第十一章 收入、费用和利润l第一节第一节 收入、费用和利润概述收入、费用和利润概述 l第二节第二节 利润总额的形成利润总额的形成l第三节第三节 所得税费用所得税费用l第四节第四节 净利润及其分配净利润及其分配1第十一章第十一章 收入、费用和利润收入、费用和利润l教学目的与要求：教学目的与要求： 通过本章学习，应使学生收入、费用的内容及通过本章学习，应使学生收入、费用的内容及利润总额的构成，掌握收入、费用和利润的核利润总额的构成，掌握收入、费用和利润的核算方法。算方法。l本章重点：本章重点： 收入的核算收入的核算 费用的核算费用的核算 利润的核算利润的核算l本章难点：本章难点：所得税的核算所得税的核算l本章课时：本章课时：10节节2第一节第一节 收入、费用和利润概述收入、费用和利润概述l一、收入一、收入l二、费用二、费用l三、利润三、利润3 一、一、 收入收入l（一）收入的定义（一）收入的定义l（二）收入的分类（二）收入的分类4（一）收入的定义（一）收入的定义收入分为狭义收入和广义收入。收入分为狭义收入和广义收入。l狭义收入狭义收入是指企业在销售商品、提供劳务和让渡是指企业在销售商品、提供劳务和让渡资产使用权等日常活动中形成的、会引起所有者资产使用权等日常活动中形成的、会引起所有者权益增加的、与所有者出资无关的经济利益的总权益增加的、与所有者出资无关的经济利益的总流入。我国会计准则将收入定义为狭义收入。流入。我国会计准则将收入定义为狭义收入。l广义收入广义收入是指会计期间内经济利益的总流入，其是指会计期间内经济利益的总流入，其表现形式为资产增加或负债减少而引起的所有者表现形式为资产增加或负债减少而引起的所有者权益增加，但不包括与所有者出资等有关的资产权益增加，但不包括与所有者出资等有关的资产增加或负债减少。增加或负债减少。5（二）收入的分类（二）收入的分类l狭义收入包括营业收入和投资收益。营业收入是狭义收入包括营业收入和投资收益。营业收入是指企业在从事销售商品、提供劳务和让渡资产使指企业在从事销售商品、提供劳务和让渡资产使用权等日常经营业务过程中取得的收入；投资收用权等日常经营业务过程中取得的收入；投资收益是指企业在从事各项对外投资活动中取得的净益是指企业在从事各项对外投资活动中取得的净收入（各项投资业务取得的收入大于其成本的差收入（各项投资业务取得的收入大于其成本的差额），其性质也属于让渡资产使用权取得的收入。额），其性质也属于让渡资产使用权取得的收入。l 广义收入除了包括狭义收入之外，还包括公允广义收入除了包括狭义收入之外，还包括公允价值变动收益和营业外收入。公允价值变动收益价值变动收益和营业外收入。公允价值变动收益是指交易性金融资产等公允价值变动形成的收益。是指交易性金融资产等公允价值变动形成的收益。营业外收入是指企业在日常经营业务以外取得的营业外收入是指企业在日常经营业务以外取得的收入。收入。6二、费用l（一）费用的定义（一）费用的定义l（二）费用的分类（二）费用的分类l（三）费用、成本、支出的关系（三）费用、成本、支出的关系7（一）费用的定义（一）费用的定义费用也分为狭义费用和广义费用。费用也分为狭义费用和广义费用。l狭义费用狭义费用是指企业在日常活动中为了取得狭是指企业在日常活动中为了取得狭义收入而发生的耗费。义收入而发生的耗费。l广义费用广义费用是指会计期间内经济利益的总流出，是指会计期间内经济利益的总流出，其表现形式为资产减少或负债增加而引起的其表现形式为资产减少或负债增加而引起的所有者权益减少，但不包括与所有者分配等所有者权益减少，但不包括与所有者分配等有关的资产减少或负债增加。有关的资产减少或负债增加。 8（二）费用的分类（二）费用的分类l狭义费用狭义费用包括营业费用和投资损失。营业费用包包括营业费用和投资损失。营业费用包括营业成本、营业税费、销售费用、管理费用和括营业成本、营业税费、销售费用、管理费用和财务费用；投资损失是指企业在从事各项对外投财务费用；投资损失是指企业在从事各项对外投资活动中发生的净损失（各项投资业务取得的收资活动中发生的净损失（各项投资业务取得的收入小于其成本的差额）。入小于其成本的差额）。l广义费用广义费用可以分为可以分为本年税前费用和所得税本年税前费用和所得税两部分。两部分。本年税前费用除了包括狭义费用之外，还包括公本年税前费用除了包括狭义费用之外，还包括公允价值变动损失、资产减值损失和营业外支出。允价值变动损失、资产减值损失和营业外支出。公允价值变动损失是指交易性金融资产等公允价公允价值变动损失是指交易性金融资产等公允价值变动形成的损失；资产减值损失是指各项资产值变动形成的损失；资产减值损失是指各项资产发生减值形成的损失；营业外支出是指企业在经发生减值形成的损失；营业外支出是指企业在经营业务以外发生的支出。所得税费用是指应在会营业务以外发生的支出。所得税费用是指应在会计税前利润中扣除的所得税费用。计税前利润中扣除的所得税费用。9（三）费用、成本、支出的关系（三）费用、成本、支出的关系l费用、成本和支出是三个既有区别，又有联系的概费用、成本和支出是三个既有区别，又有联系的概念。念。l费用概念前已述及。由于广义费用要与广义收入配费用概念前已述及。由于广义费用要与广义收入配合起来计算利润，因而可以将其概括为合起来计算利润，因而可以将其概括为期间化的耗期间化的耗费费。l成本概念有广义和狭义之分。成本概念有广义和狭义之分。l广义成本广义成本是指为了取得资产或达到特定目的而实际是指为了取得资产或达到特定目的而实际发生或应发生的价值牺牲。发生或应发生的价值牺牲。l狭义成本狭义成本是指为了生产产品或提供劳务而实际发生是指为了生产产品或提供劳务而实际发生或应发生的价值牺牲，即生产及劳务成本。或应发生的价值牺牲，即生产及劳务成本。l从上述成本概念可以看出，不论是广义或狭义成本从上述成本概念可以看出，不论是广义或狭义成本概念，均将成本概括为概念，均将成本概括为对象化的耗费对象化的耗费。10l支出支出是指各项资产的减少，包括偿债性支出、成是指各项资产的减少，包括偿债性支出、成本性支出、费用性支出和权益性支出。本性支出、费用性支出和权益性支出。l偿债性支出偿债性支出是指用现金资产或非现金资产偿付各是指用现金资产或非现金资产偿付各项债务的支出，引起资产和负债同时减少；项债务的支出，引起资产和负债同时减少；l成本性支出成本性支出是指某一项现金资产或非现金资产的是指某一项现金资产或非现金资产的减少而引起另一项资产增加的支出，使资产总额减少而引起另一项资产增加的支出，使资产总额保持不变；保持不变；l费用性支出费用性支出是指某一项现金资产或非现金资产的是指某一项现金资产或非现金资产的减少而引起费用增加的支出，使资产与利润同时减少而引起费用增加的支出，使资产与利润同时减少；减少；l权益性支出权益性支出是指某一项现金资产或非现金资产的是指某一项现金资产或非现金资产的减少而引起除利润以外其他所有者权益项目减少减少而引起除利润以外其他所有者权益项目减少的支出，使资产与所有者权益同时减少。的支出，使资产与所有者权益同时减少。11l支出与费用、成本之间的关系可以概括为支出与费用、成本之间的关系可以概括为：l支出是指资产的减少，不仅包括费用性支出和支出是指资产的减少，不仅包括费用性支出和成本性支出，还包括其他支出；成本性支出，还包括其他支出；l费用是一种引起利润减少的耗费，费用性支出费用是一种引起利润减少的耗费，费用性支出形成费用，然而费用中还包括未形成支出的耗形成费用，然而费用中还包括未形成支出的耗费；费；l成本是一种对象化的耗费，成本性支出形成成成本是一种对象化的耗费，成本性支出形成成本，然而成本中也包括未形成支出的耗费本，然而成本中也包括未形成支出的耗费。12三、利润利润也称为净利润或净收益。利润也称为净利润或净收益。l从狭义的收入、费用来讲，利润包括收入与费用从狭义的收入、费用来讲，利润包括收入与费用的差额，以及其他直接计入损益的利得、损失。的差额，以及其他直接计入损益的利得、损失。l从广义的收入、费用来讲，利润是指收入与费用从广义的收入、费用来讲，利润是指收入与费用的差额。的差额。l利润按其形成过程，分为税前利润和税后利润。利润按其形成过程，分为税前利润和税后利润。税前利润也称利润总额税前利润也称利润总额；税前利润减去所得税费；税前利润减去所得税费用，即为用，即为税后利润，也称净利润税后利润，也称净利润。13第二节 利润总额的构成利润总额营业利润营业外收支净额=营业利润营业收入营业成本=营业税金及附加期间费用资产减值损失公允价值变动收益投资收益+14第二节第二节 利润总额的构成利润总额的构成营业成本主营业务成本其他业务成本=+期间费用管理费用财务费用销售费用=+营业收入主营业务收入其他业务收入=+15第二节 利润总额的形成l一、一、营业收入与营业成本营业收入与营业成本l二二、营业税金及附加、营业税金及附加l三、期间费用三、期间费用l四四、资产减值损失、资产减值损失l五五、公允价值变动损益、公允价值变动损益l六六、投资净损益、投资净损益l七七、营业外收、营业外收支支l八、利润总额八、利润总额16一、营业收入与营业成本l（一）（一）营业收入的确认营业收入的确认l（二）（二）销售商品收入的核算销售商品收入的核算l（三）提供劳务收入的核算（三）提供劳务收入的核算17（一）营业（一）营业收入的确认收入的确认1、销售商品收入的确认、销售商品收入的确认l确认销售商品收入，一般应具备以下确认销售商品收入，一般应具备以下5个条件：个条件：l1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。转移给买方。l2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制。续管理权，也没有对售出的商品实施控制。l3、收入的金额能够可靠地计量。收入的金额能够可靠地计量。l4、与交易相关的经济利益能够流入企业。与交易相关的经济利益能够流入企业。l5、相关的成本能够可靠地计量。相关的成本能够可靠地计量。18（一）营业（一）营业收入的确认收入的确认 2、提供劳务收入的确认、提供劳务收入的确认 企业提供劳务，应分别不同情况进行确认和计量。企业提供劳务，应分别不同情况进行确认和计量。（1）在资产负债表日能够对该项交易的结果进行可）在资产负债表日能够对该项交易的结果进行可靠的估计，应按靠的估计，应按完工百分比法完工百分比法确认提供劳务收入。确认提供劳务收入。l完工百分比法是指按照劳务的完成程度确认收入完工百分比法是指按照劳务的完成程度确认收入和费用的方法。和费用的方法。l按照完工百分比法确认提供劳务收入，一般应同按照完工百分比法确认提供劳务收入，一般应同时具备以下四个条件：时具备以下四个条件：收入的金额能够可靠地收入的金额能够可靠地计量；计量；与提供劳务相关的经济利益很可能流入与提供劳务相关的经济利益很可能流入企业；企业；劳务的完成程度能够可靠地确定；劳务的完成程度能够可靠地确定；相相关的成本能够可靠地计量关的成本能够可靠地计量。19 2、提供劳务收入的确认、提供劳务收入的确认（2）在资产负债表日，如果不能对该项交易的结果）在资产负债表日，如果不能对该项交易的结果进行可靠的估计，则不能按完工百分比法确认收进行可靠的估计，则不能按完工百分比法确认收入。在这种情况下，企业应按照谨慎性原则进行入。在这种情况下，企业应按照谨慎性原则进行处理：处理：l如果已经发生的成本估计能够得到补偿，应按如果已经发生的成本估计能够得到补偿，应按已经发生的成本金额确认收入，并按相同的金额已经发生的成本金额确认收入，并按相同的金额结转劳务成本，不确认损益；结转劳务成本，不确认损益；l如果已经发生的成本估计不能得到补偿，则不如果已经发生的成本估计不能得到补偿，则不能确认收入，但应按已经发生的成本结转劳务成能确认收入，但应按已经发生的成本结转劳务成本，将其全部确认为损失。本，将其全部确认为损失。203让渡资产使用权收入的确认与计量让渡资产使用权收入的确认与计量l让渡资产使用权收入主要是指企业出租固定资让渡资产使用权收入主要是指企业出租固定资产和无形资产取得的收入。确认让渡资产使用产和无形资产取得的收入。确认让渡资产使用权收入，一般应同时具备以下两个条件：权收入，一般应同时具备以下两个条件：与提供劳务相关的经济利益很可能流入企业；与提供劳务相关的经济利益很可能流入企业；相关的收入金额能够可靠地计量。相关的收入金额能够可靠地计量。21 （二）主营业务收入的核算1、一般商品销售业务、一般商品销售业务l企业企业销售商品销售商品，一般情况下，一般情况下，只要只要符合销售商品收符合销售商品收入的确认条件时，确认销售收入，并结转销售成本入的确认条件时，确认销售收入，并结转销售成本。 借借：银行存款银行存款 应收票据应收票据 应收账款应收账款 贷贷：主：主营业务收入营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本借：主营业务成本 贷：库存商品贷：库存商品 举例：见教材举例：见教材P25522 （二）主营业务收入的核算1、一般商品销售业务、一般商品销售业务l企业企业销售商品销售商品，如果不满足或不同时满足收如果不满足或不同时满足收入确认的入确认的5个条件，则不应确认收入，也不个条件，则不应确认收入，也不应结转成本，但应反映库存商品减少。应结转成本，但应反映库存商品减少。 借：发出商品借：发出商品 贷：库存商品贷：库存商品以后如果又满足了收入确认的以后如果又满足了收入确认的5个条件，再确个条件，再确认收入，并结转成本。认收入，并结转成本。23（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算 2、带有商业折扣和现金折扣条件的商品销售、带有商业折扣和现金折扣条件的商品销售 按扣除商业折扣但不扣除现金折扣的总价法核按扣除商业折扣但不扣除现金折扣的总价法核算。算。例：某企业例：某企业2012年年9月月1日销售一批商品日销售一批商品400件，件，增值税发票上注明的售价为增值税发票上注明的售价为40000元，增值税元，增值税额为额为6800元。合同中规定的现金折扣条件为：元。合同中规定的现金折扣条件为：2/10、1/20、n/30，假定计算折扣时不考虑增，假定计算折扣时不考虑增值税。值税。答案：略答案：略24（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算3、售后回购、售后回购l售后回购：是指在销售商品的同时，销售方同售后回购：是指在销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品购回的销售方式。一般意日后再将同样的商品购回的销售方式。一般说来，售后回购本质上不是一种销售，而是融说来，售后回购本质上不是一种销售，而是融资交易。采用售后回购方式销售商品的，收到资交易。采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入差额应在回购期间按期计提利息，计入“财务财务费用费用”。l举例见教材举例见教材P25625（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算4、代销商品、代销商品代销商品有两种方式：视同买断和收取手续费。代销商品有两种方式：视同买断和收取手续费。企业应分别情况确认收入。企业应分别情况确认收入。l（1）视同买断）视同买断 视同买断：是指由委托方与受托方签订协议，视同买断：是指由委托方与受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销商品的货款，受托委托方按协议价收取所代销商品的货款，受托方则享有自定实际售价与协议价之间的差额。方则享有自定实际售价与协议价之间的差额。如果协议明确标明，受托方在取得代销商品后，如果协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出，是否获利，均与委托方无无论是否能够卖出，是否获利，均与委托方无关，那么关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质差别。与委托方直接销售商品给受托方没有实质差别。26（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算l（1）视同买断）视同买断 举例：甲企业委托乙企业代为销售举例：甲企业委托乙企业代为销售A产品产品500件，件，协议价为每件协议价为每件400元，该商品单位成本为每件元，该商品单位成本为每件240元。甲乙企业均为一般纳税人。甲企业按元。甲乙企业均为一般纳税人。甲企业按协议价开具增值税专用发票，发票上注明其售协议价开具增值税专用发票，发票上注明其售价为价为200 000元，增值税为元，增值税为34 000元。乙企业元。乙企业实际销售时开具增值税发票上注明实际售价为实际销售时开具增值税发票上注明实际售价为250 000元，增值税为元，增值税为42 500元。乙企业支付元。乙企业支付给甲企业货款及税金。假定按代销协议，乙企给甲企业货款及税金。假定按代销协议，乙企业不能退货。业不能退货。根据以上情况，要求作出甲、乙企业的相关会根据以上情况，要求作出甲、乙企业的相关会计处理。计处理。27l委托方甲企业会计处理：委托方甲企业会计处理：（1）将）将A商品交付给乙企业时：商品交付给乙企业时： 借：应收账款借：应收账款乙企业乙企业 234000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）34000 借：主营业务成本借：主营业务成本 120000 贷：库存商品贷：库存商品 120000（2）收到乙企业汇来的货款时：）收到乙企业汇来的货款时： 借：银行存款借：银行存款 234000 贷：应收账款贷：应收账款乙企业乙企业 23400028l受托方乙企业会计处理：受托方乙企业会计处理：（1）收到甲企业发来的）收到甲企业发来的A商品时：商品时： 借：库存商品借：库存商品 200000 应交税费应交税费应交税费（进）应交税费（进）34000 贷：应付账款贷：应付账款甲企业甲企业 234000（2）实际销售）实际销售A商品时，按自定价：商品时，按自定价： 借：银行存款借：银行存款 292500 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 250000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）42500 借：主营业务成本借：主营业务成本 200000 贷：库存商品贷：库存商品 200000（3）按协议价付款给甲企业：）按协议价付款给甲企业： 借：应付账款借：应付账款甲企业甲企业 234000 贷：银行存款贷：银行存款 234000 29（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算4、代销商品、代销商品l（2）收取手续费）收取手续费是指受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手是指受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式，这种手续费收入实际上是一种续费的销售方式，这种手续费收入实际上是一种劳务收入。其特点：劳务收入。其特点：受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自主定价；自主定价；委托方发出商品时不能确认收入；应在受托方将委托方发出商品时不能确认收入；应在受托方将商品销售后并开具代销清单来时确认收入商品销售后并开具代销清单来时确认收入；受托方在商品销售后，按收取的手续费确认收入受托方在商品销售后，按收取的手续费确认收入 委托方设委托方设“委托代销商品委托代销商品”账户，受托方设账户，受托方设“受托代销商品受托代销商品”和和“受托代销商品款受托代销商品款”账户核算。账户核算。30（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算l（2）收取手续费）收取手续费 举例：甲企业委托乙企业代为销售举例：甲企业委托乙企业代为销售A产品产品500件，件，协议价为每件协议价为每件400元，该商品单位成本为每件元，该商品单位成本为每件240元。甲乙企业均为一般纳税人。假定代销元。甲乙企业均为一般纳税人。假定代销合同规定：乙企业只能按协议价出售，不能自合同规定：乙企业只能按协议价出售，不能自主定价，甲企业按售价的主定价，甲企业按售价的10%支付乙企业手续支付乙企业手续费。乙企业实际销售时，即向买方开出一张增费。乙企业实际销售时，即向买方开出一张增值税专用发票，发票上注明值税专用发票，发票上注明A商品售价商品售价200000元，增值税元，增值税34000元。甲企业在收到元。甲企业在收到乙企业交来的代销清单时，向乙企业开具一张乙企业交来的代销清单时，向乙企业开具一张相同金额的增值税发票。相同金额的增值税发票。根据以上情况，要求作出甲、乙企业的相关会根据以上情况，要求作出甲、乙企业的相关会计处理。计处理。31l委托方甲企业会计处理：委托方甲企业会计处理：（1）将商品交付给乙企业时：）将商品交付给乙企业时： 借：委托代销商品借：委托代销商品 120000 贷：库存商品贷：库存商品 120000（2）收到乙企业开来代销清单时：）收到乙企业开来代销清单时： 借：应收账款借：应收账款乙企业乙企业 234000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）34000 借：主营业务成本借：主营业务成本 120000 贷：委托代销商品贷：委托代销商品 120000（3）收到乙企业扣除手续费后的货款净额）收到乙企业扣除手续费后的货款净额 借：应行存款借：应行存款 214000 销售费用销售费用 20000 贷：应收账款贷：应收账款乙企业乙企业 234000 32l受托方乙企业会计处理：受托方乙企业会计处理：（1）收到甲企业发来的）收到甲企业发来的A商品时：商品时： 借：受托代销商品借：受托代销商品 200000 贷：受托代销商品款贷：受托代销商品款 200000（2）实际销售商品时，按协议价）实际销售商品时，按协议价 借：银行存款借：银行存款 234000 贷：应付账款贷：应付账款甲企业甲企业 200000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）34000（3）交给甲企业代销清单时：）交给甲企业代销清单时： 借：应交税费借：应交税费应交增值税（进）应交增值税（进）34000 贷：应付账款贷：应付账款甲企业甲企业 34000 借：受托代销商品款借：受托代销商品款 200000 贷：受托代销商品贷：受托代销商品 20000033l受托方乙企业会计处理：受托方乙企业会计处理：（4）归还甲企业货款并计算代销手续费：）归还甲企业货款并计算代销手续费： 借：应付账款借：应付账款甲企业甲企业 234000 贷：银行存款贷：银行存款 214000 主营业务收入（其他业务收入）主营业务收入（其他业务收入） 2000034（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算5、分期收款销售商品、分期收款销售商品l分期收款销售商品：是指商品已经交付，货款分分期收款销售商品：是指商品已经交付，货款分期收回的一种销售方式。企业通常应当按照从购期收回的一种销售方式。企业通常应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定商品销售货方已收或应收的合同或协议价款确定商品销售收入金额。但是，大件商品合同或协议价款的收收入金额。但是，大件商品合同或协议价款的收取通常采取递延的方式，实质上具有取通常采取递延的方式，实质上具有融资性质的，融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。销售商品收入金额。l应收的合同或协议价款的公允价值，应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按通常应当按其未来现金流量的现值或商品的现销价格确定。其未来现金流量的现值或商品的现销价格确定。l应收的合同或协议价款与其公允价值的差额，先应收的合同或协议价款与其公允价值的差额，先确认为确认为“未实现融资收益未实现融资收益”，以后再按实际利率，以后再按实际利率法摊销，冲减法摊销，冲减“财务费用财务费用”。35（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算5、分期收款销售商品、分期收款销售商品举例说明：举例说明：B公司售出大型设备一套，协议公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年年末约定采用分期收款方式，从销售当年年末分分4年分期收款，每年年分期收款，每年100000元，合计元，合计400000元。假定购货方在销售成立日支付元。假定购货方在销售成立日支付货款，只需付货款，只需付300000元即可，元即可，B公司在销公司在销售成立日收取增值税售成立日收取增值税68000元，该设备成本元，该设备成本为为240000元。元。要求：做出相关会计处理。要求：做出相关会计处理。36l答案：答案：300000=100000（i，4）的年金现值系数）的年金现值系数年金现值系数年金现值系数=3查年金现值系数表（查年金现值系数表（P/A，14%，4）=2.9173查年金现值系数表（查年金现值系数表（P/A，12%，4）=3.0373用用插值法插值法计算：计算：（3.03732.9173）（12%14%）=（3.03733）（12%i）求得：求得：i=12.6%37B公司会计处理如下：公司会计处理如下：（1）销售成立时：）销售成立时： 借：长期应收款借：长期应收款 400000 银行存款银行存款 68000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 300000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）68000 未实现融资收益未实现融资收益 100000 借：主营业务成本借：主营业务成本 240000 贷：库存商品贷：库存商品 24000038（2）第一年末：）第一年末： 借：银行存款借：银行存款 100000 贷：长期应收款贷：长期应收款 100000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 37800（30000012.6%） 贷：财务费用贷：财务费用 37800 第一年末收款的第一年末收款的100000元中本金减少元中本金减少10000037800=62200元，则本金余额元，则本金余额237800元。元。（3）第二年末：）第二年末：借：银行存款借：银行存款 100000 贷：长期应收款贷：长期应收款 100000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益29963（23780012.6%） 贷：财务费用贷：财务费用 29963第二年末收款后本金余额第二年末收款后本金余额=237800（10000029963）=167763元元 39（4）第三年末：）第三年末： 借：银行存款借：银行存款 100000 贷：长期应收款贷：长期应收款 100000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 21138（16776312.6%） 贷：财务费用贷：财务费用 21138第三年末收款后的本金余额第三年末收款后的本金余额=167763-（10000021138）=88901元。元。（5）第四期末收回）第四期末收回100000元中有利息元中有利息10000088901=11099元元 借：银行存款借：银行存款 100000 贷：长期应收款贷：长期应收款 100000 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 11099 贷：财务费用贷：财务费用 1109940（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算6、附有销售退回条件的商品销售、附有销售退回条件的商品销售l在这种销售方式下，如果企业能够按照以在这种销售方式下，如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性做出合理的估计，往的经验对退货的可能性做出合理的估计，应在发出商品时，全部确认收入；月末再应在发出商品时，全部确认收入；月末再按估计的退货率，确认销售退回；退货期按估计的退货率，确认销售退回；退货期满时再按实际发生的退货数进行相应处理。满时再按实际发生的退货数进行相应处理。l如果企业不能确定退货的可能性，则应在如果企业不能确定退货的可能性，则应在退货期满时确认收入。退货期满时确认收入。41（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算6、附有销售退回条件的商品销售、附有销售退回条件的商品销售举例说明举例说明：甲公司甲公司2012年年1月月1日售出日售出5000件商品，件商品，单价单价500元，单位成本元，单位成本400元，增值税发票已开出。元，增值税发票已开出。协议约定，购货方应于协议约定，购货方应于2月月1日前付款，日前付款，6月月30日日前有权退货。甲公司根据经验，估计退货率为前有权退货。甲公司根据经验，估计退货率为20%。假定销售退回时可冲减增值税额。假定销售退回时可冲减增值税额。要求：做出甲公司相关会计处理。要求：做出甲公司相关会计处理。分析：甲公司销货附有退回条件，且可以合理估计分析：甲公司销货附有退回条件，且可以合理估计退货可能性。退货可能性。42l甲公司的会计处理：甲公司的会计处理：（1）2012年年1月月1日销售成立时：日销售成立时：借：应收账款借：应收账款 2 925 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2 500 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）425 000借：主营业务成本借：主营业务成本 2 000 000 贷：库存商品贷：库存商品 2 000 000（2）1月月31日确认估计的销售退回：日确认估计的销售退回：借：主营业务收入借：主营业务收入 500 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 400 000 预计负债预计负债 100 000 43l甲公司的会计处理：甲公司的会计处理：（3）2月月1日收到货款：日收到货款：借：银行存款借：银行存款 2 925 000 贷：应收账款贷：应收账款 2 925 000（4）6月月30日：日：如果退回如果退回20%，即，即1000件，件，借：库存商品借：库存商品 400 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）85 000 预计负债预计负债 100 000 贷：银行存款贷：银行存款 585 000如果退回如果退回800件，件，借：库存商品借：库存商品 320 000（800400） 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）68 000 主营业务成本主营业务成本 80 000（200400） 预计负债预计负债 100 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000（200500） 银行存款银行存款 468 00044l甲公司的会计处理：甲公司的会计处理：如果退回如果退回1200件，件，借：库存商品借：库存商品 480 000（1200400） 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）102 000 主营业务收入主营业务收入 100 000 预计负债预计负债 100 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 80 000 银行存款银行存款 702 000如果没有发生退货：如果没有发生退货：借：主营业务成本借：主营业务成本 400 000 预计负债预计负债 100 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 500 000 45又例：甲公司于又例：甲公司于2012年年1月月1日售出日售出5000商品，单价商品，单价500元，单位成本元，单位成本400元，增值税发票已开出。协元，增值税发票已开出。协议约定，购货方应于议约定，购货方应于2月月1日前付款；日前付款；6月月30日前有日前有权退货。权退货。甲公司无法根据经验估计退货率。甲公司无法根据经验估计退货率。假定销假定销售退回实际发生时可冲减增值税额。售退回实际发生时可冲减增值税额。要求：做出甲公司的相关会计处理。要求：做出甲公司的相关会计处理。答案如下：答案如下：（1）1月月1日发出商品时：日发出商品时： 借：应收账款借：应收账款 425 000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）425 000借：发出商品借：发出商品 2 000 000 贷：库存商品贷：库存商品 2 000 000 46（2）2月月1日收到货款时不确认收入：日收到货款时不确认收入：借：银行存款借：银行存款 2 925 000 贷：应收账款贷：应收账款 425 000 预收账款预收账款 2 500 000（3）6月月30日没有退货时：按全部销货数量日没有退货时：按全部销货数量计算确认的收入并结转销货成本。计算确认的收入并结转销货成本。借：预收账款借：预收账款 2 500 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 2 500 000借：主营业务成本借：主营业务成本 2 000 000 贷：发出商品贷：发出商品 2 000 00047（4）6月月30日退货日退货2000件：确认件：确认3000件的收件的收入并退回入并退回2000件的货款及增值税额。件的货款及增值税额。借：预收账款借：预收账款 2 500 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）170 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 1 500 000 银行存款银行存款 1 170 000同时：结转已销同时：结转已销3000件的成本并将退回的件的成本并将退回的2000件商品入库。件商品入库。借：主营业务成本借：主营业务成本 1 200 000 库存商品库存商品 800 000 贷：发出商品贷：发出商品 2 000 00048（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算7、销售折让、销售折让l企业已经销售的商品，可能会由于品种、质量等企业已经销售的商品，可能会由于品种、质量等不符合购销合同的规定而被客户不符合购销合同的规定而被客户要求在价格上给要求在价格上给予一定程度的减让，这就是予一定程度的减让，这就是销售折让。企发生销销售折让。企发生销售折让时，应退还货款或冲减应收账款，并冲减售折让时，应退还货款或冲减应收账款，并冲减主营业务收入和增值税销项税额。主营业务收入和增值税销项税额。l例：某企业销售商品一批，增值税发票上注明售例：某企业销售商品一批，增值税发票上注明售价为价为100000元，增值税额为元，增值税额为17000元。货到后购元。货到后购货方发现商品质量有缺陷，要求在价格上给予货方发现商品质量有缺陷，要求在价格上给予10%的折让。假定已获得税务部门开具的索取折的折让。假定已获得税务部门开具的索取折让证明单，并开具了红字增值税专用发票。让证明单，并开具了红字增值税专用发票。 要求做出相关会计处理。要求做出相关会计处理。49l答案：答案：（1）销售实现时：）销售实现时：借：应收账款借：应收账款 117 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）17 000（2）发生销售折让时：）发生销售折让时：借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）1 700 贷：应收账款贷：应收账款 11 700（3）实际收到款项时：）实际收到款项时：借：银行存款借：银行存款 105 300 贷：应收账款贷：应收账款 105 30050（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算8、销售退回、销售退回 销售退回：是指企业售出的商品，由于质量、销售退回：是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退回。品种不符合要求等原因而发生的退回。销售退回可能发生的确认收入之前，也可能销售退回可能发生的确认收入之前，也可能发生在确认收入之后。发生在确认收入之后。 销售退回（1）当月销售，当月退回，可能已确认）当月销售，当月退回，可能已确认收入，也可能还没有确认收入；收入，也可能还没有确认收入；（2）以前年度销售，本年退回；）以前年度销售，本年退回；（3）以前年度销售，资产负债表日后至）以前年度销售，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的销售退回财务报告批准报出日之间发生的销售退回51（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算8、销售退回、销售退回企业发生销售退回，不论是当年销售，还是以前年企业发生销售退回，不论是当年销售，还是以前年度销售（不属于资产负债表日后事项的），一般度销售（不属于资产负债表日后事项的），一般均应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当均应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本，如该项销售已经发生现金折扣或月的销售成本，如该项销售已经发生现金折扣或销售折让，应在退回当月一并调整；如发生销售销售折让，应在退回当月一并调整；如发生销售退回按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用退回按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减红字冲减“销项税额销项税额”专栏。专栏。 52（二）主营业务收入的核算（二）主营业务收入的核算8、销售退回、销售退回举例说明：某企业举例说明：某企业2012年年10月月18日销售一批日销售一批商品，售价为商品，售价为100000元，增值税额为元，增值税额为17000元，成本为元，成本为60000元。合同规定的现元。合同规定的现金折扣条件为：金折扣条件为：2/10,1/20,n/30。买方于。买方于10月月27日付款，享受现金折扣日付款，享受现金折扣2000元。元。2012年年11月月8日，客户因商品质量问题全部退货。日，客户因商品质量问题全部退货。要求：根据以上资料，做出该企业的相关会要求：根据以上资料，做出该企业的相关会计处理。计处理。 53答案如下：答案如下：（1）确认收入时：）确认收入时：借：应收账款借：应收账款 117 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销）17 000（2）结转成本：）结转成本：借：主营业务成本借：主营业务成本 60 000 贷：库存商品贷：库存商品 60 000（3）收回货款时：）收回货款时：借：银行存款借：银行存款 115 000 财务费用财务费用 2 000 贷：应收账款贷：应收账款 1 17 00054答案如下：答案如下：（4）2012年年11月月8日，销售退回时：日，销售退回时：借：主营业务收入借：主营业务收入 100 000 应交税费应交税费应交增值税（销）应交增值税（销） 17 000 贷：银行存款贷：银行存款 115 000 财务费用财务费用 2 000借：库存商品借：库存商品 60 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 60 00055（三）提供劳务收入的核算l提供劳务收入的确认与计量，应根据在资产负债表日提提供劳务收入的确认与计量，应根据在资产负债表日提供劳务交易的结果是否能够可靠估计，分别采用不同的供劳务交易的结果是否能够可靠估计，分别采用不同的方法。方法。l1、资产负债表日对劳务交易的结果做出可高估计的情况，、资产负债表日对劳务交易的结果做出可高估计的情况，应采用完工百分比法应采用完工百分比法本期确认的提供劳务收入本期确认的提供劳务收入=提供劳务收入总额提供劳务收入总额完工进度完工进度以前会计期间累计已确认的提供劳务收入总额以前会计期间累计已确认的提供劳务收入总额本期确认的提供劳务成本本期确认的提供劳务成本=提供劳务预计成本总额提供劳务预计成本总额完工进完工进度以前会计期间已确认的提供劳务成本度以前会计期间已确认的提供劳务成本l2、资产负债表日对劳务交易的结果不能做出可靠估计的，、资产负债表日对劳务交易的结果不能做出可靠估计的，应根据已经发生的劳务成本是否能够获得补偿为原则确应根据已经发生的劳务成本是否能够获得补偿为原则确认收入。认收入。56（三）提供劳务收入的核算l完工百分比法核算举例：完工百分比法核算举例：2011年年12月月1日，某企业接受一项重型设备的日，某企业接受一项重型设备的安装任务，安装期为安装任务，安装期为4个月，合同总收入为个月，合同总收入为130万元，至年底已预收万元，至年底已预收30万元，实际发生成万元，实际发生成本为本为25万元，估计还会发生万元，估计还会发生75万。该公司按万。该公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度。务的完成程度。要求：根据以上资料做出相关会计处理。要求：根据以上资料做出相关会计处理。57（三）提供劳务收入的核算l答案：答案：2011年末劳务完工进度年末劳务完工进度=250 000/（250 000+750 000）100%=25%2011年应确认的收入年应确认的收入=1 300 00025%0 =325 000元元2011年应结转的成本年应结转的成本=1 000 00025%0 =250 000元元会计处理如下：会计处理如下：（1）实际发生成本时：）实际发生成本时： 借：劳务成本借：劳务成本 250 000 贷：银行存款贷：银行存款 250 00058（三）提供劳务收入的核算（2）预收账款时：）预收账款时： 借：银行存款借：银行存款 300 000 贷：预收账款贷：预收账款 300 000 （3）12月月31日确认收入时：日确认收入时： 借：预收账款借：预收账款 325 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 325 000（4）结转成本：）结转成本： 借：主营业务成本借：主营业务成本 250 000 贷：劳务成本贷：劳务成本 250 00059（三）提供劳务收入的核算又例：甲企业于又例：甲企业于2011年年10月受托为乙企业开发月受托为乙企业开发一软件，开发期为一软件，开发期为6个月。双方签订的协议为：个月。双方签订的协议为：合同价款为合同价款为300 000元，分两次支付。元，分两次支付。10月月12日乙企业支付了日乙企业支付了150 000元，软件开发完成时元，软件开发完成时再支付剩余的再支付剩余的150 000元。甲企业至元。甲企业至2011年年12月底，已经发生的劳务成本为月底，已经发生的劳务成本为180 000元。元。若若2011年底甲企业得知乙企业经营发生困难，年底甲企业得知乙企业经营发生困难，余款余款150 000元是否能收回没有把握。元是否能收回没有把握。要求：做出甲企业的相关会计处理。要求：做出甲企业的相关会计处理。60（三）提供劳务收入的核算答案：答案：（1）2011年年10月月12日收到乙企业预付的款项时：日收到乙企业预付的款项时： 借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：预收账款贷：预收账款 150 000（2）发生劳务成本时：）发生劳务成本时： 借：劳务成本借：劳务成本 180 000 贷：银行存款（应付职工薪酬）贷：银行存款（应付职工薪酬）180 000（3）2011年年12月月31日将已经发生的成本中预计能够得到日将已经发生的成本中预计能够得到补偿的部分确认收入：补偿的部分确认收入： 借：预收账款借：预收账款 150 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 150 00061（三）提供劳务收入的核算（4）2011年年12月月31日结转已经发生的劳务成本：日结转已经发生的劳务成本： 借：主营业务成本借：主营业务成本 180 000 贷：劳务成本贷：劳务成本 180 00062（四）其他业务收入的核算l其他业务其他业务是指企业在生产经营过程中发生的除主是指企业在生产经营过程中发生的除主营业务以外的其他非主营业务，主要包括无形资营业务以外的其他非主营业务，主要包括无形资产、包装物、固定资产出租，提供运输等非工业产、包装物、固定资产出租，提供运输等非工业性劳务和出售材料物资等。其他业务不是企业的性劳务和出售材料物资等。其他业务不是企业的主要经营业务，发生的次数不是很多，金额也不主要经营业务，发生的次数不是很多，金额也不是很大。是很大。l其他业务收支的核算分为其他业务收入的核算和其他业务收支的核算分为其他业务收入的核算和其他业务成本的核算。其他业务成本的核算。l1、其他业务收入其他业务收入l2、其他业务成本其他业务成本631、其他业务收入其他业务收入l其他业务收入其他业务收入是指企业在从事其他业务过程中是指企业在从事其他业务过程中取得的收入。企业取得其他业务收入时取得的收入。企业取得其他业务收入时：借借：银行存款银行存款等等 贷贷：其他业务收入其他业务收入如果取得了增值税销项税额，还应贷记如果取得了增值税销项税额，还应贷记“应交税应交税费费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）”科目。科目。642、其他业务成本其他业务成本l其他业务成本其他业务成本是指企业在从事其他业务过程中是指企业在从事其他业务过程中为取得收入而发生的各项业务成本，如出租包为取得收入而发生的各项业务成本，如出租包装物的价值摊销等。装物的价值摊销等。l企业结转其他业务成本时，企业结转其他业务成本时，借借：其他业务成本其他业务成本 贷贷：周转材料：周转材料包装物包装物 累计折旧累计折旧 原材料原材料 银行存款等银行存款等举例：见教材举例：见教材P25765二、营业税金及附加l营业税金及附加营业税金及附加是指应由营业收入（包括主营是指应由营业收入（包括主营业务收入和其他业务收入）补偿的各种税金及业务收入和其他业务收入）补偿的各种税金及附加费，主要包括营业税、消费税、资源税、附加费，主要包括营业税、消费税、资源税、城市维护建设税和教育费附加等。城市维护建设税和教育费附加等。l1营业税的核算营业税的核算l2消费税的核算消费税的核算l3资源税的核算资源税的核算 l4城市维护建设税和教育费附加的核算城市维护建设税和教育费附加的核算举例：见教材举例：见教材P25866三、期间费用l 期间费用包括销售费用、管理费用和财务费期间费用包括销售费用、管理费用和财务费用。用。l（一）销售费用（一）销售费用l销售费用销售费用是指企业在销售过程中发生的各项费是指企业在销售过程中发生的各项费用以及专设销售机构的各项经费，包括应由企用以及专设销售机构的各项经费，包括应由企业负担的运输费、装卸费、包装费、保险费、业负担的运输费、装卸费、包装费、保险费、广告费、展览费和售后服务费以及销售部门人广告费、展览费和售后服务费以及销售部门人员薪酬、差旅费、办公费、折旧费、修理费和员薪酬、差旅费、办公费、折旧费、修理费和其他经费等。其他经费等。l企业实际发生的销售费用企业实际发生的销售费用： 借借：销售费用销售费用 贷贷：有关科目有关科目 67 三三、期间费用l（二）管理费用（二）管理费用l管理费用管理费用是指企业行政管理部门为组织和管理经是指企业行政管理部门为组织和管理经营活动而发生的各项费用，包括公司经费、工会营活动而发生的各项费用，包括公司经费、工会经费、职工教育经费、劳动保护费、待业保险费、经费、职工教育经费、劳动保护费、待业保险费、董事会费、咨询费、审计费、诉讼费、排污费、董事会费、咨询费、审计费、诉讼费、排污费、绿化费、房产税、车船使用税、土地使用税、印绿化费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、技术开发费、无形资产摊销、花税、技术转让费、技术开发费、无形资产摊销、业务招待费、存货盘亏和毁损（减盘盈）以及其业务招待费、存货盘亏和毁损（减盘盈）以及其他管理费用。他管理费用。l企业发生管理费用时，企业发生管理费用时， 借借：管理费用管理费用 贷贷：有关科目有关科目68三、期间费用l（三）财务费用（三）财务费用l财务费用财务费用是指企业在筹集资金过程中发生的各项是指企业在筹集资金过程中发生的各项费用，包括生产经营期间发生的不应计入固定资费用，包括生产经营期间发生的不应计入固定资产价值的利息费用（减利息收入）、金融机构手产价值的利息费用（减利息收入）、金融机构手续费、汇兑损失（减汇兑收益）以及其他财务费续费、汇兑损失（减汇兑收益）以及其他财务费用。用。l企业发生财务费用时，企业发生财务费用时， 借借：财务费用财务费用 贷贷：有关科目有关科目企业取得的利息收入，其数额与利息支出相比一般企业取得的利息收入，其数额与利息支出相比一般较小，在我国未单列科目进行核算，应抵减利息较小，在我国未单列科目进行核算，应抵减利息支出，借记支出，借记“银行存款银行存款”等科目，贷记等科目，贷记“财务费用财务费用”科目科目。69四、资产减值损失l（一）资产减值损失的含义（一）资产减值损失的含义l资产减值损失资产减值损失是指企业应收账款、存货、长期股权是指企业应收账款、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、在建工程、工投资、持有至到期投资、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产、商誉等发生减值确认的减值损程物资、无形资产、商誉等发生减值确认的减值损失。失。l（二）资产减值损失的计提（二）资产减值损失的计提70l企业应根据确认的减值损失，企业应根据确认的减值损失， 借借：资产减值损失资产减值损失 贷贷：坏账准备坏账准备 存货跌价准备存货跌价准备 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 固定资产减值准备固定资产减值准备 在建工程在建工程减值准备减值准备 工程物资工程物资减值准备减值准备 无形资产减值准备无形资产减值准备 商誉减值准备商誉减值准备71四、资产减值损失四、资产减值损失l（三）已确认的减值损失，以后其价值又得以恢（三）已确认的减值损失，以后其价值又得以恢复复企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备等后，相关资产的价值又得恢复，应资减值准备等后，相关资产的价值又得恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额额： 借借：坏账准备坏账准备 存货跌价准备存货跌价准备 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 贷贷：资产减值损失资产减值损失72四、资产减值损失四、资产减值损失l（四）不得转回的减值损失（四）不得转回的减值损失l企业计提的长期股权投资减值准备、固定企业计提的长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、工程资产减值准备、在建工程减值准备、工程物资减值准备、无形资产减值准备、商誉物资减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备，按照我国会计准则的规定，一减值准备，按照我国会计准则的规定，一经计提，经计提，不得转回。不得转回。73五、公允价值变动损益l公允价值变动损益公允价值变动损益主要是指交易性金融资产以主要是指交易性金融资产以及其它以公允价值计量的资产和负债由于公允及其它以公允价值计量的资产和负债由于公允价值变动形成的损益。价值变动形成的损益。l有关资产的公允价值高于其账面价值时有关资产的公允价值高于其账面价值时，应确应确认公允价值变动收益认公允价值变动收益： 借借：有关资产有关资产 贷贷：公允价值变动损益公允价值变动损益l有关资产的公允价值低于其账面价值时，应确有关资产的公允价值低于其账面价值时，应确认公允价值变动损失，做认公允价值变动损失，做以上以上相反的会计处理。相反的会计处理。74六、投资净损益l 投资净损益投资净损益是投资收益与投资损失的差额。是投资收益与投资损失的差额。投资收益是指企业从事各项对外投资活动取得投资收益是指企业从事各项对外投资活动取得的收益（各项投资业务取得的收入大于其成本的收益（各项投资业务取得的收入大于其成本的差额）；投资损失是指企业从事各项对外投的差额）；投资损失是指企业从事各项对外投资活动发生的损失（各项投资业务取得的收入资活动发生的损失（各项投资业务取得的收入小于其成本的差额之和）。投资收益大于投资小于其成本的差额之和）。投资收益大于投资损失的差额为投资净收益；反之则为投资净损损失的差额为投资净收益；反之则为投资净损失。失。75七、营业外收支l（一）营业外收入（一）营业外收入l营业外收入是指企业在经营业务以外取得营业外收入是指企业在经营业务以外取得的收入，主要包括固定资产出售净收益，的收入，主要包括固定资产出售净收益，以及罚款收入等。以及罚款收入等。l企业取得营业外收入时，企业取得营业外收入时， 借借：有关科目有关科目 贷贷：营业外收入营业外收入例：见教材例：见教材P26176七、营业外收支l（二）营业外支出（二）营业外支出l营业外支出是指企业在经营业务以外发生的支出，营业外支出是指企业在经营业务以外发生的支出，包括固定资产盘亏、毁损、报废和出售的净损失，包括固定资产盘亏、毁损、报废和出售的净损失，以及非常损失、对外捐赠支出、赔偿金和违约金以及非常损失、对外捐赠支出、赔偿金和违约金支出等。支出等。l企业发生营业外支出时，企业发生营业外支出时， 借借：营业外支出营业外支出 贷贷：有关科目有关科目 举例：见教材举例：见教材P26177八、利润总额l 本年利润本年利润主营业务成本主营业务成本其他业务成本其他业务成本营业税金及附加营业税金及附加管理费用管理费用财务费用财务费用销售费用销售费用资产减值损失资产减值损失营业外支出营业外支出主营业务收入主营业务收入其他业务收入其他业务收入投资收益投资收益公允价值变动收益公允价值变动收益营业外收入营业外收入利润总额（税前会计利润）利润总额（税前会计利润）78第三节 所得税费用l所得税费用所得税费用是指应在会计税前利润中扣除的所得税费用，是指应在会计税前利润中扣除的所得税费用，包括包括当期所得税费用当期所得税费用和和递延所得税费用递延所得税费用（或收益（或收益,下同）。下同）。一、当期所得税费用一、当期所得税费用二、所得税会计的处理方法二、所得税会计的处理方法三、资产负债表债务法三、资产负债表债务法四、计税基础四、计税基础五、暂时性差异五、暂时性差异六、递延所得税资产与递延所得税负债六、递延所得税资产与递延所得税负债七、利润表中的所得税费用七、利润表中的所得税费用递延递延所得税所得税费用费用暂时性暂时性差异差异资产、负债的账面资产、负债的账面价值与其计税基础价值与其计税基础所得税的所得税的核算方法核算方法79一、当期所得税费用l当期所得税费用当期所得税费用是指按照当期应交纳的所得税是指按照当期应交纳的所得税确认的费用。确认的费用。l应纳税所得额应纳税所得额是指企业按所得税法规定的项目是指企业按所得税法规定的项目计算确定的收益，是计算交纳所得税的依据。计算确定的收益，是计算交纳所得税的依据。由于企业会计税前利润与应纳税所得额的计算由于企业会计税前利润与应纳税所得额的计算口径、计算时间可能不一致，因而两者之间可口径、计算时间可能不一致，因而两者之间可能存在差异。能存在差异。80一、当期所得税费用l 企业所得税企业所得税=纳税所得额纳税所得额所得税税率所得税税率（25%）（）（税收税收）l 企业所得税企业所得税=税前会计利润税前会计利润所得税税率所得税税率（25%）（）（会计会计）l （1）纳税所得额：指企业按照税法规定计算）纳税所得额：指企业按照税法规定计算的应纳税所得额（或亏损额）的应纳税所得额（或亏损额）l （2）税前会计利润：指企业按照会计原则方）税前会计利润：指企业按照会计原则方法计算的税前利润和亏损。即利润总额。法计算的税前利润和亏损。即利润总额。81一、当期所得税费用l会计制度和税法两者的目的不同，财务会计和税收会计制度和税法两者的目的不同，财务会计和税收分别遵循不同的原则、服务于不同的目的分别遵循不同的原则、服务于不同的目的。n财务会计核算必须遵循一般会计原则，其目的是为财务会计核算必须遵循一般会计原则，其目的是为了真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果，了真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果，为报表信息使用者提供相关、可靠的信息。为报表信息使用者提供相关、可靠的信息。n税法是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、税法是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依照有关的税收法规，确定一定促进竞争的原则，依照有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应交纳的税额。因而对收益、费用等时期内纳税人应交纳的税额。因而对收益、费用等的确认时间和范围也不同。当税前会计利润与纳税的确认时间和范围也不同。当税前会计利润与纳税所得不一致时，应以税收为准，即会计服从税收。所得不一致时，应以税收为准，即会计服从税收。那么需对税前会计利润进行调整。那么需对税前会计利润进行调整。82一、当期所得税费用l 应纳所得税额应纳所得税额=应纳税所得额应纳税所得额所得税率所得税率l其中：应纳税所得额其中：应纳税所得额=税前会计利润税前会计利润+纳税调增纳税调增 项目纳税调减项目项目纳税调减项目举例：见教材举例：见教材P26383一、当期所得税费用l又例：又例： 甲公司所得税率为甲公司所得税率为25%，年初未弥补亏损项目余额，年初未弥补亏损项目余额60万元（可用税前利润弥补）。本年度实现利润总额万元（可用税前利润弥补）。本年度实现利润总额500万元，其中取得国债利息收入万元，其中取得国债利息收入20万元，因发生违法经营被万元，因发生违法经营被罚款罚款10万元，因违反合同支付违约金万元，因违反合同支付违约金30万元（可在税前抵万元（可在税前抵扣），工资及相关附加超过计税标准扣），工资及相关附加超过计税标准60万元，上述收入或万元，上述收入或支出已全部用现金结算完毕。年末计提固定资产减值准备支出已全部用现金结算完毕。年末计提固定资产减值准备50万元，转回存货跌价准备万元，转回存货跌价准备70万元，税法规定，计提的减万元，税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。年末计提产品保修费用值准备不得在税前抵扣。年末计提产品保修费用40万元，万元，计入计入销售销售费用，预计负债余额为费用，预计负债余额为40万元。税法规定，产品万元。税法规定，产品保修费在实际发生时可以在税前抵扣。假设除上述事项外，保修费在实际发生时可以在税前抵扣。假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。没有发生其他纳税调整事项。l要求：要求：计算计算并结转并结转甲公司本年应交所得税。甲公司本年应交所得税。84一、当期所得税费用l答案：答案：应交所得税应交所得税=应纳税所得额应纳税所得额所得税率所得税率=（利润总额（利润总额500国债利息收入国债利息收入20+违法经营罚款违法经营罚款10+工资超工资超标标60+计提固定资产减值计提固定资产减值50转回存货跌价准备转回存货跌价准备70+计提保修费计提保修费40）弥补亏损）弥补亏损6025%=5706025%=51025%=127.5（万元）（万元）借：所得税费用借：所得税费用 1 275 000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 1 275 00085二、所得税会计的处理方法所所得得税税的的会会计计处处理理方方法法应付税款法应付税款法纳税影响纳税影响会计法会计法递延法递延法债务法债务法利润表债务法利润表债务法资产负债表债务法资产负债表债务法86三、资产负债表债务法l（一）资产负债表债务法的含义（一）资产负债表债务法的含义l采用资产负债表债务法，要求企业从采用资产负债表债务法，要求企业从资产负资产负债表出发债表出发，通过比较资产负债表上列示的资，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则确定的账面价值与按产、负债按照会计准则确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。间利润表中的所得税费用。87三、资产负债表债务法（二）资产负债表债务法的特点（二）资产负债表债务法的特点资产负债表债务法在所得税的会计核算方面贯资产负债表债务法在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。从资产负债角度出彻了资产、负债的界定。从资产负债角度出发，资产的账面价值代表的是某项资产在持发，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来续持有及最终处置的一定期间内为企业带来的未来经济利益的总额，而其计税基础代表的未来经济利益的总额，而其计税基础代表的是该期间内按照税法规定就该项资产可以的是该期间内按照税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。税前扣除的总额。88三、资产负债表债务法（二）资产负债表债务法的特点（二）资产负债表债务法的特点资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税方式流出得额的因素，减少未来期间以应交所得税方式流出企业的经济利益，应确认为递延所得税资产。反之，企业的经济利益，应确认为递延所得税资产。反之，一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额会增加企业未来期间应纳税所得额的增加，的差额会增加企业未来期间应纳税所得额的增加，对企业形成经济利益流出企业的义务，应确认为递对企业形成经济利益流出企业的义务，应确认为递延所得税负债。延所得税负债。89三、资产负债表债务法l（三）资产负债表债务法的程序（三）资产负债表债务法的程序l时点时点：一般在资产负债表日：一般在资产负债表日l基本核算程序：基本核算程序： 1.确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的账面价值 2.确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础 3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异 4.确认递延所得税资产及负债确认递延所得税资产及负债 5.确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用 90四、计税基础 （一）资产的计税基础（一）资产的计税基础资产的计税基础是指企业收回资产的账面价值过程中，资产的计税基础是指企业收回资产的账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。作为成本或费用于税前列支的金额。某一资产负债表日的计税基础为该资产的实际成本减以前期某一资产负债表日的计税基础为该资产的实际成本减以前期间已税前列支的金额。即：间已税前列支的金额。即：资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础该资产的实际成本某一资产负债表日的计税基础该资产的实际成本以前期间已税前列支的金额以前期间已税前列支的金额91四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础通常情况下，资产取得时其入账价值与计税通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。础的差异。资产账面价值与计税基础可能存在差异的情资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况主要有：固定资产、无形资产、交易性金况主要有：固定资产、无形资产、交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、其他计提减值准备的资产等。其他计提减值准备的资产等。92四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础1、固定资产、固定资产以各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会计准以各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会计准则确定的入账价值基本上是被税法认可的，即取得时的账则确定的入账价值基本上是被税法认可的，即取得时的账面价值一般等于计税基础。面价值一般等于计税基础。固定资产在持有期间后续计量时，由于会计与税收规固定资产在持有期间后续计量时，由于会计与税收规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等处理的不同，可能造成固定资产的账面价值与计税基础的处理的不同，可能造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。差异。会计：账面价值实际成本会计折旧减值准备会计：账面价值实际成本会计折旧减值准备税收：计税基础实际成本税收折旧税收：计税基础实际成本税收折旧93四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础1、固定资产、固定资产【例】某企业一台设备，原价为【例】某企业一台设备，原价为1000万元，使用年万元，使用年限为限为10年，会计处理时按照年，会计处理时按照直线法直线法计提折旧，税计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按按双倍余额递减法双倍余额递减法计列折旧，净残值为计列折旧，净残值为0。计提了。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了提了80万元的固定资产减值准备。万元的固定资产减值准备。要求：计算要求：计算2年后该设备的账面价值和计税基础。年后该设备的账面价值和计税基础。 94四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础1、固定资产、固定资产分析：按照会计准则规定，资产的可变现净值或可分析：按照会计准则规定，资产的可变现净值或可收回金额低于其账面价值时，应当计提相关的减收回金额低于其账面价值时，应当计提相关的减值准备；税法规定，企业提取的减值准备一般不值准备；税法规定，企业提取的减值准备一般不能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，许税前扣除，该设备账面价值该设备账面价值100010010080720万元万元该设备计税基础该设备计税基础1000200160640万元万元又例：见教材又例：见教材P26495四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础2、无形资产、无形资产除内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的除内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定的入账价值与按无形资产，初始确认时按照会计准则规定的入账价值与按照税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。无形资照税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。无形资产的差异主要产生于内部研究形成的无形资产以及使用寿产的差异主要产生于内部研究形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。命不确定的无形资产。账面价值实际成本累计摊销减值准备账面价值实际成本累计摊销减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备成本减值准备 税收：计税基础实际成本累计摊销税收：计税基础实际成本累计摊销96四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础2、无形资产、无形资产【例】某项无形资产取得成本为【例】某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项年的期限摊销。取得该项无形资产无形资产1年后。年后。 账面价值账面价值160万元万元计税基础计税基础16016=144万元万元97四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础2、无形资产、无形资产【又例】某企业为开发新技术当期发生研发支出【又例】某企业为开发新技术当期发生研发支出1000万元，万元，其中资本化形成无形资产的为其中资本化形成无形资产的为600万元。万元。无形资产准则规定，企业自行开发的无形资产在满足资本化无形资产准则规定，企业自行开发的无形资产在满足资本化条件后发生的支出应当资本化，确认为无形资产成本；税条件后发生的支出应当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，企业的研究开发支出一般可于发生当期税前扣除，法规定，企业的研究开发支出一般可于发生当期税前扣除，并且还可按并且还可按50%加计扣除，形成无形资产的，按照无形资加计扣除，形成无形资产的，按照无形资产成本的产成本的50%摊销。摊销。那么无形资产账面价值为那么无形资产账面价值为600万元，万元，而计税基础为而计税基础为600万万+600万万50%=900万元万元。98四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础3、交易性金融资产和可供出售金融资产、交易性金融资产和可供出售金融资产会计：交易性金融资产，期末按公允会计：交易性金融资产，期末按公允价值计量，公允价值变动计损益；可供出售价值计量，公允价值变动计损益；可供出售金融资产，期末按公允价值计量，公允价值金融资产，期末按公允价值计量，公允价值变动计入资本公积。变动计入资本公积。税法：成本税法：成本99四、计税基础四、计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础3、交易性金融资产和可供出售金融资产、交易性金融资产和可供出售金融资产【例】某企业支付【例】某企业支付800万元取得一项交易性金万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为融资产，当期期末市价为860万元。万元。按照会计准则规定，期末以公允价值计量的按照会计准则规定，期末以公允价值计量的资产，公允价值变动计入当期损益；税法规定，资产，公允价值变动计入当期损益；税法规定，按该资产的成本入账。按该资产的成本入账。因此该交易性金融资产账面价值为因此该交易性金融资产账面价值为860万元，计万元，计税基础为税基础为800万元万元100四、计税基础四、计税基础（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础负债的计税基础是指负债的账面价值减去未负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。扣的金额。负债的计税基础负债的计税基础=账面价值未来可税前列支账面价值未来可税前列支的金额的金额一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会影响企业其他应交款等负债的确认和偿还，不会影响企业的损益，也不会影响应纳税所得额，未来期间计的损益，也不会影响应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。为零，计税基础即为账面价值。101四、计税基础四、计税基础（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 在某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，在某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。如：面价值之间产生差额。如：（1）企业因销售商品提供售后服务等原因而确认的预）企业因销售商品提供售后服务等原因而确认的预计负债计负债按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债。税法规定，与销售产品相关为费用，同时确认预计负债。税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，即为零。金额之间的差额，即为零。102四、计税基础四、计税基础（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础【例】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期【例】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。债的当期未发生售后服务费用。 预计负债账面价值预计负债账面价值100万元万元预计负债计税基础账面价值预计负债计税基础账面价值100万可从未万可从未来经济利益中扣除的金额来经济利益中扣除的金额100万万0 103五、暂时性差异五、暂时性差异（一）暂时性差异的含义（一）暂时性差异的含义 暂时性差异，指资产或负债的账面价值暂时性差异，指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。从资产和负债看，与其计税基础之间的差额。从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。金额。104五、暂时性差异五、暂时性差异（二）暂时性差异的种类（二）暂时性差异的种类视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。1. 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异。值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。应纳税暂时性差异，将导致在交所得税的增加。应纳税暂时性差异，将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，将形成递延所得税负债。纳税所得额，将形成递延所得税负债。 105五、暂时性差异五、暂时性差异（二）暂时性差异的种类二）暂时性差异的种类 2. 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异资产的账面价值小于其计税基础或者负债的资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵异。按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵扣亏损，视同可抵扣暂时性差异。如资产提取减扣亏损，视同可抵扣暂时性差异。如资产提取减值准备产生的差异。值准备产生的差异。可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。可抵扣暂时性差异，将导致在交所得税的减少。可抵扣暂时性差异，将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，形成递延所得税资产。纳税所得额，形成递延所得税资产。 106六、递延所得税负债与递延所得税资产六、递延所得税负债与递延所得税资产（一）递延所得税负债（一）递延所得税负债 递延所得税负债递延所得税负债是指按照应纳税暂时性差异和现行是指按照应纳税暂时性差异和现行税率计算确定的负债，其性质属于应付的税款，税率计算确定的负债，其性质属于应付的税款，在未来期间转为应纳税款。在未来期间转为应纳税款。1、期末递延所得税负债大于期初递延所得税负期末递延所得税负债大于期初递延所得税负债的差额，应确认为递延所得税费用债的差额，应确认为递延所得税费用： 借：所得税费用借：所得税费用 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 107六、递延所得税负债与递延所得税资产六、递延所得税负债与递延所得税资产（一）递延所得税负债（一）递延所得税负债 2、期末递延所得税负债期末递延所得税负债小于小于期初递延所得税负债期初递延所得税负债的差额，应确认为递延所得税的差额，应确认为递延所得税收益：收益： 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 贷：所得税费用贷：所得税费用 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 108六、六、递延所得税资产与递延所得税负债递延所得税资产与递延所得税负债（二）递延所得税资产（二）递延所得税资产递延所得税资产递延所得税资产是指按照可抵扣暂时性差异和现行是指按照可抵扣暂时性差异和现行税率计算确定的资产，其性质属于预付的税款，税率计算确定的资产，其性质属于预付的税款，在未来期间在未来期间可可抵扣应纳税款抵扣应纳税款。1、期末递延所得税资产大于期初递延所得税资产的期末递延所得税资产大于期初递延所得税资产的差额，应确认为递延所得税收益，冲减所得税费差额，应确认为递延所得税收益，冲减所得税费用用：l借借：递延所得税资产递延所得税资产 贷贷：所得税费用所得税费用 （或资本公积（或资本公积其他资本公积）其他资本公积）109六、递延所得税负债与递延所得税资产六、递延所得税负债与递延所得税资产（二）递延所得税资产（二）递延所得税资产 2、期末递延所得税资产小于期初递延所得税资产的差额，、期末递延所得税资产小于期初递延所得税资产的差额，则应冲减递延所得税资产，并作为递延所得税费用处理则应冲减递延所得税资产，并作为递延所得税费用处理：l借借：所得税费用所得税费用 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 贷贷：递延所得税资产递延所得税资产例：见作业例：见作业P38 110七、利润表中的所得税费用七、利润表中的所得税费用利润表利润表中的所中的所得税费用得税费用当期当期所得税所得税递延递延所得税所得税=+当期所得税应纳税所得额适用所得税率=递延所得税=递延所递延所得税负得税负债的期债的期末余额末余额递延所递延所得税负得税负债的期债的期初余额初余额递延所递延所得税资得税资产的期产的期末余额末余额递延所递延所得税资得税资产的期产的期初余额初余额111七、利润表中的所得税费用七、利润表中的所得税费用l例：某企业例：某企业2010年年12月月31日资产负债表中有关项目金日资产负债表中有关项目金额及其计税基础如下：额及其计税基础如下： 单位：万元单位：万元l 项目项目账面价值账面价值计税基础计税基础暂时性差异暂时性差异应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异可抵扣暂可抵扣暂时性差异时性差异存货存货20002200200无形资产无形资产 60 0 60预计负债预计负债 100 0100合计合计 60 300112假设除上述项目外，该企业其他资产、负债的账面价值与计假设除上述项目外，该企业其他资产、负债的账面价值与计税基础不存在差异，且递延所得税和递延所得税负债不存税基础不存在差异，且递延所得税和递延所得税负债不存在期初余额，使用的所得税率为在期初余额，使用的所得税率为25%。假定当期按照税法。假定当期按照税法规定计算确定的应交所得税为规定计算确定的应交所得税为600万元。该企业预计在未万元。该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。性差异。答案如下：答案如下：递延所得税负债递延所得税负债=60万万25%=15万元万元递延所得税资产递延所得税资产=300万万25%=75万元万元所得税费用所得税费用=600万万+15万万75万万=540万元万元借：所得税费用借：所得税费用 5 400 000 递延所得税资产递延所得税资产 750 000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 6 000 000 递延所得税负债递延所得税负债 150 000 113又例：接上例，假设该企业又例：接上例，假设该企业2011年年12月月31日资产日资产负债表中部分项目情况如下表：负债表中部分项目情况如下表： 金额单位：万元金额单位：万元 项目项目账面账面价值价值计税计税基础基础暂时性差异暂时性差异应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异可抵扣暂可抵扣暂时性差异时性差异交易性金融资产交易性金融资产280380100存货存货26002600无形资产无形资产2000200预计负债预计负债60060总计总计200160114分析：分析：（1）期末应纳税暂时性差异）期末应纳税暂时性差异 200万万 期末递延所得税负债（期末递延所得税负债（20025%）50万万 期初递延所得税负债期初递延所得税负债 15万万 递延所得税负债增加递延所得税负债增加 35万万（2）期末可抵扣暂时性差异）期末可抵扣暂时性差异 160万万 期末递延所得税资产（期末递延所得税资产（16025%）40万万 期初递延所得税资产期初递延所得税资产 75万万 递延所得税资产减少递延所得税资产减少 35万万 115假定假定2011年该企业的应纳税所得额为年该企业的应纳税所得额为2000万元，则：万元，则：2011年应交所得税年应交所得税=2000万万25%=500万元万元确认利润表中的所得税费用时：确认利润表中的所得税费用时：当期递延所得税费用当期递延所得税费用=递延所得税负债的增加额递递延所得税负债的增加额递延所得税资产的增加额延所得税资产的增加额=35万万35万万=70万元万元当期所得税费用当期所得税费用=500万万+70万万=570万元万元借：所得税费用借：所得税费用 5 700 000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 5 000 000 递延所得税负债递延所得税负债 350 000 递延所得税资产递延所得税资产 350 000 116又例：见作业又例：见作业P3738 作业作业P4445，,4546 117第四节 净利润及其分配l一、净利润一、净利润l二、利润分配二、利润分配 l三、利润结算三、利润结算118一、净利润l净利润净利润是指企业的税前利润扣除所得税费用后是指企业的税前利润扣除所得税费用后的余额。净利润一般通过的余额。净利润一般通过“本年利润本年利润”科目进科目进行核算。净利润的核算一般可以分为账结法和行核算。净利润的核算一般可以分为账结法和表结法两种方式。表结法两种方式。l（一）账结法（一）账结法l（二）表结法（二）表结法119（一）账结法（一）账结法l账结法账结法是指在每月月末将所有损益类科目的余额是指在每月月末将所有损益类科目的余额转入转入“本年利润本年利润”科目：科目：l借借：所有收入类科目所有收入类科目 贷贷：本年利润本年利润l借借：本年利润本年利润 贷贷：所有费用类科目。所有费用类科目。经过上述结转后，损益类科目月末均没有余额，经过上述结转后，损益类科目月末均没有余额，“本本年利润年利润”科目的贷方余额表示年度内累计实现的净科目的贷方余额表示年度内累计实现的净利润，借方余额表示年度内累计发生的净亏损。利润，借方余额表示年度内累计发生的净亏损。120（二）表结法（二）表结法l表结法表结法是指各月月末不结转本年利润，只有在年是指各月月末不结转本年利润，只有在年末才将所有损益类科目的余额转入末才将所有损益类科目的余额转入“本年利润本年利润”科目。科目。l采用表结法，各损益类科目的月末余额表示累计采用表结法，各损益类科目的月末余额表示累计的收入或费用，的收入或费用，“本年利润本年利润”科目科目111月末不作月末不作任何记录。任何记录。12月末结转本年利润，借记所有收入月末结转本年利润，借记所有收入类科目，贷记类科目，贷记“本年利润本年利润”科目；借记科目；借记“本年利本年利润润”科目，贷记所有费用类科目。年末，损益类科目，贷记所有费用类科目。年末，损益类科目没有余额，科目没有余额，“本年利润本年利润”科目的贷方余额表科目的贷方余额表示全年累计实现的净利润，借方余额表示全年累示全年累计实现的净利润，借方余额表示全年累计发生的净亏损。计发生的净亏损。121二、利润分配l企业净利润分配的内容主要包括弥补以前年度亏企业净利润分配的内容主要包括弥补以前年度亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润等。损、提取盈余公积和向投资者分配利润等。l为了反映利润分配的数额，应设置为了反映利润分配的数额，应设置“利润分配利润分配”科目，并设置科目，并设置“提取盈余公积提取盈余公积”、“应付利润应付利润”和和“盈余公积补亏盈余公积补亏”等二级科目。等二级科目。“利润分配利润分配”科目是科目是“本年利润本年利润”科目的抵减科目。科目的抵减科目。l（一（一)弥补以前年度亏损弥补以前年度亏损l（二）提取盈余公积（二）提取盈余公积l（三）向投资者分配利润（三）向投资者分配利润122（一（一)弥补以前年度亏损弥补以前年度亏损l按所得税法规定，企业某年度发生的亏损，在按所得税法规定，企业某年度发生的亏损，在其后其后5年内可以用税前利润弥补，从其后第年内可以用税前利润弥补，从其后第6年年开始，只能用净利润弥补。如果净利润还不够开始，只能用净利润弥补。如果净利润还不够弥补亏损，则可以用发生亏损以前提取的盈余弥补亏损，则可以用发生亏损以前提取的盈余公积来弥补（因为从发生亏损的年度开始，在公积来弥补（因为从发生亏损的年度开始，在亏损完全弥补之前不应提取盈余公积）。亏损完全弥补之前不应提取盈余公积）。l用盈余公积弥补亏损时，用盈余公积弥补亏损时， 借借：盈余公积盈余公积 贷贷：利润分配利润分配盈余公积补亏。盈余公积补亏。123（二）提取盈余公积（二）提取盈余公积l企业的净利润在弥补了以前年度亏损以后，如企业的净利润在弥补了以前年度亏损以后，如果还有剩余，应按一定比例计提盈余公积，果还有剩余，应按一定比例计提盈余公积，l借借：利润分配利润分配提取盈余公积提取盈余公积 贷贷：盈余公积。盈余公积。124（三）向投资者分配利润（三）向投资者分配利润l企业当年的净利润在扣除弥补以前年度亏损和提取盈企业当年的净利润在扣除弥补以前年度亏损和提取盈余公积以后的数额，再加上年初未分配利润，即为当余公积以后的数额，再加上年初未分配利润，即为当年可以向投资者分配利润的限额。企业可以在此限额年可以向投资者分配利润的限额。企业可以在此限额内，决定向投资者分配利润的具体数额。内，决定向投资者分配利润的具体数额。l结转应付投资者利润时，结转应付投资者利润时， 借借：利润分配利润分配应付利润应付利润 贷贷：应付利润应付利润实际支付利润时实际支付利润时： 借借：应付利润应付利润 贷贷：银行存款银行存款125三、利润结算（即年末结转）通过通过“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”账户进行年末账户进行年末结转结转l年末，年末，结转结转“本年利润本年利润”账户账户l年末，结转年末，结转“利润分配利润分配”其他各明细账户其他各明细账户l经过上述结转以后，经过上述结转以后，“本年利润本年利润”科目应无余额；科目应无余额；“利润分配利润分配”科目所属的二级科目，除了科目所属的二级科目，除了“未分配未分配利润利润”二级科目以外，其他二级科目也应无余额。二级科目以外，其他二级科目也应无余额。l年末，年末，“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”账户账户贷方余贷方余额表示年末未分配利润；借方余额表示年末未额表示年末未分配利润；借方余额表示年末未弥补亏损弥补亏损 。126127