看清楚合同里面的价格是不是含增值税。因为含税与不含税的面的价格是不是含增值税。因为含税与不含税的价格将直接影响企业缴纳税额或抵扣额的大小。价格将直接影响企业缴纳税额或抵扣额的大小。因此，签订经济合同时，要明确价格里面是否包因此，签订经济合同时，要明确价格里面是否包含增值税。含增值税。案例分析案例分析4747一种原材料，售价一种原材料，售价100100元的与售价元的与售价100100元的区别元的区别在于前者是含税价格，后者不含税。生产型企业在于前者是含税价格，后者不含税。生产型企业作为买家，按作为买家，按100100元的含税价格购买，支出元的含税价格购买，支出100100元，元，可以抵扣可以抵扣14.5314.53元的进项税，实际成本是元的进项税，实际成本是85.4785.47元；元；按按100100元的不含税价格购买，直接支出元的不含税价格购买，直接支出117117元，可元，可以抵扣以抵扣1717元的进项税，实际成本元的进项税，实际成本100100元，显然对买元，显然对买家来讲，含税价更有利。所以采购时一定要注意家来讲，含税价更有利。所以采购时一定要注意分清卖方提供的价格是含税价还是不含税价。分清卖方提供的价格是含税价还是不含税价。 其实，通过对以上的案例进一步分析，可以得其实，通过对以上的案例进一步分析，可以得出结论：同样的价格条件下，价格含税对买家有出结论：同样的价格条件下，价格含税对买家有利，对卖家不利；价格不含税对卖家有利，对买利，对卖家不利；价格不含税对卖家有利，对买家不利。家不利。十三、利用经济合同的准确签定进十三、利用经济合同的准确签定进行税收筹划行税收筹划2 2、在合同中要明确有关税费的实际承担者。、在合同中要明确有关税费的实际承担者。 在采购原材料特别是采购固定资产时，在采购原材料特别是采购固定资产时，涉及金额大，在签订合同时一定要十分谨涉及金额大，在签订合同时一定要十分谨慎，当合同中已经明确了供应商承担有关慎，当合同中已经明确了供应商承担有关的税费负担，的税费负担，但供应商没有缴纳税费的情但供应商没有缴纳税费的情况下，除非在当地税务局进行了备案手续，况下，除非在当地税务局进行了备案手续，否则，有关税费的实际承担人还是购买方，否则，有关税费的实际承担人还是购买方，因为有关税收的约定与税法相冲突时，要因为有关税收的约定与税法相冲突时，要以税法为准。以税法为准。案例分析案例分析4848 甲企业为销售建材而购买了一间临街旺铺，价甲企业为销售建材而购买了一间临街旺铺，价值值150150万元，开发商承诺买商铺送契税和手续费。万元，开发商承诺买商铺送契税和手续费。在签订合同时也约定，铺面的契税、印花税及买在签订合同时也约定，铺面的契税、印花税及买卖手续费均由开发商承担。卖手续费均由开发商承担。按合同规定，企业付按合同规定，企业付清了所有房款。但不久后，企业去办理房产证时，清了所有房款。但不久后，企业去办理房产证时，税务机关要求企业补缴契税税务机关要求企业补缴契税6 6万元，印花税万元，印花税0.450.45万万元，滞纳金元，滞纳金50005000多元。企业以合同中约定由开发多元。企业以合同中约定由开发商包税为由拒绝缴纳税款。商包税为由拒绝缴纳税款。但最后企业被从银行但最后企业被从银行强行划缴了税款和滞纳金，并被税务机关罚款。强行划缴了税款和滞纳金，并被税务机关罚款。案例分析案例分析4848税法与合同法是各自独立的法律，税务机关在税法与合同法是各自独立的法律，税务机关在征收税款时是按照税法来执行的。征收税款时是按照税法来执行的。在我国境内转在我国境内转让土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的让土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人。在本案例中，甲企业就是契税和印花税纳税人。在本案例中，甲企业就是契税和印花税的纳税人，是缴纳这些税款的法律主体，而甲企的纳税人，是缴纳这些税款的法律主体，而甲企业与开发商所签订的包税合同并不能转移甲企业业与开发商所签订的包税合同并不能转移甲企业的法律责任。因为开发商承诺的契税等税费，意的法律责任。因为开发商承诺的契税等税费，意思只是由开发商代企业缴纳，在法律上是允许的。思只是由开发商代企业缴纳，在法律上是允许的。但当开发商没有帮企业缴纳税款的时候，税务机但当开发商没有帮企业缴纳税款的时候，税务机关要找的是买房的甲企业而不是开发商。关要找的是买房的甲企业而不是开发商。所以在所以在签订经济合同时，不要以为对方包了税款就同时签订经济合同时，不要以为对方包了税款就同时也包了法律责任，对方不缴税，延期缴纳税款和也包了法律责任，对方不缴税，延期缴纳税款和漏税的责任要由买方甲企业进行承担。漏税的责任要由买方甲企业进行承担。案例分析案例分析4848要要规避甲企业承担开发商没有支付在经济合同中规避甲企业承担开发商没有支付在经济合同中承诺的铺面的契税、印花税及买卖手续费，承诺的铺面的契税、印花税及买卖手续费，必须必须在签定经济合同时，拿着该份经济买卖合同到铺在签定经济合同时，拿着该份经济买卖合同到铺面所在地的主管税务局去进行备案，同时要及时面所在地的主管税务局去进行备案，同时要及时督促开发商把其在经济合同中承诺的铺面的契税、督促开发商把其在经济合同中承诺的铺面的契税、印花税及买卖手续费缴纳完毕后，才付清铺面的印花税及买卖手续费缴纳完毕后，才付清铺面的购买价款。购买价款。或者在经济合同中修改条款或者在经济合同中修改条款“铺面的铺面的契税、印花税及买卖手续费均由开发商承担，但契税、印花税及买卖手续费均由开发商承担，但是由甲企业代收代缴。是由甲企业代收代缴。”这样签定的合同，甲企这样签定的合同，甲企业可以在支付开发商的购买价款时就可以把由开业可以在支付开发商的购买价款时就可以把由开发商承担的铺面的契税、印花税及买卖手续费进发商承担的铺面的契税、印花税及买卖手续费进行扣除，然后，甲企业去当地税务局缴纳铺面的行扣除，然后，甲企业去当地税务局缴纳铺面的契税、印花税及买卖手续费，凭有关的完税凭证契税、印花税及买卖手续费，凭有关的完税凭证到当地房管局去办理过户产权登记手到当地房管局去办理过户产权登记手续。续。十三、利用经济合同的准确签定进十三、利用经济合同的准确签定进行税收筹划行税收筹划（二）在合同中明确销售产品的销售方式二）在合同中明确销售产品的销售方式（结算方式），实现增值税的延期纳税。（结算方式），实现增值税的延期纳税。 纳税期的递延也称延期纳税，即允许企纳税期的递延也称延期纳税，即允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。税款递延的途径是很多的。企业在生产和税款递延的途径是很多的。企业在生产和流通过程中，可根据国家税法的有关规定，流通过程中，可根据国家税法的有关规定，作出一些合理的税收筹划作出一些合理的税收筹划，尽量地延缓纳，尽量地延缓纳税，从而获得节税利益。税，从而获得节税利益。十三、利用经济合同的准确签定进十三、利用经济合同的准确签定进行税收筹划行税收筹划 1 1、企业在产品销售过程中，在应收货款一时无法、企业在产品销售过程中，在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下，可选择收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分赊销或分期收款结算方式，并在合同中一定要约定货款的期收款结算方式，并在合同中一定要约定货款的收款日期。收款日期。 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财（财政部政部 国家税务总局第国家税务总局第5050号令）第三十八条第（三）号令）第三十八条第（三）项规定项规定：“采取赊销和分期收款方式销售货物，采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；出的当天；”基于此规定，企业在签定经济销售基于此规定，企业在签定经济销售合同时，可选择赊销或分期收款结算方式，合同时，可选择赊销或分期收款结算方式，并在并在合同中一定要约定货款的收款日期。合同中一定要约定货款的收款日期。案例分析案例分析4949 某家具厂为增值税一般纳税人，某家具厂为增值税一般纳税人，当月发生销售家具业务当月发生销售家具业务5 5笔，共计笔，共计应收货款应收货款18001800万元（含税价）。其万元（含税价）。其中，中，3 3笔共计笔共计10001000万元，货款两清；万元，货款两清；一笔一笔300300万元，两年后一次付清；万元，两年后一次付清；另一笔一年后付另一笔一年后付250250万元，一年半万元，一年半后付后付150150万元，余款万元，余款100100万元两年后万元两年后结清。结清。案例分析案例分析4949 分析分析 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国家税务总局第国家税务总局第5050号令）第三十八条第号令）第三十八条第（一）项规定：（一）项规定：“采取直接收款方式销售货物，采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；取销售款凭据的当天；”根据此规定，根据此规定，企业若全企业若全部采取直接收款方式，则应在当月全部计算销售，部采取直接收款方式，则应在当月全部计算销售，在增值税销项税额为在增值税销项税额为261.54261.54万元万元18001800（1 117%17%）17%17%；若对未收到款项的业务不记账，则若对未收到款项的业务不记账，则违反了税法规定，少计了销项税额违反了税法规定，少计了销项税额116.24116.24万元万元800800（1 11717）17%17%，属于延期缴纳税款行为；，属于延期缴纳税款行为； 案例分析案例分析4949 分析分析 若对未收到的若对未收到的800800万元应收账款分别在经济销售合同中约万元应收账款分别在经济销售合同中约定货款结算为采用赊销和分期收款结算方式，就可以起到定货款结算为采用赊销和分期收款结算方式，就可以起到延缓缴纳增值税，并收到免费使用税款资金的功效。具体延缓缴纳增值税，并收到免费使用税款资金的功效。具体销项税额及天数为（假设以月底发货计算）：销项税额及天数为（假设以月底发货计算）：（300300100100）（17%17%）17%17%58.1258.12（万元），天数（万元），天数为为730730天天 150150（1 117%17%）17%17%21.7921.79（万元），天数为（万元），天数为548548天天 250250（1 117%17%）17%17%36.3236.32（万元），天数为（万元），天数为365365天天毫无疑问，采用赊销和分期收款方式，可以为企业节约大量毫无疑问，采用赊销和分期收款方式，可以为企业节约大量的流动资金，节约银行利息支出。的流动资金，节约银行利息支出。十三、利用经济合同的准确签定进十三、利用经济合同的准确签定进行税收筹划行税收筹划2 2、如果企业的产品销售对象是商业企业，且有一定的赊欠、如果企业的产品销售对象是商业企业，且有一定的赊欠期限的情况下，在销售合同中可约定采用委托代销结算方期限的情况下，在销售合同中可约定采用委托代销结算方式处理销售业务，根据实际收到的货款分期计算销项税额，式处理销售业务，根据实际收到的货款分期计算销项税额，从而延缓纳税。从而延缓纳税。中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部（财政部 国国家税务总局第家税务总局第5050号令）第三十八条第（五）项规定：号令）第三十八条第（五）项规定：“委委托其他纳税人代销货物，为托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满为发出代销货物满180180天的当天；天的当天；”基于次规定，委托代基于次规定，委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方根据合同销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方根据合同要求，将商品出售后，开具销货清单，交给委托方，这时要求，将商品出售后，开具销货清单，交给委托方，这时委托方才确认销售收入的实现。委托方才确认销售收入的实现。案例分析案例分析5050 某造纸厂某造纸厂20102010年年5 5月向外地某纸张供应月向外地某纸张供应站销售白版纸站销售白版纸117117万元，货款结算采用销售万元，货款结算采用销售后付款的形式。后付款的形式。1010月份汇来货款月份汇来货款3030万元。万元。该企业应如何进行筹划呢？该企业应如何进行筹划呢？ 由于购货企业是商业企业，并且货款由于购货企业是商业企业，并且货款结算采用了销售后付款的结算方式。结算采用了销售后付款的结算方式。因此因此可选择委托代销货物的形式，按委托代销可选择委托代销货物的形式，按委托代销结算方式进行税务处理。结算方式进行税务处理。案例分析案例分析5050 如按委托代销处理，如按委托代销处理，5 5月份可不计算销项月份可不计算销项税额，税额，1010月份按规定向代销单位索取销货月份按规定向代销单位索取销货清单并计算销项税额：清单并计算销项税额：3030（1 117%17%）17%17%4.364.36（万元），对尚未收到（万元），对尚未收到销货清单的货如不按委托代销处理，则应销货清单的货如不按委托代销处理，则应计销项税额：计销项税额：117117（1 117%17%）17%17%1717（万元）。如不进行会计处理申报纳税，（万元）。如不进行会计处理申报纳税，则违反税收规定。则违反税收规定。因此，此类销售业务选因此，此类销售业务选择委托代销结算方式对企业最有利择委托代销结算方式对企业最有利。十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧 许多企业在采用销售折扣方式销售的实际许多企业在采用销售折扣方式销售的实际操作中，往往是以每一家经销代理商的年操作中，往往是以每一家经销代理商的年销售量来确定应给予该代理商享受的销售销售量来确定应给予该代理商享受的销售折扣率的，如有的啤酒生产企业规定：折扣率的，如有的啤酒生产企业规定：年年销售啤酒在销售啤酒在100100万瓶以下的，每瓶享受万瓶以下的，每瓶享受0.20.2元的折扣；年销售啤酒在元的折扣；年销售啤酒在100-500100-500万瓶的，万瓶的，每瓶享受每瓶享受0.220.22元的折扣：年销售啤酒在元的折扣：年销售啤酒在500500万瓶以上的，每瓶享受万瓶以上的，每瓶享受0.250.25元的折扣等。元的折扣等。十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧 在年中，由于啤酒生产企业不知道也不可能知在年中，由于啤酒生产企业不知道也不可能知道每家代理商到年底究竟能销售多少瓶啤酒，也道每家代理商到年底究竟能销售多少瓶啤酒，也就不能确定每家代理商应享受的折扣率，所以，就不能确定每家代理商应享受的折扣率，所以，只好到年底或第二年的年初，一次性结算应给代只好到年底或第二年的年初，一次性结算应给代理商的折扣总金额，单独开具红字发票。红字发理商的折扣总金额，单独开具红字发票。红字发票开具后，许多企业的财务部门又感觉不冲减产票开具后，许多企业的财务部门又感觉不冲减产品销售收入不甘心，便往往抱着侥幸的心理，明品销售收入不甘心，便往往抱着侥幸的心理，明知不符合有关规定，可还是冲减了销售收入。当知不符合有关规定，可还是冲减了销售收入。当然，在税务部门来稽查时，不仅要补税还要罚款。然，在税务部门来稽查时，不仅要补税还要罚款。十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧为了解决以上问题该企业带来的损失，企业对为了解决以上问题该企业带来的损失，企业对折扣销售完全可以采用以下纳税筹划技巧。折扣销售完全可以采用以下纳税筹划技巧。方法一：保证金法。方法一：保证金法。 采购方比如采购采购方比如采购1 1万万100100万瓶以内的啤酒时，万瓶以内的啤酒时，销售方给予对方每瓶享受销售方给予对方每瓶享受0.20.2元的优惠，但在销售元的优惠，但在销售发票中体现的折扣优惠则是整体采购啤酒每瓶享发票中体现的折扣优惠则是整体采购啤酒每瓶享受受0.20.2元折的优惠，元折的优惠，而对于每瓶享受而对于每瓶享受0.220.22元和每瓶元和每瓶享受享受0.250.25元与每瓶享受元与每瓶享受0.20.2元折的差额优惠则以保元折的差额优惠则以保证金的形式滞留在销售方，证金的形式滞留在销售方，十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧一旦采购方购货数量达到或接近合同协一旦采购方购货数量达到或接近合同协议的最大值（比如超过年销售啤酒在议的最大值（比如超过年销售啤酒在500500万万瓶或年销售啤酒在瓶或年销售啤酒在100-500100-500万瓶时），则万瓶时），则在在年底时一并将每瓶享受年底时一并将每瓶享受0.220.22元和每瓶享受元和每瓶享受0.250.25元与每瓶享受元与每瓶享受0.20.2元折的差额优惠即保元折的差额优惠即保证金予以返回；证金予以返回；否则将取消整体采购啤酒否则将取消整体采购啤酒每瓶享受每瓶享受0.220.22元和每瓶享受元和每瓶享受0.250.25元的优惠，元的优惠，同时财务上要将同时财务上要将每瓶享受每瓶享受0.220.22元和每瓶享元和每瓶享受受0.250.25元与每瓶享受元与每瓶享受0.20.2元折的差额优惠元折的差额优惠补补做收入并申报纳税。做收入并申报纳税。十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧方法二：折扣平衡法。方法二：折扣平衡法。 采购方比如采购采购方比如采购1 1万万100100万瓶以内的啤酒时，万瓶以内的啤酒时，销售方给予对方每瓶享受销售方给予对方每瓶享受0.20.2元的优惠，在销售发元的优惠，在销售发票中体现的折扣优惠也是每瓶享受票中体现的折扣优惠也是每瓶享受0.20.2元折的优惠。元折的优惠。一旦采购方购货数量将要接近合同协议的最大值一旦采购方购货数量将要接近合同协议的最大值（比如超过年销售啤酒在（比如超过年销售啤酒在500500万瓶或年销售啤酒在万瓶或年销售啤酒在100-500100-500万瓶时）时，则在最后的几批采购中将给万瓶时）时，则在最后的几批采购中将给予大于目标折扣率（每瓶享受予大于目标折扣率（每瓶享受0.220.22元）的折扣优元）的折扣优惠，比如每瓶享受惠，比如每瓶享受0.250.25元（在最后的几批销售发元（在最后的几批销售发票中注明），以此来平衡前期折扣水平，并在总票中注明），以此来平衡前期折扣水平，并在总体上把握采购啤酒每瓶享受体上把握采购啤酒每瓶享受0.220.22元的优惠目标值。元的优惠目标值。十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧方法三：预估折扣率法。方法三：预估折扣率法。 比如啤酒生产企业完全可以采用按最低折扣率（比如啤酒生产企业完全可以采用按最低折扣率（0.20.2元元瓶）或根据上一年每家经销代理商的实际销售量初步确瓶）或根据上一年每家经销代理商的实际销售量初步确定一个折扣率，在每次销售时预扣一个折扣率和折扣额来定一个折扣率，在每次销售时预扣一个折扣率和折扣额来确定销售收入的办法，即在每一份销售发票上都预扣一个确定销售收入的办法，即在每一份销售发票上都预扣一个折扣率和折扣额，并将折扣额扣除后再作折扣率和折扣额，并将折扣额扣除后再作“产品销售收入产品销售收入”。到年底或第二年年初每一家经销代理商的销售数量和。到年底或第二年年初每一家经销代理商的销售数量和销售折扣率确定后，只要稍作一些调整即可。销售折扣率确定后，只要稍作一些调整即可。调整部分的调整部分的折扣额虽不能再冲减销售收入，但绝大部分的销售折扣已折扣额虽不能再冲减销售收入，但绝大部分的销售折扣已经在平时的销售中直接冲减了销售收入。经在平时的销售中直接冲减了销售收入。当然，预估折扣当然，预估折扣率测算得越准确，结算时的折扣调整额就越小。如果担心率测算得越准确，结算时的折扣调整额就越小。如果担心有的经销代理商会比上年销售量锐减而提前多享受折扣的有的经销代理商会比上年销售量锐减而提前多享受折扣的情况，则可以采取另外预收一定量押金等办法来加以预防。情况，则可以采取另外预收一定量押金等办法来加以预防。这样，企业就可以将发生的销售折扣额合理合法地冲减产这样，企业就可以将发生的销售折扣额合理合法地冲减产品销售收入，再不用怕税务局补税、罚款了！品销售收入，再不用怕税务局补税、罚款了！十四、公司给经销代理商商业折扣十四、公司给经销代理商商业折扣的纳税筹划技巧的纳税筹划技巧方法四：红字冲销法方法四：红字冲销法。 根据根据关于纳税人折扣折让行为开具关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知红字增值税专用发票问题的通知（国税（国税函函2006200612791279号）的规定，纳税人销售号）的规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行增值税专用发票使用规定增值税专用发票使用规定的有关规定的有关规定开具红字增值税专用发票开具红字增值税专用发票十五、纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题 国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知取货款增值税纳税地点问题的通知（ 国税函国税函【20022002】第第802802号号 ）规定：纳税人以总机构的名义）规定：纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取销货款，由总机构直接向购货方开具发货方收取销货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备票的行为，不具备国家税务总局关于企业所属国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知机构间移送货物征收增值税问题的通知规定的规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一，两种情形之一，其取得的应税收入应当在总机构其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。所在地缴纳增值税。 十五、纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题 国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知增值税问题的通知（国税发（国税发19981998137137号号 ）规定：受货机构发生以下情形之一的经营行为：）规定：受货机构发生以下情形之一的经营行为： 一、向购货方开具发票；一、向购货方开具发票； 二、向购货方收取货款。二、向购货方收取货款。 受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。 如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。十六、连锁经营企业增值税纳税地十六、连锁经营企业增值税纳税地点问题点问题 财政部财政部国家税务总局国家税务总局关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知（财税字（财税字199797199797号）规定：号）规定： 一、对跨地区经营的直营连锁企业一、对跨地区经营的直营连锁企业，即连锁店的门店，即连锁店的门店均由总部全资或控股开设，在总部领导下统一经营的连锁均由总部全资或控股开设，在总部领导下统一经营的连锁企业，凡按照国内贸易部企业，凡按照国内贸易部连锁店经营管理规范意见连锁店经营管理规范意见（内贸政体法字（内贸政体法字19971997第第2424号）的要求，号）的要求，采取微机联网，采取微机联网，实行统一采购配送商品，统一核算，统一规范化管理和经实行统一采购配送商品，统一核算，统一规范化管理和经营，并符合以下条件的，可对总店和分店实行由总店向其营，并符合以下条件的，可对总店和分店实行由总店向其所在地主管税务机关统一申报缴纳增值税：所在地主管税务机关统一申报缴纳增值税：1.1.在直辖市范在直辖市范围内连锁经营的企业，报经直辖市国家税务局会同市财政围内连锁经营的企业，报经直辖市国家税务局会同市财政局审批同意；局审批同意；2.2.在计划单列市范围内连锁经营的企业，报在计划单列市范围内连锁经营的企业，报经计划单列市国家税务局会同市财政局审批同意；经计划单列市国家税务局会同市财政局审批同意；3.3.在省在省（自治区）范围内连锁经营的企业，报经省（自治区）国（自治区）范围内连锁经营的企业，报经省（自治区）国家税务局会同省财政厅审批同意；家税务局会同省财政厅审批同意；4.4.在同一县（市）范围在同一县（市）范围内连锁经营的企业，报经县（市）国家税务局会同县（市）内连锁经营的企业，报经县（市）国家税务局会同县（市）财政局审批同意。财政局审批同意。 十六、连锁经营企业增值税纳税地十六、连锁经营企业增值税纳税地点问题点问题 财政部财政部 国家税务总局国家税务总局关于连锁经营企业增值税关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知纳税地点问题的通知（财税字（财税字199797199797号）号）规定：规定： 二、对自愿连锁企业、二、对自愿连锁企业、即连锁店的门店均为独即连锁店的门店均为独立法人，各自的资产所有权不变的连锁企业和特立法人，各自的资产所有权不变的连锁企业和特许连锁企业，即连锁店的门店同总部签订合同，许连锁企业，即连锁店的门店同总部签订合同，取得使用总部商标、商号、经营技术及销售总部取得使用总部商标、商号、经营技术及销售总部开发商品的特许权的连锁企业，开发商品的特许权的连锁企业，其纳税地点不变，其纳税地点不变，仍由各独立核算门店分别向所在地主管税务机关仍由各独立核算门店分别向所在地主管税务机关申报缴纳增值税。申报缴纳增值税。 十七、一般纳税人注销时存货及留十七、一般纳税人注销时存货及留抵税额处理问题抵税额处理问题 财政部财政部 国家税务总局关于增值税国家税务总局关于增值税若干政策的通知若干政策的通知财税财税20051652005165号号第六条规定：第六条规定：一般纳税人注一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格，销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不作转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税不予以退税 十八、商业企业平销返利形式的纳十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划税筹划（一）税法规定（一）税法规定 国家税务总局于国家税务总局于19971997年和年和20042004年先后发布年先后发布关于平销关于平销行为征收增值税问题的通知行为征收增值税问题的通知（国税发国税发19971671997167号号）和）和关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知问题的通知（国税发国税发20041362004136号号） （以下简称（以下简称通知通知）。）。通知通知规定：规定：商业企业向供货方收取的与商品销商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税劳务的收入，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。对商业企业对商业企业向供应方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比向供应方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。税。十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划（一）税法规定（一）税法规定纳税筹划时，需将平销返利销售与收取价外费用相区别。纳税筹划时，需将平销返利销售与收取价外费用相区别。中华人民共和国增值税暂行条例实施细则中华人民共和国增值税暂行条例实施细则( (财政部财政部 国国家税务总局第家税务总局第5050号令号令) )规定，第十二条规定，第十二条 条例第六条第一款条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：质的价外收费。但下列项目不包括在内：1 1、受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费、受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；税； 十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划（一）税法规定（一）税法规定 2 2、同时符合以下条件的代垫运输费用：、同时符合以下条件的代垫运输费用：（1 1）承运部门的运输费用发票开具给购买方的；）承运部门的运输费用发票开具给购买方的；（2 2）纳税人将该项发票转交给购买方的。）纳税人将该项发票转交给购买方的。 3 3、同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政、同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：事业性收费：（1 1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；设立的行政事业性收费；（2 2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（3 3）所收款项全额上缴财政。）所收款项全额上缴财政。 十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划（一）税法规定（一）税法规定4 4、销售货物的同时代办保险等而向购买、销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 简而言之简而言之，价外费用是货物卖方向，价外费用是货物卖方向买方收取的，而平销行为返利是货物买方买方收取的，而平销行为返利是货物买方向卖方收取的向卖方收取的 十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划（二）对商业企业平销返利形式的筹划（二）对商业企业平销返利形式的筹划 对商业企业是否采取平销返利方式购进货物进对商业企业是否采取平销返利方式购进货物进行税收筹划时，将流转税和所得税结合起来分析行税收筹划时，将流转税和所得税结合起来分析企业的总体税收负担。企业的总体税收负担。一般情况下，在购货方收一般情况下，在购货方收取的返还费用相同的情况下，以实物返利且开具取的返还费用相同的情况下，以实物返利且开具增值税专用发票的平销返利购进比收取固定劳务增值税专用发票的平销返利购进比收取固定劳务收入的非平销返利购进税负要低。收入的非平销返利购进税负要低。因为取得的增因为取得的增值税专用发票抵减了应交的流转税；值税专用发票抵减了应交的流转税；其他方式的其他方式的平销返利购进比收取固定劳务收入的非平销返利平销返利购进比收取固定劳务收入的非平销返利购进的税负要高，因为其他方式的平销返利不能购进的税负要高，因为其他方式的平销返利不能取得增值税专用发票，且增值税税率比营业税税取得增值税专用发票，且增值税税率比营业税税率高。率高。十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划（二）对商业企业平销返利形式的筹划（二）对商业企业平销返利形式的筹划 所以商业企业所以商业企业首先争取获得开具增值首先争取获得开具增值税专用发票的实物返利购进以降低税税专用发票的实物返利购进以降低税负；若负；若不能获得开具增值税专用发票不能获得开具增值税专用发票的实物返利购进，的实物返利购进，则采取收取固定劳则采取收取固定劳务收入的非平销返利购进。务收入的非平销返利购进。十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划 A A超市是一般纳税人，超市是一般纳税人，5 5月份以进价销月份以进价销售售B B企业提供的商品企业提供的商品1 0001 000件，每件售件，每件售价价100100元。该批商品本月全部售出。元。该批商品本月全部售出。方案一：方案一：A A、B B双方规定，双方规定，A A超市全部销售超市全部销售完商品后，完商品后，B B企业按每销售企业按每销售1010件商品返件商品返利利1 1件同类商品，并开具增值税专用发件同类商品，并开具增值税专用发票。票。十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划根据根据通知通知规定，规定， A A超市属于平销返利购超市属于平销返利购进，返利应冲减进项税。结合会计和税法进，返利应冲减进项税。结合会计和税法的规定，的规定，A A超市获得返利的会计处理为超市获得返利的会计处理为：借：库存商品借：库存商品 8 5478 547 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）1 4531 453 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 8 5478 547 应交税费应交税费应交增值税（进项税额应交增值税（进项税额转出）转出）1 4531 453十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划 从上述会计处理可见，从上述会计处理可见，A A超市平销返利超市平销返利取得的增值税进项税将转出的进项税取得的增值税进项税将转出的进项税抵消了，应交的增值税为抵消了，应交的增值税为0 0；平销返利；平销返利冲减了主营业务成本冲减了主营业务成本8 5478 547元，即增加元，即增加利润利润8 5478 547元，元，因返利应交的所得税为因返利应交的所得税为2 136.752 136.75（8 54725%8 54725%）元；流转税）元；流转税与所得税合计为与所得税合计为2 136.752 136.75元。元。十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划方案二：方案二：A A超市销售超市销售B B企业商品，企业商品，收取的是收取的是10 00010 000元元固定服务收入，该服务收入与销售固定服务收入，该服务收入与销售B B企业商品数量企业商品数量或金额无必然联系。或金额无必然联系。根据根据通知通知规定，规定，A A超市不超市不属于平销返利购进，不冲减进项税，应计算缴纳属于平销返利购进，不冲减进项税，应计算缴纳营业税。营业税。 A A的会计处理为：的会计处理为：借：银行存款借：银行存款 10 00010 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 10 00010 000借：其他业务成本借：其他业务成本 500500（10 0005%10 0005%） 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 500500十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划 方案二中，方案二中，A A超市因返利应交营业税超市因返利应交营业税500500元，应交所得税元，应交所得税 2 3752 375（10 000-10 000-500500）25%25%元，两税合计元，两税合计2 8752 875元，元，比方案一高出比方案一高出738.25738.25（2 875-2 2 875-2 136.75136.75）元。）元。可见，收取固定劳务收可见，收取固定劳务收入的非平销返利购进比开具增值税专入的非平销返利购进比开具增值税专用发票的平销返利购进税务成本要高。用发票的平销返利购进税务成本要高。 十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划 方案三：方案三：A A超市全部销售完商品后，超市全部销售完商品后，B B企业企业按每销售按每销售1010件商品返利件商品返利1 1件同类商品，未开件同类商品，未开具增值税专用发票。具增值税专用发票。根据根据通知通知规定，规定，方案三也属于平销返利。其会计处理如下：方案三也属于平销返利。其会计处理如下： 借：库存商品借：库存商品 10 00010 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 8 5478 547 应交税费应交税费应交增值税（进项税额应交增值税（进项税额转出）转出）1 4531 453十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划十八、商业企业平销返利形式的纳税筹划 方案三平销返利应交增值税方案三平销返利应交增值税1 4531 453元，应交所元，应交所得税得税2 136.752 136.75元，两税合计元，两税合计3 589.753 589.75元。元。方案三方案三未开具增值税专用发票，使其比方案一多交未开具增值税专用发票，使其比方案一多交1 1 453453（3 589.75-2 136.753 589.75-2 136.75）元税。方案三比方案）元税。方案三比方案二的税务成本高出二的税务成本高出714.75714.75（3 589.75-2 8753 589.75-2 875）元）元，可见，未开具增值税专用发票的实物平销返利比可见，未开具增值税专用发票的实物平销返利比收取固定劳务收入的非平销返利税务成本要高。收取固定劳务收入的非平销返利税务成本要高。 以上三个方案相比较，实物返利且开具增值税以上三个方案相比较，实物返利且开具增值税专用发票的平销行为税务成本最低，是最佳的筹专用发票的平销行为税务成本最低，是最佳的筹划方式划方式 十九、十九、商业企业平销返利环节的纳税筹划商业企业平销返利环节的纳税筹划筹划思路：筹划思路：商业企业平销返利的环节分两种情况，一种是在商业企业平销返利的环节分两种情况，一种是在货物销货物销售完毕后返利，售完毕后返利，另一种是在货另一种是在货物销售完毕前返利物销售完毕前返利。返利的。返利的环节不同，对企业税负的影响不一样。环节不同，对企业税负的影响不一样。在货物销售完毕后在货物销售完毕后返利，返利扣除进项税转出部分后，余额全部冲减企业销返利，返利扣除进项税转出部分后，余额全部冲减企业销售成本，从而增加了会计利润和所得税。如果在货物销售售成本，从而增加了会计利润和所得税。如果在货物销售完毕前返利，因为购进商品未全部销售，未销售部分商品完毕前返利，因为购进商品未全部销售，未销售部分商品对应的返利不能冲减销售成本，待以后销售商品时再冲减对应的返利不能冲减销售成本，待以后销售商品时再冲减销售成本，计算缴纳所得税，可以起到延迟纳税的作用。销售成本，计算缴纳所得税，可以起到延迟纳税的作用。 因此，商因此，商业企业尽可能采取货物销售完毕前返利的形式，业企业尽可能采取货物销售完毕前返利的形式，以达到合法迟延纳税的目的。以达到合法迟延纳税的目的。十九、十九、商业企业平销返利环节的纳税筹划商业企业平销返利环节的纳税筹划 某商业企业某商业企业M M为增值税一般纳税人，为增值税一般纳税人，20082008年以平销返利购入商品年以平销返利购入商品20 00020 000件，每件成件，每件成本本1010元，合计元，合计200 000200 000元，增值税元，增值税34 00034 000元。元。供应方按价税合计的供应方按价税合计的10%10%进行现金返利。进行现金返利。方案一：双方协议，方案一：双方协议，采取购入商品销售完采取购入商品销售完毕后返利的形式。毕后返利的形式。M M企业企业20082008年度购入商品年度购入商品全部销售，按约获得返利。全部销售，按约获得返利。十九、十九、商业企业平销返利环节的纳税筹划商业企业平销返利环节的纳税筹划 方案一中，方案一中，M M企业企业20082008年平销返利转年平销返利转出进项税额出进项税额3 4003 400元元234 234 00010%00010%（1+17%1+17%）17%17%，冲减销，冲减销售成本售成本20 00020 000元（元（234 00010%-3 234 00010%-3 400400），因冲减销售成本计征的所得税），因冲减销售成本计征的所得税为为5 0005 000元（元（20 00025%20 00025%），），流转税流转税和所得税合计和所得税合计8 4008 400元。元。 十九、十九、商业企业平销返利环节的纳税筹划商业企业平销返利环节的纳税筹划 方案二：双方协议，采取购入商品销售完毕前方案二：双方协议，采取购入商品销售完毕前返利的形式。返利的形式。M M企业企业20082008年只销售了购入商品的年只销售了购入商品的90%90%。方案二中，方案二中，M M企业企业20082008年应转出进项税年应转出进项税3 4003 400元，元，冲减成本冲减成本18 000234 18 000234 00010%00010%（1+17%1+17%）90%90%元，元，因冲减成本计征因冲减成本计征的所得税为的所得税为4 5004 500元（元（18 00025%18 00025%），），流转税和流转税和所得税合计所得税合计7 9007 900元，比方案一节省元，比方案一节省500500（8 400-7 8 400-7 900900）元。）元。剩下的剩下的2 0002 000元返利在以后年度销售商元返利在以后年度销售商品时再冲减销售成本，计算缴纳所得税。品时再冲减销售成本，计算缴纳所得税。方案二方案二采取货物销售完毕前返利使采取货物销售完毕前返利使M M企业本年度的税务成企业本年度的税务成本减少了，起到了推迟纳税的作用。本减少了，起到了推迟纳税的作用。 二十、增加增值税进项税额抵扣的二十、增加增值税进项税额抵扣的纳税筹划纳税筹划 筹划思路筹划思路 选择购进农产品并委托加工实现进项税额的选择购进农产品并委托加工实现进项税额的抵扣。抵扣。 20102010年年3 3月份，一家山楂果汁饮料厂的法人月份，一家山楂果汁饮料厂的法人反映出增值税税收负担较重，主要原因是他的上反映出增值税税收负担较重，主要原因是他的上游供应商即山楂的半成品制造商由于其是小规模游供应商即山楂的半成品制造商由于其是小规模纳税人由当地税务所代开的增值税发票最高的百纳税人由当地税务所代开的增值税发票最高的百分点也就是分点也就是3%3%，所以导致其进项税虽然能抵扣，所以导致其进项税虽然能抵扣，但抵扣额太少。但抵扣额太少。二十、增加增值税进项税额抵扣的二十、增加增值税进项税额抵扣的纳税筹划纳税筹划 这家果汁饮料厂每年要向这有山楂半成这家果汁饮料厂每年要向这有山楂半成品加工厂进货的总品加工厂进货的总金额大约为金额大约为10001000万元人万元人民币，其中：原材料为民币，其中：原材料为800800万元，半成品加万元，半成品加工费为工费为200200万元万元。由于整个山东省就这么一由于整个山东省就这么一家山楂半成品加工厂，当从这家半成品加家山楂半成品加工厂，当从这家半成品加工厂进货后，其进一步进行果汁加工时，工厂进货后，其进一步进行果汁加工时，其深度加工成浓缩果汁饮料时的成本降得其深度加工成浓缩果汁饮料时的成本降得更低，所以就一直从这家半成品工厂进货，更低，所以就一直从这家半成品工厂进货，以大量加工成本的下降来抵消进项过低的以大量加工成本的下降来抵消进项过低的问题。问题。二十、增加增值税进项税额抵扣的二十、增加增值税进项税额抵扣的纳税筹划纳税筹划筹划方案：筹划方案： 第一步：与半成品加工厂签订委托购买原第一步：与半成品加工厂签订委托购买原材料协议，即每年的材料协议，即每年的800800万元原材料由浓缩饮料厂万元原材料由浓缩饮料厂来提供；来提供； 第二步：再与其签订原材料加工成半成品第二步：再与其签订原材料加工成半成品的协议，每年浓缩饮料厂提供加工费的协议，每年浓缩饮料厂提供加工费200200万元，这万元，这样就保证了上游企业，即半成品加工厂的实际利样就保证了上游企业，即半成品加工厂的实际利益不受损。益不受损。 筹划结果：筹划结果：浓缩饮料厂多出了浓缩饮料厂多出了800800（13%13%3%3%）=80=80万元的进项税抵扣。（其中：万元的进项税抵扣。（其中：13%13%为初级为初级农产品的增值税抵扣率，而农产品的增值税抵扣率，而3%3%是原来的小规模纳是原来的小规模纳税人委托当地税务所代开的增值税专用发票）税人委托当地税务所代开的增值税专用发票） 第四讲第四讲 个人所个人所得税的新节税技巧得税的新节税技巧“1212妙计妙计”及经典及经典案例分析案例分析一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹划并入年终奖的纳税筹划 筹划原理筹划原理 国税发国税发20092009121121号号第一条规定，第一条规定，“国家税国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复务总局关于个人所得税若干政策问题的批复（国税函（国税函20022002629629号）第一条有关号）第一条有关“双薪制双薪制”计税方法停止执行。计税方法停止执行。”，这就意味着，这就意味着“国家机关、国家机关、事业单位、企业和其他单位在实行事业单位、企业和其他单位在实行 双薪制双薪制(按照按照国家有关规定，单位为其雇员多发放国家有关规定，单位为其雇员多发放1 1个月的工资个月的工资) )后，后，个人因此而取得的个人因此而取得的“双薪双薪”，不再扣除费用，不再扣除费用，应单独作为应单独作为1 1个月的工资、薪金所得，并全额作为个月的工资、薪金所得，并全额作为应纳税所得额按适用税率计算纳税计征个人所得应纳税所得额按适用税率计算纳税计征个人所得税税”的规定已经失效。的规定已经失效。一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹划并入年终奖的纳税筹划 筹划原理筹划原理 “双薪双薪”所得单独计税方法叫停后，如所得单独计税方法叫停后，如果单位继续向雇员发放果单位继续向雇员发放“双薪双薪”，该如何，该如何纳税呢？大体上有两种办法，纳税呢？大体上有两种办法，一种是将一种是将“双薪双薪”所得并入当月的工资、薪金中，合所得并入当月的工资、薪金中，合并计算缴纳个人所得税；一种是将并计算缴纳个人所得税；一种是将“双薪双薪”所得纳入年终奖，适用全年一次性奖金所得纳入年终奖，适用全年一次性奖金的计税方法计算缴纳个人所得税。的计税方法计算缴纳个人所得税。 一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹划并入年终奖的纳税筹划 筹划原理筹划原理 一、将中高收入者一、将中高收入者“双薪双薪”所得并入年终奖进行所得并入年终奖进行筹划更省税。筹划更省税。 根据关于调整个人取得全年一次性奖金等计根据关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知算征收个人所得税方法问题的通知（国税发国税发2005920059号号）的规定，全年一次性奖金是指行政机）的规定，全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。纳税人取得全年一次性奖金，单放的一次性奖金。纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税。独作为一个月工资、薪金所得计算纳税。一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹划并入年终奖的纳税筹划 筹划原理筹划原理 一、将中高收入者一、将中高收入者“双薪双薪”所得并入年终奖进行所得并入年终奖进行筹划更省税。筹划更省税。 计算方法计算方法是先将雇员当月内取得的全年一次性奖是先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以金，除以1212个月，按其商数确定适用税率和速算扣个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数，然后将雇员个人当月内取得的全年一次性奖除数，然后将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按相应的适用税率和速算扣除数计算征税。如金，按相应的适用税率和速算扣除数计算征税。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资、果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应按全年一薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应按全年一次性奖金减除次性奖金减除“雇员当月工资、薪金所得与费用扣雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额除额的差额”后的余额，确定适用的税率和速算扣后的余额，确定适用的税率和速算扣除数。除数。 一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹划并入年终奖的纳税筹划 筹划原理筹划原理 一、将中高收入者一、将中高收入者“双薪双薪”所得并入所得并入年终奖进行筹划更省税。年终奖进行筹划更省税。 由于全年一次性奖金的计税办法将年终奖除以由于全年一次性奖金的计税办法将年终奖除以1212确定适用的税率，从而大大降低了年终奖的个人确定适用的税率，从而大大降低了年终奖的个人所得税税负。由于中高收入者月薪、所得税税负。由于中高收入者月薪、“双薪双薪”和年和年终奖的数额较高，均适用终奖的数额较高，均适用1010以上档次的税率，以上档次的税率，把把“双薪双薪”所得纳入年终奖发放，可以适用较低的税所得纳入年终奖发放，可以适用较低的税率，大多数情况下可以减轻税负率，大多数情况下可以减轻税负。 案例分析案例分析31 案例案例 假设王先生假设王先生20092009年年1212月取得工资薪金月取得工资薪金80008000元，元，“双薪双薪”所得所得1200012000元。请问如何进行纳税筹划？元。请问如何进行纳税筹划？ 筹划前分析筹划前分析 若将若将“双薪所得双薪所得”与当月工资、薪金合并缴纳个与当月工资、薪金合并缴纳个人所得税，当月工资、薪金总额为人所得税，当月工资、薪金总额为2000020000元，扣除元，扣除20002000元的费用扣除额后个人所得税应纳税所得额为元的费用扣除额后个人所得税应纳税所得额为1800018000元，按照工资、薪金九级超额累进税率表，元，按照工资、薪金九级超额累进税率表，适用税率为适用税率为20%20%，速算扣除数为，速算扣除数为375375元，元，当月应纳个当月应纳个人所得税为人所得税为32253225元。元。 案例分析案例分析51 案例案例 假设王先生假设王先生20092009年年1212月取得工资薪金月取得工资薪金80008000元，元，“双薪双薪”所得所得1200012000元。请问如何进元。请问如何进行纳税筹划？行纳税筹划？ 筹划方案筹划方案 将将“双薪双薪”所得所得1200012000元作为年终奖适用全元作为年终奖适用全年一次性奖金的计税方法计算缴纳个人所得年一次性奖金的计税方法计算缴纳个人所得税，税， 案例分析案例分析51 筹划后分析筹划后分析 王先生当月工资、薪金应纳税所得额为王先生当月工资、薪金应纳税所得额为60006000元元（80008000元元-2000-2000元），适用税率元），适用税率20%20%，速算扣除数，速算扣除数375375元，元，本月工资、薪金应纳个人所得税为本月工资、薪金应纳个人所得税为825825元元（600020%-375600020%-375）；）；“双薪双薪”所得所得1200012000元除以元除以1212等于等于10001000元，对应个人所得税税率为元，对应个人所得税税率为10%10%，速算扣，速算扣除数为除数为2525，“双薪双薪”所得应纳个人所得税所得应纳个人所得税11751175元元（1200010%-251200010%-25）。当月工资、薪金与）。当月工资、薪金与“双薪双薪”所得共计所得共计应纳个人所得税应纳个人所得税20002000元元。比筹划前减少。比筹划前减少 32253225元元-2000-2000元元=1225=1225元。元。案例分析案例分析51 筹划后分析筹划后分析 由于适用税率相对较低，在大多由于适用税率相对较低，在大多数情况下，数情况下，将将“双薪双薪”所得按照全所得按照全年一次性奖金计税方法，较将其合年一次性奖金计税方法，较将其合并入当月工资、薪金能更有效地降并入当月工资、薪金能更有效地降低个人所得税税负。低个人所得税税负。 一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹并入年终奖的纳税筹划划 风险提示风险提示 把把“双薪并入年终奖双薪并入年终奖”适用于大多数情况，适用于大多数情况，但由于个人所得税涉及费用扣除额，以及适但由于个人所得税涉及费用扣除额，以及适用超额累进税率，也会存在一些特殊情况，用超额累进税率，也会存在一些特殊情况，需要针对纳税人的个别情况进行测算。需要针对纳税人的个别情况进行测算。特别特别是对于收入较低的纳税人，是对于收入较低的纳税人，“双薪双薪”所得合所得合并到年终奖反而不划算。并到年终奖反而不划算。 一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹并入年终奖的纳税筹划划 风险提示风险提示 假设某职工月薪收入假设某职工月薪收入20002000元，年终发放元，年终发放“双薪双薪”30003000元，年终奖元，年终奖50005000元。如果元。如果“双薪双薪”和年终奖选择一次性发放，适用全年一次和年终奖选择一次性发放，适用全年一次性奖金计税方法，性奖金计税方法，应纳税应纳税775775元元（800010800010-25)-25)。如果。如果“双薪双薪”和年终奖分月发放，和年终奖分月发放，“双薪双薪”收入并入当月工资纳税收入并入当月工资纳税一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹并入年终奖的纳税筹划划 风险提示风险提示 则则“双薪双薪”所得和当月工资应纳税所得和当月工资应纳税325325元元3000+2000-20003000+2000-2000）1515-125-125，年终奖，年终奖50005000元应纳税元应纳税250250元元（5000550005-0-0），），合计合计纳税纳税575575元，比第一种少元，比第一种少200200元。元。产生上述差产生上述差距的原因是距的原因是“双薪双薪”并入年终奖后，使年终并入年终奖后，使年终奖适用的税率由奖适用的税率由5 5剧增到剧增到1010。因此，纳税因此，纳税人在选择人在选择“双薪双薪”纳税方法时，要特别注意纳税方法时，要特别注意“双薪双薪”所得并入年终奖后可能提高适用税所得并入年终奖后可能提高适用税率的情况。率的情况。 一、把一、把“双薪双薪”并入年终奖的纳税筹并入年终奖的纳税筹划划 风险提示风险提示 按照按照国税发国税发2005920059号号的规定，在一个纳税年度的规定，在一个纳税年度内，对每一个纳税人，全年一次性奖金计税方法只内，对每一个纳税人，全年一次性奖金计税方法只允许采用一次。因此企事业单位在发放全年一次性允许采用一次。因此企事业单位在发放全年一次性奖金、年终加薪、根据考核情况兑现的年薪和绩效奖金、年终加薪、根据考核情况兑现的年薪和绩效工资时，应尽量将上述不同项目合并一次性发放。工资时，应尽量将上述不同项目合并一次性发放。对于今年已经使用过全年一次性奖金计税方法的纳对于今年已经使用过全年一次性奖金计税方法的纳税人税人. .二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（一）法律依据（一）法律依据1 1、关于股票增值权所得和限制性股票所得关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知征收个人所得税有关问题的通知( (财税财税2009520095号号) ) 。2 2、关于上市公司高管人员股票期权所得缴关于上市公司高管人员股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的通知纳个人所得税有关问题的通知( (财税财税200940200940号号) )。3 3、 财政部、国家税务总局关于股息红利个财政部、国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知人所得税有关政策的通知( (财税财税20051022005102号号) )，。，。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（一）法律依据（一）法律依据 4 4、关于调整个人取得全年一次性关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知的通知（国税发（国税发200520059 9号）。号）。 5 5、财政部国家税务总局关于个人财政部国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的股票期权所得征收个人所得税问题的通知通知（财税财税200520053535号）号） 。 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（一）法律依据（一）法律依据 6 6、国家税务总局关于个人股票期国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知充通知( (国税函国税函20069022006902号号) ) 。 7 7、国家税务总局关于股权激励有国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知关个人所得税问题的通知（国税函（国税函20092009461461号）号） 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（二）纳税筹划原理（二）纳税筹划原理股权激励股权激励主要可以分为主要可以分为股票期权激励和股票激励两种形股票期权激励和股票激励两种形式式。根据税收政策的差异以及纳税筹划的需要，按照不同。根据税收政策的差异以及纳税筹划的需要，按照不同的结算方式，的结算方式，股权激励又可以分为以权益结算和以现金结股权激励又可以分为以权益结算和以现金结算两种形式。算两种形式。以以权益结算权益结算是指，公司的股权激励方案最终是指，公司的股权激励方案最终是以股份或其它权益工具作为对价进行结算的，其最常用是以股份或其它权益工具作为对价进行结算的，其最常用的工具有：的工具有：股票期权、限制性股票、业绩股票股票期权、限制性股票、业绩股票等；以等；以现金现金结算是指结算是指，公司的激励方案最终是以股份或其他权益工具，公司的激励方案最终是以股份或其他权益工具为基础计算的现金或其他资产进行结算的，其最常用的工为基础计算的现金或其他资产进行结算的，其最常用的工具有：具有：股票增值权、虚拟股票、业绩单位股票增值权、虚拟股票、业绩单位等。等。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（二）纳税筹划原理（二）纳税筹划原理 1 1、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点 关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知人所得税有关问题的通知( (财税财税2009520095号号) )对对限限制性股票、业绩股票与股票期权制性股票、业绩股票与股票期权在个人所得税方在个人所得税方面的规定进行了统一。即只要公司决定其股权激面的规定进行了统一。即只要公司决定其股权激励计划采取以权益结算的方式，励计划采取以权益结算的方式，无论授予的是股无论授予的是股票还是期权，其纳税规定都是一致。在进行具体票还是期权，其纳税规定都是一致。在进行具体的方案设计时，纳税筹划点又可以体现在以下的方案设计时，纳税筹划点又可以体现在以下3 3个个阶段：阶段： 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划1 1、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点 （1 1）第一阶段：取得股票时）第一阶段：取得股票时的纳税筹划点的纳税筹划点 纳税义务时间的确定纳税义务时间的确定。 根据财税根据财税200535200535号的规定，员工接受实施股号的规定，员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定外外( (如期权本身在授予时如期权本身在授予时即约定可以公开交易即约定可以公开交易) )，一般不作为应税所得征税。也就是一般不作为应税所得征税。也就是说，在授予股说，在授予股票期权时，一般是不产生纳税义务的。票期权时，一般是不产生纳税义务的。无论是授无论是授予股票期权还是直接授予股票，其纳税义务都是予股票期权还是直接授予股票，其纳税义务都是发生在发生在真正取得股票时真正取得股票时。 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划1 1、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点、以权益结算的股权激励计划的纳税筹划点 （1 1）第一阶段：取得股票时）第一阶段：取得股票时的纳税筹划点的纳税筹划点 纳税义务时间的确定纳税义务时间的确定。 即若即若直接授予股票，纳税义务马上发生直接授予股票，纳税义务马上发生；若若授予股票期权授予股票期权，员工在接受实施股票期，员工在接受实施股票期权计划时，不发生纳税义务，权计划时，不发生纳税义务，当员工行权当员工行权时才发生纳税义务。时才发生纳税义务。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划应纳税所得额和纳税金额的确定应纳税所得额和纳税金额的确定根据财税根据财税2009520095号和财税号和财税200535200535号的规定，号的规定，员工从企业取得股票的实员工从企业取得股票的实际购买价际购买价( (施权价施权价) )低于购买日公平市低于购买日公平市场价场价( (指该股票当日的收盘价，下同指该股票当日的收盘价，下同) )的差额，的差额，应按应按“工资、薪金所得工资、薪金所得”适适用的规定计算缴纳个人所得税。用的规定计算缴纳个人所得税。 其计其计算工资薪金应纳税所得额的公式为：算工资薪金应纳税所得额的公式为：二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划应纳税所得额和纳税金额的确定应纳税所得额和纳税金额的确定股票期权形式的工资薪金应纳税所得股票期权形式的工资薪金应纳税所得额额=(=(行权股票的每股市场价行权股票的每股市场价- -员工取得该股员工取得该股票期权支付的每股施权价票期权支付的每股施权价)股票数量股票数量其应纳税额为：其应纳税额为：应纳税额应纳税额=(=(股票期权形式的工资薪金应股票期权形式的工资薪金应纳税所得额规定月份数纳税所得额规定月份数适用税率适用税率- -速算速算扣除数扣除数)规定月份数规定月份数二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划应纳税所得额和纳税金额的确定应纳税所得额和纳税金额的确定限制性股票的计算限制性股票的计算根据根据国家税务总局关于股权激励有关个人所得国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知税问题的通知（国税函（国税函20092009461461号）、财税号）、财税2009520095号、财税号、财税200535200535号文和国税函号文和国税函20069022006902号文的规定，限制性股票所得应纳税额号文的规定，限制性股票所得应纳税额的计算与股票期权所得的应纳税额的计算基本是的计算与股票期权所得的应纳税额的计算基本是一致的。即：一致的。即： 1 1、区别于所在月份其他工资薪金所得，单独计、区别于所在月份其他工资薪金所得，单独计算算 2 2、应纳税额、应纳税额= =（限制性股票形式的工资薪金应（限制性股票形式的工资薪金应纳税所得额规定月份数纳税所得额规定月份数适用税率适用税率- -速算扣除数）速算扣除数）规定月份数规定月份数 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划应纳税所得额和纳税金额的确定应纳税所得额和纳税金额的确定限制性股票的计算限制性股票的计算 被激励对象限制性股票应纳税所得额计算公式被激励对象限制性股票应纳税所得额计算公式为：为： 应纳税所得额应纳税所得额= =（股票登记日股票市价（股票登记日股票市价+ +本批次本批次解禁股票当日市价）解禁股票当日市价）22本批次解禁股票份数本批次解禁股票份数- -被激励对象实际支付的资金总额被激励对象实际支付的资金总额（本批次解禁（本批次解禁股票份数股票份数被激励对象获取的限制性股票总份数被激励对象获取的限制性股票总份数） 应纳税额应纳税额= =（限制性股票形式的工资薪金应纳（限制性股票形式的工资薪金应纳税所得额规定月份数税所得额规定月份数适用税率适用税率- -速算扣除数）速算扣除数）规定月份数规定月份数 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划应纳税所得额和纳税金额的确定应纳税所得额和纳税金额的确定上款公式中的上款公式中的规定月份数规定月份数，是指员工取，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，金所得的境内工作期间月份数，长于长于1212个个月的，按月的，按1212个月计算；个月计算；上款公式中的适用上款公式中的适用税率和速算扣除数，以股票期权形式的工税率和速算扣除数，以股票期权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照商数，对照国家税务总局关于印发国家税务总局关于印发 的通知的通知（国税发（国税发19941994089089号）所附税率表确定。号）所附税率表确定。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划 股票增值权股票增值权仅是股票期权的另一种表现形式，仅是股票期权的另一种表现形式，其实质和国家税务总局其实质和国家税务总局关于个人股票期权所得关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知缴纳个人所得税有关问题的补充通知（国税函（国税函20062006902902号）第四条所说的，号）第四条所说的，即即“凡取得股票凡取得股票期权的员工在行权日不实际买卖股票，而按行权期权的员工在行权日不实际买卖股票，而按行权日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额，直接从授权企业取得价差收益的，该项价差额，直接从授权企业取得价差收益的，该项价差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资、差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资、薪金所得，按照财政部、国家税务总局薪金所得，按照财政部、国家税务总局关于个关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知人股票期权所得征收个人所得税问题的通知（财税（财税200520053535号）有关规定计算缴纳个人所号）有关规定计算缴纳个人所得税得税”是基本一致的。是基本一致的。 案例分析52 案例案例 中国公民方先生为某公司雇员中国公民方先生为某公司雇员, ,每月工资每月工资30003000元。元。20052005年该公司开始实施雇员持股激励，实行股票期年该公司开始实施雇员持股激励，实行股票期权计划。权计划。20082008年年6 6月月2828日，日，该公司授予方先生股票期该公司授予方先生股票期权权5000050000股，授予价股，授予价2.52.5元元/ /股；该期权无公开市场价股；该期权无公开市场价格，并约定格，并约定20082008年年1212月月2828日日起方先生可以行权，行起方先生可以行权，行权前不得转让。权前不得转让。20082008年年1212月月2828日方先生以授予价购日方先生以授予价购买股票买股票5000050000股，当日股票在上证交易所的公平价格股，当日股票在上证交易所的公平价格6 6元元/ /股。计算方先生股票期权行权所得应缴纳个人股。计算方先生股票期权行权所得应缴纳个人所得税？所得税？ 业务计算业务计算 方先生股票期权行权所得应缴纳个人所得税方先生股票期权行权所得应缴纳个人所得税5000050000（6 62.52.5）625%625%13756137563550035500（元）。（元）。案例分析52甲为深圳证交所上市公司，甲为深圳证交所上市公司，20062006年年5 5月月3131日经股日经股东大会通过一项限制性股票激励计划，授予公司东大会通过一项限制性股票激励计划，授予公司高管限制性股票。高管限制性股票。20072007年年2 2月月1 1日，根据该计划，日，根据该计划，20062006年业绩达到授予条件，公司于当日按每股年业绩达到授予条件，公司于当日按每股1010元的价格授予公司总经理李美元的价格授予公司总经理李美2000020000股限制性股票，股限制性股票，并收到李美并收到李美200000200000元购股款。当日，李美在中国元购股款。当日，李美在中国证券登记结算公司登记该股票，并且当日，该公证券登记结算公司登记该股票，并且当日，该公司股票收盘价为司股票收盘价为2525元元/ /股。根据计划规定，自授予股。根据计划规定，自授予日起至日起至20082008年年1 1月月3131日为禁售期。禁售期后日为禁售期。禁售期后3 3年内年内为解锁期，分两批解锁。第一批为为解锁期，分两批解锁。第一批为20082008年年5 5月月3131日，日，解锁解锁50%.50%.案例分析52 第二批为第二批为20092009年年5 5月月3131日，解锁剩余的日，解锁剩余的50%.200850%.2008年年5 5月月3131日，经考核符合解锁条件，日，经考核符合解锁条件，公司对李经理公司对李经理1000010000股股票实行解禁。当日，股股票实行解禁。当日，公司股票的市场价格为公司股票的市场价格为3535元元/ /股。李经理与股。李经理与20082008年年1010月月1515日将日将1000010000股票以股票以4040元元/ /股的股的价格卖出。价格卖出。20092009年年5 5月月3131日，经考核不符合日，经考核不符合解禁条件，公司根据计划实施惩罚性措施，解禁条件，公司根据计划实施惩罚性措施，从李经理处回购该部分股票注销，并将当从李经理处回购该部分股票注销，并将当初的购股款初的购股款5000050000元返还给李经理。元返还给李经理。案例分析52 分析分析 ：限制性股票批准日期为限制性股票批准日期为20062006年年5 5月月3131日，授予日为日，授予日为20072007年年2 2月月1 1日。日。限制性股票的纳税义务发生时间为实际解锁日。限制性股票的纳税义务发生时间为实际解锁日。20082008年年5 5月月3131日，由于公司业绩符合要求，根据限日，由于公司业绩符合要求，根据限制性股票激励计划，李经理的制性股票激励计划，李经理的1000010000股限制性股票股限制性股票解禁，获得了在二级市场公开出售的权利。该日解禁，获得了在二级市场公开出售的权利。该日为纳税义务发生时间。为纳税义务发生时间。应纳税所得额（应纳税所得额（25+3525+35）210000-210000-20000010000200002000001000020000200000200000应纳税额（应纳税额（2000001220%2000001220%375375）12123550035500案例分析52 分析分析 ：由于限制性股票计划从实际批准日到禁售由于限制性股票计划从实际批准日到禁售期结束至少是期结束至少是1 1年。因此，从实际批准日到年。因此，从实际批准日到实际解禁日肯定大于实际解禁日肯定大于1212个月。因此，这里个月。因此，这里“规定月份数规定月份数”直接取直接取1212。 20082008年年1010月月1515日将日将1000010000股票以股票以4040元元/ /股股的价格卖出。属于在深圳证交所公开交易的价格卖出。属于在深圳证交所公开交易股票取得的所得，目前暂不征收个人所得股票取得的所得，目前暂不征收个人所得税。税。案例分析52 分析分析 ： 20092009年年5 5月月3131日，由于经考核不符日，由于经考核不符合解禁条件，李经理剩余的合解禁条件，李经理剩余的1000010000股限股限制性股票没有解禁，而是被公司回购制性股票没有解禁，而是被公司回购注销了。其只是取得了当初的购股款注销了。其只是取得了当初的购股款返还，并没有取得任何形式的所得，返还，并没有取得任何形式的所得，因此，不需要纳税。因此，不需要纳税。案例分析53 某上市公司实行股票增值权计划，经公司股东会某上市公司实行股票增值权计划，经公司股东会决议，该公司给予总经理王某决议，该公司给予总经理王某5 5万份的股票增值权，万份的股票增值权，授授予日为予日为20062006年年1010月月1515日，授权价格为日，授权价格为1010元元/ /股。股。行权限制期为行权限制期为20062006年年1010月月1515日至日至20082008年年1 1月月1414日。日。同时，计划规定该股票增值权必须在同时，计划规定该股票增值权必须在20082008年年1 1月月1515日日1212月月3131日期间行权，过期作废。王某在行权日期间行权，过期作废。王某在行权日，如果股票当日收盘价高于授权日价格，公司日，如果股票当日收盘价高于授权日价格，公司直接将价差收益作为股票增值权所得给予王某。直接将价差收益作为股票增值权所得给予王某。20082008年年1 1月月1515日，王某行使日，王某行使1 1万份股票增值权，当万份股票增值权，当时股票的收盘价为时股票的收盘价为2424元元/ /股股。20082008年年5 5月月3131日，王日，王某行使了剩余的某行使了剩余的4 4万份股票增值权，当时的股票收万份股票增值权，当时的股票收盘价为盘价为3232元元/ /股。股。案例分析53 分析分析授予日是授予日是20062006年年1010月月1515日，可行权日为日，可行权日为20082008年年1 1月月1414日。行权有效期为日。行权有效期为20082008年年1 1月月1515日日20082008年年1212月月3131日。日。 20082008年年1 1月月1515日，王某行权日，王某行权1 1万份，该日为这部万份，该日为这部分股权增值权所得的纳税义务发生时间，分股权增值权所得的纳税义务发生时间，即股票即股票增值权所得（增值权所得（24241010）1000010000140000140000（元）；（元）；规定的月份数为规定的月份数为1212（因为授予日到可行权日超过（因为授予日到可行权日超过了了1212个月），应纳税额（个月），应纳税额（1400001220%1400001220%375375）12122350023500（元（元）。）。案例分析53 分析分析20082008年年5 5月月3131日，王某行权日，王某行权4 4万份，股票增值权万份，股票增值权所得为（所得为（32321010）4000040000880000880000（元），由于（元），由于该纳税人是在一个纳税年度内分次行权，根据国该纳税人是在一个纳税年度内分次行权，根据国税函税函20062006902902号文件的规定，我们要进行合并号文件的规定，我们要进行合并计算：计算： 规定月份数规定月份数各次或各项股票期权形式工资、各次或各项股票期权形式工资、薪金应纳税所得额与该次或该项所得境内工作期薪金应纳税所得额与该次或该项所得境内工作期间月份数的乘积间月份数的乘积各次或各项股票期权形式工各次或各项股票期权形式工资、薪金应纳税所得额。资、薪金应纳税所得额。案例分析53由于这两次行权时，计算的归属该项所得的境内由于这两次行权时，计算的归属该项所得的境内工作期间的月份数都是大于工作期间的月份数都是大于1212个月的。因此，加个月的。因此，加权平均计算的规定月份数肯定也大于权平均计算的规定月份数肯定也大于1212，但由于，但由于最长不超过最长不超过1212个月。因此，这里的规定月份数为个月。因此，这里的规定月份数为1212。 应纳税款（本纳税年度内取得的股票期权应纳税款（本纳税年度内取得的股票期权形式工资、薪金所得累计应纳税所得额形式工资、薪金所得累计应纳税所得额规定月规定月份数份数适用税率适用税率- -速算扣除数）速算扣除数）规定月份数本规定月份数本纳税年度内股票期权形式的工资、薪金所得累计纳税年度内股票期权形式的工资、薪金所得累计已纳税款。已纳税款。 应纳税额应纳税额 （880000880000140000140000）1240%1240%103751210375122350023500260000260000（元）。（元）。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划取得股票期权时的纳税筹划技巧取得股票期权时的纳税筹划技巧 A A、正确选择、正确选择“行权日行权日” 由于股票的市价与激励对象支付的对价之间的由于股票的市价与激励对象支付的对价之间的差额越大，激励对象的税负越高。故在进行纳税差额越大，激励对象的税负越高。故在进行纳税筹划的时候，筹划的时候，公司可以通过选择有利的公司可以通过选择有利的“行权日行权日”、“行权日股票市价行权日股票市价”和和“授予价授予价”，降低股，降低股票期权的应纳税所得额；票期权的应纳税所得额；而对于直接授予限制性而对于直接授予限制性股票或业绩股票的情况，股票或业绩股票的情况，公司可以不采取无偿赠公司可以不采取无偿赠送的方式，而由激励对象支付一定的对价，甚至送的方式，而由激励对象支付一定的对价，甚至采用激励对象自行出资购买的方式，使应纳税所采用激励对象自行出资购买的方式，使应纳税所得额达到最低。得额达到最低。 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划取得股票期权时的纳税筹划技巧取得股票期权时的纳税筹划技巧 B B、充分利用、充分利用6 6个月的缓冲纳税期限个月的缓冲纳税期限 根据根据关于上市公司高管人员股票期权所得缴纳个关于上市公司高管人员股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的通知人所得税有关问题的通知( (财税财税200940200940号号) )的规定，的规定，上市公司董事、监事、高级管理人员等上市公司董事、监事、高级管理人员等( (以下简称上以下简称上市公司高管人员市公司高管人员) )受到受到中华人民共和国公司法中华人民共和国公司法和和中华人民共和国证券法中华人民共和国证券法对转让本公司股票在期限对转让本公司股票在期限和数量比例上的一定限制，导致其股票期权行权时无和数量比例上的一定限制，导致其股票期权行权时无足额资金及时纳税问题，足额资金及时纳税问题，经主管税务机关审核，可自经主管税务机关审核，可自其股票期权行权之日起，在不超过其股票期权行权之日起，在不超过6 6个月的期限内分个月的期限内分期缴纳个人所得税。期缴纳个人所得税。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划取得股票期权时的纳税筹划技巧取得股票期权时的纳税筹划技巧 B B、充分利用、充分利用6 6个月的缓冲纳税期限个月的缓冲纳税期限 财税财税200940200940号中号中6 6个月期限的分期缴纳规定，个月期限的分期缴纳规定，不仅一定程度上缓和了存在纳税困难的高管的资不仅一定程度上缓和了存在纳税困难的高管的资金压力，还为拓展了纳税筹划的渠道。上市公司金压力，还为拓展了纳税筹划的渠道。上市公司高管人员可以使用高管人员可以使用6 6个月内的收入，或者在个月内的收入，或者在6 6个月个月跨年的基础上，跨年的基础上，在在公司法公司法允许范围内再转让允许范围内再转让部分股份，作为纳税资金来源；部分股份，作为纳税资金来源；此外，由于增加此外，由于增加了了6 6个月的缓冲期，个月的缓冲期，高管人员可综合个人现金流情高管人员可综合个人现金流情况、股价预期等因素，更为灵活的选择行权时间。况、股价预期等因素，更为灵活的选择行权时间。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划取得股票期权时的纳税筹划技巧取得股票期权时的纳税筹划技巧 B B、充分利用、充分利用6 6个月的缓冲纳税期限个月的缓冲纳税期限 例如不同于一般激励对象在例如不同于一般激励对象在股价高点股价高点行权后行权后可立即抛售获益，高管人员也可立即抛售获益，高管人员也可为降低行权收入的纳税基数而选择可为降低行权收入的纳税基数而选择在在股价低点行权，再按股权强制锁定股价低点行权，再按股权强制锁定要求，继续持有一段时间后选择适当要求，继续持有一段时间后选择适当的时点再行售出股权，减轻税负的时点再行售出股权，减轻税负。 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（2 2）第二阶段：分红时的纳税筹划点。）第二阶段：分红时的纳税筹划点。 根据现行税法的规定，员工因拥有根据现行税法的规定，员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的股权而参与企业税后利润分配取得的所得，应按照所得，应按照“利息、股息、红利所利息、股息、红利所得得”适用的规定计算缴纳个人所得税。适用的规定计算缴纳个人所得税。即当公司分红时，激励对象确认红利即当公司分红时，激励对象确认红利所得的实现，按所得的实现，按20%20%的税率由公司代扣的税率由公司代扣代缴个人所得税。代缴个人所得税。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（2 2）第二阶段：分红时的纳税筹划点。）第二阶段：分红时的纳税筹划点。 根据根据财政部、国家税务总局关于股息红利财政部、国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知个人所得税有关政策的通知( (财税财税20051022005102号号) )，自，自20052005年年6 6月月1313日日起，日日起，对个人投资者从对个人投资者从上市公司上市公司取得的股息红利所得，暂减按取得的股息红利所得，暂减按50%50%计计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。个人所得税。而对于而对于非上市公司非上市公司，则没有相关，则没有相关的税收优惠政策，如果高管持股较多或公司股的税收优惠政策，如果高管持股较多或公司股权激励计划的规模较大，可以考虑权激励计划的规模较大，可以考虑采用采用信托的信托的方法方法进行合理避税。进行合理避税。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（3 3）第三阶段：转让股票时的纳税筹划点）第三阶段：转让股票时的纳税筹划点。 根据财税根据财税2009520095号以及财税号以及财税200535200535号号的规定，员工将行权后的股票再转让时获得的规定，员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，是因个人的高于购买日公平市场价的差额，是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得得的所得，应按照，应按照“财产转让所得财产转让所得”适用的适用的征免规定计算缴纳个人所得税。征免规定计算缴纳个人所得税。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划（3 3）第三阶段：转让股票时的纳税筹划点）第三阶段：转让股票时的纳税筹划点。即如果授予人将所持有的股票流通变即如果授予人将所持有的股票流通变现，则在变现，则在变现的当天确认财产转让所得，现的当天确认财产转让所得，我国目前对个人买卖境我国目前对个人买卖境内上市公司股票的差价收入暂免征收个人所得税内上市公司股票的差价收入暂免征收个人所得税( (财财税字税字19980611998061号号) )；对个人转让境外上市公司的股票对个人转让境外上市公司的股票而取得的所得以及转让非上市公司的股权，没有相关而取得的所得以及转让非上市公司的股权，没有相关税收优惠，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税收优惠，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税额，依法缴纳税款。税额，依法缴纳税款。 因此，因尽量选择境内上市公司的股权激励方案。因此，因尽量选择境内上市公司的股权激励方案。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划2 2、以、以现金结算的股权激励计划现金结算的股权激励计划 的纳税筹划点的纳税筹划点 以现金结算的股权激励计划包括以现金结算的股权激励计划包括股票增值权、虚拟股票增值权、虚拟股票、业绩单位等。股票、业绩单位等。 根据根据国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知个人所得税有关问题的补充通知( (国税函国税函20069022006902号号) )规定，规定，员工在行权日不实际买卖股票，而按行权员工在行权日不实际买卖股票，而按行权日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额，日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额，直接从授权企业取得价差收益的，该项价差收益应作直接从授权企业取得价差收益的，该项价差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资薪金所得，按照财为员工取得的股票期权形式的工资薪金所得，按照财税税200520053535号文件的有关规定计算缴纳个人所得税。号文件的有关规定计算缴纳个人所得税。二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划2 2、以、以现金结算的股权激励计划现金结算的股权激励计划 的纳税筹划点的纳税筹划点 而财税而财税2009520095号也明确了号也明确了股票增值权股票增值权也参照以上也参照以上规定执行。也就是说，当规定执行。也就是说，当股权激励计划采取以现金形股权激励计划采取以现金形式结算时，在结算的当天确认式结算时，在结算的当天确认“工资薪金工资薪金”所得的实所得的实现。现。 根据根据关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知收个人所得税方法问题的通知（国税发（国税发200520059 9号）的规定，号）的规定，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税；由于工资薪金采用一个月工资、薪金所得计算纳税；由于工资薪金采用的是超额累进税率，把全年一次性奖金除以的是超额累进税率，把全年一次性奖金除以1212后再确后再确定适用的税率，能大大降低税负定适用的税率，能大大降低税负。 二、公司高管股权激励的纳税筹划二、公司高管股权激励的纳税筹划2 2、以现金结算的股权激励计划、以现金结算的股权激励计划 的纳税筹划的纳税筹划点点 上述全年一次性奖金的计算方法上述全年一次性奖金的计算方法每年只每年只能用一次，能用一次，实务中可以把股票增值权、业实务中可以把股票增值权、业绩股票单位等以现金支付的股权计划解释绩股票单位等以现金支付的股权计划解释成具有年薪或年终奖金的双重性质，成具有年薪或年终奖金的双重性质，从而从而使用国税发使用国税发200520059 9号的规定，这样既没号的规定，这样既没有增加公司的成本，又使激励对象获得相有增加公司的成本，又使激励对象获得相对有竞争力的税后收入。对有竞争力的税后收入。 三、延长高级专家退休年限省个人所得税一、法律依据：一、法律依据：1 1、国家税务总局关于离退休人员取得单位国家税务总局关于离退休人员取得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复得税的批复（国税函（国税函20082008723723号）号）2 2、财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于高级专家延关于高级专家延长离退休期间取得工资薪金所得有关个人长离退休期间取得工资薪金所得有关个人所得税问题的通知所得税问题的通知（财税（财税200820087 7号）号）。 三、延长高级专家退休年限省个人所得税二、筹划原理：二、筹划原理：国家税务总局关于离退休人员取得单位发放离国家税务总局关于离退休人员取得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复（国税函（国税函20082008723723号）规定，号）规定，离退休人员除按离退休人员除按规定领取离退休工资或养老金外，另从原任职单规定领取离退休工资或养老金外，另从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物，不属于享受免位取得的各类补贴、奖金、实物，不属于享受免税的退休工资、离休工资、离休生活补助费，应税的退休工资、离休工资、离休生活补助费，应在减除费用扣除标准后，按在减除费用扣除标准后，按“工资、薪金所得工资、薪金所得”应税项目扣缴个人所得税。应税项目扣缴个人所得税。 三、延长高级专家退休年限省个人所得税二、筹划原理：二、筹划原理：财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于高级专家延长离关于高级专家延长离退休期间取得工资薪金所得有关个人所得税问题退休期间取得工资薪金所得有关个人所得税问题的通知的通知（财税（财税200820087 7号）规定，号）规定，享受国家发享受国家发放的政府特殊津贴的高级专家在延长离休退休期放的政府特殊津贴的高级专家在延长离休退休期间，从其劳动人事关系所在单位取得的，单位按间，从其劳动人事关系所在单位取得的，单位按国家有关规定向职工统一发放的工资、薪金、奖国家有关规定向职工统一发放的工资、薪金、奖金、津贴、补贴等收入，视同离休、退休工资，金、津贴、补贴等收入，视同离休、退休工资，免征个人所得税。免征个人所得税。三、延长高级专家退休年限省个人所得税三、筹划方案三、筹划方案 延长享受国家政府特殊津贴的高级专家延长享受国家政府特殊津贴的高级专家的的离休离休退休期间退休期间。四、案例分析四、案例分析 老林和老洪都是湖南省某国有控股公司享受政老林和老洪都是湖南省某国有控股公司享受政府特殊津贴的高级工程师，一起上大学又同时参府特殊津贴的高级工程师，一起上大学又同时参加工作，只是老林的出生时间比老洪早加工作，只是老林的出生时间比老洪早3 3个月，因个月，因此老林在此老林在20082008年年1010月底就办理了退休手续，而老月底就办理了退休手续，而老洪由于工作需要推迟洪由于工作需要推迟2 2年退休。他们两人还续聘在年退休。他们两人还续聘在同样的工作岗位上，同样的工作岗位上， 20092009年年1212月，他俩分别在领月，他俩分别在领取取32003200元退休金和续聘工资时，还取得公司以慰元退休金和续聘工资时，还取得公司以慰问金的名义发放问金的名义发放32003200元补贴，元补贴，请分析两人的税负。请分析两人的税负。 三、延长高级专家退休年限省个人所得税 根据根据国家税务总局关于离退休人员取国家税务总局关于离退休人员取得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复个人所得税的批复（国税函（国税函20082008723723号）规定，号）规定，离退休人员除按规定领取离退离退休人员除按规定领取离退休工资或养老金外，另从原任职单位取得休工资或养老金外，另从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物，不属于享受免的各类补贴、奖金、实物，不属于享受免税的退休工资、离休工资、离休生活补助税的退休工资、离休工资、离休生活补助费，应在减除费用扣除标准后，按费，应在减除费用扣除标准后，按“工资、工资、薪金所得薪金所得”应税项目扣缴个人所得税应税项目扣缴个人所得税。 三、延长高级专家退休年限省个人所得税 也就是说，老林和老洪当月所取得的退也就是说，老林和老洪当月所取得的退休金和续聘工资休金和续聘工资32003200元都符合免税规定，元都符合免税规定，不用扣缴个人所得税。不用扣缴个人所得税。而慰问金部分，老而慰问金部分，老林取得的林取得的32003200元属于退休后再任职收入，元属于退休后再任职收入，需要按照需要按照“工资、薪金所得工资、薪金所得”项目缴纳个项目缴纳个人所得税人所得税9595元（元（3200-20003200-2000）10%10%25=9525=95（元）（元） 三、延长高级专家退休年限省个人所得税 根据财政部、国家税务总局联合下发的根据财政部、国家税务总局联合下发的关于关于高级专家延长离退休期间取得工资薪金所得有关高级专家延长离退休期间取得工资薪金所得有关个人所得税问题的通知个人所得税问题的通知（财税（财税200820087 7号）规号）规定，定，享受国家发放的政府特殊津贴的高级专家在享受国家发放的政府特殊津贴的高级专家在延长离休退休期间，延长离休退休期间，从其劳动人事关系所在单位从其劳动人事关系所在单位取得的，单位按国家有关规定向职工统一发放的取得的，单位按国家有关规定向职工统一发放的工资、薪金、奖金、津贴、补贴等收入，视同离工资、薪金、奖金、津贴、补贴等收入，视同离休、退休工资，免征个人所得税。休、退休工资，免征个人所得税。因此，因此，老洪的老洪的慰问金收入慰问金收入32003200元元能继续享受免能继续享受免个人所得个人所得税优惠税优惠 。四、个人捐赠的四、个人捐赠的“二个二个”纳税筹划纳税筹划点点 税法规定税法规定, ,个人将其所得对教育事业和其他公益个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分事业捐赠的部分, ,允许从应纳税所得额中扣除允许从应纳税所得额中扣除. .上上述捐赠是指个人将其所得通过中国境内的社会团述捐赠是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。一般捐受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。一般捐赠的扣除以不超过纳税人申报的应纳税所得额的赠的扣除以不超过纳税人申报的应纳税所得额的3030的部分为限，可以从其应纳税所得额中扣除。的部分为限，可以从其应纳税所得额中扣除。计算公式为：计算公式为： 捐赠扣除限额捐赠扣除限额= =申报的应纳税所得额申报的应纳税所得额30%30%四、个人捐赠的四、个人捐赠的“二个二个”纳税筹划纳税筹划点点允许扣除的捐赠额允许扣除的捐赠额= =实际捐赠额实际捐赠额捐赠扣除限额捐赠扣除限额的部分；实际捐赠额大于捐赠扣除限额时，只能的部分；实际捐赠额大于捐赠扣除限额时，只能按照捐赠扣除限额扣除。按照捐赠扣除限额扣除。 应纳税额应纳税额= =（应纳税所得额（应纳税所得额- -允许扣除的捐赠额）允许扣除的捐赠额）适用税率适用税率- -速算扣除数。速算扣除数。 此外，个人向红十字事业、公益性青少年活此外，个人向红十字事业、公益性青少年活动场所、非营利性老年服务机构捐赠的，可全额动场所、非营利性老年服务机构捐赠的，可全额扣除。由于捐赠有扣除限额，给税收筹划带来了扣除。由于捐赠有扣除限额，给税收筹划带来了空间。主要应用分次捐赠和分项捐赠进行纳税筹空间。主要应用分次捐赠和分项捐赠进行纳税筹划。划。四、个人捐赠的四、个人捐赠的“二个二个”纳税筹划纳税筹划点点（一）分次捐赠（一）分次捐赠 对于不能全额扣除的捐赠，法律对于不能全额扣除的捐赠，法律规定是在当期收入的规定是在当期收入的3030以内扣除。以内扣除。假如纳税人在捐赠额一定的情况下，假如纳税人在捐赠额一定的情况下，分次进行捐赠，则可以扩大扣除额，分次进行捐赠，则可以扩大扣除额，减少应纳税额，保证自己的净收益减少应纳税额，保证自己的净收益增多。增多。案例分析案例分析54 张明张明20102010年年5 5月取得工资薪金收入月取得工资薪金收入70007000元，元，本月对外捐赠本月对外捐赠30003000元。则：元。则： 允许税前扣除的捐赠为：（允许税前扣除的捐赠为：（7000700020002000）303015001500（元）；（元）； 本月应纳税额（本月应纳税额（700070002000200015001500）1515125125400400（元）；（元）； 若若6 6月份工薪收入仍为月份工薪收入仍为70007000元，按规定，元，按规定，6 6月份应纳税额（月份应纳税额（7000700020002000）1515125125625625（元）；（元）；案例分析案例分析54如果张明改变做法，在如果张明改变做法，在5 5月份捐赠月份捐赠15001500元，元，剩余剩余15001500元安排在元安排在6 6月份捐赠。那么：月份捐赠。那么： 6 6月份应纳税额（月份应纳税额（700070002000200015001500）1515125125400400（元）。（元）。 通过比较，我们不难发现，同样是捐通过比较，我们不难发现，同样是捐30003000元，但税负不同。元，但税负不同。采用第二种方法，降低采用第二种方法，降低税负税负225225元（元（625625400400），从而使净收益增），从而使净收益增加加225225元。元。四、个人捐赠的四、个人捐赠的“二个二个”纳税筹划纳税筹划点点（二）分项捐赠（二）分项捐赠 由于我国个人所得税目前实行由于我国个人所得税目前实行分类所得税制，分类所得税制，因此，在计算捐赠扣除时，属哪项所得捐赠的，因此，在计算捐赠扣除时，属哪项所得捐赠的，就应从哪项应纳税所得额中扣除捐赠款项，就应从哪项应纳税所得额中扣除捐赠款项，然后然后按适用税率计算缴纳个人所得税。如果纳税人本按适用税率计算缴纳个人所得税。如果纳税人本期取得收入属于不同的应税项目，期取得收入属于不同的应税项目，如工资薪金收如工资薪金收入、稿酬收入、偶然收入、财产租赁收入等等，入、稿酬收入、偶然收入、财产租赁收入等等，那么，允许扣除多少主要取决于如何对捐赠额进那么，允许扣除多少主要取决于如何对捐赠额进行划分了。行划分了。 因此，因此，在计算捐赠扣除额时，纳税人应当对捐在计算捐赠扣除额时，纳税人应当对捐赠额进行适当的划分，即将捐赠额分散在各个应赠额进行适当的划分，即将捐赠额分散在各个应税所得项目之中，其目的是最大限度地享受税前税所得项目之中，其目的是最大限度地享受税前扣除。扣除。案例分析案例分析5555 李霞李霞20102010年年1 1月份取得各项收入月份取得各项收入2200022000元，其中，元，其中，工资薪金收入工资薪金收入42004200元，福利彩票中奖收入元，福利彩票中奖收入1260012600元，元，稿酬收入稿酬收入52005200元。该月对外捐赠元。该月对外捐赠60006000元，应纳税元，应纳税额计算如下：额计算如下： 如果不分项捐赠，只以工资捐赠，那么扣除如果不分项捐赠，只以工资捐赠，那么扣除额最小的是额最小的是10201020元，三项所得应纳税额为：元，三项所得应纳税额为： 工资薪金所得应纳税额（工资薪金所得应纳税额（420042002000200010201020）101025259393（元）；（元）； 偶然所得应纳税额偶然所得应纳税额1260020126002025202520（元）（元）；案例分析案例分析5555稿酬所得应纳税额稿酬所得应纳税额52005200（1 12020）2020（1 13030）582.4582.4（元）；（元）； 三者共纳税额三者共纳税额939325202520582.4582.43195.43195.4（元）。（元）。 如果将捐赠额在各项所得中分项扣除，则允许扣除限额如果将捐赠额在各项所得中分项扣除，则允许扣除限额增大很多，所纳税款减少：增大很多，所纳税款减少： （1 1）确定各项所得扣除额）确定各项所得扣除额 工资薪金所得扣除额：（工资薪金所得扣除额：（4200420020002000）3030660660（元）（元）； 偶然所得扣除额：偶然所得扣除额：1260030126003037803780（元）；（元）； 稿酬所得扣除额：稿酬所得扣除额：52005200（1 12020）303012481248（元）。（元）。案例分析案例分析5555（2 2）计算各项所得应纳税额）计算各项所得应纳税额 工资薪金所得应纳税额（工资薪金所得应纳税额（4200420020002000660660）10102525129129（元）；（元）； 偶然所得应纳税额（偶然所得应纳税额（126001260037803780）202017641764（元）（元）； 稿酬所得应纳税额稿酬所得应纳税额52005200（1 12020）124812482020（1 13030）2912202912207070407.68407.68（元）；（元）； 本月合计应纳个人所得税本月合计应纳个人所得税12912917641764407.68407.682300.682300.68（元）。（元）。 通过以上捐赠额的适当划分，其捐赠额已得到充分扣通过以上捐赠额的适当划分，其捐赠额已得到充分扣除，税款可以减少除，税款可以减少894.72894.72多元多元(3195.4-2300.68)(3195.4-2300.68)。 需要注意的是，允许税前扣除的捐赠必须是公益、救需要注意的是，允许税前扣除的捐赠必须是公益、救济性质的捐赠，其捐赠对象和捐赠渠道也必须遵循税法的济性质的捐赠，其捐赠对象和捐赠渠道也必须遵循税法的相关规定。相关规定。五、个人所得税中工资薪金的税收五、个人所得税中工资薪金的税收筹划筹划 1、均衡发放工资，使月工资低于起征点。 由于我国工作薪金采用的是九级超额累进税率和固定的费用扣除额，在年所得一定的前提下，通常各月所得越均衡，全年累计税负就越轻。案例分析案例分析5656 某企业为季节性生产企业某企业为季节性生产企业,2010,2010年，该企业职工年，该企业职工实行计件工资实行计件工资, ,其一年中只有四个月生产其一年中只有四个月生产, ,期间期间, ,职职工平均工资为每月工平均工资为每月30003000元元, ,请问应如何进行纳税筹请问应如何进行纳税筹划？划？ 分析分析 按企业实际情况按企业实际情况, ,该企业在生产四个月中该企业在生产四个月中, ,企业企业每位职工每月应缴个人所得税为每位职工每月应缴个人所得税为(3000-(3000-2000)10%-25=1152000)10%-25=115（元），（元），四个月中，每人应纳四个月中，每人应纳个人所得税个人所得税460460元元, ,也就是说也就是说, ,年应纳税总额为年应纳税总额为460460元。元。案例分析案例分析5656 若企业将每名职工年工资若企业将每名职工年工资1200012000元元(30004)(30004)平平均分摊到各月均分摊到各月, ,即在不生产月份照发工资即在不生产月份照发工资, ,每月每月10001000元元(1200012),(1200012),则该企业职工工资收入达不则该企业职工工资收入达不到起征点。年应纳税总额为到起征点。年应纳税总额为0 0。从该例中我们可以。从该例中我们可以了解到了解到, ,如果纳税人的应税所得额越多如果纳税人的应税所得额越多, ,其适用的其适用的边际税率就越高边际税率就越高, ,从而纳税人收入的平均税率和实从而纳税人收入的平均税率和实际有效税率都可能提高。际有效税率都可能提高。所以所以, ,在纳税人一定时期在纳税人一定时期内收入总额既定的情况下内收入总额既定的情况下, ,使分摊到各个纳税期内使分摊到各个纳税期内的收入应尽量均衡的收入应尽量均衡, ,而达到降低计税基数或使适用而达到降低计税基数或使适用税率档次降低税率档次降低, ,以避免增加纳税人的税收负担。以避免增加纳税人的税收负担。五、个人所得税中工资薪金的税收五、个人所得税中工资薪金的税收筹划筹划 （三）在税法允许的费用扣除范围内，提高职工的福利水（三）在税法允许的费用扣除范围内，提高职工的福利水平平, ,降低名义收入。降低名义收入。 中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例（中华人民（中华人民共和国国务院令第共和国国务院令第512512号）第四十条规定：号）第四十条规定：“企业发生的企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%14%的部分，准予的部分，准予扣除。扣除。”，只要企业的福利费不超标的情况下，单位通过，只要企业的福利费不超标的情况下，单位通过提高职工福利提高职工福利, ,比大幅度加薪于职工比大幅度加薪于职工, ,要少纳所得税。另外，要少纳所得税。另外，不少地方政府对暖气费、降温费、通讯费和交通补贴都有不少地方政府对暖气费、降温费、通讯费和交通补贴都有一定限额的发放标准，只要在该限额标准内进行发放的现一定限额的发放标准，只要在该限额标准内进行发放的现金是免个人所得税的。金是免个人所得税的。因此，单位可以提供住所、住房补因此，单位可以提供住所、住房补贴、免费午餐、手机话费补贴、交通补贴、及免费医疗等贴、免费午餐、手机话费补贴、交通补贴、及免费医疗等等等, ,都可以减少个人的所得税负担。都可以减少个人的所得税负担。五、个人所得税中工资薪金的税收五、个人所得税中工资薪金的税收筹划筹划（四）将高工资中的一部分工资收四）将高工资中的一部分工资收入转化成年终奖。入转化成年终奖。 当职工的月工资收入大大超过当职工的月工资收入大大超过了了20002000元的免征点，可以把月工资元的免征点，可以把月工资降低一点，降低的工资用于发放年降低一点，降低的工资用于发放年终奖，可以起到降低税负的目的。终奖，可以起到降低税负的目的。案例分析案例分析5757 20092009年年1 1月月1 1日，王先生应聘在一个单位上班，单位打算每日，王先生应聘在一个单位上班，单位打算每月给予王先生含奖金月给予王先生含奖金, ,津贴的工资津贴的工资75007500元元, ,年终不发奖金，年终不发奖金，请问应如何进行纳税筹划才能使王先生的个人所得税税负请问应如何进行纳税筹划才能使王先生的个人所得税税负最低？最低？ 分析分析 如果公司每月给予王先生含奖金如果公司每月给予王先生含奖金, ,津贴的工资津贴的工资75007500元元, ,年年终不发奖金，则王先生每月应纳个人所得税终不发奖金，则王先生每月应纳个人所得税:(7500-:(7500-2000)20%-375=725,2000)20%-375=725,全年共纳税为全年共纳税为87008700元元, ,而根据而根据国家国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知人所得税方法问题的通知( (国税发国税发2005920059号号) )的规定的规定, ,对对年终一次性奖金的计税方法做出了新的规定年终一次性奖金的计税方法做出了新的规定: :即将发放的即将发放的全年一次性奖金除以全年一次性奖金除以1212个月个月, ,按照商数确定适用税率及速按照商数确定适用税率及速算扣除数。算扣除数。 案例分析案例分析5757基基于于此此规规定定，不不防防把把王王先先生生工工资资从从每每月月75007500元元调调整整为为每每月月45004500元元, ,年年底底一一次次性性发发放放奖奖金金3600036000元元, ,对对照照个个人人所所得得税税率率表表, ,查查得得商商数数30003000元元的的税税率率为为15%,15%,速速算算扣扣除除数数为为125,125,则则年年终终一一次次性性奖奖金金应应纳纳个个人人所所得得税税为为:3600015%-125=5275:3600015%-125=5275元元, ,每每月月工工资资应应纳纳个个人人所所得得税税为为(4500-2000)15%-125=250,(4500-2000)15%-125=250,这这 样样 全全 年年 共共 纳纳 个个 人人 所所 得得 税税 82758275元元（5275+250125275+25012）。比比纳纳税税筹筹划划前前少少了了个个人所得税人所得税8700-8275=4258700-8275=425元。元。案例分析案例分析5757如如果果把把王王先先生生的的工工资资从从从从每每月月75007500元元调调整整为为每每月月40004000元元, ,年年底底一一次次性性发发放放奖奖金金4200042000元元, ,对对照照个个人人所所得得税税率率表表, ,查查得得商商数数35003500元元的的税税率率为为15%,15%,速速算算扣扣除除数数为为125,125,则则年年终终一一次次性性奖奖金金应应纳纳个个人人所所得得税税为为:4200015%-:4200015%-125=6175125=6175元元, ,每每月月工工资资没没有有超超过过起起征征点点20002000元元，不不纳纳个个人人所所得得税税。比比纳纳税税筹筹划划前前少少个个人所得税人所得税8700-6175=25258700-6175=2525（元）。（元）。六、销售业绩奖的纳税筹划技巧 为了减轻销售人员获得销售业绩的个人所为了减轻销售人员获得销售业绩的个人所得税负担，应按照以下技巧进行纳税筹划：得税负担，应按照以下技巧进行纳税筹划： 1 1、如果销售人员是企业的雇员，即销售、如果销售人员是企业的雇员，即销售人员与企业之间是雇佣和被雇佣的关系，人员与企业之间是雇佣和被雇佣的关系，则公司应对销售人员的差旅费、业务招待则公司应对销售人员的差旅费、业务招待费等费用进行剥离，实报实销，然后，对费等费用进行剥离，实报实销，然后，对剩下的销售业绩奖按照一次性年终奖的办剩下的销售业绩奖按照一次性年终奖的办法计算个人所得税。法计算个人所得税。案例分析58 万成公司是一家大型家具生产制造公司。万成公司是一家大型家具生产制造公司。20102010年初，该公司对销售人员实行报酬与年初，该公司对销售人员实行报酬与销售额相挂钩的办法。公司规定，销售人销售额相挂钩的办法。公司规定，销售人员每月从公司领取员每月从公司领取20002000元的工资元的工资，然后年，然后年终按销售额领取一定比例的销售奖。销售终按销售额领取一定比例的销售奖。销售人员张明人员张明20102010年经过努力工作，实现销售年经过努力工作，实现销售额额310310万元。按照规定张明应该得万元。按照规定张明应该得到到3131万元万元的销售奖金（的销售奖金（按按10%10%的比例兑现销售奖）。的比例兑现销售奖）。请问应如何进行纳税筹划请问应如何进行纳税筹划？案例分析58 （1 1）纳税筹划前的分析：）纳税筹划前的分析： 由于张明每月可以从公司那里获得由于张明每月可以从公司那里获得20002000元的收入，说元的收入，说明张明与公司间是雇佣与被雇佣的关系。根据明张明与公司间是雇佣与被雇佣的关系。根据国家税务国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知得税方法问题的通知（国税发（国税发2005920059号）的规定，在号）的规定，在计算全年一次性奖金所需缴纳的个人所得税时，应先将纳计算全年一次性奖金所需缴纳的个人所得税时，应先将纳税人当月内取得的全年一次性奖金除以税人当月内取得的全年一次性奖金除以1212个月，按其商数个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数，然后再计算应缴纳的个人所确定适用税率和速算扣除数，然后再计算应缴纳的个人所得税。基于此规定和分析，得税。基于此规定和分析，张明的销售业绩奖张明的销售业绩奖310000310000除以除以1212等于等于2583325833元，查工资薪金所得适用税率表，所对应的元，查工资薪金所得适用税率表，所对应的个人所得税税率为个人所得税税率为25%25%，速算扣除系数为，速算扣除系数为13751375，则张明应，则张明应负担的个人所得税为：负担的个人所得税为：31000025%-1375=7612531000025%-1375=76125（元）。（元）。案例分析58 （2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 公司对销售人员的差旅费、公司对销售人员的差旅费、业务招待费等费用进行剥离，业务招待费等费用进行剥离，实行实报实销制度。实行实报实销制度。假设在销假设在销售奖金中差旅费占售奖金中差旅费占10%10%，业务招，业务招待费占待费占15%15%，通信费占，通信费占5%5%。案例分析58 （3 3）纳税筹划后的分析：）纳税筹划后的分析： 通过纳税筹划，张明的年终应得奖金应该为通过纳税筹划，张明的年终应得奖金应该为217000217000元元310000-310000310000-310000（10%+15%+5%10%+15%+5%） 。则。则张明应该缴纳的个人所得税为张明应该缴纳的个人所得税为21700020%-21700020%-375=43025375=43025元元。因差旅费、业务招待费、通讯费可。因差旅费、业务招待费、通讯费可以在缴纳企业所得前扣除，所以万成公司可以少以在缴纳企业所得前扣除，所以万成公司可以少缴纳企业所得税缴纳企业所得税2325023250元元310000310000（10%+15%+5%25%10%+15%+5%25%。比纳税筹划前少比纳税筹划前少缴纳个人所得税缴纳个人所得税3310033100元（元（76125-4302576125-43025），万成），万成公司可少缴纳企业所得税公司可少缴纳企业所得税2325023250元。元。案例分析58 2 2、如果销售人员与公司之间没有、如果销售人员与公司之间没有雇佣和被雇佣的关系，则公司与销雇佣和被雇佣的关系，则公司与销售人员应在合同中约定：售人员应在合同中约定：按照销售按照销售额的一定比例在公司里实报实销销额的一定比例在公司里实报实销销售人员的差旅费、业务招待费等费售人员的差旅费、业务招待费等费用，然后，对剩下的销售业绩奖分用，然后，对剩下的销售业绩奖分次发放。次发放。案例分析59 甲公司是一家大型药品生产制造公司。甲公司是一家大型药品生产制造公司。20102010年初，该公司年初，该公司对非公司职工的销售人对非公司职工的销售人员员实行报酬与销售额相挂钩的办法。公司实行报酬与销售额相挂钩的办法。公司规定，销售人员平常没有底薪，只按销售规定，销售人员平常没有底薪，只按销售额的一定比例于年终领取销售奖，销售人额的一定比例于年终领取销售奖，销售人员张明员张明20102010年经过努力工作，实现销售额年经过努力工作，实现销售额310310万元。按照规定张明应该得到万元。按照规定张明应该得到3131万元的万元的销售奖金（按销售奖金（按10%10%的比例兑现销售奖）。请的比例兑现销售奖）。请问应如何进行纳税筹划？问应如何进行纳税筹划？案例分析59（1 1）纳税筹划前的分析：）纳税筹划前的分析： 由于张明没有底薪而且不是公司的职工，由于张明没有底薪而且不是公司的职工，说明张明与公司间是没有雇佣与被雇佣的关说明张明与公司间是没有雇佣与被雇佣的关系。张明获得的销售业绩奖应按照劳务报酬系。张明获得的销售业绩奖应按照劳务报酬收入减除收入减除20%20%费用后的余额为应纳税所得额，费用后的余额为应纳税所得额，适用适用20%20%的比例计算缴纳个人所得税。因此，的比例计算缴纳个人所得税。因此，张明应缴纳个人所得税为张明应缴纳个人所得税为310000310000（1-1-20%20%）30%-200020%=7240030%-200020%=72400（元）（元）案例分析59（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 公司与销售人员在合同中约定，每年公司与销售人员在合同中约定，每年6 6月份和月份和1212月份按照销售人员实现销售月份按照销售人员实现销售额的一定比例，额的一定比例，假设销售奖金中差旅费假设销售奖金中差旅费占占10%10%，业务招待费占，业务招待费占15%15%，通信费占，通信费占5%5%，报销销售人员的差旅费、业务招待费，报销销售人员的差旅费、业务招待费和通信费用。和通信费用。剩下的销售奖分别在剩下的销售奖分别在6 6月月分和分和1212月分结清。月分结清。案例分析59（3 3）纳税筹划后的分析：）纳税筹划后的分析： 通过纳税筹划，张明的年销售奖金总共通过纳税筹划，张明的年销售奖金总共为为217000217000元元310000-310000-310000310000（10%+15%+5%10%+15%+5%） 。假设张明。假设张明6 6月份月份和和1212月份分别从公司获得的销售奖金分别为月份分别从公司获得的销售奖金分别为100000100000元，元，117000117000元。元。 则张明则张明6 6月份应该缴纳的个人所得税为月份应该缴纳的个人所得税为100000100000（1-20%1-20%）40%-7000=2500040%-7000=25000元元。元元。案例分析59（3 3）纳税筹划后的分析：）纳税筹划后的分析： 1212月份因应该缴纳的个人所得税为月份因应该缴纳的个人所得税为 117000117000（1-20%1-20%）40%-7000=3044040%-7000=30440元。元。 张明总共应纳个人所得税为张明总共应纳个人所得税为5544055440元，比纳税筹元，比纳税筹划前少缴纳个人所得税划前少缴纳个人所得税1696016960元（元（72400-5544072400-55440），）， 另外，由于差旅费、业务招待费、通讯费可以另外，由于差旅费、业务招待费、通讯费可以在缴纳企业所得前扣除，所以甲公司可以少缴纳在缴纳企业所得前扣除，所以甲公司可以少缴纳企业所得税企业所得税2325023250元元310000310000（10%+15%+5%25%10%+15%+5%25%。七、个人转让股权的纳税筹划技巧七、个人转让股权的纳税筹划技巧 个人转让股权的纳税筹划，个人转让股权的纳税筹划，关键是股权关键是股权转让所得，转让所得，根据根据关于加强股权转让所得关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知征收个人所得税管理的通知（国税函（国税函20092852009285号）的规定，号）的规定，如对申报的计税依如对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。净资产份额核定。为了规避计税依据明显为了规避计税依据明显偏低的问题，在偏低的问题，在转让个人股权时，应采取转让个人股权时，应采取先分配后转让的策略，这样可以降低税负。先分配后转让的策略，这样可以降低税负。案例分析60 甲投资甲投资A A企业企业100100万元，取得万元，取得A A公司公司的的100%100%的股权。二年后，甲将股份的股权。二年后，甲将股份转让给关联人乙，转让给关联人乙，转让价格仍为转让价格仍为100100万元，万元，转让之时，转让之时，A A公司的净资公司的净资产为产为150150万元。转让给乙后，万元。转让给乙后，A A公司公司分配股利分配股利5050万元给乙，请问应如何万元给乙，请问应如何进行纳税筹划？进行纳税筹划？七、七、案例分析60 （1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析： 根据国税函根据国税函20092009285285号的规定，对于平价或号的规定，对于平价或低价转让且无正当理由的，税务部门可参照投资低价转让且无正当理由的，税务部门可参照投资企业的净资产核定转让价格，基于此规定，甲转企业的净资产核定转让价格，基于此规定，甲转让个人股权的价格是平价，低于让个人股权的价格是平价，低于A A公司的净资产，公司的净资产，则税务部门可参照投资企业的净资产核定转让价则税务部门可参照投资企业的净资产核定转让价格，即转让价格为格，即转让价格为150150万元。万元。 甲应交纳个人所得税（甲应交纳个人所得税（150-100150-100）20%=1020%=10万元。万元。 由于转让给乙后，由于转让给乙后，A A公司分配股利公司分配股利5050万元，则万元，则乙还需要交纳红利个人所得税：乙还需要交纳红利个人所得税：5020%=105020%=10万元。万元。以上合计交纳个人所得税为以上合计交纳个人所得税为2020万元。万元。七、七、案例分析60（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 甲在转让个人股权时，应采取先分配股利后转甲在转让个人股权时，应采取先分配股利后转让股权的策略。让股权的策略。（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 在甲准备转让在甲准备转让A A公司股权时，可先考虑让公司股权时，可先考虑让A A公公司分配股利司分配股利5050万元，甲取得股利应交纳个人所甲万元，甲取得股利应交纳个人所甲张三再转让股权，则符合国税函张三再转让股权，则符合国税函20092009285285号的号的规定，转让价格等于净资产的份额，无需再补交规定，转让价格等于净资产的份额，无需再补交税款。税款。这时候，本次转让行为加股利分配只需交这时候，本次转让行为加股利分配只需交纳个人所得税纳个人所得税1010万元，比纳税筹划前减少个人所万元，比纳税筹划前减少个人所得税得税1010万元。万元。八、最优发放年终奖的八、最优发放年终奖的“二种二种”纳税方纳税方案案 企业给职工发放年终奖时，可以采用企业给职工发放年终奖时，可以采用以下纳税方案：以下纳税方案： 1 1、企业发放年终奖时，一定要回避纳、企业发放年终奖时，一定要回避纳税税“临界点临界点”，即全年一次性奖金总，即全年一次性奖金总额除以额除以1212个月的商数必须在工资、薪个月的商数必须在工资、薪金所得项目金所得项目“九级税率表九级税率表”中的含税中的含税级距之内，如果超过纳税级距之内，如果超过纳税“临界点临界点”，就应该超过的部分下次发放。，就应该超过的部分下次发放。案例分析61 北京腾达食品有限公司的职工小北京腾达食品有限公司的职工小李，月薪为李，月薪为20002000元，公司打算给小元，公司打算给小李发放李发放20102010年年终奖年年终奖61006100元，请问元，请问该公司应该如何进行纳税筹划使小该公司应该如何进行纳税筹划使小李的个人所得税更低？李的个人所得税更低？案例分析61（1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析： 根据国家税务总局根据国家税务总局关于调整个人取得全年一关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发（国税发20052005第第9 9号）的规定，小李的年终奖号）的规定，小李的年终奖应缴纳的个人所得税计算如下：应缴纳的个人所得税计算如下： 61006100元除以元除以1212的商数所对应工资、薪金项目的商数所对应工资、薪金项目“九级税率表九级税率表”中税率为中税率为10%10%，速算扣除系数为，速算扣除系数为2525，则则小李的年终奖个人所得税为小李的年终奖个人所得税为610010%-25=585610010%-25=585元，实际得到的税后奖金为元，实际得到的税后奖金为61006100元元-585-585元元=5515=5515元。元。案例分析61（2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案：由于小李的年终奖由于小李的年终奖6100除以除以12的商数为的商数为508元超过了工资、薪金项目元超过了工资、薪金项目“九级税率表九级税率表”中的第一档和第二档含税级距的临界点中的第一档和第二档含税级距的临界点500元，使税率从元，使税率从5%爬升到爬升到10%。为了降为了降低税负，必须降低税率，则公司应给小李低税负，必须降低税率，则公司应给小李发年终奖发年终奖6000元，剩下的元，剩下的100元以后月份发元以后月份发或不发。或不发。案例分析61（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 经过纳税筹划，小李经过纳税筹划，小李60006000元的年终奖应缴元的年终奖应缴纳的个人所得税计算如下：纳的个人所得税计算如下： 60006000除以除以1212的商数所对应的税率为的商数所对应的税率为5%5%，速算，速算扣除系数为扣除系数为0 0，则小李应缴纳的个人所得税则小李应缴纳的个人所得税为为60005%-0=30060005%-0=300元。实际得到的税后奖元。实际得到的税后奖金为金为6000-300=57006000-300=5700元。比纳税筹划前多了元。比纳税筹划前多了5700-5515=1855700-5515=185元。元。八、最优发放年终奖的八、最优发放年终奖的“二种二种”纳税方纳税方案案2 2、分两次发放年度考核奖金，、分两次发放年度考核奖金，计算应纳个人所得税。计算应纳个人所得税。 把一次性发放的年终奖分两把一次性发放的年终奖分两次发放的主要目的是降低了计次发放的主要目的是降低了计算个人所得税的适用税率，可算个人所得税的适用税率，可以起到降低税负的目的。以起到降低税负的目的。案例分析61 A公司有职工500人，职工月平均工资在3000元，2010年年末，A公司人均考核奖金，计划发放一次性奖金36000元，请问A公司应如何进行纳税筹划使张明的个税更低？案例分析61（1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析：根据国家税务总局根据国家税务总局关于调整个人取得全年一关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发国税发20052005第第9 9号）号）的规定，个人年终考核的规定，个人年终考核奖金应纳的个人所得税奖金应纳的个人所得税360002536000251375137576257625元（因元（因36000/12=300036000/12=3000元，介于元，介于2000-40002000-4000元，元，适用税率适用税率25%25%），个人应每月应纳个人所得税），个人应每月应纳个人所得税= =（3000300020002000）10%10%25=7525=75元，元，个人全年共计个人全年共计应纳个人所得税应纳个人所得税=7512+7625=8525=7512+7625=8525元，个人全年元，个人全年税后净收入税后净收入3600036000300012300012852585256347063470（元）。（元）。案例分析61（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 该公司分两次发放年度考核奖金该公司分两次发放年度考核奖金，计算应纳个，计算应纳个人所得税。假设上半年末人均发放资金人所得税。假设上半年末人均发放资金50005000元，元，年度末再发放考核资金年度末再发放考核资金3100031000元。元。（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析：上半年末发放个人上半年末发放个人5000元考核奖金，应元考核奖金，应纳个人所得税纳个人所得税=(5000+3000-2000)20375=825元。（元。（5000元并入发行当月的工元并入发行当月的工资一起计算个人所得税，即资一起计算个人所得税，即5000元不能扣元不能扣除费用，直接按照工资、薪金项目除费用，直接按照工资、薪金项目“九级九级税率表税率表”中的税率计算个人所得税）。中的税率计算个人所得税）。案例分析61年度末再发放年度末再发放31000元考核奖金，应纳个人所元考核奖金，应纳个人所得税得税=3100015125=4525元元（因（因31000/12=2583元，介于元，介于200-5000元，适用税率元，适用税率15%），个人全年共计应纳个人所得税），个人全年共计应纳个人所得税=7511+825+4525=6175（元）。（元）。比筹划前节省比筹划前节省8525元元6175元元=2350元。元。个人全年税后净收入个人全年税后净收入36000300012617565825（元）。比筹划前多了（元）。比筹划前多了65825元元63470（元）（元）=2355元。元。 通过以上计算比较可知，通过以上计算比较可知，A A公司年终考核奖金，分两次发公司年终考核奖金，分两次发放可使职工每年纳税更少，相对使职工纯收入要高。放可使职工每年纳税更少，相对使职工纯收入要高。九、劳务报酬的九、劳务报酬的“三个三个”纳税筹划纳税筹划点点1 1、采用分次纳税法。、采用分次纳税法。 劳务报酬所得以每次收入额减除一定的费用劳务报酬所得以每次收入额减除一定的费用后的余额为应纳税所得额。后的余额为应纳税所得额。个人所得税法实施个人所得税法实施条例条例中总共列举了中总共列举了2828种形式的劳务报酬所得，种形式的劳务报酬所得，对于这些所得属于一次性收入的以取得该项收入对于这些所得属于一次性收入的以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。内取得的收入为一次。这里的同一项目是指劳务这里的同一项目是指劳务报酬所得列举具体劳务项目中的某一单项。报酬所得列举具体劳务项目中的某一单项。纳税纳税人要充分利用这一规定为获得劳务报酬收入的人人要充分利用这一规定为获得劳务报酬收入的人分次确定收入，分次纳税，在需劳务合同书，合分次确定收入，分次纳税，在需劳务合同书，合理安排纳税年度内每月收取劳务费的数量和实际理安排纳税年度内每月收取劳务费的数量和实际支付的次数，即可达到节税的目的。支付的次数，即可达到节税的目的。案例分析案例分析6262 张某为某企业职工，通过业余自学考试获得了注册会计师资格，和某会计师事务所商定每年年终到该事务所兼职，由于会计业务的特殊性，到年底会计业务特别多，平时则很少。年终可能会得到30000元劳务报酬。请问应怎样进行纳税筹划？案例分析案例分析6262（1 1）筹划前的税负分析：）筹划前的税负分析： 如果是一次性收入，按照规定，劳务报如果是一次性收入，按照规定，劳务报酬所得按收入减除酬所得按收入减除20%20%费用后的余额为应纳费用后的余额为应纳税所得额，适用税所得额，适用20%20%的比例税率。如果张某的比例税率。如果张某和该事务所按实际工作期限签约，则张某和该事务所按实际工作期限签约，则张某应纳税额的计算如下：应纳税额的计算如下： 应纳税额应纳税额3000030000（1 12020）3030-2000-200052005200（元）（元）案例分析案例分析6262（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案：张某和该会计师事务所商定，年终的劳务费张某和该会计师事务所商定，年终的劳务费分六个月支付，每月支付分六个月支付，每月支付50005000元。元。（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 月应纳税额月应纳税额50005000（1-1-20%20%）20%=80020%=800（元）（元）总计应纳税额总计应纳税额8006=48008006=4800（元），比纳税（元），比纳税筹划前，张某可以少缴税款筹划前，张某可以少缴税款400400元（元（5200-5200-4800=4004800=400（元）。（元）。九、劳务报酬的九、劳务报酬的“三个三个”纳税筹划纳税筹划点点2 2、分项申报法、分项申报法 根据税法的规定，劳务报酬的个税计根据税法的规定，劳务报酬的个税计算是按照不同的具体项目来分别计算算是按照不同的具体项目来分别计算的。因此的。因此，当个人兼有不同的劳务报，当个人兼有不同的劳务报酬所得，应当分别减除费用，计算缴酬所得，应当分别减除费用，计算缴纳个人所得税。纳个人所得税。个人在缴纳个人所得个人在缴纳个人所得税时应明白并充分利用这一点进行纳税时应明白并充分利用这一点进行纳税筹划。税筹划。案例分析案例分析6363 李明在李明在20102010年分别给几家公司提供劳年分别给几家公司提供劳务，到了年底，他同时收到务，到了年底，他同时收到3 3家企业给家企业给他的年底红包：给某设计院设计了一他的年底红包：给某设计院设计了一套工程图纸，套工程图纸，获得设计费获得设计费1 1万元；给某万元；给某外资企业当外资企业当1515天兼职翻译，获得天兼职翻译，获得1.51.5万万元的翻译报酬；给某民营企业提供技元的翻译报酬；给某民营企业提供技术帮助，获得该企业的术帮助，获得该企业的2 2万元报酬万元报酬。请。请问应该如何进行纳税筹划？问应该如何进行纳税筹划？案例分析案例分析6363（1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析：如果该纳税人不懂税法，将各项所得如果该纳税人不懂税法，将各项所得综合申报缴纳个人所得税款，则其：综合申报缴纳个人所得税款，则其：应纳税所得额（应纳税所得额（100001500020000）（120）36000（元（元）应纳税额应纳税额360003020008800（元）（元）案例分析案例分析6363（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案：李明应该分项申报，分项计算劳务报酬应负担的个人所得税。李明应该分项申报，分项计算劳务报酬应负担的个人所得税。（3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 经过纳税筹划后，李明通过分项目分别申报纳税，应承担经过纳税筹划后，李明通过分项目分别申报纳税，应承担的税负计算如下：的税负计算如下：设设计费应纳税额计费应纳税额1000010000（1 12020）202016001600（元）（元）翻译费应纳税额翻译费应纳税额1500015000（1 12020）202024002400（元）（元）技术服务费应纳税额技术服务费应纳税额2000020000（1 12020）202032003200（元）（元） 总计应纳税额总计应纳税额16001600240024003200320072007200（元），比纳税（元），比纳税筹划前就可以少纳筹划前就可以少纳16001600元。元。九、劳务报酬的九、劳务报酬的“三个三个”纳税筹划纳税筹划点点3 3、费用转移法。、费用转移法。 为他人提供劳务以取得报酬的个人，可以考虑为他人提供劳务以取得报酬的个人，可以考虑由对方提供一定的福利，将本应由自己承担的费由对方提供一定的福利，将本应由自己承担的费用改由对方提供，以达到规避个人所得税的目的用改由对方提供，以达到规避个人所得税的目的。比如由对方提供餐饮服务，报销交通开销，提供比如由对方提供餐饮服务，报销交通开销，提供住宿，提供办公用具，安排实验设备等。这样就住宿，提供办公用具，安排实验设备等。这样就等于扩大了费用开支，相应地则降低了自己的劳等于扩大了费用开支，相应地则降低了自己的劳务报酬总额，从而使得该项劳务报酬所得适用较务报酬总额，从而使得该项劳务报酬所得适用较低的税率。这些日常开支是不可避免的，如果由低的税率。这些日常开支是不可避免的，如果由个人自己负担就不能在应纳税所得额中扣除，而个人自己负担就不能在应纳税所得额中扣除，而由对方提供则能够扣除，这样做虽减少了名义报由对方提供则能够扣除，这样做虽减少了名义报酬额，但实际收益却会有所增加。酬额，但实际收益却会有所增加。案例分析案例分析6464 王教授是某大学教师，对企业税务筹划颇王教授是某大学教师，对企业税务筹划颇有研究，受一家中外合资企业邀请，每年有研究，受一家中外合资企业邀请，每年到当地讲课一次，报酬年底结算。合同签到当地讲课一次，报酬年底结算。合同签订，由王教授给该合资企业的经理层人士订，由王教授给该合资企业的经理层人士讲课，讲课时间是讲课，讲课时间是2 2天。关于讲课的劳务报天。关于讲课的劳务报酬，双方在合同书上这样写道：酬，双方在合同书上这样写道：“甲方甲方（企业）（企业）给乙方（王教授）支付讲课费给乙方（王教授）支付讲课费3 3万万元人民币，往返路费、住宿费和伙食费等元人民币，往返路费、住宿费和伙食费等一概由乙方自理。一概由乙方自理。”请问应如何进行纳税请问应如何进行纳税筹划？筹划？案例分析案例分析6464（1 1）筹划前的税负分析：）筹划前的税负分析： 应纳个人所得税额：应纳个人所得税额：3000030000（1-1-20%20%）30%-200030%-200052005200（元）（元） 支付讲课费：支付讲课费：3000030000元元-5200-52002480024800（元）（元） 王教授王教授2 2天以来的开销为：往返飞机票天以来的开销为：往返飞机票30003000元，住宿费元，住宿费40004000元，伙食费元，伙食费10001000元，元，合计：合计：80008000元。元。王教授王教授2 2天净收入为：天净收入为：24800-8000=1680024800-8000=16800（元）。（元）。案例分析案例分析6464（2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 将合同中的报酬条款修改为将合同中的报酬条款修改为“甲方向乙方甲方向乙方支付讲课费支付讲课费2480024800元，往返路费、住宿费和元，往返路费、住宿费和伙食费等由甲方负责安排。伙食费等由甲方负责安排。”则应纳个人则应纳个人所得税额所得税额：2480024800（1-1-20%20%）20%=396820%=3968（元），王教授（元），王教授2 2天的净天的净收入为：收入为：24800-3968=2083224800-3968=20832（元），（元），通过通过费用转移，王教授可以少缴税款费用转移，王教授可以少缴税款12321232元。元。十、个人房屋出租的纳税筹划十、个人房屋出租的纳税筹划个人出租房屋可以选择以下纳税筹划技巧：个人出租房屋可以选择以下纳税筹划技巧：1 1、应选择先装修和出租，要保存好自有房屋装修过程中的、应选择先装修和出租，要保存好自有房屋装修过程中的各种正式的装修材料和劳务发票以及装修合同。各种正式的装修材料和劳务发票以及装修合同。 个人在对自有房屋进行装修时，往往不注意取得正式发个人在对自有房屋进行装修时，往往不注意取得正式发票，或取得了正式发票而没有好好保存好，因而在租赁或票，或取得了正式发票而没有好好保存好，因而在租赁或转让房屋时，往往不能进行扣除而要多交纳个人所得税。转让房屋时，往往不能进行扣除而要多交纳个人所得税。为了使自有房屋出租收入节省个人所得税，应进行一定的为了使自有房屋出租收入节省个人所得税，应进行一定的纳税筹划，那就是要保存好自有房屋装修过程中的各种正纳税筹划，那就是要保存好自有房屋装修过程中的各种正式的装修材料和劳务发票以及装修合同。式的装修材料和劳务发票以及装修合同。2 2、应该充分利用当地税务局规定的营业起征点进行纳税筹、应该充分利用当地税务局规定的营业起征点进行纳税筹划。划。案例分析案例分析6565 20102010年年1 1月，小张花月，小张花4040万元购买了万元购买了一处门面房，出租给他人经营，每一处门面房，出租给他人经营，每月收取月收取租金租金30003000元元。出租前，小张。出租前，小张花了花了1010万元对门面房进行装修，万元对门面房进行装修，但但未按规定取得装修发票。请问应如未按规定取得装修发票。请问应如何进行纳税筹划，使小张的税负最何进行纳税筹划，使小张的税负最低？低？案例分析案例分析6565（1）纳税筹划前的税负分析）纳税筹划前的税负分析根据案例事实，小张每月根据案例事实，小张每月30003000元租金收入应缴元租金收入应缴纳的营业税、房产税、城建税、教育费附加纳的营业税、房产税、城建税、教育费附加3000123000123000530005（1 17 73 3）525525（元）（元） 根据个人所得税法的规定，个人取得的再转根据个人所得税法的规定，个人取得的再转租所得应当按租所得应当按“财产租赁所得财产租赁所得”征收个人所得税。征收个人所得税。财产租赁所得以一个月内取得的收入为一次，每财产租赁所得以一个月内取得的收入为一次，每次收入不超过次收入不超过40004000元的，减除费用元的，减除费用800800元；元；40004000元元以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳以上的，减除百分之二十的费用，其余额为应纳税所得额。税所得额。案例分析案例分析6565（1 1）纳税筹划前的税负分析）纳税筹划前的税负分析 由于小张未按规定取得装修发票，即小由于小张未按规定取得装修发票，即小张支付的装修费用不能提供张支付的装修费用不能提供“有效、准确有效、准确凭证凭证”，因此，不得在税前扣除。每月应，因此，不得在税前扣除。每月应缴纳的财产租赁所得个人所得税（缴纳的财产租赁所得个人所得税（30003000525525800800）2020335335（元）。（元）。（2 2）纳税筹划方案）纳税筹划方案 小张在装修房屋时，按规定取得并保存好正小张在装修房屋时，按规定取得并保存好正式的装修发票。式的装修发票。案例分析案例分析6565（3 3）纳税筹划后的税负分析）纳税筹划后的税负分析 小张每月小张每月30003000元租金收入应缴纳的营业税、元租金收入应缴纳的营业税、房产税、城建税、教育费附加房产税、城建税、教育费附加3000123000123000530005（1 17 73 3）525525（元）（元） 每月应缴个人所得税（每月应缴个人所得税（30003000525525800800800800）2020175175（元），（元），比纳税筹划比纳税筹划前，每月可少缴个人所得税前，每月可少缴个人所得税335335元元-175-175元元=160=160元。元。案例分析案例分析6666 小张在单位附近有一套旧房闲置，小张在单位附近有一套旧房闲置，想用想用20002000元把它修理一下，以每年元把它修理一下，以每年2500025000元元的价格租出去，假设该地方的的价格租出去，假设该地方的城市维护建设税税率和教育费附加率城市维护建设税税率和教育费附加率分别为分别为5%5%、3%3%，并且当地营业税的起并且当地营业税的起征点是征点是20002000元，元，请问应如何进行纳税请问应如何进行纳税筹划？筹划？案例分析案例分析6666 （1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析：小张的税负如下：小张的税负如下： 小张每月应纳营业税小张每月应纳营业税25000121.5%25000121.5%31.2531.25元，城乡维护建设税元，城乡维护建设税31.255%31.255%1.561.56元，教育费元，教育费附加附加31.253%31.253%0.940.94元，全年应纳营业税元，全年应纳营业税31.251231.2512375375元，城乡维护建设税元，城乡维护建设税1.56121.561218.7218.72元，教育费附加元，教育费附加0.94120.941211.2811.28元。元。 房产税每月房产税每月25000124%25000124%83.3383.33元，全年元，全年83.331283.3312999.96999.96元元 案例分析案例分析6666 （1 1）纳税筹划前的税负分析：）纳税筹划前的税负分析：个人所得税前个人所得税前3 3个月因减除修理费用分别为个月因减除修理费用分别为25000122500012（31.2531.251.561.560.940.9483.3383.33）80080080010%80010%36.6336.63元、元、25000122500012（31.2531.251.561.560.940.9483.3383.33）80080080010%80010%36.6336.63元和元和25000122500012（31.2531.251.561.560.940.9483.3383.33）40040080010%80010%76.6376.63元。元。案例分析案例分析6666 其余其余9 9个月每月个月每月应纳应纳25000122500012（31.2531.251.561.560.940.9483.3383.33）80010%80010%116.63116.63元，全年应纳个人元，全年应纳个人所得税所得税36.6336.6336.6336.6376.6376.63116.639116.6391199.561199.56元。元。 那么，那么，小张的年税收负担是小张的年税收负担是37537518.7218.7211.2811.28999.96999.961199.561199.562604.522604.52元。元。案例分析案例分析6666 （2 2）纳税筹划方案：）纳税筹划方案： 利用当地营业税起征点利用当地营业税起征点20002000元进行税收元进行税收筹划，就可以减轻小张的税收负担。根据筹划，就可以减轻小张的税收负担。根据中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例规定规定未达起征点的免征营业税，当地营业税的未达起征点的免征营业税，当地营业税的起征点是起征点是20002000元，元，小张如果以小张如果以2300023000元租出元租出去，让承租人自己简单修理一下，就可以去，让承租人自己简单修理一下，就可以把月租金降到营业税起征点以下，免征营把月租金降到营业税起征点以下，免征营业税。业税。案例分析案例分析6666 （3 3）纳税筹划后的税负分析：）纳税筹划后的税负分析： 经过纳税筹划，小张每月就只应纳房产税经过纳税筹划，小张每月就只应纳房产税23000124%23000124%76.6776.67元，个人所得税元，个人所得税（2300012230001276.6776.67800800）10%10%104104元，全年元，全年税收负担税收负担76.671276.671210412104122168.042168.04元，元，比纳比纳税筹划前降低了税收税筹划前降低了税收2604.522604.522168.042168.04436.48436.48元。元。 由于小张原计划租金由于小张原计划租金2500025000元，用元，用20002000元来简元来简单的修理一下，实际收入也只有单的修理一下，实际收入也只有2300023000元。现在让元。现在让承租人修理一下，承租人也可以按照自己的意愿承租人修理一下，承租人也可以按照自己的意愿修理，实际收入还是修理，实际收入还是2300023000元。税收负担却降低了元。税收负担却降低了436.48436.48元。元。十一、把部分股息所得转化为工资、十一、把部分股息所得转化为工资、薪金所得薪金所得 1 1、个人股东分红要缴个人所得税、个人股东分红要缴个人所得税个人所得税法个人所得税法规定，利息、股息、红利所得应纳个人所规定，利息、股息、红利所得应纳个人所得税，适用比例税率，税率为得税，适用比例税率，税率为20%20%。财政部、国家税务总。财政部、国家税务总局局关于股息红利个人所得税有关政策的通知关于股息红利个人所得税有关政策的通知（财税（财税20051022005102号）第一条规定，对个人投资者从上市公司取号）第一条规定，对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按得的股息红利所得，暂减按50%50%计入个人应纳税所得额，计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。依照现行税法规定计征个人所得税。2 2、外籍个人从外企分红不缴个人所得税、外籍个人从外企分红不缴个人所得税外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得，暂免征外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得，暂免征收个人所得税。收个人所得税。对外籍个人取得境内上市公司股票的分红也不征税。对外籍个人取得境内上市公司股票的分红也不征税。从发行该从发行该B B股或海外股的中国境内企业所取得的股息（红股或海外股的中国境内企业所取得的股息（红利）所得，暂免征收个人所得税。利）所得，暂免征收个人所得税。案例分析67甲公司由甲公司由5 5个自然人投资组建，投资比例个自然人投资组建，投资比例每人各占每人各占20%.20%.公司共有员工公司共有员工5050人，人，20092009年年实际支付工资实际支付工资600000600000元。元。5 5位股东均在企业位股东均在企业任职，每人每月工资任职，每人每月工资20002000元。假若元。假若20092009年年甲公司预计将实现税前会计利润甲公司预计将实现税前会计利润600000600000元，元，企业所得税适用税率企业所得税适用税率25%25%，税后利润全部按，税后利润全部按投资比例分配，没其他纳税调整项目。投资比例分配，没其他纳税调整项目。案例分析67（1 1）纳税筹划前的税负分析）纳税筹划前的税负分析 应纳企业所得税：应纳企业所得税：60000025%=15000060000025%=150000（元）。（元）。 5 5位股东月工资位股东月工资20002000元，不缴工资薪金所元，不缴工资薪金所得个人所得税。得个人所得税。 5 5位股东股息所得应纳个人所得税：位股东股息所得应纳个人所得税：（600000600000150000150000）20%20%9000090000（元）。（元）。 全年合计应纳税金全年合计应纳税金240000240000元元（150000+90000150000+90000）案例分析67（2 2）纳税筹划方案）纳税筹划方案 有限责任公司的个人投资者获取收益的方式有税前领有限责任公司的个人投资者获取收益的方式有税前领取工资和税后分配股息、红利两种，在选择领取报酬的方取工资和税后分配股息、红利两种，在选择领取报酬的方式时，若能充分利用不超过计税工资标准可税前扣除的优式时，若能充分利用不超过计税工资标准可税前扣除的优惠，把部分股息所得转化为工资、薪金所得，能降低投资惠，把部分股息所得转化为工资、薪金所得，能降低投资者的整体税收负担。者的整体税收负担。 将预计分配的股利将预计分配的股利450000450000元，其中元，其中150000150000元作为年终元作为年终奖平均发放给奖平均发放给5 5位股东，每人年终奖位股东，每人年终奖3000030000元，其余元，其余300000300000元平均增加到元平均增加到5 5位股东各月的工资当中，每人每月增加位股东各月的工资当中，每人每月增加50005000元。元。 企业所得税：根据税法规定，纳税人支付给职工的工企业所得税：根据税法规定，纳税人支付给职工的工资扣除，筹划方案实施后：甲公司资扣除，筹划方案实施后：甲公司20092009年增加工资总额年增加工资总额450000450000元。元。应纳企业所得税（应纳企业所得税（600000-450000600000-450000）25%=3750025%=37500（元）。（元）。案例分析67根据根据国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知计算征收个人所得税方法问题的通知（国税发（国税发2005920059号）的规定，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个号）的规定，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月的工资薪金所得计算纳税。因此，将月的工资薪金所得计算纳税。因此，将150000150000元作为年终元作为年终奖发给奖发给5 5位股东，人均发放年终奖位股东，人均发放年终奖3000030000元，元， 年终奖应缴纳个人所得税（年终奖应缴纳个人所得税（3000015%3000015%125125）552187521875（元）（元）工资应纳个人所得税工资应纳个人所得税 （7000-20007000-2000）15%-125 12 15%-125 12 5=375005=37500（元）（元） 5 5位股东应纳个人所得税合计位股东应纳个人所得税合计=21875+37500=21875+375005937559375（元）（元）。 全年合计应纳税金全年合计应纳税金96875 96875 元（元（37500+5937537500+59375）（3 3）纳税筹划后的税负分析）纳税筹划后的税负分析通过纳税筹划，通过纳税筹划，5 5位股东少缴税金位股东少缴税金143125143125元（元（240000-240000-9687596875） 一个综合纳税方一个综合纳税方案选择的案例分案选择的案例分析析综合纳税方案选择案例分析 案例案例 A A房地产开发商手中有房地产开发商手中有N N个房地产开发项目，个房地产开发项目，其中有一块地其中有一块地M M地块在福州市，原地价款地块在福州市，原地价款40004000万元，其余契税及出让印花税等不计，万元，其余契税及出让印花税等不计，公司期间费用为零。现该地块市价公司期间费用为零。现该地块市价80008000万万元，元，A A公司欲以公司欲以80008000万元价格转让万元价格转让M M地块给地块给B B公司，下面就公司，下面就A A公司与公司与B B公司的土地转让运公司的土地转让运用不同的转让方式对纳税情况进行分析计用不同的转让方式对纳税情况进行分析计算，以选择最优节税方案算，以选择最优节税方案( (暂不计土地过户暂不计土地过户的印花税的印花税) )。 综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 一、直接办理土地交易转让手续一、直接办理土地交易转让手续1 1、营业税根据、营业税根据20032003年年1 1月月1515日财政部、国家税日财政部、国家税务总局下发的务总局下发的关于营业税若干政策问题的通知关于营业税若干政策问题的通知( (财税财税200320031616号号) )第三条第二十款之规定，第三条第二十款之规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额，权的购置或受让原价后的余额为营业额，因此因此A A公公司应缴营业税，应缴营业税为司应缴营业税，应缴营业税为(8000-(8000-4000)5%=2004000)5%=200万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 一、直接办理土地交易转让手续一、直接办理土地交易转让手续2 2、土地增值税。、土地增值税。根据土地增值税暂行条例规定，根据土地增值税暂行条例规定，A A公司应公司应缴土地增值税，其中土地增值税扣除项目金额为缴土地增值税，其中土地增值税扣除项目金额为4000+200=42004000+200=4200万元，土地增值额为万元，土地增值额为8000-4200=38008000-4200=3800万元，万元，增值率为增值率为38004200=90.48%38004200=90.48%，因此应缴土地增值税，因此应缴土地增值税380040%-42005%=1310380040%-42005%=1310万元。万元。3 3、企业所得税。、企业所得税。按新企业所得税法规定，按新企业所得税法规定，A A公司应缴企业公司应缴企业所得税所得税(8000-4000-200-1310)25%=622.5(8000-4000-200-1310)25%=622.5万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 一、直接办理土地交易转让手续一、直接办理土地交易转让手续4 4、契税。、契税。根据根据中华人民共和国契税暂行条例中华人民共和国契税暂行条例第三条规定，契税税率为第三条规定，契税税率为3%5%3%5%，契税的适用税率，契税的适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅度内按照本地区的实际情况确定，并报财政部和度内按照本地区的实际情况确定，并报财政部和国家税务总局备案。国家税务总局备案。福州地区的税率为福州地区的税率为3%3%，因此，因此B B公司应缴契税公司应缴契税80003%=24080003%=240万元万元。综上计算，综上计算，如采用土地直接转让交易，如采用土地直接转让交易，A A公司与公司与B B公司共需缴纳税款公司共需缴纳税款200+1310+622.5+240=2372.5200+1310+622.5+240=2372.5万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 二、生地变熟地后再办理交易转让二、生地变熟地后再办理交易转让手续手续A A公司将公司将M M地块进行开发整理，投地块进行开发整理，投入建设费用入建设费用1010万元万元1 1、营业税。营业税同方式一，、营业税。营业税同方式一，营营业税额为业税额为(8000-4000)5%=200(8000-4000)5%=200万万元。元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 2 2、土地增值税。根据国家税务总局、土地增值税。根据国家税务总局关于关于印发土地增值税宣传提纲骍的通知印发土地增值税宣传提纲骍的通知( (国税国税函发函发19951995110110号号) )第六条第二款规定，第六条第二款规定，对取得土地使用权后投入资金，将生地变对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的开发成本的20%20%取得土地使用权时支付的地取得土地使用权时支付的地价款价款以及在转让环节缴纳的税款。以及在转让环节缴纳的税款。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 由于由于A公司投入建设费用公司投入建设费用10万元，可以得到万元，可以得到开发成本加计开发成本加计20%扣除的优惠。扣除的优惠。即土地增值税扣除项目金额为即土地增值税扣除项目金额为4000+101.2+200=4212万元，增值额为万元，增值额为8000-4212=3788万元，土地增值率为万元，土地增值率为37884212=59.62%，A公司需要缴纳土地公司需要缴纳土地增值税增值税378840%-42125%=1304.6万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 企业所得税企业所得税 A A公司应缴企业所得税为公司应缴企业所得税为(8000-4000-200-10-(8000-4000-200-10-1304.6)25%=621.351304.6)25%=621.35万元。万元。 契税契税 B B公司应缴契税公司应缴契税80003%=24080003%=240万元。万元。 A A公司采用投入开发费用公司采用投入开发费用1010万元后办理转让，得到土地增万元后办理转让，得到土地增值税开发成本加计值税开发成本加计20%20%扣除优惠，扣除优惠，A A公司与公司与B B公司需缴税款公司需缴税款200+1304.6+621.35+240=2365.95200+1304.6+621.35+240=2365.95万元，万元，比方案一直接土比方案一直接土地转让少缴税款地转让少缴税款6.556.55万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权A A公司将公司将M M地块进行开发整理，投入建设费用地块进行开发整理，投入建设费用1010万元。再用万元。再用1010万元现金注册一全资子公司万元现金注册一全资子公司C C，将已开发整理土地对全，将已开发整理土地对全资子公司资子公司C C进行增资，土地过户后将进行增资，土地过户后将C C公司公司100%100%股权以股权以80108010万元直接转让给万元直接转让给B B公司。公司。1.1.营业税。营业税。 A A公司投资转让土地不征收营业税，财政部、国家税务公司投资转让土地不征收营业税，财政部、国家税务总局总局关于股权转让有关营业税问题的通知关于股权转让有关营业税问题的通知( (财税财税20022002191191号号) )规定，规定，以无形资产、不动产投资入股，参与以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。营业税。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权2 2、土地增值税、土地增值税 财政部、国家税务总局财政部、国家税务总局关于土地增值税若干关于土地增值税若干问题的通知问题的通知( (财税财税200620062121号号) )第五条规定，第五条规定，对于以土地对于以土地( (房地产房地产) )作价入股进行投资或联营的，作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，营的，均不适用均不适用财政部、国家税务总局关于土财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知地增值税一些具体问题规定的通知( (财税字财税字19951995048048号号) )第一条第一条暂免征收土地增值税的规定。暂免征收土地增值税的规定。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权因因此此，A应应缴缴纳纳土土地地增增值值税税，土土地地增增值值税税可可扣扣除除项项目目金金额额为为4000+101.2=4012万万元元，土土地地增增值值额额8000-4012=3988万万元元，土土地地增增值值率率为为39884012=66.25%，应应缴缴土土地地增增值值税税398840%-40125%=1394.6万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权 3 3、企业所得税、企业所得税 A公司应缴企业所得税为公司应缴企业所得税为(8000-4000-10-1394.6)25%=648.85万元。万元。 4 4、契税、契税 国家税务总局国家税务总局关于全资子公司承受母公司资关于全资子公司承受母公司资产有关契税政策的通知产有关契税政策的通知( (国税函国税函20082008514514号号) )规定，规定，公司制企业在重组过程中，以名下土地、房公司制企业在重组过程中，以名下土地、房屋权属对其全资子公司进行增资，属同一投资主体屋权属对其全资子公司进行增资，属同一投资主体内部资产划转，对全资子公司承受母公司土地、房内部资产划转，对全资子公司承受母公司土地、房屋权属的行为，不征收契税。屋权属的行为，不征收契税。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权另由于另由于A A公司将公司将C C公司公司100%100%股权作价股权作价80108010万元万元转让给转让给B B公司，根据财政部、国家税务总局公司，根据财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知关于股权转让有关营业税问题的通知规规定，定，对股权转让不征收营业税。对股权转让不征收营业税。因此，因此，A公司将土地对全资子公司进行增公司将土地对全资子公司进行增资，资，再将公司股权全部转让应税总额为再将公司股权全部转让应税总额为1394.6+648.85=2043.45万元。万元。综合纳税方案选择案例分析 纳税方案分析纳税方案分析 三、变土地转让为转让股权三、变土地转让为转让股权根据上述分析，方案一根据上述分析，方案一A A公司直接转让土地，公司直接转让土地，A A公司、公司、B B公司总应缴税款为公司总应缴税款为2365.952365.95万元。万元。 方案二方案二A A公司将公司将M M地块进行开发整理再行转地块进行开发整理再行转让，让，A A公司、公司、B B公司需上缴税款公司需上缴税款2095.952095.95万元。万元。 方案三公司先开发整理土地，再用土地注册方案三公司先开发整理土地，再用土地注册公司，然后转让公司股权形式转让土地，总公司，然后转让公司股权形式转让土地，总税负为税负为329.05329.05万元。显然方案三为最优，比万元。显然方案三为最优，比方案一节约税金方案一节约税金599.05599.05万元，比方案二节约万元，比方案二节约税金税金322.5322.5万元。万元。 。