第七章第七章 标准成本控制系统标准成本控制系统 标准成本控制系统概述标准成本控制系统概述标准成本的制定标准成本的制定成本差异的类型及其计算分析成本差异的类型及其计算分析成本差异的处理方法成本差异的处理方法学习目标学习目标掌握各种成本差异的计算掌握各种成本差异的计算, ,重点掌握重点掌握成本差异的账务处理。成本差异的账务处理。理解标准成本法的基本原理理解标准成本法的基本原理, ,着重理着重理解成本差异的计算以及成本差异在解成本差异的计算以及成本差异在成本控制中的意义。成本控制中的意义。了解标准成本法的发展及优缺点。了解标准成本法的发展及优缺点。第一节第一节 标准成本概述标准成本概述一、概念一、概念二、种类二、种类三、标准成本的设定三、标准成本的设定一、标准成本控制系统概述一、标准成本控制系统概述 标准成本控制系统的内容包括：标准成本的标准成本控制系统的内容包括：标准成本的制定、成本差异的计算分析和成本差异的账务处制定、成本差异的计算分析和成本差异的账务处理三方面内容。其中，标准成本的制定与成本的理三方面内容。其中，标准成本的制定与成本的前馈控制相联系；成本差异的计算分析与成本的前馈控制相联系；成本差异的计算分析与成本的反馈控制相联系；成本差异的账务处理则与成本反馈控制相联系；成本差异的账务处理则与成本的日常核算相联系。的日常核算相联系。 标准成本的作用标准成本的作用便于企业编制预算和进行预算控制。便于企业编制预算和进行预算控制。 可以有效地控制成本支出。可以有效地控制成本支出。 可以为企业的例外管理提供数据。可以为企业的例外管理提供数据。 可以帮助企业进行产品的价格决策和预测。可以帮助企业进行产品的价格决策和预测。 可以简化存货的计价以及成本核算的账务处可以简化存货的计价以及成本核算的账务处理工作。理工作。二、标准成本的涵义二、标准成本的涵义 标准成本标准成本, ,是指按照成本项目反映的、在已是指按照成本项目反映的、在已经达到的生产技术水平和有效经营管理条件下经达到的生产技术水平和有效经营管理条件下, ,应当发生的单位产品成本目标。应当发生的单位产品成本目标。 标准成本不同于预算成本，标准成本是一种标准成本不同于预算成本，标准成本是一种单位的概念，它与单位产品相联系；而预算成本单位的概念，它与单位产品相联系；而预算成本则是一种总额的概念，它与一定的业务量相联系则是一种总额的概念，它与一定的业务量相联系。标准成本的种类标准成本的种类理想标准成本理想标准成本正常标准成本正常标准成本现实标准成本现实标准成本 实际中实际中广泛采广泛采用用1、理想标准成本、理想标准成本理想标准成本是最佳工作状态下可以达理想标准成本是最佳工作状态下可以达到的成本水平，它排除了一切失误、到的成本水平，它排除了一切失误、浪费、机器的闲置等因素，根据理论浪费、机器的闲置等因素，根据理论上的耗用量、价格以及最高的生产能上的耗用量、价格以及最高的生产能力制定的标准成本。力制定的标准成本。 2、正常标准成本正常标准成本 正常标准成本是在正常生产经营条件下正常标准成本是在正常生产经营条件下应该达到的成本水平，它是根据正常应该达到的成本水平，它是根据正常的耗用水平、正常的价格和正常的生的耗用水平、正常的价格和正常的生产经营能力利用程度制定的标准成本。产经营能力利用程度制定的标准成本。 3、现实标准成本现实标准成本 现实标准成本是在现有的生产条件下应现实标准成本是在现有的生产条件下应该达到的成本水平，它是根据现在所该达到的成本水平，它是根据现在所采用的价格水平、生产耗用量以及生采用的价格水平、生产耗用量以及生产经营能力利用程度而制定的标准成产经营能力利用程度而制定的标准成本。本。 三、标准成本的制定三、标准成本的制定标准成本的一般公式标准成本的一般公式直接材料标准成本的制定直接材料标准成本的制定 直接材料标准成本应区分直接材料价直接材料标准成本应区分直接材料价格标准和直接材料耗用量标准预计制定。格标准和直接材料耗用量标准预计制定。 【例例】 产品直接材料标准成本的制定产品直接材料标准成本的制定已知：已知：A企业预计企业预计2010年甲产品消耗年甲产品消耗的直接材料资料如表所示。的直接材料资料如表所示。 要求：制定甲产品消耗直接材料的标要求：制定甲产品消耗直接材料的标准成本。准成本。 表表71 甲产品消耗的直接材料资料甲产品消耗的直接材料资料 标标 准准 品品 种种 A材料材料 B材材料料 预计发票单价预计发票单价 装卸检验等成本装卸检验等成本 直接材料价格标准直接材料价格标准(元元/千克千克) 30 23240 343材料设计用量材料设计用量 允许损耗量允许损耗量 直接材料用量标准直接材料用量标准(千克千克/件件) 500 1501700 2702解：解：单位产品消耗材料的标准成本单位产品消耗材料的标准成本3250116 032(元元/件件)单位产品消耗材料的标准成本单位产品消耗材料的标准成本4370230 186(元元/件件)甲产品直接材料的标准成本甲产品直接材料的标准成本 16 032+30 18646 218(元元/件件) 直接人工标准成本的制定直接人工标准成本的制定 直接人工标准成本应区分直接人工价直接人工标准成本应区分直接人工价格标准和人工工时耗用量标准两个因素格标准和人工工时耗用量标准两个因素予以制定。予以制定。 【例例72】 产品直接人工标准成本的制定产品直接人工标准成本的制定已知：已知：A企业预计企业预计2010年甲产品消耗年甲产品消耗的直接人工资料如表的直接人工资料如表72所示。所示。 要求：确定单位甲产品消耗直接人工的要求：确定单位甲产品消耗直接人工的标准成本。标准成本。表表72 甲产品消耗的直接人工资料甲产品消耗的直接人工资料标标 准准 工序工序第一道工序第一道工序 第二道工序第二道工序 每人月工时（每人月工时（8小时小时22天）天）生产工人人数生产工人人数每月总工时每月总工时每月工资总额每月工资总额工资率标准工资率标准(元元/小时小时)应付福利费提取率应付福利费提取率 176 100 176001408000 80 14% 176 80 140801408000 100 14% 直接人工价格标准直接人工价格标准(元元/小时小时) 91.2 114加工时间加工时间(人工小时人工小时/件件)休息时间休息时间(人工小时人工小时/件件)其他时间其他时间(人工小时人工小时/件件) 45 4 1 35 3 2 直接人工用量标准直接人工用量标准(人工小时人工小时/件件) 50 40解解 第一工序直接人工标准成本第一工序直接人工标准成本 91.2504 560(元元/件件) 第二工序直接人工标准成本第二工序直接人工标准成本 114404 560(元元/件件) 单位甲产品消耗的直接人工标准成本单位甲产品消耗的直接人工标准成本 4 5604 5609 120(元元/件件) 制造费用标准成本的制定制造费用标准成本的制定 制造费用的标准成本需要按部门分别编制。制造费用的标准成本需要按部门分别编制。如果某种产品需要经过几个部门生产加工时，应如果某种产品需要经过几个部门生产加工时，应将各部门加工的该产品的单位产品制造费用加将各部门加工的该产品的单位产品制造费用加以汇总，计算出该产品制造费用的标准成本。以汇总，计算出该产品制造费用的标准成本。 制造费用的标准成本是由制造费用的价格标制造费用的标准成本是由制造费用的价格标准和制造费用的用量标准两个因素决定的准和制造费用的用量标准两个因素决定的 【例例73】 【例例73】 产品制造费用标准成本的制定产品制造费用标准成本的制定已知：已知：A企业预计企业预计2010年甲产品消年甲产品消耗的制造费用资料如表耗的制造费用资料如表73所示。所示。 要求：确定单位甲产品制造费用的要求：确定单位甲产品制造费用的标准成本。标准成本。 表表73 甲产品消耗的制造费用资料甲产品消耗的制造费用资料标标 准准 部部 门门 第一车间第一车间 第二车间第二车间 制造费用预算制造费用预算(元元) 变动性制造费用预算变动性制造费用预算 间接材料费用间接材料费用 间接人工费用间接人工费用 水电费用水电费用 固定性制造费用预算固定性制造费用预算 管理人员工资管理人员工资 折旧费折旧费 其他费用其他费用 预算的标准工时（机器小时）预算的标准工时（机器小时） 316 800 200 000 80000 36 800422 400 60000 28 000334 400 21 120 394 240260 000 70 000 64 240619 520180 000 31 200408 320 28 160 用量标准用量标准(机器小时机器小时/件件) 6080解解第一车间：第一车间： 变动制造费用分配率变动制造费用分配率 316 800/21 12015(元元/小时小时) 固定制造费用分配率固定制造费用分配率 422 400/21 12020(元元/小时小时) 制造费用分配率制造费用分配率152035(元元/小时小时) 制造费用标准成本制造费用标准成本35602 100（元（元/件件) 第二车间：第二车间： 变动制造费用分配率变动制造费用分配率 394 240/28 16014(元元/小时小时) 固定制造费用分配率固定制造费用分配率 619 520/28 16022(元元/小时小时) 制造费用分配率制造费用分配率142236(元元/小时小时) 制造费用标准成本制造费用标准成本36802 880（元（元/件件) 单位甲产品制造费用标准成本单位甲产品制造费用标准成本 2 1002 8804 980(元元/件件) 【例例74】 产品制造费用标准成本单的编制产品制造费用标准成本单的编制 已知：例已知：例71，例，例72和例和例73中有关中有关A企业甲产品各个成本项目的标准成本资企业甲产品各个成本项目的标准成本资料。料。要求：编制该企业要求：编制该企业2010年甲产品的标准年甲产品的标准成本单。成本单。 解解依题意，编制的依题意，编制的A企业企业2010年甲年甲产品的标准成本单如表产品的标准成本单如表74所所示。示。 表表74 2010年甲产品标准成本单年甲产品标准成本单 项目项目 价格标准价格标准 用量标准用量标准 标准成本标准成本 直接材料直接材料 A材料材料 B材料材料 小计小计 32元元/千克千克43元元/千克千克- 501千克千克/件件702千克千克/件件- 16 032元元/件件30 186元元/件件46 218元元/件件 直接人工直接人工 第一工序第一工序 第二工序第二工序 小计小计 91.2元元/小时小时114元元/小时小时- 50小时小时/件件 40小时小时/件件- 4 560元元/件件4 560元元/件件 9 120元元/件件 变动性制造费用变动性制造费用 第一车间第一车间 第二车间第二车间 小计小计 15元元/小时小时14元元/小时小时- 60台时台时/件件80台时台时/件件- 900元元/件件 1 120元元/件件2 020元元/件件 固定性制造费用固定性制造费用 第一车间第一车间 第二车间第二车间 小计小计 20元元/小时小时22元元/小时小时60台时台时/件件80台时台时/件件1 200元元/件件1 760元元/件件2 960元元/件件 制造费用合计制造费用合计 -4 980元元/件件 单位甲产品标准成本单位甲产品标准成本 60 318元元/件件 第二节第二节 成本差异的计算、分析和控制成本差异的计算、分析和控制 成本差异及其类型成本差异及其类型 直接材料成本差异的计算分析直接材料成本差异的计算分析 直接人工成本差异的计算分析直接人工成本差异的计算分析 变动性制造费用成本差异的计算分析变动性制造费用成本差异的计算分析 固定性制造费用成本差异的计算分析固定性制造费用成本差异的计算分析一、成本差异及其类型一、成本差异及其类型成本差异成本差异=实际成本实际成本-标准成本标准成本成本差异类型：成本差异类型： 二、成本差异分析的通用模式二、成本差异分析的通用模式成本差异实际成本标准成本实际数量实际价格标准数量标准价格实际数量实际价格实际数量标准价格实际数量标准价格标准数量标准价格实际数量（实际价格标准价格）（实际数量标准数量）标准价格价格差异数量差异 （1）实际数量实际价格（2）实际数量标准价格（3）标准数量标准价格（1）（2）=价格差异：实际数量（实际价格标准价格）（2）（3）=数量差异：标准价格（实际数量标准数量）三、直接材料成本差异的计算分析三、直接材料成本差异的计算分析直接材料成本差异=实际成本-标准成本 =价格差异+用量差异【例例75】 材料差异综合计算公式材料差异综合计算公式 【例例75】直接材料成本差异的计算直接材料成本差异的计算已知：已知：A公司的甲产品标准成本资料如表公司的甲产品标准成本资料如表74所示，所示，2010年年1月份实际生产月份实际生产400件甲产品，实际耗用件甲产品，实际耗用A材料材料200 800千克，千克，其实际单价为其实际单价为30元元/千克；实际耗用千克；实际耗用B材材料料280 000千克，其实际单价为千克，其实际单价为45元元/千千克。克。要求：计算甲产品的直接材料成本差异。要求：计算甲产品的直接材料成本差异。解解 A材料成本差异材料成本差异30200 800 -32501400-388 800(元元) (F) 其中，其中， 价格差异价格差异(30-32)200 800 -401 600(元元) (F) 用量差异用量差异32(200 800-501400) 12 800(元元) (U) B材料成本差异材料成本差异 45280 000-43702400525 600(元元) (U) 其中，其中， 价格差异价格差异(45-43)280 000560 000(元元) (U) 用量差异用量差异43(280 000-702400) -34 400(元元) (F)甲产品的直接材料成本差异甲产品的直接材料成本差异 -388 800+525 600136 800(元元) (U) 以上计算结果表明，甲产品直接以上计算结果表明，甲产品直接材料成本形成了材料成本形成了136800元不利元不利差异。其中，差异。其中，A材料发生了材料发生了388 800元的有利差异，元的有利差异，B材料形成材料形成了了525 600元的不利差异。元的不利差异。 前者是因为前者是因为A材料实际价格材料实际价格降低而节约了降低而节约了401 600元成本和元成本和因耗用量增加而导致因耗用量增加而导致12 800元元的成本超支额共同作用的结果；的成本超支额共同作用的结果； 后者是因为后者是因为B材料实际价格材料实际价格提高而增加了提高而增加了560 000元的成本元的成本开支和因耗用量的减少而节约开支和因耗用量的减少而节约34 400元的成本共同造成的。元的成本共同造成的。 可见，该企业在对可见，该企业在对A、B两两种材料耗用方面的控制效果是不种材料耗用方面的控制效果是不同的，应进一步进行分析评价，同的，应进一步进行分析评价，以明确各部门的责任。以明确各部门的责任。 四、直接人工成本差异的计算分析四、直接人工成本差异的计算分析直接人工成本差异直接人工成本差异=实际成本实际成本-标准成本标准成本 =价格差异价格差异+效率差异效率差异直接人工差异综合计算公式直接人工差异综合计算公式 【例例76】直接人工成本差异的计算直接人工成本差异的计算已知：同例已知：同例75，2010年年1月份月份 A公司为生产公司为生产甲产品，第一工序和第二工序实际耗用人工小甲产品，第一工序和第二工序实际耗用人工小时分别为时分别为19980小时和小时和162000小时，两个工小时，两个工序实际发生的直接人工成本（包括直接工资和序实际发生的直接人工成本（包括直接工资和计提的应付福利费）分别为计提的应付福利费）分别为1838160元和元和1782000元。元。要求：计算甲产品的直接人工成本差异。要求：计算甲产品的直接人工成本差异。解解 第一工序实际人工价格第一工序实际人工价格 1 838 160/19 980 92（元（元/小时）小时）第二工序实际人工价格第二工序实际人工价格 1 782 000/162 000 110（元（元/小时）小时） 第一工序直接人工成本差异第一工序直接人工成本差异1 838 160-91.25040014 160(元元) (U)其中：其中： 人工价格差异人工价格差异 (92-91.2) 19 98015 984(元元) (U) 效率差异效率差异 91.2(19 980-50400)-1 24(元元) (F) 第二工序直接人工成本差异第二工序直接人工成本差异1 782 000-11440400-42 000(元元) (F)其中：其中：人工价格差异人工价格差异 (110-114) 162 000-64 800(元元) (F) 效率差异效率差异 114 (162 000-40400)228 000(元元) (U)甲产品直接人工成本差异甲产品直接人工成本差异14 160-42 000-27 840(元元) (F) 以上计算表明，甲产品直接人工以上计算表明，甲产品直接人工成本的有利差异为成本的有利差异为27 840元，元，是由于第一工序的是由于第一工序的14 160元的元的不利差异和第二工序的不利差异和第二工序的42000元有利差异构成的。元有利差异构成的。 前者是因为该工序实际人工价格的提高而超支前者是因为该工序实际人工价格的提高而超支的成本的成本15 984元和因实际耗用工时减少而节元和因实际耗用工时减少而节约的成本约的成本1 824元共同作用的结果；后者是由元共同作用的结果；后者是由于该工序实际人工价格的降低而节约的成本于该工序实际人工价格的降低而节约的成本64 800元和因耗用工时的增加而超支的成本元和因耗用工时的增加而超支的成本228 000元所造成的。元所造成的。五、变动性制造费用成本差异的计算五、变动性制造费用成本差异的计算分析分析成本差异成本差异=实际费用实际费用-标准费用标准费用 =耗费差异耗费差异+效率差异效率差异【例例77】 变动制造费用成本差异变动制造费用成本差异 变动制造费用差异综合计算公式变动制造费用差异综合计算公式 【例例77】 变动性制造费用成本差异的计算变动性制造费用成本差异的计算已知：同已知：同75，2010年年1月份月份A公司为公司为生产甲产品，第一车间和第二车间的实生产甲产品，第一车间和第二车间的实际耗用的机器小时分别为际耗用的机器小时分别为25000和和31000小时，两个车间的实际工时变动小时，两个车间的实际工时变动性制造费用分配率均为性制造费用分配率均为14.5元元/小时。小时。要求：计算甲产品的变动性制造费用成要求：计算甲产品的变动性制造费用成本差异。本差异。解解 一车间变动性制造费用成本差异一车间变动性制造费用成本差异 14.525 000-1560400 2 500(元元) (U)其中：其中： 耗费差异耗费差异(14.5-15)2 5000 -12 500(元元) (F) 效率差异效率差异15(25 000-60400) 15 000(元元) (U) 二车间变动性制造费用成本差异二车间变动性制造费用成本差异 14.531 000-14804001 500(元元) (U)其中：其中： 耗费差异耗费差异 (14.5-14)31 00015 500(元元) (U) 效率差异效率差异 14(31 000-80400)-14 000(元元) (F)甲产品变动制造费用成本差异甲产品变动制造费用成本差异 2500+1 5004000 (元元) (U) 以上计算表明，甲产品变动性制以上计算表明，甲产品变动性制造费用形成了造费用形成了4 000元不利差异。元不利差异。其中，一车间发生了其中，一车间发生了2500元的元的不利差异，二车间发生了不利差异，二车间发生了1500元的不利差异。元的不利差异。 前者是因为费用分配率降低而形前者是因为费用分配率降低而形成的成的12500元的有利差异和因为效率降元的有利差异和因为效率降低而增加了低而增加了15000元的不利差异；元的不利差异； 后者是因为费用分配率提高而形后者是因为费用分配率提高而形成的成的15500元的不利差异和由于效率提元的不利差异和由于效率提高而形成的高而形成的14000元的有利差异共同作元的有利差异共同作用的结果。可见，这两个车间对变动性用的结果。可见，这两个车间对变动性制造费用的控制效果是不同的。制造费用的控制效果是不同的。 六、固定性制造费用成本差异的计算六、固定性制造费用成本差异的计算分析分析固定性制造费用成本差异固定性制造费用成本差异=实际费用实际费用-标准费用标准费用 =预算差异预算差异+能量差异能量差异 =耗费差异耗费差异+能力差异能力差异+效率差异效率差异两差异法两差异法 预算差异预算差异 能量差异能量差异三差异法三差异法 耗费差异耗费差异 能力差异能力差异 效率差异效率差异固定性制造费用成本差异的计算分析固定性制造费用成本差异的计算分析 两差异法与三差异法之间的关系两差异法与三差异法之间的关系预算差异预算差异=耗费差异耗费差异能量差异能量差异=能力差异能力差异+效率差异效率差异固定性制造费用成本差异的计算分析固定性制造费用成本差异的计算分析 两差异法两差异法【例例78】 【例例78】固定性制造费用成本差异的计固定性制造费用成本差异的计算（两差异法）算（两差异法） 已知：同已知：同75，2010年年1月份月份A公司甲产公司甲产品的预计生产能力为品的预计生产能力为352件。为生产甲产件。为生产甲产品，两个车间实际发生的固定性制造费用品，两个车间实际发生的固定性制造费用总额分别为总额分别为423000元和元和619 000元。元。要求：用两差异法计算甲产品固定性制造要求：用两差异法计算甲产品固定性制造费用的成本差异。费用的成本差异。解解 一车间固定性制造费用差异一车间固定性制造费用差异 423000-2060400 -57 000(元元) (F)其中：其中： 预算差异预算差异 423000-2060352600(元元) (U) 能量差异能量差异 20(60352-60400)-57600 (元元) (F) 二车间固定性制造费用差异二车间固定性制造费用差异619000-2280400-85 000(元元) (F)其中：其中： 预算差异预算差异 619000-2280352-520(元元) (F) 能量差异能量差异 22(80352-80400) -84 480(元元) (F) 甲产品固定性制造费用成本甲产品固定性制造费用成本差异差异-57 000-85 000 -142 000(元元) (F) 以上计算表明，甲产品固定性制以上计算表明，甲产品固定性制造费用的有利差异为造费用的有利差异为142 000元，元，是由一车间的是由一车间的57 000元有利差元有利差异和二车间的异和二车间的85 000元有利差元有利差异形成的。异形成的。 其中前者是由其中前者是由600元不利的预算元不利的预算差异和差异和57600元有利的能量差元有利的能量差异共同作用形成的；后者是由异共同作用形成的；后者是由520元有利的预算差异和元有利的预算差异和84 480元有利的能量差异共同作用元有利的能量差异共同作用形成的。形成的。 固定性制造费用成本差异的计算分析固定性制造费用成本差异的计算分析 三差异法三差异法固定制造费用差异综合计算公式固定制造费用差异综合计算公式 【例例78】固定性制造费用成本差异的计固定性制造费用成本差异的计算（三差异法）算（三差异法） 已知：仍按例已知：仍按例77的资料，为生产的资料，为生产甲产品，第一车间和第二车间的实甲产品，第一车间和第二车间的实际耗用的机器小时分别为际耗用的机器小时分别为25 000和和31 000小时。小时。要求：用三差异法计算甲产品的固定要求：用三差异法计算甲产品的固定性制造费用成本差异。性制造费用成本差异。 解解 一车间固定性制造费用差异一车间固定性制造费用差异 423000-2060400-57 000(元元) (F)其中：其中： 耗费差异耗费差异 423 000-2060352600(元元) (U) 能力差异能力差异 20 (60352-25 000)-77 600(元元) (F) 效率差异效率差异 20 (25 000-60400)20 000(元元) (U) 二车间固定性制造费用差异二车间固定性制造费用差异 619000-38100-85 000(元元) (F)其中：其中： 耗费差异耗费差异619000-2280352-520(元元) (F) 能力差异能力差异22 (80352-31 000)- 62 480(元元) (F) 效率差异效率差异22 (31 000-80400)-22 000(元元) (F) 甲产品固定性制造费用成本差异甲产品固定性制造费用成本差异 -57 000-85 000-142 000(元元) (F) 以上计算结果表明，采用三差异成本分析法能将成本以上计算结果表明，采用三差异成本分析法能将成本差异的原因划分的更加具体，如在两差异法中只能看出两车差异的原因划分的更加具体，如在两差异法中只能看出两车间由于固定制造费用预算产量脱离实际产量形成的有利的能间由于固定制造费用预算产量脱离实际产量形成的有利的能量差异分别为量差异分别为57 600元和元和84 480元，在三差异法中又将该元，在三差异法中又将该差异分为由于实际工时未能达到生产能量所形成的生产能力差异分为由于实际工时未能达到生产能量所形成的生产能力利用差异（一车间和二车间均为有利差异，分别为利用差异（一车间和二车间均为有利差异，分别为77600元和元和62480元）和由于实际工时脱离标准工时所形成的效元）和由于实际工时脱离标准工时所形成的效率差异（一车间为不利差异率差异（一车间为不利差异20000元，二车间为有利差异元，二车间为有利差异22 000元），这样更便于分清责任，有利于进行成本控制。元），这样更便于分清责任，有利于进行成本控制。七、成本差异的处理方法七、成本差异的处理方法直接处理法直接处理法 递延法递延法 稳健法稳健法 年末一次处理法年末一次处理法