常勋编著国国国国际际会会会会计计世纪会计学系列教材1国际会计的形成与发展v世世纪会计学系列系列教材材 第一章第一章国际会计的形成的形成与发展展第一第一节会计的的国际化化第二第二节会计职业界的界的国际化化第三第三节国际会计的的内容和定容和定义2国际会计的形成与发展第一节第一节 会计的国际化会计的国际化3国际会计的形成与发展会计的世袭遗产就是国际性的会计的世袭遗产就是国际性的 l早在早在1415世纪，意大利商人的经商活动就跨越国界世纪，意大利商人的经商活动就跨越国界了，同时也把复式记账法传播到世界各地：了，同时也把复式记账法传播到世界各地：意大利城邦意大利城邦德国、法国、荷兰德国、法国、荷兰英国英国美国美国德国德国北欧、俄国、日本北欧、俄国、日本4国际会计的形成与发展会计的世袭遗产就是国际性的会计的世袭遗产就是国际性的 l复式簿记的发展及其在世界范围内的广泛传播，主要通过两条复式簿记的发展及其在世界范围内的广泛传播，主要通过两条途径：途径：l之一：商品经济的发展之一：商品经济的发展随着工业革命后现代企业组织和现代市场的发展，会计作随着工业革命后现代企业组织和现代市场的发展，会计作为科学地管理现代企业的手段之一，形成和发展了一套较为严谨为科学地管理现代企业的手段之一，形成和发展了一套较为严谨的理论和方法体系，并在发达国家之间互相渗透。的理论和方法体系，并在发达国家之间互相渗透。l之二：帝国主义的殖民扩张之二：帝国主义的殖民扩张英国英国英联邦各国、美国英联邦各国、美国法国法国北非北非荷兰荷兰印尼、南非印尼、南非殖民时代，随着帝国主义国家政治和经济势力的入侵而向殖民地殖民时代，随着帝国主义国家政治和经济势力的入侵而向殖民地国家扩散。尽管民族独立的浪潮最终摧毁了帝国主义的殖民统国家扩散。尽管民族独立的浪潮最终摧毁了帝国主义的殖民统治，但是其对会计的影响仍然存在。治，但是其对会计的影响仍然存在。5国际会计的形成与发展l在二战之后，美国确立了它在世界经济中的霸主地位，在二战之后，美国确立了它在世界经济中的霸主地位，同时美国会计的影响开始向世界各地渗透。同时美国会计的影响开始向世界各地渗透。6国际会计的形成与发展市场的国际化，特别是货币、资本市市场的国际化，特别是货币、资本市场的国际化场的国际化 l国际贸易国际贸易发达国家的企业通过国际贸易将其有形的和无形的商品向海外输出发达国家的企业通过国际贸易将其有形的和无形的商品向海外输出收取的外币应怎样核算？收取的外币应怎样核算？l海外的直接投资海外的直接投资二战以后，发达国家向海外的直接投资迅速扩大二战以后，发达国家向海外的直接投资迅速扩大东道国的会计环境、会计实务与母国有何差异？东道国的会计环境、会计实务与母国有何差异？l货币市场和资本市场的国际化货币市场和资本市场的国际化即使是并不在多国范围内经营的国内公司，也可以向国际货币、资即使是并不在多国范围内经营的国内公司，也可以向国际货币、资本市场融通资金。本市场融通资金。如中国的企业在美国上市，应遵循的会计准则是我国的、美国的或如中国的企业在美国上市，应遵循的会计准则是我国的、美国的或其他的？其他的？7国际会计的形成与发展跨国公司的兴起跨国公司的兴起 l跨国公司跨国公司(多国公司多国公司)的兴起始于发达国家。的兴起始于发达国家。在国际范围内进行资源配置，降低成本，谋求利润在国际范围内进行资源配置，降低成本，谋求利润l人们对跨国公司贬褒不一。人们对跨国公司贬褒不一。魔鬼魔鬼火海工业、夕阳工业火海工业、夕阳工业天使天使高科技工业高科技工业本书作者本书作者养鸡取蛋养鸡取蛋l跨国公司对于各国会计理论与实务之间的差异，存在矛盾态度基：跨国公司对于各国会计理论与实务之间的差异，存在矛盾态度基：一方面，希望消除这些差异，例如全球的子公司均按统一的会计准则一方面，希望消除这些差异，例如全球的子公司均按统一的会计准则进行会计处理，必然有利于其进行全球性的经营管理；进行会计处理，必然有利于其进行全球性的经营管理；另一方面，希望利用这些差异来谋求财务利益，如转移利润。另一方面，希望利用这些差异来谋求财务利益，如转移利润。8国际会计的形成与发展特定会计方法的国际性质特定会计方法的国际性质 l会计国际化带来的一个独特问题是把外币交易和外币报表的折算引进会计领域。l跨国公司的经营活动导致的另一个独特的会计问题是，它(作为母公司)对国外子公司和合营公司的财务报表的合并。l与国际财务报表合并有关的另一个问题是：在世界各国物价变动趋向的差别如此悬殊的情况下，在合并遍布许多国家的国外子公司和合营公司的财务报表时，应该如何调整物价变动对国际财务报表合并的影响。9国际会计的形成与发展特定会计方法的国际性质特定会计方法的国际性质l国际财务报表的合并与外币报表的折算、国际物价变动影响的调整，已成为国际会计研究中相互联系和制约、既需协调一致但又存在矛盾的两难课题，论者常把它们列举为国际会计的“三大课题”或“三大难题”。l另一个重要的内容是国际税务会计。10国际会计的形成与发展第二节第二节 会计职业界的国际化会计职业界的国际化11国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三个层会计职业界提供国际性服务的三个层次次l(一一)最高层次是一体化的国际性会计师事务所最高层次是一体化的国际性会计师事务所（会计公司）（会计公司）l它们的国际组织模式是国际性的典型的“合伙组织的合伙”，在世界范围内以同一名称经营会计服务。总部设在美国和英国的八大会计师事务所，经过相互间的合并和兼并其他事务所，改组成五大会计师事务所。l2000年五大会计师事务所的规模对比见表1-1。l2003年度“四大”会计师事务所规模对比见表1-2。12国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三会计职业界提供国际性服务的三个层次个层次13国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三会计职业界提供国际性服务的三个层次个层次14国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三会计职业界提供国际性服务的三个层次个层次l(二二)第二个层次是建立在第二个层次是建立在“联盟联盟”基础上的兼基础上的兼具国际和国内性质的会计师事务所具国际和国内性质的会计师事务所l它们也以同一名称在国际范围内从事业务经营，但只是在入伙的各国会计师事务所之间“联盟”的基础上经营。l表1-3列示了排序为510位的第二层次国际会计师事务所的规模对比。15国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三会计职业界提供国际性服务的三个层次个层次16国际会计的形成与发展会计职业界提供国际性服务的三会计职业界提供国际性服务的三个层次个层次l(三三)第三个层次是国内性质的会计师事务所为第三个层次是国内性质的会计师事务所为从事国际业务而进行的临时性协作从事国际业务而进行的临时性协作l为数众多的国内性质的会计师事务所为了对其国内委托人的国外经营机构提供业务服务，往往通过代理协议约请其他国家的会计师事务所进行，作为代理的事务所与它很少具有直接的组织系统关系，而只是同意在尊重双方的业务要求和质量标准的基础上各自为对方工作。l在国内，先后建立了13家与国际会计师事务所合作经营的事务所，还有10多家在“联盟”基础上成为国际会计师事务所的成员所。17国际会计的形成与发展会计职业界的国际组织会计职业界的国际组织 l早在早在1904年，会计职业界就在圣路易斯举行了第一次年，会计职业界就在圣路易斯举行了第一次国际会计师大会；从国际会计师大会；从1952年于伦敦举行的第六次会议年于伦敦举行的第六次会议起，更确立了每五年举行一次会议的惯例。起，更确立了每五年举行一次会议的惯例。l1972年于悉尼举行的第十次会议，又决定建立常设技年于悉尼举行的第十次会议，又决定建立常设技术委员会及秘书处，继续在会议闭幕后进行工作，并术委员会及秘书处，继续在会议闭幕后进行工作，并且创设了会计职业界国际协调委员会且创设了会计职业界国际协调委员会(ICCAP)，它就，它就是是1977年于慕尼黑举行的第十一次会议上创建的年于慕尼黑举行的第十一次会议上创建的国际国际会计师联合会会计师联合会(IFAC)的前身。的前身。18国际会计的形成与发展会计职业界的国际组织会计职业界的国际组织l1973年，年，16个主要职业会计团体发起，在伦个主要职业会计团体发起，在伦敦成立了敦成立了国际会计准则委员会国际会计准则委员会(IASC)，从事国，从事国际会计准则的制定工作。际会计准则的制定工作。l1977年国际会计师联合会成立后，根据双方协年国际会计师联合会成立后，根据双方协商，国际会计准则委员会作为国际会计师联合商，国际会计准则委员会作为国际会计师联合会的团体会员，仍然负责并有权用它自己的名会的团体会员，仍然负责并有权用它自己的名义制定并公布国际会计准则。国际审计准则，义制定并公布国际会计准则。国际审计准则，由国际会计师联合会所属的国际审计实务委员由国际会计师联合会所属的国际审计实务委员会会(IAPC)制定发布。制定发布。19国际会计的形成与发展会计职业国际化的阻力会计职业国际化的阻力 l(一)取得执照的必要学历条件取得执照的必要学历条件l(二二)有否把后续教育作为更换执照的条件有否把后续教育作为更换执照的条件l(三三)可否有不同类型的执照可否有不同类型的执照l(四四)职业考试职业考试l我国已从我国已从1991年起举行全国统一的注册会计师考试。年起举行全国统一的注册会计师考试。目前，报考者的条件是：目前，报考者的条件是：(1)具有大专或大专以上学具有大专或大专以上学历，历，(2)具有会计、审计、统计、经济中级或中级以具有会计、审计、统计、经济中级或中级以上专业技术职称。考试及格者需在会计师事务所工上专业技术职称。考试及格者需在会计师事务所工作两年后才能取得注册会计师执业证书。作两年后才能取得注册会计师执业证书。20国际会计的形成与发展第三节第三节 国际会计的内容和定义国际会计的内容和定义 21国际会计的形成与发展国际会计的内容国际会计的内容l具有代表性的两本国际会计著作的分章目录：具有代表性的两本国际会计著作的分章目录：l(一一)F.D.S.崔、崔、G.K.米克：米克：国际会计国际会计(2004年第五版年第五版)l1.导论导论7.财务报告与物价变动财务报告与物价变动l2.发展与分类发展与分类8.国际会计协调化国际会计协调化l3.比较会计比较会计(上上)9.国际财务报表分析国际财务报表分析l4.比较会计比较会计(下下)10.管理计划与控制管理计划与控制l5.报告和披露报告和披露11.国际税务和转让定价国际税务和转让定价l6.外币折算外币折算22国际会计的形成与发展国际会计的内容国际会计的内容l(二二)C.诺比斯和诺比斯和R.帕克：帕克：比较国际会计比较国际会计(2004年第八版年第八版)l第一部分第一部分国际会计涵盖的内容国际会计涵盖的内容l1.导论导论4.财务报告的国际分类财务报告的国际分类l2.国际差异的原因国际差异的原因5.会计的国际协调化会计的国际协调化l3.财务报告的一些主要差异财务报告的一些主要差异6.国际财务报告准则的国际财务报告准则的要求要求23国际会计的形成与发展国际会计的内容国际会计的内容l第二部分第二部分国别研究国别研究l7.联合王国的财务报告联合王国的财务报告11.德国的财务报告德国的财务报告l8.美国的财务报告美国的财务报告12.日本的财务报告日本的财务报告l9荷兰的财务报告荷兰的财务报告13其他九个重要国家的其他九个重要国家的财务报告财务报告l10法国的财务报告法国的财务报告14中欧、东欧和中国的中欧、东欧和中国的财务报告财务报告24国际会计的形成与发展国际会计的内容国际会计的内容l第三部分国际会计问题第三部分国际会计问题l15负债负债17外币折算外币折算l16合并合并18分部报告分部报告l第四部分分析和管理问题第四部分分析和管理问题l19国际财务分析国际财务分析21公司所得税的国际面公司所得税的国际面l20国际审计国际审计22管理会计管理会计25国际会计的形成与发展国际会计的内容国际会计的内容l这两本著作归纳出如下的几个特征：这两本著作归纳出如下的几个特征：l1.国际会计诸问题的研究，几乎无不与跨国公司的经营活动相关联，国际会计诸问题的研究，几乎无不与跨国公司的经营活动相关联，而且包括财务会计和管理会计，虽然其更多的内容属于财务会计。而且包括财务会计和管理会计，虽然其更多的内容属于财务会计。l2.国际财务报告、以跨国公司合并国外子公司的外币报表为中心国际财务报告、以跨国公司合并国外子公司的外币报表为中心的外币报表折算和国际物价变动影响的调整问题、国际税务会计的外币报表折算和国际物价变动影响的调整问题、国际税务会计是国际是国际(财务财务)会计的主要内容。国际审计也是国际会计可能包含的会计的主要内容。国际审计也是国际会计可能包含的内容。内容。l3.主要国家会计模式的比较研究，带有宏观会计的性质。当主要国家会计模式的比较研究，带有宏观会计的性质。当然，跨国公司为了顺应其在东道国从事经营活动所应遵循的然，跨国公司为了顺应其在东道国从事经营活动所应遵循的会计要求，对各国会计模式和重要会计方法的差异的比较研会计要求，对各国会计模式和重要会计方法的差异的比较研究，也是十分关注的。究，也是十分关注的。26国际会计的形成与发展本书的内容本书的内容 l本书偏重于国际财务会计，在国际比较的基础本书偏重于国际财务会计，在国际比较的基础上着重描述国际会计的协调化，以符合当前的上着重描述国际会计的协调化，以符合当前的发展趋向。发展趋向。l第二、第三章阐述了会计惯例和财务报表的比第二、第三章阐述了会计惯例和财务报表的比较以及主要的国别会计模式。较以及主要的国别会计模式。l接着，比较详细地讨论了物价变动会计、合并接着，比较详细地讨论了物价变动会计、合并财务报表和外币折算这三大难题。财务报表和外币折算这三大难题。l本书还简述衍生金融工具会计这一新课题，也本书还简述衍生金融工具会计这一新课题，也论述了国际税务和转让定价。论述了国际税务和转让定价。27国际会计的形成与发展国际会计的定义国际会计的定义 l(一一)20世纪世纪70年代国际会计研究中的三种不同年代国际会计研究中的三种不同观点观点l1.乐观主义者的乐观主义者的“世界会计世界会计”或或“全球会计全球会计”观点观点l2.悲观主义者的悲观主义者的“国别会计国别会计”观点观点l3.实务主义者把国际会计视为跨国公司实务主义者把国际会计视为跨国公司(母公司母公司)与与国外子公司会计的观点国外子公司会计的观点28国际会计的形成与发展国际会计的定义国际会计的定义l对以上三种观点，美国会计学者对以上三种观点，美国会计学者T.R.韦里奇、韦里奇、C.G.艾弗里和艾弗里和H.R.安德森曾在安德森曾在国际会计的不同定义国际会计的不同定义一文一文(发表于发表于国际会计杂志国际会计杂志1971年秋季号年秋季号)中概中概括为：括为：l(1)一个全球体系；一个全球体系；l(2)一种描述各国现行准则和惯例并提供与此有关的信一种描述各国现行准则和惯例并提供与此有关的信息的方法；息的方法；l(3)母公司和国外子公司之间的会计实务。母公司和国外子公司之间的会计实务。29国际会计的形成与发展国际会计的定义国际会计的定义l(二二)F.D.S.崔和崔和G.G.缪勒所下的定义缪勒所下的定义l他们在合著的他们在合著的国际会计国际会计(1984年版和年版和1992年第年第二版二版)中写道：中写道：“国际会计把通用的、面向本国的国际会计把通用的、面向本国的会计在最广泛的涵义上扩展到：会计在最广泛的涵义上扩展到：l(1)国际比较分析；国际比较分析；l(2)多国经营交易和多国企业经营方式下独特的会计多国经营交易和多国企业经营方式下独特的会计计量和报告问题；计量和报告问题；30国际会计的形成与发展国际会计的定义国际会计的定义l(3)国际金融市场的会计需要；国际金融市场的会计需要；l(4)通过政治的、组织的、职业界的和准则制定等方通过政治的、组织的、职业界的和准则制定等方面的活动，对世界范围内会计和财务报告的差异进面的活动，对世界范围内会计和财务报告的差异进行的协调。行的协调。”31国际会计的形成与发展国际会计的定义国际会计的定义l(三三)M.Z.伊克彼、伊克彼、J.U.麦尔科和麦尔科和A.A.伊利马拉夫伊利马拉夫所下的定义所下的定义l他们在他们在国际会计：全球观国际会计：全球观(1997年版年版)中对国际中对国际会计所下的定义是：会计所下的定义是：“国际性交易的会计，不同国国际性交易的会计，不同国家会计原则的比较，以及世界范围内不同会计准则家会计原则的比较，以及世界范围内不同会计准则的协调化。的协调化。”32国际会计的形成与发展研讨题研讨题 l1-为什么说市场国际化，特别是货币市场和资本市场的国际化是会计国际化的主要推动力？l1-2跨国公司是否在百分之百地推动会计国际化？说明你的观点。l1-3会计随商业活动的扩展而传播，你同意这种说法吗？从历史发展的进程谈谈你的看法。l1-4哪些特定会计方法具有国际性质？33国际会计的形成与发展研讨题研讨题l1-5你对会计国际化和国家化之间的矛盾及其消长有何看法？l1-6为什么说会计国际化是促使会计职业国际化的主要推动力？它的进展又为什么落后于会计国际化的发展？或者，你也可以就不同意“落后”的说法,谈谈你的看法。l1-7你对国际会计师联合会关于“会计职业资格认可”的理事会政策声明有何评论？你认为在近期内（比如说5年内）能实现会计资格的国际认可吗？34国际会计的形成与发展研讨题研讨题l1-8为什么说会计学家们对国际会计所下的定义反映了会计国际化和会计职业国际化进程的影响？l1-9你倾向于把国际会计定义为全球会计，还是国别会计？l1-10你赞成把国际会计等同于跨国公司与国外子公司之间的会计实务吗？35国际会计的形成与发展