第四章第四章 存存 货货一、存货的类别和范围一、存货的类别和范围1 1、存货的含义（、存货的含义（InventoryInventory） ： 是指一个企业在正常生产经营过程中是指一个企业在正常生产经营过程中n储备以供销售的储备以供销售的( (产成品产成品) )n或为出售而处在生产过程中的或为出售而处在生产过程中的( (在产品在产品) )n或在生产或提供劳务过程中耗用的资产项目或在生产或提供劳务过程中耗用的资产项目( (原材料原材料) )。2 2、存货的类别、存货的类别（1 1）商业企业的库存商品（商业企业的库存商品（merchandisemerchandise）（2 2）制造业存货制造业存货q原材料存货（原材料存货（raw materialraw material）q在产品存货（在产品存货（goods-in-processgoods-in-process）q产成品存货（产成品存货（finished goodsfinished goods）q制造用品存货（制造用品存货（manufacturing suppliesmanufacturing supplies）（3 3）房地产业存货：楼盘房地产业存货：楼盘（4 4）杂项存货（）杂项存货（miscellaneousmiscellaneous）q管理、销售等方面用的物料用品管理、销售等方面用的物料用品3 3、存货的范围（归属）、存货的范围（归属） 以盘存日存货的法定所有权为依据确定以盘存日存货的法定所有权为依据确定存货归属。几种特殊情况：存货归属。几种特殊情况：n在途货品（在途货品（goods in transitgoods in transit）n寄销品（寄销品（consignment outconsignment out）n代销品（代销品（ consignment inconsignment in）n委托加工材料委托加工材料n受托加工材料受托加工材料二、存货盘存制度及不同盘存二、存货盘存制度及不同盘存制度下存货购销的会计处理制度下存货购销的会计处理1 1、盘存制度：确定期末存货和销货成本的方、盘存制度：确定期末存货和销货成本的方法法2 2、有两种盘存制度：、有两种盘存制度：n定期盘存制定期盘存制n永续盘存制永续盘存制（一）定期盘存制（一）定期盘存制（Periodic inventory systemPeriodic inventory system）1 1、含义含义 又称实物盘存法（又称实物盘存法（ physical inventory physical inventory system system ）：）：指平时只记录购货数量和金指平时只记录购货数量和金额，不涉及每日存货销货成本的记录，额，不涉及每日存货销货成本的记录，待期末通过对全部存货进行实地盘点后，待期末通过对全部存货进行实地盘点后，再据以确定期末存货结存数量、金额，再据以确定期末存货结存数量、金额，以及销货成本的方法。以及销货成本的方法。2 2、购货业务的核算特点、购货业务的核算特点n 购货价款记入购货价款记入“购货购货”账户；账户；n设置设置“购货退回及折让购货退回及折让”帐户；帐户；n设置设置“购货运费购货运费”帐户；帐户；n设置设置“购货折扣购货折扣”帐户。帐户。总价法：购货成本按发票总价（1 1）购货）购货 借：购货借：购货 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 或现金或现金 （2 2）购货费用：）购货费用：取决于交货条件：明确运费由谁承担、由谁支付取决于交货条件：明确运费由谁承担、由谁支付 由谁承担，有两种方式：由谁承担，有两种方式：n起运站交货（买方负担）起运站交货（买方负担）n到达站交货（到达站交货（ 卖方负担）卖方负担） 运费支付方式，也有两种：运费支付方式，也有两种：n预付（卖方付）预付（卖方付）n货到付费（买方付）货到付费（买方付）n负担购货运费：负担购货运费： 借：购货运费借：购货运费 贷：应付账款（对方垫付）贷：应付账款（对方垫付） 现金（货到付）现金（货到付） n替对方垫付运费：替对方垫付运费： 借：应付账款借：应付账款 贷：现金贷：现金 （3 3）发生退货与折让）发生退货与折让 借：应付账款借：应付账款 贷：购货退回及折让贷：购货退回及折让 （4 4）折扣期内付款）折扣期内付款 借：应付账款借：应付账款 贷：购货折扣贷：购货折扣 现金现金 （5 5）购货成本的计算）购货成本的计算 购货成本购货成本购货购货退回及折让购货折扣购购货购货退回及折让购货折扣购货运费货运费净价法：购货成本按扣除现金折扣后的净额（1 1）赊购商品）赊购商品 借：购货借：购货 （净价）（净价） 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 （2 2）购货运费、退货与折让处理同总价法）购货运费、退货与折让处理同总价法（3 3）折扣期内付款）折扣期内付款 借：应付账款借：应付账款 贷：现金贷：现金 （3 3）超过折扣期付款）超过折扣期付款 借：应付账款借：应付账款 折扣损失折扣损失 贷：现金贷：现金 3 3、销售业务的核算特点、销售业务的核算特点n平时销售时：只记录收入，不记录销货平时销售时：只记录收入，不记录销货成本；成本；n平时平时 “ “存货存货”账户只反映期初余额，期账户只反映期初余额，期末盘点后，将其调整为期末实际余额，末盘点后，将其调整为期末实际余额，同时确定当期销货成本。计算公式为：同时确定当期销货成本。计算公式为：n销货成本销货成本 期初存货本期购货成本期末存货期初存货本期购货成本期末存货 可供销售商品成本期末存货可供销售商品成本期末存货 期末调整分录：期末调整分录：（1 1）结转期初存货和购货成本）结转期初存货和购货成本 借：销货成本借：销货成本 购货退回及折让购货退回及折让 购货折扣购货折扣 存货（期末）存货（期末） 贷：购货贷：购货 购货运费购货运费 存货（期初）存货（期初） （2 2）结转销货成本）结转销货成本 借：收益汇总借：收益汇总 贷：销货成本贷：销货成本 存货存货 期初存货期初存货 转出期初存货转出期初存货 期末存货期末存货销货成本销货成本 购货购货 购货退回及折让购货退回及折让 购货运费购货运费 购货折扣购货折扣 期初存货期初存货 期末存货期末存货 转出销货成本转出销货成本4 4、收益表的特点、收益表的特点 P80P80、81815 5、评价、评价n简化销售成本的结转工作量；简化销售成本的结转工作量；n不利于存货管理与控制；不利于存货管理与控制；n适合：存货品种多、价值低、收发频繁的小适合：存货品种多、价值低、收发频繁的小型企业。型企业。（二）永续盘存制（二）永续盘存制（Perpetual inventory systemPerpetual inventory system）1 1、含义含义n又称账面盘存法，指用经常性的明细记又称账面盘存法，指用经常性的明细记录，对每种货品的收、发进行连续登记，录，对每种货品的收、发进行连续登记，以随时在账面反映存货的结存数量、成以随时在账面反映存货的结存数量、成本，以及销货成本。本，以及销货成本。2、购销业务的核算特点、购销业务的核算特点n购货成本全部记入购货成本全部记入“存货存货”账户，不再设账户，不再设“购购货退回及折让货退回及折让”、“购货运费购货运费”、“购货折扣购货折扣”等账户；等账户；n每次销售时不仅要记录销售收入，还要结转销每次销售时不仅要记录销售收入，还要结转销货成本；货成本；n期末，期末，“存货存货”账户的永续记录直接显示期末账户的永续记录直接显示期末余额；本期销货成本已累计在余额；本期销货成本已累计在“销货成本销货成本”账账中，无需进行调整。中，无需进行调整。（1 1）赊购商品）赊购商品 借：存货借：存货 贷：应付账款贷：应付账款客户客户 （2 2）负担购货运费）负担购货运费 借：存货借：存货 贷：应付账款（对方垫付）贷：应付账款（对方垫付） 现金（货到付）现金（货到付） （3 3）发生退货与折让）发生退货与折让 借：应付账款借：应付账款 贷：存货贷：存货 （4 4）折扣期内付款）折扣期内付款 借：应付账款借：应付账款 贷：存货（折扣）贷：存货（折扣） 现金现金 （5 5）销货时，随时记录销货成本）销货时，随时记录销货成本 借：现金借：现金 贷：销售收入贷：销售收入 借：销货成本借：销货成本 贷：存货贷：存货 （6 6）期末，不需调整期末存货和销货成本，但在期末，不需调整期末存货和销货成本，但在年末，应对存货进行全面盘点，按盘点的结果年末，应对存货进行全面盘点，按盘点的结果将将“存货存货”账户的账面余额调整为实际余额，账户的账面余额调整为实际余额，并将盘盈或盘亏记入并将盘盈或盘亏记入“存货盘盈收益存货盘盈收益”或或“存存货盘亏损失货盘亏损失”账户。账户。 借：存货借：存货 贷：存货盘盈收益贷：存货盘盈收益 或或 借：存货盘亏损失借：存货盘亏损失 贷：存货贷：存货 3 3、收益表的特点、收益表的特点销售收入销售收入减：销售退回及折让减：销售退回及折让 销售折扣销售折扣销售净额销售净额减销售成本减销售成本毛利毛利4 4、评价、评价n有利于存货的管理与控制有利于存货的管理与控制n结转销售成本的工作量较大结转销售成本的工作量较大n使用于单价高、数量少、销售不很频繁的存货使用于单价高、数量少、销售不很频繁的存货三、存货的计价方法三、存货的计价方法（一）存货成本的构成（一）存货成本的构成n存货一般按实际成本计价存货一般按实际成本计价n国际会计准则：存货的成本包括所有采购成本、国际会计准则：存货的成本包括所有采购成本、转化成本和其他使存货达到目前场所及状态而发转化成本和其他使存货达到目前场所及状态而发生的成本生的成本n不同类别的存货，其成本构成不一样不同类别的存货，其成本构成不一样1、外购存货成本、外购存货成本n包括外购商品、原材料、零部件、燃料等包括外购商品、原材料、零部件、燃料等n购货成本：包括发票价格和采购费用。后者如购货成本：包括发票价格和采购费用。后者如运输费、装卸费、途中保险费、税款、在途正运输费、装卸费、途中保险费、税款、在途正常损耗等。常损耗等。n获得的购货折扣应从成本中扣除：获得的购货折扣应从成本中扣除：净价法：获得的购货折扣从成本中扣除，失去净价法：获得的购货折扣从成本中扣除，失去的折扣损失作为当期财务费用。的折扣损失作为当期财务费用。总价法：获得的购货折扣从成本中扣除，失去总价法：获得的购货折扣从成本中扣除，失去的折扣记入购货成本。的折扣记入购货成本。实务中广泛采用总价法。实务中广泛采用总价法。2 2、产品成本：、产品成本：主要有两种成本计算方法主要有两种成本计算方法（1 1）全部成本法（）全部成本法（full costingfull costing），），又称吸收成本又称吸收成本法，包括：法，包括：n直接材料直接材料n直接人工直接人工n制造费用制造费用（2 2）变动成本法（）变动成本法（variable costingvariable costing）n直接材料直接材料n直接人工直接人工n变动制造费用变动制造费用（二）存货计价的基本方法（二）存货计价的基本方法n存货普遍采用以原始成本为基础的计价方法存货普遍采用以原始成本为基础的计价方法n主要有四种计价方法主要有四种计价方法n都以成本流转（都以成本流转（cost flow cost flow ）假设为依据假设为依据n成本流转指存货价值的流动次序，与实物流成本流转指存货价值的流动次序，与实物流转（转（physical flowphysical flow）次序不完全相同次序不完全相同1 1、个别辨认法、个别辨认法（specific identification specific identification ）n又称个别计价法，对各项发出的存货和期末又称个别计价法，对各项发出的存货和期末存货逐一加以辨认，分别按各自购入或制造存货逐一加以辨认，分别按各自购入或制造时的成本计价。时的成本计价。n同时适用于定期盘存制和永续盘存制同时适用于定期盘存制和永续盘存制n理论上合理准确：因成本流转与实物流转完理论上合理准确：因成本流转与实物流转完全相符全相符缺点：缺点：n存货数量、品种多时，会增加工作量存货数量、品种多时，会增加工作量n为管理当局有目的的操纵利润提供方便为管理当局有目的的操纵利润提供方便适用：适用：n数量少、价值高的存货数量少、价值高的存货2 2、加权平均成本法（、加权平均成本法（ weightedweighted average cost average cost）n按收进货品各批平均单位成本来确定存货价值按收进货品各批平均单位成本来确定存货价值. .主要有两种：主要有两种：（1 1）定期盘存制下的加权平均法）定期盘存制下的加权平均法-综合加权平综合加权平均法均法n期末，将期初存货成本与本期购货成本之和，期末，将期初存货成本与本期购货成本之和，除以期初存货数量与本期购货数量之和，来确除以期初存货数量与本期购货数量之和，来确定加权平均单位成本定加权平均单位成本（2）永续盘存制下的加权平均法永续盘存制下的加权平均法-移动加权平移动加权平均法（均法（Moving weighted averageMoving weighted average）n每次进货时，重新计算新的加权平均单位成本每次进货时，重新计算新的加权平均单位成本n单位成本比较合理，但计算量大单位成本比较合理，但计算量大. .3 3、先进先出法（、先进先出法（First-inFirst-in，First-outFirst-out，FIFOFIFO）n假定先购进的存货先售出，或先购进的假定先购进的存货先售出，或先购进的材料先领用，则期末存货均为最近或最材料先领用，则期末存货均为最近或最后购进或生产的。后购进或生产的。（1 1）在定期盘存制下，期末存货从最后一）在定期盘存制下，期末存货从最后一批购货单位成本开始计算，并向上推算。批购货单位成本开始计算，并向上推算。（2 2）在永续盘存制下，按销售业务逐笔计）在永续盘存制下，按销售业务逐笔计算收发、结存的存货成本。算收发、结存的存货成本。n两种盘存法下计算结果相同。两种盘存法下计算结果相同。优点：优点：n成本流转与实际较相符成本流转与实际较相符;n期末存货成本比较接近市价，能较恰当地表现期末存货成本比较接近市价，能较恰当地表现资产负债表日的存货实际价值资产负债表日的存货实际价值;缺点：缺点：n收益表中现行的收入与较早的成本相配比收益表中现行的收入与较早的成本相配比,利利润不准确润不准确,不能提供最好的收益表信息不能提供最好的收益表信息;n在物价上涨时，会使销货成本偏低，净收益偏在物价上涨时，会使销货成本偏低，净收益偏高，多交纳所得税高，多交纳所得税.4 4、后进先出法（、后进先出法（Last-inLast-in，First-outFirst-out，LIFOLIFO）n假定后购进的存货先售出，或后购进的假定后购进的存货先售出，或后购进的材料先领用，则期末存货均为最先购进材料先领用，则期末存货均为最先购进或生产的。或生产的。（1 1）在定期盘存制下，期末存货先按期初）在定期盘存制下，期末存货先按期初存货单位成本开始计算，并向下推算。存货单位成本开始计算，并向下推算。（2 2）在永续盘存制下，逐笔计算收发、结）在永续盘存制下，逐笔计算收发、结存的存货成本。存的存货成本。n两种盘存制度在后进先出发下计算的结果不两种盘存制度在后进先出发下计算的结果不一定相同。一定相同。优点：优点：n销货成本接近现行成本水平，与收入进行更销货成本接近现行成本水平，与收入进行更好的配比，使净收益比较真实。好的配比，使净收益比较真实。n在物价上涨时，净收益较低，少纳税。在物价上涨时，净收益较低，少纳税。缺点：缺点：n成本流转假定与实际不符。成本流转假定与实际不符。n资产负债表中的存货是较早的成本，可能与资产负债表中的存货是较早的成本，可能与现行价值脱节（特别是物价变动的情况下，现行价值脱节（特别是物价变动的情况下，更为严重）。更为严重）。（三）三种方法比较：（三）三种方法比较：n价格稳定时，各种方法结果相同；价格稳定时，各种方法结果相同；n物价上涨时：物价上涨时：-先进先出法期末存货成本、净收益、所先进先出法期末存货成本、净收益、所得税支付最高。得税支付最高。-后进先出法下的三项金额最低。后进先出法下的三项金额最低。-平均成本法下的三项金额处于先进先出平均成本法下的三项金额处于先进先出法与后进先出法之间。法与后进先出法之间。四、成本与市价孰低规则四、成本与市价孰低规则（一）含义（一）含义n成本与市价孰低规则（成本与市价孰低规则（Lower of cost Lower of cost and market and market ，LCMLCM）是指采用成本与市是指采用成本与市价两者中的较低者作为存货计价的基础。价两者中的较低者作为存货计价的基础。n是稳健原则的具体体现：当存货市价下是稳健原则的具体体现：当存货市价下跌低于其成本时，应预先承认存货价格跌低于其成本时，应预先承认存货价格下跌损失，并记入当期费用，以调低当下跌损失，并记入当期费用，以调低当期收益。期收益。n成本：存货的原始购入或生产成本成本：存货的原始购入或生产成本n市价：存货的重置成本（市价：存货的重置成本（replacement replacement costcost）市价有一定限制（上下限）：市价有一定限制（上下限）：n上限：存货的可变现净值（上限：存货的可变现净值（net net realizable valuerealizable value）n下限：可变现净值减去估计的正常毛利下限：可变现净值减去估计的正常毛利（二）应用（二）应用n成本与市价比较有三种方法：成本与市价比较有三种方法：1 1、逐项比较法、逐项比较法2 2、分类比较法、分类比较法3 3、总额比较法、总额比较法n账务处理：账务处理：借：存货跌价损失借：存货跌价损失 贷：备抵存货跌价（或存货）贷：备抵存货跌价（或存货） n存货跌价损失在收益表中调整销货毛利存货跌价损失在收益表中调整销货毛利五、存货成本的估计方法五、存货成本的估计方法n实务中因某种原因需对存货成本加以估计实务中因某种原因需对存货成本加以估计（estimatingestimating）：）：n定期盘存制的企业、遭受意外灾害等。定期盘存制的企业、遭受意外灾害等。（一）毛利法（一）毛利法（Gross profit method）n假定各期毛利率相近或相对稳定，即假设假定各期毛利率相近或相对稳定，即假设毛利率是一个常数。毛利率是一个常数。n销货毛利销货净额销货成本销货毛利销货净额销货成本n毛利率销货毛利销货净额毛利率销货毛利销货净额n计算步骤：计算步骤：1 1、计算可供销售商品成本、计算可供销售商品成本可供销售商品成本期初存货本期购货可供销售商品成本期初存货本期购货2 2、计算销货毛利、计算销货毛利销货毛利销货净额销货毛利销货净额毛利率毛利率3 3、计算销货成本、计算销货成本销货成本销货净额销货毛利销货成本销货净额销货毛利、估计期末存货成本、估计期末存货成本期末存货成本可供销售商品成本销货成本期末存货成本可供销售商品成本销货成本n此法应用广泛，但要求毛利率的估计尽量符合此法应用广泛，但要求毛利率的估计尽量符合实际，并按不同货品类别计算。实际，并按不同货品类别计算。（二）零售价格法（二）零售价格法（Retail methodRetail method）n根据货品的零售价与成本的比率计算存货价根据货品的零售价与成本的比率计算存货价值。值。n计算步骤：计算步骤：1 1、计算可供销售商品的总成本和总售价、计算可供销售商品的总成本和总售价2 2、计算成本零售价比率、计算成本零售价比率成本零售价比率总成本总售价成本零售价比率总成本总售价3 3、计算期末存货的售价、计算期末存货的售价期末存货售价可供销售商品的总售价本期销货净额期末存货售价可供销售商品的总售价本期销货净额、估计期末存货成本、估计期末存货成本期末存货成本期末存货售价期末存货成本期末存货售价成本零售价比率成本零售价比率n应按不同货品类别分别计算比率应按不同货品类别分别计算比率