第四章人力资源会计 人力资源会计人力资源会计 Human Resource Accounting 韩韩 晓晓 霞霞背背景景人力资源人力资源是是2121世纪的战略资源。目前现实情况是：建设资金严重短世纪的战略资源。目前现实情况是：建设资金严重短缺，物质资源相对不足，唯有缺，物质资源相对不足，唯有人力资源人力资源数量丰富而潜力有待开发。数量丰富而潜力有待开发。这就构成了经济建设人、财、物三大资源的特定格局。这就构成了经济建设人、财、物三大资源的特定格局。 这种格局决定了开发既不能以物质资源开发为重心，因为物质这种格局决定了开发既不能以物质资源开发为重心，因为物质资源的人均占有量限制了我们；也不能以资金资源的开发为重心，资源的人均占有量限制了我们；也不能以资金资源的开发为重心，重蹈金融风暴的覆辙，而只能扬长避短，根据我们重蹈金融风暴的覆辙，而只能扬长避短，根据我们人力资源人力资源数量数量丰富、开发潜力巨大的特点，走大力强化丰富、开发潜力巨大的特点，走大力强化人力资源人力资源开发的道路，开发的道路，将巨大的人力资源化为优势。将巨大的人力资源化为优势。 从客观环境和发展趋势看，知识经济、信息时代、高科技产业，都从客观环境和发展趋势看，知识经济、信息时代、高科技产业，都以以人力资源人力资源为主题。为此，我们必须对为主题。为此，我们必须对人力资源人力资源的价值加以确认、计量的价值加以确认、计量和反映。当我们对和反映。当我们对人力资源人力资源投资、成本和价值计量问题解决之后，我们投资、成本和价值计量问题解决之后，我们就能在会计报表上充分反映人力资产、人力资本的增减变动。我们可以就能在会计报表上充分反映人力资产、人力资本的增减变动。我们可以通过会计报表判断和预测，企业是否有活力，是否有后劲，是否能不断通过会计报表判断和预测，企业是否有活力，是否有后劲，是否能不断开发新产品，是否能制度创新，企业的开发新产品，是否能制度创新，企业的人力资源人力资源如何才能发挥最高的效如何才能发挥最高的效率等，一句话，人力资源会计其理论，是会计的一种创新；其实行，必率等，一句话，人力资源会计其理论，是会计的一种创新；其实行，必将带来巨大的社会经济效益。将带来巨大的社会经济效益。n英文名称：humanresourceaccountingn定义：会计学一个崭新的分支。是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将人力资源无限变化的信息提供给企业和有关人士使用。n应用学科：资源科技（一级学科）；n人力资源学（二级学科）介绍n人力资源会计是在运用经济学、组织行为学原理基础上，与人力资源管理学相互结合、相互渗透所形成的一类专门会计学科，是对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种程序和方法，是会计学科发展的一个全新领域。美国密歇根大学赫曼森年首次提出“人力资源会计”这一概念后，通过一大批会计学者坚持不懈的研究，到今天已逐步建立起一套较为完整的人力资源会计理论体系，特别是知识经济的到来更为人力资源会计的推广创造了契机，并初步在企业实践中结出硕果。n全球著名的人力资源咨询公司美世咨询全球著名的人力资源咨询公司美世咨询昨天发布的昨天发布的2007年全球薪酬概要年全球薪酬概要报报告显示，告显示，美国公司美国公司支付给支付给财务财务、市场市场及及人力资源总监人力资源总监的基本工资及年度现金总的基本工资及年度现金总收入最高，而收入最高，而印度公司最低印度公司最低。n对比对比15个国家和地区的财务总监、市场个国家和地区的财务总监、市场总监和人力资源总监薪酬发现，总监和人力资源总监薪酬发现，财务总财务总监的现金总收入最高。监的现金总收入最高。n美国的财务和市场总监的收入相当于其印度同美国的财务和市场总监的收入相当于其印度同行的行的5倍多，而美国人力资源总监的收入是印倍多，而美国人力资源总监的收入是印度人力资源总监的度人力资源总监的4倍多。倍多。n以财务总监为例，美国薪酬最高，其年度基本以财务总监为例，美国薪酬最高，其年度基本工资平均达到了工资平均达到了24.87万美元。在亚洲，韩国万美元。在亚洲，韩国的财务总监收入最高，其次是香港、新加坡和的财务总监收入最高，其次是香港、新加坡和日本，年基本工资分别为日本，年基本工资分别为17.90万美元，万美元，16.43万美元和万美元和13.16万美元。万美元。n中国上海的财务总监年基本工资为中国上海的财务总监年基本工资为75,239美美元。人力资源总监年薪元。人力资源总监年薪68,179美元美元。基本调查基本调查1.你为什么选修人力资源会计？（你为什么选修人力资源会计？（）A.为了学以致用为了学以致用B.对该门课十分感兴趣对该门课十分感兴趣C.因为别的同学选了这门课因为别的同学选了这门课D.为了获得学分为了获得学分E.其他（请填写）：其他（请填写）：基本调查基本调查2.你觉得人力资源会计这门课你觉得人力资源会计这门课（）A.与上学期所学的会计学性质相似，与上学期所学的会计学性质相似，内容比较成熟内容比较成熟B.是一门探索性课程，内容还不成熟是一门探索性课程，内容还不成熟C.其他（请填写）：其他（请填写）：基本调查基本调查3.你希望怎样组织教学？（你希望怎样组织教学？（）A.全部由老师讲授全部由老师讲授B.老师讲授为主，课堂讨论为辅老师讲授为主，课堂讨论为辅C.课堂讨论为主，老师讲授为辅课堂讨论为主，老师讲授为辅D.其他（请填写）：其他（请填写）：基本调查基本调查4.你希望怎样考核学习效果？（你希望怎样考核学习效果？（）A.闭卷考试闭卷考试B.开卷考试开卷考试C.写论文写论文D.看平时表现看平时表现E.其他（请填写）：其他（请填写）：教学对象教学对象n本课程适合的专业本课程适合的专业n会计学专业或人力资源管理专业会计学专业或人力资源管理专业n本课程适合的年级本课程适合的年级n三年级或二年级本科生。三年级或二年级本科生。预备知识预备知识n在熟练掌握会计学基础、中级财务在熟练掌握会计学基础、中级财务会计专业知识，掌握管理学、人力会计专业知识，掌握管理学、人力资源管理、经济学、财务管理的专资源管理、经济学、财务管理的专业知识的基础上学习本课程。业知识的基础上学习本课程。课程在教学计划中的地位作用课程在教学计划中的地位作用n课程在教学计划中的地位：课程在教学计划中的地位：n属于会计学专业或人力资源管理专业属于会计学专业或人力资源管理专业的专业选修课。的专业选修课。课程在教学计划中的地位作用课程在教学计划中的地位作用n课程的作用课程的作用n深化学生所学会计学、管理学、人力资源管理的知识；深化学生所学会计学、管理学、人力资源管理的知识；n使学生掌握人力资源会计的基本理论与方法及其未解使学生掌握人力资源会计的基本理论与方法及其未解决的难题与发展方向；培养学生研究新问题、解决新决的难题与发展方向；培养学生研究新问题、解决新问题的能力；适应深化改革和扩大对外开放对人力资问题的能力；适应深化改革和扩大对外开放对人力资源管理的要求。源管理的要求。课程的基本要求课程的基本要求n通过学习本课程，要求学生：通过学习本课程，要求学生：1.认识人力资源会计信息对优化决策的重要作用；认识人力资源会计信息对优化决策的重要作用；2.掌握人力资源的记录、确认、计量、报告、预测与掌握人力资源的记录、确认、计量、报告、预测与决策、规划与控制、审计的基本理论与方法；决策、规划与控制、审计的基本理论与方法；3.灵活应用前序课程所学知识，根据企业管理需要和灵活应用前序课程所学知识，根据企业管理需要和行业特点，设计人力资源会计制度。行业特点，设计人力资源会计制度。教材教材n张文贤、高伟富张文贤、高伟富.n人力资源会计人力资源会计M.n上海：立信会计出上海：立信会计出版社版社,n2001年年.主要参考书主要参考书n谭劲松谭劲松.n智力资本会智力资本会计研究计研究，北，北京：中国财政京：中国财政经济出版社经济出版社出版时间，出版时间，2001年年12月。月。主要参考书主要参考书n张文贤张文贤.n人力资源会计人力资源会计制度设计制度设计.n立信会计出版立信会计出版社社,1999年年12月月考核方式考核方式n平时出勤：平时出勤：15n课堂参与：课堂参与：15n期末考试：期末考试：70n第一章第一章 人力资本理论人力资本理论与人力资源会计与人力资源会计一、人力资源和人力资本一、人力资源和人力资本（一）人力资源的字面含义（一）人力资源的字面含义辞源中，辞源中，“人力人力”：“人的能力人的能力”。也就是说，所谓。也就是说，所谓“人力人力”是指人类是指人类所拥有的脑力、体力的总和，其中脑力所拥有的脑力、体力的总和，其中脑力也包括知识、智力技能等在内。也包括知识、智力技能等在内。辞海（辞海（19891989）将）将“资源资源”定义为定义为“资财的来源资财的来源”；新世界辞典（新世界辞典（19741974韦伯韦伯斯特）斯特）称称“资源资源”为为“某种可备以利用、提供某种可备以利用、提供资助或满足需要的东西资助或满足需要的东西”。人力资源人力资源就是以人力形式存就是以人力形式存 在的一种经济资源。在的一种经济资源。人力资源的定义人力资源的定义人力资源的定义人力资源的定义两类定义：两类定义：两类定义：两类定义：1 1、从人力资源载体的角度、从人力资源载体的角度、从人力资源载体的角度、从人力资源载体的角度人力资源是一定时期、一定社会区域内在适龄人力资源是一定时期、一定社会区域内在适龄劳动人口和超过劳动年龄的人口具有劳动能力的人劳动人口和超过劳动年龄的人口具有劳动能力的人口的总和；口的总和；2 2、从（包括体力、知识、智力和技能等）角度、从（包括体力、知识、智力和技能等）角度、从（包括体力、知识、智力和技能等）角度、从（包括体力、知识、智力和技能等）角度人力资源是指一定时期、一定社会区域内在适人力资源是指一定时期、一定社会区域内在适龄劳动人口和超过劳动年龄的人口中具有劳动能力龄劳动人口和超过劳动年龄的人口中具有劳动能力的人口所拥有的创造社会财富的能力（包括已经投的人口所拥有的创造社会财富的能力（包括已经投入和尚未投入社会财富创造活动的能力）的总和。入和尚未投入社会财富创造活动的能力）的总和。 人力资本理论和人力资源会计使用的概念人力资本理论和人力资源会计使用的概念概念澄清概念澄清“人力资源的本质是人的能力，与人本身人力资源的本质是人的能力，与人本身是不同的两个概念。人力资源是商品不是是不同的两个概念。人力资源是商品不是指人是商品，而是说人的某种技能是商品。指人是商品，而是说人的某种技能是商品。”人力资源人力资源人口资源人口资源劳动力资源劳动力资源人力资源人力资源 劳动力资源劳动力资源 人口资源人口资源人口资源强调量；人口资源强调量；人力资源强调质；人力资源强调质；劳动力资源介于其间劳动力资源介于其间人力资源的质和量的规定性人力资源的质和量的规定性n质的规定性：指才干、智慧、知识、体质的规定性：指才干、智慧、知识、体质等，主要体现在劳动者的年龄分布、质等，主要体现在劳动者的年龄分布、学历层次、知识结构等方面；学历层次、知识结构等方面；n决定了人力资源的特征决定了人力资源的特征：主观能动性、个体：主观能动性、个体性和变化性、专用性、时效性、开发的持续性和变化性、专用性、时效性、开发的持续性和潜能的无限性性和潜能的无限性n量的规定性：指与物质资源相结合的人量的规定性：指与物质资源相结合的人数，主要体现在劳动者各个构成层次人数，主要体现在劳动者各个构成层次人员的多少上。员的多少上。（二）人力资本（二）人力资本人力的两部分人力的两部分人力的两部分人力的两部分人力资源两部分人力资源两部分人力资源两部分人力资源两部分11、自然人力资源自然人力资源自然人力资源自然人力资源：没有经过任何教育、培训没有经过任何教育、培训而投入经济活动的劳动者所拥有的能力而投入经济活动的劳动者所拥有的能力；22、人力资本资源人力资本资源人力资本资源人力资本资源：需要投资接受教育、培训需要投资接受教育、培训等才能获得的能力（知识和技能等）。等才能获得的能力（知识和技能等）。对于任何一个组织来说，它所拥有的人力对于任何一个组织来说，它所拥有的人力资源，也同样既有自然人力资源，也有人力资资源，也同样既有自然人力资源，也有人力资本资源。本资源。 人力资本：人力资本：这一概念，是美国经济学家沃尔什这一概念，是美国经济学家沃尔什这一概念，是美国经济学家沃尔什这一概念，是美国经济学家沃尔什首先使用的。到首先使用的。到首先使用的。到首先使用的。到20202020世纪世纪世纪世纪50505050年代中期和年代中期和年代中期和年代中期和60606060年代初年代初年代初年代初期，人力资本逐渐形成了一种理论体系和学说，期，人力资本逐渐形成了一种理论体系和学说，期，人力资本逐渐形成了一种理论体系和学说，期，人力资本逐渐形成了一种理论体系和学说，其主要代表人物有舒尔茨、丹尼森、贝克尔等其主要代表人物有舒尔茨、丹尼森、贝克尔等其主要代表人物有舒尔茨、丹尼森、贝克尔等其主要代表人物有舒尔茨、丹尼森、贝克尔等人。人。人。人。 人力资源人力资源人力资源人力资源是指人的能力是指人的能力；人力资本人力资本人力资本人力资本则是指人们通过投资所获得则是指人们通过投资所获得 的能力的能力。本书定义n人力资本，是指行为主体为了实现自身未来价值的增值，通过有意识的投资活动所获得的，由其身上的知识、能力、健康等因素所构成的价值存量，是参与分项收益的重要手段，也是促进社会经济增长的主要源泉。发展历程n1676，威廉配第，首次运用人力资本的概念n1960，西奥多舒尔茨，人力资本理论之父n加里贝克尔，人力资源的微观分析。人力资本是用过人力的形式来进行投资的资本。二、人力资本理论n在市场经济理论鼻祖在市场经济理论鼻祖亚当亚当斯密斯密的的国民国民财富的性质和原因研究财富的性质和原因研究的论述中，就的论述中，就包含着人力资本理论的最初思想。亚当包含着人力资本理论的最初思想。亚当斯密在斯密在国富论国富论中把资本划分为固定中把资本划分为固定资本和流动资本。资本和流动资本。n政治经济学创始人之一、英国著名经济政治经济学创始人之一、英国著名经济学家学家威廉威廉配弟配弟关于关于“土地是财富之母土地是财富之母,劳劳动是财富之父动是财富之父”的著名论断事实上也已的著名论断事实上也已包含着人力资本理论思想的萌芽。包含着人力资本理论思想的萌芽。n首次明确提出人力资本的定义：首次明确提出人力资本的定义：n人力资本是人力资本是体现在人身上体现在人身上的，的，可以用于可以用于提供未来收入提供未来收入的一种的一种资本，是指人力自身在经济活资本，是指人力自身在经济活动中动中获取收益并不断增值的能获取收益并不断增值的能力力。四种人力资本理论n人力资本投资理论（贝克尔）人力资本投资理论（贝克尔）n认为经济增长主要来源于人的经济才能，而人的经济才能主要是由对人自身的人力资本投资而形成的。n人力资本配置理论（舒尔茨、鲍莫尔）人力资本配置理论（舒尔茨、鲍莫尔）n认为以追求收益改善为目标的人力资本的自由流动是提高经济运行效率的重要保证。n人力资本激励理论（赫尔维兹）人力资本激励理论（赫尔维兹）n研究在给定的社会目标下，如何设计一个利益分配机制，以减少交易费用，使个人资历行为的客观效果与社会目标相一致。n人力资本产权理论人力资本产权理论n人力资本产权，是指人力资本市场交易中的行为关系，它包括人力资本的所有权、支配权、处置权和收益权等一系列权利的总和。人力资本与其所有者的不可分离性。（一）早期的人力资本理论（一）早期的人力资本理论1.亚当亚当斯密斯密n古典经济学的创始人亚当古典经济学的创始人亚当斯密斯密（AdamSmith）在他的代表作在他的代表作国民财富的性质和原因的研究国民财富的性质和原因的研究（1776）中指出，一个国家全体国）中指出，一个国家全体国民的所有后天获得的民的所有后天获得的有用能力有用能力是资是资本的组成部分。本的组成部分。n亚当亚当斯密认为：斯密认为：“学习一种才能，须进学学习一种才能，须进学校，需做学徒，校，需做学徒，所费所费不少。这样费出去的资不少。这样费出去的资本，好像已经实现并且固定在学习者身上。本，好像已经实现并且固定在学习者身上。这些才能，对于他个人自然是这些才能，对于他个人自然是财产财产的一部分，的一部分，对于他们所属的社会，也是财产的一部分。对于他们所属的社会，也是财产的一部分。工人增进熟练的程度，可和便利劳动、节省工人增进熟练的程度，可和便利劳动、节省劳动的机器和工具同样看作是社会上的劳动的机器和工具同样看作是社会上的固定固定资本资本，学习的时候，固然要花一笔费用，但，学习的时候，固然要花一笔费用，但这种这种费用费用，可以得到偿还，同时也可以取得，可以得到偿还，同时也可以取得利润利润。”n亚当亚当斯密将个人通过学习所获得斯密将个人通过学习所获得的已成为个人能力一部分的知识和的已成为个人能力一部分的知识和技能，也视作技能，也视作社会财富社会财富的一部分，的一部分，是社会的是社会的固定资本固定资本的组成部分。的组成部分。n在亚当在亚当斯密之后，只有少数经济斯密之后，只有少数经济学家继承了他的这一思想，主要的学家继承了他的这一思想，主要的西方经济学家们都忽视或忘记了他西方经济学家们都忽视或忘记了他的这一观点。的这一观点。n一般来说，他们都把人（或者说劳动、一般来说，他们都把人（或者说劳动、劳动力）与土地、资本并列为生产的要劳动力）与土地、资本并列为生产的要素，但同时又认为作为生产要素的人是素，但同时又认为作为生产要素的人是“非资本的非资本的”，将资本这一概念仍然限，将资本这一概念仍然限制在非人力因素方面。制在非人力因素方面。n实际上，经典经济学中的劳动力指的是实际上，经典经济学中的劳动力指的是不包含知识和技能的自然形态的劳动力，不包含知识和技能的自然形态的劳动力，是简单的劳动人是简单的劳动人时数量之总和。时数量之总和。2.阿尔弗雷德阿尔弗雷德马歇尔马歇尔n新古典经济学派的创始人阿尔弗雷德新古典经济学派的创始人阿尔弗雷德马歇尔马歇尔在经济学原理（在经济学原理（1890）一书中虽然认为）一书中虽然认为“所有资本中最有价值的是对人本身的投资所有资本中最有价值的是对人本身的投资”，并且认为教育可以开发人的智力，能够使原，并且认为教育可以开发人的智力，能够使原本一生都可能默默无闻的人获得发挥他们潜在本一生都可能默默无闻的人获得发挥他们潜在能力所需要的起码的知识，以及能力所需要的起码的知识，以及“一个伟大的一个伟大的工业天才的经济价值，足以抵偿整个城市的教工业天才的经济价值，足以抵偿整个城市的教育费用育费用”。n但马歇尔也反对在实际分析中将人力资本看作但马歇尔也反对在实际分析中将人力资本看作资本。资本。反对将人力资本看作资本的原因反对将人力资本看作资本的原因n第一，当时工业劳动力的素质相当第一，当时工业劳动力的素质相当低下，低下，以体力劳动为主以体力劳动为主，知识和技，知识和技能对人的劳动能力和生产力还不具能对人的劳动能力和生产力还不具有决定性的影响，因此可以直接将有决定性的影响，因此可以直接将劳动力视作是简单的劳动人一时数劳动力视作是简单的劳动人一时数量之和。量之和。n第二，将劳动力都视为与资本无关第二，将劳动力都视为与资本无关的先天能力，视为同质的即不包含的先天能力，视为同质的即不包含知识和技能的自然形态的劳动力，知识和技能的自然形态的劳动力，便于简化经济理论结构便于简化经济理论结构，简化所进，简化所进行的经济理论分析。行的经济理论分析。n第三，许多著名的学者，在传统的第三，许多著名的学者，在传统的伦理观念的束缚下，认为若将人当伦理观念的束缚下，认为若将人当成是一种资本、当作是能够通过投成是一种资本、当作是能够通过投资而增加的财富，就是资而增加的财富，就是对人格的贬对人格的贬低和污辱低和污辱。他们认为，财富是为人。他们认为，财富是为人而存在的，但人决不是财富。而存在的，但人决不是财富。（二）（二）马克思（马克思（KarlMarx）n财富的本质以及财富与人的能力的关系，是财富的本质以及财富与人的能力的关系，是马克思最关心的根本问题之一。马克思最关心的根本问题之一。n马克思认为，重商主义从流通领域出发，把马克思认为，重商主义从流通领域出发，把金银货币看作财富；重农学派从生产领域出金银货币看作财富；重农学派从生产领域出发，把土地看作财富；英国古典政治经济学发，把土地看作财富；英国古典政治经济学从劳动出发，认为劳动是财富的源泉。从劳动出发，认为劳动是财富的源泉。n马克思则更进一步从劳动的主体马克思则更进一步从劳动的主体人及其人及其能力出发，把人的能力的充分发挥看作是最能力出发，把人的能力的充分发挥看作是最大、最根本的财富，把物质财富看作人的能大、最根本的财富，把物质财富看作人的能力的对象化的产物。力的对象化的产物。n马克思认为应该将得到发展的个人也视为社会马克思认为应该将得到发展的个人也视为社会的的固定资本固定资本。n马克思提出，个人的发展就意味着固定资本的马克思提出，个人的发展就意味着固定资本的增加，具有一定知识和技能的劳动者也可以称增加，具有一定知识和技能的劳动者也可以称为固定资本。为固定资本。n马克思在马克思在18571858年所写的政治经济学年所写的政治经济学批判大纲（草稿）中指出：批判大纲（草稿）中指出：“从直接生产过从直接生产过程的观点来考察，充分发展个人就是生产固定程的观点来考察，充分发展个人就是生产固定资本，这种固定资本就是人类自身。资本，这种固定资本就是人类自身。”（三）（三）西奥多西奥多舒尔茨舒尔茨n到到20世纪中叶，随着科技的进步和生产世纪中叶，随着科技的进步和生产力的高度发展，人力资本在经济增长中力的高度发展，人力资本在经济增长中的作用越来越重要。的作用越来越重要。n这一作用也为一些感觉敏锐的经济学家这一作用也为一些感觉敏锐的经济学家所认识。美国的一些经济学家首先注意所认识。美国的一些经济学家首先注意到人力资本在经济增长中的作用的变化，到人力资本在经济增长中的作用的变化，并开始对人力资本进行系统的研究。并开始对人力资本进行系统的研究。n诺贝尔经济学奖获得者、被誉为诺贝尔经济学奖获得者、被誉为“研究研究人力资本理论的先驱者人力资本理论的先驱者”的西奥多的西奥多舒舒尔茨则是其中最杰出的代表人物，他并尔茨则是其中最杰出的代表人物，他并因此而获得了诺贝尔经济学奖。因此而获得了诺贝尔经济学奖。n舒尔茨认为，人是舒尔茨认为，人是国民财富国民财富的一个重要的一个重要组成部分，物质资本已不是使人贫穷的组成部分，物质资本已不是使人贫穷的主要因素，而人力资本才是决定经济发主要因素，而人力资本才是决定经济发展和国家贫富的关键。展和国家贫富的关键。n舒尔茨在探索舒尔茨在探索经济增长经济增长和和社会富裕社会富裕的过程中发的过程中发现，单纯从自然资源、物质资本和劳动力投入现，单纯从自然资源、物质资本和劳动力投入数量增长的角度，不能有效地解释美国国民收数量增长的角度，不能有效地解释美国国民收入的增长比国家在以上资源方面投入增长快得入的增长比国家在以上资源方面投入增长快得多的原因，不能有效地解释在第二次世界大战多的原因，不能有效地解释在第二次世界大战后像德国、日本这样一些国家的经济得到迅速后像德国、日本这样一些国家的经济得到迅速恢复和发展的情况，也不能有效地解释一些资恢复和发展的情况，也不能有效地解释一些资源缺乏的国家在经济上获得成功的例子。源缺乏的国家在经济上获得成功的例子。例例n根据柯布根据柯布道格拉斯生产函数，在劳动力不道格拉斯生产函数，在劳动力不变的情况下，资本每增加变的情况下，资本每增加3%，产出就增长，产出就增长1%。n在在19091949年间，美国经济中私人非农年间，美国经济中私人非农业部门中按人一时计算的资本额增长了业部门中按人一时计算的资本额增长了31.5%，在这个基础上人均产出大约应增长，在这个基础上人均产出大约应增长10%。然而，事实上在这个时期人均产出却。然而，事实上在这个时期人均产出却增长了增长了104.6%。也就是说，有。也就是说，有90%的生产的生产率的增加无法用按工人平均的资本额的增加率的增加无法用按工人平均的资本额的增加来给出解释。来给出解释。n舒尔茨认为，这些现象说明，除了我们所认识舒尔茨认为，这些现象说明，除了我们所认识的影响经济增长的生产要素以外，一定还有什的影响经济增长的生产要素以外，一定还有什么重要的生产要素被么重要的生产要素被“遗漏遗漏”掉了。掉了。n舒尔茨指出，这个要素就是人力资本，因为只舒尔茨指出，这个要素就是人力资本，因为只有从人力资本的角度才能对这些现象作出满意有从人力资本的角度才能对这些现象作出满意的解释，因为它们都是对人力资源进行投资从的解释，因为它们都是对人力资源进行投资从而提高了人力资源素质、促进了人力资本增长而提高了人力资源素质、促进了人力资本增长的结果。的结果。人力资本投资与人力资本人力资本投资与人力资本n舒尔茨指出，人力是社会进步的决定性因素，舒尔茨指出，人力是社会进步的决定性因素，但人力的取得是需要付出代价的，是需要消但人力的取得是需要付出代价的，是需要消耗稀缺资源即需要进行资本投资的，包括人耗稀缺资源即需要进行资本投资的，包括人的知识和人的技能的人力的形成是对其进行的知识和人的技能的人力的形成是对其进行投资的结果。投资的结果。n人力资本可以理解为是对人力资源的投资而人力资本可以理解为是对人力资源的投资而形成的资本。形成的资本。n对人力资源的投资体现在许多方面，如在教对人力资源的投资体现在许多方面，如在教育（正规的和非正规的教育）和优生、卫生育（正规的和非正规的教育）和优生、卫生保健等方面的投资。保健等方面的投资。n对人力资源的投资促进了人力资本的增长。对人力资源的投资促进了人力资本的增长。n在美国，从在美国，从20世纪世纪20年代开始，拥有较多的年代开始，拥有较多的知识和技能即具有较高的人力资本的白领阶知识和技能即具有较高的人力资本的白领阶层成为增长最快的社会职业集团，到层成为增长最快的社会职业集团，到1956年，年，美国白领阶层的数量第一次超过了由体力劳美国白领阶层的数量第一次超过了由体力劳动者所组成的蓝领阶层的数量，占到劳动力动者所组成的蓝领阶层的数量，占到劳动力总数的总数的50.2%。（四）其他经济学家的观点（四）其他经济学家的观点n在同一时期，对人力资本理论的在同一时期，对人力资本理论的创立作出了贡献的经济学家，还创立作出了贡献的经济学家，还有美国经济学家雅各布有美国经济学家雅各布明瑟尔明瑟尔（JacobMincer）、）、加里加里贝贝克尔（克尔（GaryS.Becker）和爱德和爱德华华丹尼森（丹尼森（EdwardF.Denison）等人。等人。明瑟尔明瑟尔n明瑟尔明瑟尔1958年首次建立了个人收入与其年首次建立了个人收入与其所接受的培训数量之间关系的经济模型。所接受的培训数量之间关系的经济模型。n稍后，他根据对劳动者个体收入差异的稍后，他根据对劳动者个体收入差异的分析，估算出美国在在职培训方面的投分析，估算出美国在在职培训方面的投资总量及这种投资的私人收益率。资总量及这种投资的私人收益率。n他还最早用收益函数揭示了劳动者收入他还最早用收益函数揭示了劳动者收入差异与其接受教育、获取工作经验的年差异与其接受教育、获取工作经验的年限之间的关系。限之间的关系。贝克尔贝克尔n贝克尔主要在人力资源的微观经济分析贝克尔主要在人力资源的微观经济分析上作出了重要贡献。上作出了重要贡献。n在人力资本的形成和教育、培训及人力在人力资本的形成和教育、培训及人力资本投资过程等方面取得的成果也都具资本投资过程等方面取得的成果也都具有开创性的意义。有开创性的意义。n他的著作人力资本（他的著作人力资本（1964）被西方）被西方学术界认为是学术界认为是“经济思想中人力资本投经济思想中人力资本投资革命资革命”的起点。的起点。丹尼森丹尼森n丹尼森对人力资本理论的主要贡丹尼森对人力资本理论的主要贡献是，对用传统经济分析方法估献是，对用传统经济分析方法估算劳动和资本对国民收入增长的算劳动和资本对国民收入增长的贡献时产生的大量未被人们认识贡献时产生的大量未被人们认识的、不能用劳动和资本的投入来的、不能用劳动和资本的投入来加以解释的余数，作出了令人信加以解释的余数，作出了令人信服的定量分析和解释。服的定量分析和解释。n丹尼森还通过精确的计算，确定了丹尼森还通过精确的计算，确定了19291957年间美国经济增长中年间美国经济增长中23%的份额是教育投资作出的贡献。的份额是教育投资作出的贡献。n学术界普遍认为，丹尼森的计算方学术界普遍认为，丹尼森的计算方法比舒尔茨的理论更严密、更精确，法比舒尔茨的理论更严密、更精确，因而这一结果也比舒尔茨的更准确，因而这一结果也比舒尔茨的更准确，是对舒尔茨的结论的重要修正，也是对舒尔茨的结论的重要修正，也是他的最著名的研究结果。是他的最著名的研究结果。三、人力资本理论的发展三、人力资本理论的发展n继舒尔茨、贝克尔和丹尼森等人在继舒尔茨、贝克尔和丹尼森等人在人力资本理论方面进行的开拓性研人力资本理论方面进行的开拓性研究之后，经济理论界对人力资本理究之后，经济理论界对人力资本理论进行了进一步的深入研究论进行了进一步的深入研究。n以前忽视人力资本的状态得到了改以前忽视人力资本的状态得到了改变，并确立了人力资本在所有生产变，并确立了人力资本在所有生产要素中的要素中的首要位置首要位置。n与人力资本研究有关的论文和著与人力资本研究有关的论文和著作的数量也呈几何级数增加：从作的数量也呈几何级数增加：从1940年的年的14种，增加到种，增加到1950年的年的98种和种和1960年的年的283种，种，到到1970年更进一步增加到年更进一步增加到1358种。种。n在社会劳动者中，拥有更多的人力资本在社会劳动者中，拥有更多的人力资本的劳动者的数量在快速增长。在美国，的劳动者的数量在快速增长。在美国，在在20世纪世纪60年代以后，专业和技术人员年代以后，专业和技术人员的增长率是劳动力平均增长率的两倍，的增长率是劳动力平均增长率的两倍，而科学家和工程师的增长率是劳动力平而科学家和工程师的增长率是劳动力平均增长率的三倍。这使美国白领阶层在均增长率的三倍。这使美国白领阶层在劳动力总量中所占的比率继续扩大。到劳动力总量中所占的比率继续扩大。到21世纪初，体力劳动者在美国劳动力中世纪初，体力劳动者在美国劳动力中所占的比率将降到所占的比率将降到5%。n在在20世纪世纪70年代的美国，人力资本对经年代的美国，人力资本对经济增长的贡献也由以前是物质资本对经济增长的贡献也由以前是物质资本对经济增长的贡献的济增长的贡献的3倍增加到倍增加到4倍，并且这倍，并且这一作用还在继续增大。一作用还在继续增大。n知识和才能在不断升值。为此，美国著知识和才能在不断升值。为此，美国著名的未来学家约翰名的未来学家约翰奈斯比特在大趋奈斯比特在大趋势一书中提出必须创造势一书中提出必须创造“知识价值理知识价值理论论”，以突出知识在创造社会财富过程，以突出知识在创造社会财富过程中的极其重要的地位。中的极其重要的地位。n在人力资本理论研究深入发展的同在人力资本理论研究深入发展的同时，也衍生出大量的分支学科，如时，也衍生出大量的分支学科，如教育经济学、卫生经济学、家庭经教育经济学、卫生经济学、家庭经济学等。济学等。n而在人力资源研究的方法性、工具而在人力资源研究的方法性、工具性学科领域中，最引人注目的则是性学科领域中，最引人注目的则是人力资源会计学的兴起和发展。人力资源会计学的兴起和发展。四、人力资本增长四、人力资本增长对经济增长的对经济增长的贡献贡献n人力资本的增长与物质资本、劳动人力资本的增长与物质资本、劳动力数量的增长相比，前者对经济发力数量的增长相比，前者对经济发展的贡献远比后者重要。人力资源展的贡献远比后者重要。人力资源投资的收益率也大大超过其他形态投资的收益率也大大超过其他形态的资本投资的收益率。的资本投资的收益率。n舒尔茨测算出，在舒尔茨测算出，在19271959年间，年间，人力资本的增长对美国经济增长的贡献人力资本的增长对美国经济增长的贡献达达43%，其中教育投资对经济增长的贡，其中教育投资对经济增长的贡献最大，达到献最大，达到33%。n同期，教育投资的平均收益率为同期，教育投资的平均收益率为17.3%，是收益率最高的投资。他的这一结论，是收益率最高的投资。他的这一结论为人们所广泛引用，以说明人力资本在为人们所广泛引用，以说明人力资本在经济增长中的重要作用。经济增长中的重要作用。舒尔茨的就职演说（摘）舒尔茨的就职演说（摘）n舒尔茨在他的就职演说人力资舒尔茨在他的就职演说人力资本投资中，针对传统经济学家本投资中，针对传统经济学家的看法，指出将人的知识和技能的看法，指出将人的知识和技能看作是资本并不违背人类的价值看作是资本并不违背人类的价值观，也不是对人格的否定，而是观，也不是对人格的否定，而是为了更好地为人们创造更多的财为了更好地为人们创造更多的财富。富。n舒尔茨说：舒尔茨说：“通过向他们自己投资，人通过向他们自己投资，人们可以扩大他们可能选择的范围。这是们可以扩大他们可能选择的范围。这是自由人得以增进其福利的一种方法。自由人得以增进其福利的一种方法。”n如果没有人力资本的增长，没有人力资如果没有人力资本的增长，没有人力资源素质的提高，那么除了那些通过利用源素质的提高，那么除了那些通过利用物质资本进行投资从而获取收入的人以物质资本进行投资从而获取收入的人以外，对其他人来说就只能通过付出艰苦外，对其他人来说就只能通过付出艰苦的劳动来获取收入并始终处于贫困状态的劳动来获取收入并始终处于贫困状态之中。之中。五、五、人力资本理论人力资本理论与人力资源会计与人力资源会计 n人力资本理论的建立和发展为人人力资本理论的建立和发展为人力资源会计的产生奠定了理论基力资源会计的产生奠定了理论基础。础。n人力资本理论的这一观念为人力人力资本理论的这一观念为人力资源会计中人力资产、人力资本资源会计中人力资产、人力资本等一系列重要概念的确立提供了等一系列重要概念的确立提供了理论依据。理论依据。（一）人力资源会计产生的背景（一）人力资源会计产生的背景n人力资本理论使人们认识到，人人力资本理论使人们认识到，人力资本和物质资本一样也是力资本和物质资本一样也是创造创造社会财富社会财富的资本。的资本。n随着科技的进步和经济的发展，随着科技的进步和经济的发展，对企业来说，更重要的资本不再对企业来说，更重要的资本不再是单一的物质资本，而是人力资是单一的物质资本，而是人力资本。本。n在经济增长过程中人力资本作用的在经济增长过程中人力资本作用的日益增强乃至成为首要因素的现实，日益增强乃至成为首要因素的现实，促使人们高度重视对人力资源的投促使人们高度重视对人力资源的投资、高度重视人力资本的形成和积资、高度重视人力资本的形成和积累。累。n人力资本的重要性，促使组织的管人力资本的重要性，促使组织的管理由以理由以“物物”为中心转向以为中心转向以“人人”为中心。为中心。企业内部对人力资源信息的需要企业内部对人力资源信息的需要n组织对人力资源的管理不仅需要组织对人力资源的管理不仅需要核算核算人力资源的取得人力资源的取得成本成本、开发、开发成本、使用成本和替代成本，核成本、使用成本和替代成本，核算为提高组织的人力资源素质即算为提高组织的人力资源素质即增加人力资本所发生的增加人力资本所发生的投资投资，还，还要核算人力资源的使用效益和人要核算人力资源的使用效益和人力资源投资的力资源投资的经济效益经济效益；n为了优化配置组织所拥有的人力资为了优化配置组织所拥有的人力资源，使之能发挥更大的效用，组织源，使之能发挥更大的效用，组织必须制定恰当的必须制定恰当的标准标准对人力资源进对人力资源进行行评价评价，确认人力资源的价值；，确认人力资源的价值；n为了实现组织的发展目标，还需进为了实现组织的发展目标，还需进行人力资源需求预测和投资预测并行人力资源需求预测和投资预测并对投资效果进行评价，将人力资源对投资效果进行评价，将人力资源的发展计划列入组织的发展计划列入组织计划计划之内；之内；n在作为人力资本载体的劳动者应该拥有在作为人力资本载体的劳动者应该拥有剩余索取权剩余索取权这一观点日益为人们所接受这一观点日益为人们所接受的情况下，组织还必须考虑人力资本的的情况下，组织还必须考虑人力资本的确认和计量，考虑如何在物质资本投资确认和计量，考虑如何在物质资本投资者和人力资本投资者之间进行者和人力资本投资者之间进行收益的分收益的分配配。n这一切都要求组织的管理部门必须掌握这一切都要求组织的管理部门必须掌握组织的人力资源的组织的人力资源的成本成本、价值价值等各方面等各方面的详细的有关的详细的有关信息信息。企业外部对人力资源信息的需要企业外部对人力资源信息的需要n组织外部的利害关系各方在组织外部的利害关系各方在对组织进行对组织进行评价、作出决策评价、作出决策时，也要考虑组织的人时，也要考虑组织的人力资源的情况。因为组织的人力资本的力资源的情况。因为组织的人力资本的存量和人力资源的存量和人力资源的质量质量对组织的竞争力对组织的竞争力有极大的影响，关系到组织的生存和发有极大的影响，关系到组织的生存和发展，也影响到利害关系各方的利益。展，也影响到利害关系各方的利益。n因此，组织外部的利害关系各方也要求因此，组织外部的利害关系各方也要求组织提供有关的人力资源的信息。组织提供有关的人力资源的信息。n组织内外各方面对组织的人力资组织内外各方面对组织的人力资源的这类信息的需求，是源的这类信息的需求，是传统会传统会计计所不能满足的。所不能满足的。n在传统会计的财务报表中，没有在传统会计的财务报表中，没有反映人力资源反映人力资源成本成本、人力资源、人力资源价价值值和人力资源和人力资源投资投资方面的信息。方面的信息。传统会计的做法传统会计的做法n在传统会计中，将人力资源的在传统会计中，将人力资源的取得成本取得成本和和开发成本开发成本都作为都作为当期费用当期费用处理，不但处理，不但导致提供的会计导致提供的会计信息失真信息失真，而且也可能，而且也可能诱发组织管理者的诱发组织管理者的短期行为短期行为。n因为人力资源因为人力资源投资效益投资效益具有具有长期性长期性和和滞滞后性后性，管理者可能为了提高短期业绩而，管理者可能为了提高短期业绩而牺牲组织的长远利益，减少对人力资源牺牲组织的长远利益，减少对人力资源的投资或避免、推迟对人力资源的投资。的投资或避免、推迟对人力资源的投资。n在传统会计中，也缺乏进行人力资源在传统会计中，也缺乏进行人力资源需需求预测求预测、投资预测投资预测和和投资效果分析投资效果分析所必所必需的信息，使组织管理者不能利用这些需的信息，使组织管理者不能利用这些信息作出正确的人力资源管理的决策，信息作出正确的人力资源管理的决策，也不利于其他利害关系各方进行分析决也不利于其他利害关系各方进行分析决策。策。n在传统会计中，也没有考虑人力资本投在传统会计中，也没有考虑人力资本投资者资者参与利益分配参与利益分配的问题，不利于组织的问题，不利于组织吸引、留住人才，不利于发挥组织成员吸引、留住人才，不利于发挥组织成员的主动性、积极性和创造性。的主动性、积极性和创造性。行为科学促进人力资源会计的产生行为科学促进人力资源会计的产生n组织和其他方面对人力资源信息组织和其他方面对人力资源信息的需求及传统会计不能满足这类的需求及传统会计不能满足这类需求的情况，是促进了人力资源需求的情况，是促进了人力资源会计产生的原因之一。会计产生的原因之一。n在在20世纪世纪50年代形成的行为科年代形成的行为科学理论对人力资源会计的产生也学理论对人力资源会计的产生也起到了促进作用。起到了促进作用。n行为科学行为科学分析人们行为产生的原因、影分析人们行为产生的原因、影响因素，研究如何激励人的主动性、积响因素，研究如何激励人的主动性、积极性和创造性，以期实现组织的目标并极性和创造性，以期实现组织的目标并同时使个人的需要得到满足，而这些也同时使个人的需要得到满足，而这些也是人力资源会计所要达到的目的。是人力资源会计所要达到的目的。n因此行为科学在企业管理和会计领域中因此行为科学在企业管理和会计领域中的应用，对人力资源会计的产生也具有的应用，对人力资源会计的产生也具有重要意义。重要意义。（二）、（二）、人力资源会计的发展（国外）人力资源会计的发展（国外）n根据美国会计学家埃里克根据美国会计学家埃里克G弗兰霍尔茨弗兰霍尔茨的的人力资源会计人力资源会计（1985）将人力资）将人力资源会计的发展分为五个阶段：源会计的发展分为五个阶段：人力人力资源成本和价源成本和价值计量模型的学量模型的学术研究研究阶段段(19661971年年) 人力人力资源会源会计的迅速的迅速发展展阶段段(19711976年年) 人力人力资源会源会计的停滞的停滞发展展阶段段(19761980年年)人力人力资源会源会计的广泛的广泛应用用发展展阶段段(1980年至今年至今) 人力人力资源会源会计基本概念的基本概念的产生生阶段段(19601966年年) 1、基本概念产生阶段、基本概念产生阶段（1960196019661966年）年）n1964年，美国密歇根州大学赫曼森赫曼森在人力资源会计中最先提出最先提出人力资源会计的概念，并被引入会计学的研究之中。他提出，人力资源构成了企业最有效的经营资产，为使会计报表更为完善，对企业管理公务员更为有用，其内容应该包括人力资本。n19651966年，美国会计学会美国会计学会对人力资源会计理论进行了系统研究，认为需要对人力资源费用成本及人力资源效益进行衡量与评价，并交由密歇根州大学社会研究所进行实验。n在这一阶段的研究中，产生了人力资源会计、人力资产、人力资源成本、人力资源价值等概念和将人力资产视作企业商誉的一部分的概念。2、人力资源成本和价值计量模型的学术研究阶、人力资源成本和价值计量模型的学术研究阶段段n标志：在1966-1971年间，开发人力资源成本模型人力资源成本模型和人力人力资源价值模型资源价值模型。n1967年，密歇根州大学成立了一个“人力资源会计联合开人力资源会计联合开发小组发小组”。n1967年巴里公司巴里公司的年终结算中首次披露有关人力资源会计的信息（利用人力资本历史成本计量方法），这为小型企业应用人力资源会计的程序和方法提供了依据。n该阶段人力资源会计的理论和基本技术处理方法逐渐形成，并在实践中开始尝试。密歇根大学密歇根大学的研究小组的研究小组n1967年，美国密歇根大学成立了包年，美国密歇根大学成立了包括利克特（括利克特（RensisLikert）、）、布诺布诺默特（默特（RLeeBrummert）、）、弗兰弗兰霍尔茨和派尔（霍尔茨和派尔（WilliamC.Pyle）等人在内的一个研究小组，进行了等人在内的一个研究小组，进行了一系列有关人力资源的理论概念和一系列有关人力资源的理论概念和方法的研究。方法的研究。派尔派尔的研究的研究n派尔还在俄亥俄州的派尔还在俄亥俄州的巴里公司巴里公司进行进行了人力资源了人力资源历史成本历史成本的计量研究。的计量研究。n同年年底，巴里公司在年终结算中同年年底，巴里公司在年终结算中首次披露了公司的人力资源方面的首次披露了公司的人力资源方面的会计信息，这一事件在人力资源会会计信息，这一事件在人力资源会计的发展史上具有重大的意义，它计的发展史上具有重大的意义，它是人力资源会计理论在是人力资源会计理论在会计实务工会计实务工作作中的首次运用。中的首次运用。利克特的研究利克特的研究n利克特在人力组织利克特在人力组织它的管理和价它的管理和价值（值（1967）一书中，用一章的篇幅专）一书中，用一章的篇幅专门论述人力资源会计。他强调了人力资门论述人力资源会计。他强调了人力资源在企业经营活动中的重要性，认为企源在企业经营活动中的重要性，认为企业的业的资产负债表资产负债表中如果不包含人力资源中如果不包含人力资源项目，那么提供的会计信息就如同在传项目，那么提供的会计信息就如同在传统会计报表中资产的统会计报表中资产的账面价值账面价值与与市场价市场价值值之间存在着巨大差异一样会严重失真，之间存在着巨大差异一样会严重失真，这可能导致企业管理人员的决策失误。这可能导致企业管理人员的决策失误。布诺默特布诺默特等的研究等的研究n20世纪世纪60年代末至年代末至70年代初，布诺默特年代初，布诺默特和其他人先后在会计评论、管理和其他人先后在会计评论、管理会计等刊物上发表了一些有关在会计会计等刊物上发表了一些有关在会计实务中实施人力资源会计的文章。实务中实施人力资源会计的文章。n在这些文章中，他们介绍了在这些文章中，他们介绍了人力资源价人力资源价值评估值评估的方法，提出了将人力资源会计的方法，提出了将人力资源会计纳入传统会计体系的意见。布诺默特在纳入传统会计体系的意见。布诺默特在文章中还首次提出了文章中还首次提出了人力资本人力资本的概念。的概念。列夫和施瓦茨列夫和施瓦茨的研究的研究n列夫（列夫（BaruckLev）和施瓦茨（和施瓦茨（AhaSchwartz）在会计评论在会计评论上发表的论人力资本的经济概念上发表的论人力资本的经济概念在财务报表上的运用（在财务报表上的运用（1971）一）一文中，详细地阐述了人力资源会计文中，详细地阐述了人力资源会计的理论并针对当时所存在的对人力的理论并针对当时所存在的对人力资源会计的一些误解进行了解释工资源会计的一些误解进行了解释工作。作。3、人力资源会计的迅速发展阶段n19711976年，人力资源会计发展迅速，期间，发生了两件重大事件。n1、19711973年美国会计学会成立了人力资源会人力资源会计委员会计委员会，组织和支持一些人力资源会计项目的开发，发表了人力资源会计的研究报告，极大地推动了人力资源会计的发展。n2、1974，弗兰霍尔茨教授弗兰霍尔茨教授的专著人力资源会计问世。n在这一阶段，学术界对人力资源会计的关注继续加大，研究继续深入，不但美国的学者，其他国家如西欧、日本等国的学者也进入了这一研究领域。n研究者们在学术刊物上发表了大量论述如何进行人力资源计量及如何将人力资源会计纳入传统会计体系的文章。n同时，一些企业管理者和会计实务工作者也对人力资源会计产生了极大的兴趣，这使人力资源会计实务操作的尝试得以在一些企业中进行。n上述因素促使人力资源会计在这一时期上述因素促使人力资源会计在这一时期到了迅速的发展。到了迅速的发展。n当然，在这一时期，如同人力资本理论当然，在这一时期，如同人力资本理论发端时的情形一样，一些人发端时的情形一样，一些人不赞同不赞同将人将人力资源信息列入资产负债表，不赞同将力资源信息列入资产负债表，不赞同将人力资源视为一种资本和一种可以通过人力资源视为一种资本和一种可以通过投资得到增加的财富，并就此发表了一投资得到增加的财富，并就此发表了一些不同的意见，但这并没有影响人力资些不同的意见，但这并没有影响人力资源会计研究工作的正常进行。源会计研究工作的正常进行。人力资源会计委员会人力资源会计委员会n美国会计学会美国会计学会人力资源会计委员人力资源会计委员会会组织了一些人力资源会计项目组织了一些人力资源会计项目的开发工作并提供了必要的支持，的开发工作并提供了必要的支持，发表报告对人力资源会计给予了发表报告对人力资源会计给予了肯定的评价，从而推动了人力资肯定的评价，从而推动了人力资源会计的发展。源会计的发展。弗兰霍尔茨的弗兰霍尔茨的人力资源会计人力资源会计n是是第一部第一部系统地研究人力资源会计的著系统地研究人力资源会计的著作。作。n弗兰霍尔茨在该书中阐述了建立和发展弗兰霍尔茨在该书中阐述了建立和发展人力资源会计学的必要性，提出了人力人力资源会计学的必要性，提出了人力资源会计管理的一系列具体方法。这一资源会计管理的一系列具体方法。这一著作是人力资源会计学领域的权威著作，著作是人力资源会计学领域的权威著作，它奠定了弗兰霍尔茨在人力资源会计发它奠定了弗兰霍尔茨在人力资源会计发展史上的创立者和学术权威的地位。展史上的创立者和学术权威的地位。4、人力资源会计的兴趣下降阶段n19761980年，是会计界对人力资源会计兴趣减退的阶段。n这主要是由于人力资源会计的初步研究工作已经完成，前期结果已经完毕，所剩下来的会计难题需要由少数会计学家解决，而且需要企业自愿继续做实验对象。而参与试行人力资源会计的企业组织必须花费相当大的成本，但其效益很难测量，因此企业的态度不够积极。这使人力资源会计的研究进入了一个低潮。5、人力资源会计恢复活力阶段n自1980年后，会计界又陆续发表了许多人力资源会计的论文，同时，应用人力资源会计的企业也增加了。n原因：n1、美国政府的推动。美国海军研究署建议在海军人力资源管理中应用人力资源会计，与企业相比，美国海军拥有充足的经费从事人力资源会计研究。这使得人力资源会计停滞发展的势头得以好转。n2、日本队人力资源会计的研究和重视；n3、服务业的发展。n80年代后许多企业都开始重视人力资源会计的应用，如美国银行、美国海军研究署、美国金融机构、美国航天公司、美国大型医药公司及六大会计事务所在欧洲的大型跨国企业，在加拿大的大型跨国工业公司等，都开始应用人力资源会计。这时人力资源会计研究和实践工作都进入一个前所未有的高潮。n在这一阶段，美国、加拿大和欧洲的许在这一阶段，美国、加拿大和欧洲的许多企业都多企业都开始应用开始应用人力资源会计。人力资源会计。n弗兰霍尔茨的人力资源会计一书也弗兰霍尔茨的人力资源会计一书也于于1985年修订后再版，该书不但全面地年修订后再版，该书不但全面地介绍了人力资源会计这一领域的理论和介绍了人力资源会计这一领域的理论和方法，而且还增加了相当的篇幅来介绍方法，而且还增加了相当的篇幅来介绍所列举的所列举的30个人力资源会计的应用案例，个人力资源会计的应用案例，说明企业管理者应当将人力资源会计的说明企业管理者应当将人力资源会计的信息运用于经营管理决策之中。信息运用于经营管理决策之中。n在国外，人力资源会计经历了这在国外，人力资源会计经历了这样几个短暂的但也是有点曲折的样几个短暂的但也是有点曲折的发展阶段。发展阶段。n可以预见，人力资本的增长及可以预见，人力资本的增长及其在经济增长中的作用的增加，其在经济增长中的作用的增加，将进一步推动人力资源会计的研将进一步推动人力资源会计的研究工作及其在会计实务中的运用。究工作及其在会计实务中的运用。人力资源会计在我国人力资源会计在我国的发展和现状的发展和现状n在我国，自在我国，自20世纪世纪80年代开始年代开始介绍人力资源会计问题以来，人介绍人力资源会计问题以来，人力资源会计的研究也得到了很大力资源会计的研究也得到了很大的发展。的发展。20世纪世纪8080年代年代n1986年，在我国出版了陈仁栋年，在我国出版了陈仁栋翻译翻译的弗的弗兰霍尔茨的人力资源会计，从而在兰霍尔茨的人力资源会计，从而在国内首次系统地介绍了人力资源会计的国内首次系统地介绍了人力资源会计的内容。内容。n其后，其后，报刊报刊上发表许多介绍人力资源会上发表许多介绍人力资源会计的理论文章。张俊瑞的关于人力资计的理论文章。张俊瑞的关于人力资源会计的几个问题一文在会计研究源会计的几个问题一文在会计研究1997年第年第2期上发表后，人力资源会期上发表后，人力资源会计的研究成为中国会计学会计的研究成为中国会计学会“七五科研七五科研规划规划”和和“会计研究会计研究”的主要课题之一。的主要课题之一。20世纪世纪90年代年代n进入进入20世纪世纪90年代后，我国学者从以引年代后，我国学者从以引进、介绍人力资源会计为主转为以研究进、介绍人力资源会计为主转为以研究为主。在这段时期，先后出版了不少研为主。在这段时期，先后出版了不少研究人力资源会计的专著：究人力资源会计的专著：n陈仁栋的人力资源会计（陈仁栋的人力资源会计（1991）一书率）一书率先问世；先问世；n“人力资源会计准则人力资源会计准则”列入了阎达伍主编的列入了阎达伍主编的会计准则全书（会计准则全书（1993）之中；）之中；n徐国君的行为会计学（徐国君的行为会计学（1994）从行为科）从行为科学的角度研究如何对人力资源进行价值核算和学的角度研究如何对人力资源进行价值核算和管理，他的劳动者权益会计（管理，他的劳动者权益会计（1997）则）则进行了人力资源会计新模式的研究，提出了劳进行了人力资源会计新模式的研究，提出了劳动者权益会计的理论与方法体系；动者权益会计的理论与方法体系；n刘仲文的人力资源会计刘仲文的人力资源会计（1997）介绍了人力资源会计的基）介绍了人力资源会计的基本内容，阐明了在我国研究和实施本内容，阐明了在我国研究和实施人力资源会计的必要性和可能性，人力资源会计的必要性和可能性，构建了人力资源成本会计和人力资构建了人力资源成本会计和人力资源价值会计的基本理论框架和计量源价值会计的基本理论框架和计量方法，还对人力资源供给与需求预方法，还对人力资源供给与需求预测、人力资源投资与收益分析等方测、人力资源投资与收益分析等方面的问题进行了讨论；面的问题进行了讨论；n刘仲文的人力资源会计刘仲文的人力资源会计（1997）介绍了人力资源会计的基）介绍了人力资源会计的基本内容，阐明了在我国研究和实施本内容，阐明了在我国研究和实施人力资源会计的必要性和可能性，人力资源会计的必要性和可能性，构建了人力资源成本会计和人力资构建了人力资源成本会计和人力资源价值会计的基本理论框架和计量源价值会计的基本理论框架和计量方法，还对人力资源供给与需求预方法，还对人力资源供给与需求预测、人力资源投资与收益分析等方测、人力资源投资与收益分析等方面的问题进行了讨论；面的问题进行了讨论；n张文贤的人力资源会计制度设张文贤的人力资源会计制度设计（计（1999）对人力资源会计）对人力资源会计的基本理论和行业会计制度的设的基本理论和行业会计制度的设计进行了研究，在人力资源会计计进行了研究，在人力资源会计的实施方面提出了新的思路。的实施方面提出了新的思路。n这段时期，在学术刊物上也发表了许多有关人这段时期，在学术刊物上也发表了许多有关人力资源会计的研究论文。经检索，仅在力资源会计的研究论文。经检索，仅在1999年，在会计研究、财务与会计、上年，在会计研究、财务与会计、上海会计、财会月刊、财会通讯和海会计、财会月刊、财会通讯和四川会计等四川会计等20余种刊物上发表的有关人力余种刊物上发表的有关人力资源会计的论文就有资源会计的论文就有60余篇，内容涉及人力资余篇，内容涉及人力资源会计的理论体系、会计假设、会计模式、核源会计的理论体系、会计假设、会计模式、核算方法、信息披露、应用发展、制度设计、理算方法、信息披露、应用发展、制度设计、理论创新及问题探讨等许多方面。论创新及问题探讨等许多方面。n1999年年5月月89日，中国会计学会日，中国会计学会在北京举办了首届在北京举办了首届“人力资源会计人力资源会计理论与方法专题研讨会理论与方法专题研讨会”。来自全。来自全国高等院校、政府部门、企业界和国高等院校、政府部门、企业界和会计师事务所的代表们就人力资源会计师事务所的代表们就人力资源会计基本理论、成本与管理会计、会计基本理论、成本与管理会计、计量与披露、实际应用等四个专题计量与披露、实际应用等四个专题进行了讨论。进行了讨论。n不容置疑的是，目前在我国，在不容置疑的是，目前在我国，在人力资源会计的研究和应用等方人力资源会计的研究和应用等方面还存在许多亟待解决的问题。面还存在许多亟待解决的问题。这些问题影响了人力资源会计理这些问题影响了人力资源会计理论系统的完善和人力资源会计在论系统的完善和人力资源会计在实务中的运用。实务中的运用。n例如，在人力资源会计的运用中存例如，在人力资源会计的运用中存在着人力资源的计量及其资本化、在着人力资源的计量及其资本化、人力资源的折旧及其分期、人力资人力资源的折旧及其分期、人力资源的权益分派以及人力资源在报表源的权益分派以及人力资源在报表上列示等四大难题，这些问题的存上列示等四大难题，这些问题的存在使人力资源会计信息不能满足公在使人力资源会计信息不能满足公认会计原则对会计信息的质量要求，认会计原则对会计信息的质量要求，影响了企业管理者应用人力资源会影响了企业管理者应用人力资源会计信息的积极性计信息的积极性n当然，一些管理者没有认识到人当然，一些管理者没有认识到人力资源会计对企业经营活动的重力资源会计对企业经营活动的重要作用，也是使人力资源会计没要作用，也是使人力资源会计没有得到应有的重视的重要原因。有得到应有的重视的重要原因。刘大贤刘大贤教授的观点教授的观点n刘大贤对我国人力资源会计研究刘大贤对我国人力资源会计研究中存在的问题提出了一些十分中中存在的问题提出了一些十分中肯的看法肯的看法n介绍性介绍性的论文较多，而对诸如人的论文较多，而对诸如人力资源的确认与计量对传统会计理力资源的确认与计量对传统会计理论与方法及对传统工资理论的冲击、论与方法及对传统工资理论的冲击、人力资源会计的应用环境、实务界人力资源会计的应用环境、实务界对人力资源会计的反映、在我国推对人力资源会计的反映、在我国推行人力资源会计存在的困难等方面行人力资源会计存在的困难等方面的问题进行的研究相对较少。的问题进行的研究相对较少。n个人独立个人独立进行研究的较多，有进行研究的较多，有组织地开展研究的较少。组织地开展研究的较少。n对推行人力资源会计的对推行人力资源会计的必要性必要性的论述较多，而对的论述较多，而对可行性可行性的研究的研究较少。较少。过分强调过分强调人力资源会计人力资源会计在管理中的作用在管理中的作用。他认为，目前人力资源会计所能提供的他认为，目前人力资源会计所能提供的就是人力资源投资支出方面的资料，因就是人力资源投资支出方面的资料，因此在企业的产品销售收入中，很难区分此在企业的产品销售收入中，很难区分哪些是物质资源投资所获得的、哪些是哪些是物质资源投资所获得的、哪些是人力资源投资所获得的，所以，利用人人力资源投资所获得的，所以，利用人力资源会计提供的信息进行人力资源投力资源会计提供的信息进行人力资源投资效益分析的做法在目前是不经济的，资效益分析的做法在目前是不经济的，其结果也是不准确的。其结果也是不准确的。n过分强调过分强调人力资源人力资源投资资本化投资资本化的的意义。在企业进入正常经营时期后，意义。在企业进入正常经营时期后，每年用于人力资源投资方面的支出每年用于人力资源投资方面的支出相差不大，因此将人力资源投资费相差不大，因此将人力资源投资费用化或资本化对企业盈利的影响不用化或资本化对企业盈利的影响不太，也不会导致企业管理者的决策太，也不会导致企业管理者的决策失误。资本化后可能导致人力资产失误。资本化后可能导致人力资产和当期盈利虚增从而导致会计信息和当期盈利虚增从而导致会计信息使用者决策失误等问题。使用者决策失误等问题。n过分渲染过分渲染传统会计没有恰当地传统会计没有恰当地计量和计量和报告报告人力资源的经济价值。他认为人力人力资源的经济价值。他认为人力资源会计要计量和报告人力资源的经济资源会计要计量和报告人力资源的经济价值可能是徒劳无益的。因为一方面，价值可能是徒劳无益的。因为一方面，人力资源价值的大小要受到许多因素的人力资源价值的大小要受到许多因素的影响，很难进行准确的计量；另一方面，影响，很难进行准确的计量；另一方面，人力资源价值的大小最终要通过其所生人力资源价值的大小最终要通过其所生产的产品的交换价值来实现，故不需单产的产品的交换价值来实现，故不需单独在会计中确认人力资源价值的大小。独在会计中确认人力资源价值的大小。n忽视忽视了人力资源会计的了人力资源会计的科学性科学性与适用性与适用性。他提出，人力资源会。他提出，人力资源会计只不过是传统会计中的一个组计只不过是传统会计中的一个组成部分，只是对传统会计中分别成部分，只是对传统会计中分别进行核算的人力耗费重新进行分进行核算的人力耗费重新进行分类而已，因而它目前并不是可操类而已，因而它目前并不是可操作的和可实用的。作的和可实用的。n对这些看法，虽然见仁见智，但对这些看法，虽然见仁见智，但它也说明在人力资源会计的进一它也说明在人力资源会计的进一步的研究和推广中，确实还存在步的研究和推广中，确实还存在许多必须引起人们重视的问题。许多必须引起人们重视的问题。这些问题的最终解决，将有助于这些问题的最终解决，将有助于推动人力资源会计的理论研究和推动人力资源会计的理论研究和实践工作的开展。实践工作的开展。讨论讨论1.人力资本在经济发展中是否比其他人力资本在经济发展中是否比其他生产要素具有更重要的作用？生产要素具有更重要的作用？2.企业是否有必要对所拥有的人力资企业是否有必要对所拥有的人力资源进行会计核算。源进行会计核算。3.你认为人力资源会计是否有发展前你认为人力资源会计是否有发展前景？景？人力资源和人力资本人力资源和人力资本n n联系联系1 1、人力资源的概念的外延大于人力资本，、人力资源的概念的外延大于人力资本，后者包含在前者之中。后者包含在前者之中。 2 2、人力资源的质量与人力资本的存量、人力资源的质量与人力资本的存量有着密切的关系，人力资源的质量的提有着密切的关系，人力资源的质量的提高依赖于对人力资源的投资所导致的人高依赖于对人力资源的投资所导致的人力资本存量的增加即人们所拥有的知识力资本存量的增加即人们所拥有的知识和技能的增长。和技能的增长。n n差异差异人力资源人力资源人力资源人力资源强调人的能力，将人力看做创造强调人的能力，将人力看做创造社会财富的一种宝贵资源，将人的能力与社会社会财富的一种宝贵资源，将人的能力与社会财富的创造联系在一起进行研究；财富的创造联系在一起进行研究；人力资本人力资本人力资本人力资本则主要从人的能力形成的角度和则主要从人的能力形成的角度和价值创造的角度来看问题，研究人力资源投资价值创造的角度来看问题，研究人力资源投资对人的后天的能力的形成的影响，从投入产对人的后天的能力的形成的影响，从投入产出的角度研究如何提高人力资源投资效益及人出的角度研究如何提高人力资源投资效益及人力资源投资所引起的人力资本存量的变化对经力资源投资所引起的人力资本存量的变化对经济增长的重要作用，研究人力资本的所有者对济增长的重要作用，研究人力资本的所有者对企业的剩余索取权的问题企业的剩余索取权的问题 。（三）人力资产（三）人力资产人力资产的确认人力资产的确认企业会计准则企业会计准则“资产是企业所拥资产是企业所拥有或者控制的能以货币计量的经济资有或者控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。源，包括各种财产、债权和其他权利。”人力资产与人力资本相对应，是人力资产与人力资本相对应，是 人力资源投资而形成的。人力资源投资而形成的。 人力资产人力资产就是企业通过和人力资源产权主就是企业通过和人力资源产权主体的产权交易所拥有或控制的、能以货币计量体的产权交易所拥有或控制的、能以货币计量的、能为企业带来未来经济利益的人力资源。的、能为企业带来未来经济利益的人力资源。 人力资产的特性：人力资产的特性：人力资产的特性：人力资产的特性：表现形态上更接近于固定资产表现形态上更接近于固定资产同时由两个主体支配和控制同时由两个主体支配和控制（企业和劳动者企业和劳动者企业和劳动者企业和劳动者）价值变动（时间损耗、学习）价值变动（时间损耗、学习）价值变动（时间损耗、学习）价值变动（时间损耗、学习）未来经济利益具有不确定性未来经济利益具有不确定性未来经济利益具有不确定性未来经济利益具有不确定性 人力资产的人力资产的“主动性主动性” 人力资源是一种具有主观能动性的与载人力资源是一种具有主观能动性的与载体不能分离的特殊资源。体不能分离的特殊资源。 拥有人力资源使用权和处分权的企业在拥有人力资源使用权和处分权的企业在运用这些产权时会始终受到人力资源载体的影响。运用这些产权时会始终受到人力资源载体的影响。 这一特性使企业的人力资产与物质资产相这一特性使企业的人力资产与物质资产相比，在确定其使企业收益的期限和未来为企业带比，在确定其使企业收益的期限和未来为企业带来的经济利益时产生了更大的不确定性，也是人来的经济利益时产生了更大的不确定性，也是人力资产的核算更为困难。力资产的核算更为困难。人力资源、人力资产、人力资本n人力资源人力资源：全社会的经济资源，具有稀缺性和有用：全社会的经济资源，具有稀缺性和有用性，以一定数量的人口形态表现；性，以一定数量的人口形态表现；n人力资产人力资产：企业的经济资源，具有稀缺性、有用性：企业的经济资源，具有稀缺性、有用性和可交换性，以一个企业的劳动力资源为表现形式；和可交换性，以一个企业的劳动力资源为表现形式；n人力资本人力资本：表现为企业所控制或使用的一定数量和：表现为企业所控制或使用的一定数量和质量的劳动者创造剩余价值的潜在的生产能力；是质量的劳动者创造剩余价值的潜在的生产能力；是以对一定范围的人力资产的投资为前提；以对一定范围的人力资产的投资为前提；资本资本资本占用形态资本占用形态人力资源人力资源人力资产人力资产资本来源渠道资本来源渠道人力资产投资总量人力资产投资总量国家、企业、个人国家、企业、个人人力资本保全n财务资本保全财务资本保全: :保证资本所有者投入资本保证资本所有者投入资本, ,资本维持原有购买能力不变；资本维持原有购买能力不变；n实物资本保全：企业的经营能力或企业实物资本保全：企业的经营能力或企业的实物生产能力（或达到这些能力所需的实物生产能力（或达到这些能力所需的资源和资金）保持不变；的资源和资金）保持不变；n人力资本保全：维持企业人力资产提供人力资本保全：维持企业人力资产提供服务的潜在能力或生产能力保持不变。服务的潜在能力或生产能力保持不变。二、人力资源会计的主体、目的和对象二、人力资源会计的主体、目的和对象（一）人力资源会计的主体（一）人力资源会计的主体人力资源会计是对人力资源数据进行确人力资源会计是对人力资源数据进行确认、计量、记录和报告的会计程序和方认、计量、记录和报告的会计程序和方法。法。因此，凡是需要进行人力资源核算工作因此，凡是需要进行人力资源核算工作的组织都是人力资源会计的主体。的组织都是人力资源会计的主体。 人力资源会计的主体可以是国家（社会）人力资源会计的主体可以是国家（社会）、企事业单位和家庭。、企事业单位和家庭。（二）人力资源会计的目的（二）人力资源会计的目的人力资源会计的一般目的，是提供人力资源变化的人力资源会计的一般目的，是提供人力资源变化的人力资源会计的一般目的，是提供人力资源变化的人力资源会计的一般目的，是提供人力资源变化的信息，以满足人力资源会计信息使用者的需求信息，以满足人力资源会计信息使用者的需求信息，以满足人力资源会计信息使用者的需求信息，以满足人力资源会计信息使用者的需求。1 1、社会人力资源会计的目的、社会人力资源会计的目的（为国家宏观管理服务）（为国家宏观管理服务） 2 2、企业人力资源会计的目的、企业人力资源会计的目的（1 1）满足企业管理部门对人力资源信息的需）满足企业管理部门对人力资源信息的需 求，帮助管理部门做出正确决策；求，帮助管理部门做出正确决策；（2 2）满足企业外部各方对人力资源信息的需求；）满足企业外部各方对人力资源信息的需求； （3 3）为企业所有者提供企业人力资本保全情况；）为企业所有者提供企业人力资本保全情况；（4 4）调动企业劳动者的积极性。）调动企业劳动者的积极性。（三）人力资源会计的对象（三）人力资源会计的对象人力资源会计对象人力资源会计对象人力资源会计主体人力资源会计主体中人力资源的价值运动。中人力资源的价值运动。对企业来说，包括：对企业来说，包括： 1 1、作为价值运动起点的对人力资源投入、作为价值运动起点的对人力资源投入 2 2、作为价值运动终点的与该投入相对应、作为价值运动终点的与该投入相对应 的人力资源的产出的人力资源的产出（四）人力资源会计的使用者（四）人力资源会计的使用者 1 1、国家人事局、安置办、国家人事局、安置办 2 2、政府其他部门、政府其他部门 3 3、企业管理当局、企业管理当局 4 4、择业者、择业者 5 5、企业外部的投资者和债权人、企业外部的投资者和债权人（五）（五）人力资源会计的特征人力资源会计的特征 1 1、核算对象是企业控制的人力资源、核算对象是企业控制的人力资源 2 2、计量单位多样化、计量单位多样化 三、人力资源会计的假设三、人力资源会计的假设n n会计假设是组织会计工作必须具备的前会计假设是组织会计工作必须具备的前提条件。提条件。n n尚没有抽象出组织人力资源会计工作开尚没有抽象出组织人力资源会计工作开展的前提条件即会计假设。展的前提条件即会计假设。n基本假设基本假设：涵盖财务会计四个假设：涵盖财务会计四个假设n特殊前提特殊前提n观念前提观念前提：n人是人力资源的载体；人是人力资源的载体；n人是一个组织的有价资源；人是一个组织的有价资源；n人力资源价值是可变的；人力资源价值是可变的；n提供经营管理所需要的信息；提供经营管理所需要的信息；理论前提：理论前提：n主体资源假设：主体资源假设：假设人力资源是会计主体所拥假设人力资源是会计主体所拥 有和控制的有和控制的n存续假设：不存续假设：不考虑意外消亡和该人力资源始终考虑意外消亡和该人力资源始终 存续在企业内存续在企业内n可以计量假设可以计量假设n管理影响假设：管理影响假设：人力资源会计信息能够反映企人力资源会计信息能够反映企 业业绩和发展潜力，促进管理进步。业业绩和发展潜力，促进管理进步。n信息重要假设信息重要假设n多重计量假设多重计量假设n社会前提社会前提n制度前提制度前提：n生产资料私有制的存在生产资料私有制的存在n按生产要素分配企业利润按生产要素分配企业利润n市场经济体制市场经济体制n实践前提实践前提：n人力资源管理法制化人力资源管理法制化n人力资源市场价格体系合理化人力资源市场价格体系合理化n人力资源成本、价值计量标准化人力资源成本、价值计量标准化n开展试点工作开展试点工作 四、人力资源会计的原则四、人力资源会计的原则 人力资源会计必须遵循传统会计核算人力资源会计必须遵循传统会计核算 原则，又要符合其独特性。原则，又要符合其独特性。 1 1 1 1灵活性原则：灵活性原则：灵活性原则：灵活性原则：混合使用两种或多种计量混合使用两种或多种计量 基础完整反映人力资源信息基础完整反映人力资源信息 2 2 2 2充分披露原则：充分披露原则：充分披露原则：充分披露原则：重构会计报告体系重构会计报告体系 3 3 3 3合理性原则合理性原则合理性原则合理性原则 4 4 4 4类推原则：类推原则：类推原则：类推原则：人力资源的价值存在较大的人力资源的价值存在较大的 不确定性；其取得成本和投入不确定性；其取得成本和投入 成本可计量，但不易全面、成本可计量，但不易全面、 正确的确定正确的确定 五、人力资源会计的职能五、人力资源会计的职能 1 1、反映职能、反映职能 2 2、监督职能监督职能 3 3、预测、分析与决策职能预测、分析与决策职能 六、人力资源会计的分类六、人力资源会计的分类 人力资源财务会计人力资源财务会计人力资源财务会计人力资源财务会计 人力资源成本会计人力资源成本会计 人力资源保障会计人力资源保障会计 人力资源管理会计人力资源管理会计人力资源管理会计人力资源管理会计 人力资源价值会计人力资源价值会计 人力资源供求预测人力资源供求预测 人力资源投资收益分析人力资源投资收益分析 人力资源会计的职能人力资源会计的职能人人人人力力力力资资资资源源源源会会会会计计计计