第一讲 新一轮会计准那么改革的背景一、国际财务报告准那么的全面改革和修订年发布了一系列会计准那么 1?公允价值计量?准那么； 2合并报表、合营安排及其披露一揽子会计准那么； IAS10号、11号、12号、27号、28号 3修改了?财务报表列报?； 4 ?其他综合收益列报?； 5IAS19?雇员福利?； 【提示】生效日期2021年1月1日。一、国际财务报告准那么的全面改革和修订 2.近三年正在进行“四大工程重大改革 1金融工具； 2租赁； 3保险 4收入 年启动?财务报表概念框架?改革 方案用三年时间完成。 4.农业会计、通货膨胀会计、费率管制会计也要进行重大改革。 二、我国应对国际会计准那么改革的措施 1. 1.持续趋同持续趋同 2005 2005年年1010月月 实质性趋同实质性趋同 趋同是方向趋同是方向 趋同不是静态趋同不是静态 与国际准那么保持同步与国际准那么保持同步 方便企业走出去方便企业走出去 二、我国应对国际会计准那么改革的措施 2. 2.与主要国家、地区实现等效的需要与主要国家、地区实现等效的需要 与欧盟已实现等效与欧盟已实现等效 与香港地区已实现等效与香港地区已实现等效 A+H 12A+H 12家家 香港公会、港交所证监会要求香港公会、港交所证监会要求 三、我国会计准那么的修订情况年2021年发布了7个会计准那么 1?CAS39：公允价值计量?财会【2021】6号； 2 ?财务报表列报? 财会【2021】7号 3 ?职工薪酬? 财会【2021】8号 ； 4?合并财务报表? 财会【2021】10号 5 ?CAS40：合营安排? 财会【2021】11号 6?长期股权投资? 财会【2021】14号 7?CAS41：在其他主体中权益的披露?财会【2021】16号 【提示】生效日期2021年7月1日。三、我国会计准那么的修订情况 2.突出特点 1与国际准那么保持持续趋同； 2坚持原那么导向 3.体系、体例变化 三、我国会计准那么的修订情况 3.表达新的理念 1改进信息披露、防范风险； 2增强会计准那么之间的协调一致； 3切实解决实务问题、便于实务操作； 4重视判断的应用和判断的依据。 第二讲新发布或修订的具体会计准那么讲第二讲新发布或修订的具体会计准那么讲解解企业会计准那么第9号职工薪酬2二二46修订的主要内容修订的主要内容修订的背景修订的背景3 衔接规定衔接规定 一、修订背景 现行准那么存在的问题 2页，8条，3+3+2职工薪酬的标准口径应当包括哪些？只有短期的够不够？长期薪酬？五年奖金方案？离职后福利？设定受益方案的会计处理要不要标准？ H股50家1400亿 统筹外、福利补贴收付实现制一些具体确认和计量问题不够明确？信息披露不够透明？不充分、不详细一、修订背景u 2021年国际会计准那么理事会对?国际会计准那么第19号雇员福利?进行了重大修改，取消了区间法，要求全额确认重新计量设定受益方案净负债或净资产的变动，简化了设定受益方案的列报模式。 一范围 1.涵义：职工薪酬，是指企业为获得职工提供的效劳或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。 【提示】会计准那么中的“职工薪酬是广义的概念，其范围大于通常理解的工资和福利费。企业会计准那么职工薪酬二、修订的主要内容二、修订的主要内容二标准职工的含义及其范围 本准那么所称职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。 未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供效劳与职工所提供效劳类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供效劳的人员。 【提示】将指南、讲解内容纳入正文。二、修订的主要内容三职工薪酬的类别 1.短期薪酬 2.离职后福利设定提存方案+设定受益方案 3.辞退福利强制+自愿，包括内退 4.其他长期职工福利长期奖金方案、工伤退养方案 【提示】企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。二、修订的主要内容二、修订的主要内容四完善短期薪酬的会计处理 按照实际发生数确认负债，并计入当期损益或相关资产本钱。 新增带薪缺勤的会计处理： 1.带薪缺勤的分类 累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。-年休假跨期核算 非累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。 -病假+婚假+丧假 2.带薪缺勤的会计处理 1与累积带薪缺勤相关的职工薪酬：在职工提供效劳时确认和计量；-跨期？-区分短期和长期 2与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬：在职工实际发生缺勤时确认和计量。-不扣钱不需额外处理二、修订的主要内容二、修订的主要内容五新增利润分享方案包括奖金的会计处理-CAS9条 1.确认条件基于特定事件，时点： 过去的事项形成的法定义务或推定义务； 义务能够可靠计量三种：财务报告批准报出之前已经确定、有既定的计算方式、过去的惯例。 2.注意问题 需要区分短期和长期职工福利 应当考虑因职工离职而无法享受利润分享方案福利的可能性。 -提前离职可能性和比例二、修订的主要内容二、修订的主要内容五离职后福利的会计处理变化最大 区分设定提存方案和设定受益方案进行处理设定提存方案：指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利： 在提供效劳的会计期间按照应缴存金额确认负债，并计入当期损益或者资产本钱；-CAS9-12条二、修订的主要内容二、修订的主要内容五离职后福利的会计处理变化最大设定受益方案：除设定提存方案外的其他离职后福利： -CAS9-1219条 需要精算义务，并折现，折现率根据与义务期限和币种匹配的国债或活泼市场上的高质量公司债券的市场收益率确定； 把义务金额归属于职工提供效劳的期间，计入当期损益或资产本钱。40-60-80二、修订的主要内容二、修订的主要内容五离职后福利的会计处理 设定受益方案存在资产的，确定设定收益方案净负债或净资产=设定收益方案负债现值-设定受益方案资产公允价值 重新计量设定受益方案净负债或者净资产导致的变动精算利得或损失等，计入其他综合收益，且在后续不允许转回至损益。执行完毕如何处理？二、修订的主要内容二、修订的主要内容【小结】设定收益方案产生的职工薪酬本钱二、修订的主要内容二、修订的主要内容 案例：假设2021年1月1日，甲公司制定了一项设定受益方案，并于当日开始实施，方案内容如下：1向公司局部高管提供额外退休金，这些员工在退休后每年可以额外获得10万元退休金。2员工获得该额外退休金基于其自方案开始日起为公司提供的效劳，而且必须为公司效劳到退休。3假定符合方案的员工为10人，当期平均年龄为51岁，退休年龄为60岁，可以为公司效劳10年。假定在退休前无人离职，退休后平均方案余命为10年。4假定适用的折现率为10%，不考虑未来通货膨胀影响因素、离职因素等。二、修订的主要内容二、修订的主要内容注：61.4=61410； 1+10%9 1+10%8；。二、修订的主要内容3.设定受益方案账务处理：1第1年借：管理费用 26 贷：应付职工薪酬设定受益方案义务 262第2年借：管理费用 贷：应付职工薪酬设定受益方案义务 借：管理费用 贷：应付职工薪酬设定受益方案义务 第3-10年，依次类推处理。二、修订的主要内容3.设定受益方案账务处理：3如果企业根据每期确认的设定受益方案义务提存资金，成立基金，并进行投资。那么第1年末的基金金额为26万元，假定在第2年的利息收入为万元。 借：设定收益方案的资产 26 贷：银行存款 26 借：设定收益方案的资产 贷：管理费用 2. 6二、修订的主要内容 3.设定受益方案账务处理：4假定在第2年末重新计量设定受益方案，由于预期寿命等精算假设和经验调整导致设定受益方案义务现值增加，形成精算损失10万元。 借：其他综合收益设定受益方案精算损失 10 贷：应付职工薪酬 10 【提示】应计入其他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益。 二、修订的主要内容 六进一步标准辞退福利的会计处理 1.明确确认时点：企业不能单方面撤回及确认重组相关本钱与费用预计负债较早者；-CAS9-20条 2.明确会计处理： 1预期报告期后12个月内完全支付的，按照短期薪酬处理； 2超过12个月的，按照“其他长期职工福利处理。二、修订的主要内容七其他长期职工福利的会计处理1.其他长期职工福利包括的内容：长期带薪缺勤；长期残疾福利；长期利润分享方案等。二、修订的主要内容二、修订的主要内容八补充其他长期职工福利的会计处理 2.具体会计处理 符合设定提存方案的，按照设定提存方案进行会计处理；不符合的，按照设定受益方案进行会计处理，但重新计量所导致的其他长期职工福利净负债或者净资产的变动，应当计入当期损益不是其他综合收益。长期残疾福利假设与职工提供效劳期间长短无关的，应当在导致职工长期残疾事件发生当期确认。【提示】更合理金额少期限较短。二、修订的主要内容二、修订的主要内容九增加相关披露25-29条短期职工薪酬相关信息；设定提存方案相关信息；设定收益方案相关信息；辞退福利相关信息；其他长期职工福利相关信息。二、修订的主要内容二、修订的主要内容 三、衔接规定 本准那么施行之日存在的离职后福利方案、辞退福利、其他长期职工福利，应当进行追溯调整； 但比较财务报表披露的信息与本准那么要求不一致的，不需要按照本准那么的规定进行调整。【提示】披露豁免追溯到当年年初便于操作。企业会计准那么第30号财务报表列报 财务报表列报准那么的修订背景国际背景国际会计准则第1号财务报表列报的修订?国际会计准那么第1号财务报表列报?由国际会计准那么委员会(IASC)于1997年9月发布，有屡次小修订，2006年之后两次较大变动：2007年9月，正式引入“综合收益的概念，并在利润表中加以反映2021年6月发布?其他综合收益的列报8?，生效日期2021年7月1日，允许提前采用 财务报表列报准那么的修订背景国际背景其他综合收益列报的修订将其他综合收益工程划分为“满足特定条件时后续将重分类计入损益的工程 和 “不能重分类计入损益的工程两类区别列报当企业选择以税前为根底列报其他综合收益工程时，要求将相关税收影响在上述两类工程之间分配只涉及其他综合收益的列报方式，并未从概念上解决其他综合收益问题财务报表列报准那么的修订背景国内背景整合现有规定，完善准则体系，更好指导实务2021年6月11日发布?企业会计准那么解释第3号?财会【2021】8号-采纳第一个在利润表“每股收益项下增列“其他综合收益工程和“综合收益总额工程；在附注中披露其他综合收益各工程及其所得税影响，以及原计入其他综合收益、当期转入损益的金额等信息。财务报表列报准那么的修订背景2021年12月24日发布?财政部关于执行会计准那么的上市公司和非上市企业做好2021年年报工作的通知?财会【2021】16号对所有者权益变动表作相应调整：删除“二直接计入所有者权益的利得和损失工程及所有明细工程，增加“二其他综合收益工程规定其他综合收益各工程在附注中的披露格式国内背景国内背景整合现有规定，完善准那么体系，更好指导实务整合现有规定，完善准那么体系，更好指导实务 财务报表列报准那么的修订过程2021年启动，形成讨论稿2021年5月17日征求意见稿向社会公开征求意见2021年8月，形成草案2021年1月26日发布修订?企业会计准那么第30号财务报表列报?财会20217号2021年7月1日起在所有执行企业会计准那么的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行 遵循?会计准那么制定程序? 财务报表列报准那么的主要内容第一章第一章 总则总则第二章第二章 财务报表列报的基本要求财务报表列报的基本要求第三章第三章 资产负债表资产负债表第四章第四章 利润表利润表第五章第五章 所有者权益变动表所有者权益变动表第六章第六章 附注附注第七章第七章 衔接规定衔接规定 结构一致结构一致 财务报表列报准那么的主要修订内容一、主要变动一、主要变动: :其他综合收益的列报其他综合收益的列报二、其他变动二、其他变动: :整合完善有关规范性条款整合完善有关规范性条款 财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益一、其他综合收益综合收益，是指企业在某一期间除与所有者以其所有者身份进行的交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动综合收益综合收益净利润净利润其他综合收益收入费用直接计入当期利润的利得/损失直接计入所有者权益的利得/损失 财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益的列报：基本要求一、其他综合收益的列报：基本要求其他综合收益，是指企业根据其他会计准那么规定未在当期损益中确认其他综合收益，是指企业根据其他会计准那么规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。的各项利得和损失。其他综合收益工程列报其他综合收益工程列报根据其他相关会计准那么的规定区分两类：根据其他相关会计准那么的规定区分两类：以后会计期间不能重分类进损益以后会计期间不能重分类进损益以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益单独列示明细工程、我国选择税后单独列示明细工程、我国选择税后 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益项目一、其他综合收益项目以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益工程列以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益工程列举举重新计量设定受益方案净负债或净资产导致的变动：重新计量设定受益方案净负债或净资产导致的变动：? ?企业企业会计准那么第会计准那么第9 9号号职工薪酬职工薪酬16?16?按照权益法核算的在被投资单位不能重分类进损益的其他按照权益法核算的在被投资单位不能重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额：综合收益变动中所享有的份额：? ?企业会计准那么第企业会计准那么第2 2号号长期股权投资长期股权投资?-?-第第3333条条 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益项目一、其他综合收益项目以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益工程合收益工程按照权益法核算的在被投资单位可重分类进损益的其他综按照权益法核算的在被投资单位可重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额：合收益变动中所享有的份额：?CAS?CAS第第2 2号号长期股权投资长期股权投资? ?可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失：至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得或损失：?CAS?CAS第第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量? ?现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的局现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的局部：部：?CAS?CAS第第2424号号套期保值套期保值? ? 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益项目一、其他综合收益项目以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益工程综合收益工程外币财务报表折算差额：外币财务报表折算差额：? ?企业会计准那么第企业会计准那么第1919号号外币外币折算折算? ?自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值局计量的投资性房地产在转换日公允价值大于账面价值局部：部：?CAS?CAS第第3 3号号投资性房地产投资性房地产? ?等。等。 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益的列报：资产负债表一、其他综合收益的列报：资产负债表所有者权益类增加所有者权益类增加“其他综合收益工程其他综合收益工程; ; 在在“库存股和库存股和“盈余公积之间；盈余公积之间；设置设置“其他综合收益科目进行会计处理。其他综合收益科目进行会计处理。【提示】从【提示】从“资本公积资本公积其他资本公积别离其他资本公积别离出来。出来。 财务报表列报准那么的主要修订内容借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产本钱本钱 100 100 贷：银行存款贷：银行存款 100 10020212021年末，该股票收盘价为年末，该股票收盘价为108108万元：万元：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 8 8 贷：其他综合收益贷：其他综合收益 108-100108-1008 8考虑所得税影响考虑所得税影响借：其他综合收益借：其他综合收益 2 2 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 2 2 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益的列报：利润表一、其他综合收益的列报：利润表区分两类区分两类各工程单独列示税后净额各工程单独列示税后净额合并利润表：单独列示归属于母公司所有者的综合收益合并利润表：单独列示归属于母公司所有者的综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额总额和归属于少数股东的综合收益总额(34(34条条) )列在列在“每股收益之前。每股收益之前。 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益的列报：所有者权益变动表一、其他综合收益的列报：所有者权益变动表所有者权益的组成局部横向所有者权益的组成局部横向一般的四局部一般的四局部+ +增加增加“其他综合收益工程其他综合收益工程导致所有者权益变动的事项纵向导致所有者权益变动的事项纵向只需列示只需列示“综合收益总额工程变化综合收益总额工程变化综合收益的具体组成局部在利润表中列报，而不在所有者综合收益的具体组成局部在利润表中列报，而不在所有者权益变动表中列报权益变动表中列报合并所有者权益变动表：单独列示归属于母公司所有者的合并所有者权益变动表：单独列示归属于母公司所有者的综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额综合收益总额和归属于少数股东的综合收益总额-36-36 财务报表列报准那么的主要修订内容一、其他综合收益的列报：附注一、其他综合收益的列报：附注披露关于其他综合收益各工程的信息披露关于其他综合收益各工程的信息4040条：条：针对利润表发生额：针对利润表发生额：所得税影响所得税影响原计入其他综合收益、当期转出计入当期损益的金额原计入其他综合收益、当期转出计入当期损益的金额针对所有者权益变动表期初、发生额、余额：针对所有者权益变动表期初、发生额、余额：期初和期末余额的调节情况总额补充信息期初和期末余额的调节情况总额补充信息 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：总则二、其他变动：总则财务报表的组成：财务报表的组成：4 4表表+ +附注附注资产负债表资产负债表利润表利润表现金流量表现金流量表所有者权益或股东权益变动表所有者权益或股东权益变动表附注附注财务报表组成局部同等重要财务报表组成局部同等重要( (第二条第二条) ) 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求依据依据“确认计量结果编制报表确认计量结果编制报表( (第四条第四条) )不恰当确实认和计量也不能通过充分披露相关会计政策而不恰当确实认和计量也不能通过充分披露相关会计政策而纠正纠正如缺乏以让报表使用者了解特定交易或事项对企业财务状如缺乏以让报表使用者了解特定交易或事项对企业财务状况和经营成果的影响，企业还应披露其他的必要信息况和经营成果的影响，企业还应披露其他的必要信息 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求列报根底列报根底( (第五条、第六条第五条、第六条) )持续经营评估涵盖期间、考虑的因素：持续经营评估涵盖期间、考虑的因素：至少至少1212个月个月+6+6个因素个因素对持续经营能力产生重大疑心的，披露拟采取的改善措对持续经营能力产生重大疑心的，披露拟采取的改善措施施sjsj持续经营评估结合考虑企业的具体情况持续经营评估结合考虑企业的具体情况6 6：近期获利近期获利+ +资源支持资源支持= =持续经营持续经营 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求权责发生制新增第七条权责发生制新增第七条除现金流量表按照收付实现制原那么编制外，企业应当按除现金流量表按照收付实现制原那么编制外，企业应当按照权责发生制原那么编制财务报表照权责发生制原那么编制财务报表列报一致性第八条列报一致性第八条财务报表工程的列报可以改变的情况：两种财务报表工程的列报可以改变的情况：两种经营业务性质发生重大变化或对企业经营影响较大的交易经营业务性质发生重大变化或对企业经营影响较大的交易或事项发生后，变更列报提供更可靠、相关的会计信息或事项发生后，变更列报提供更可靠、相关的会计信息 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求重要性和工程列报第十条重要性和工程列报第十条重要性：在合理预期下，如果财务报表某工程的省略或错重要性：在合理预期下，如果财务报表某工程的省略或错报会影响使用者据此作出经济决策的，那么该工程就具有报会影响使用者据此作出经济决策的，那么该工程就具有重要性。重要性。企业在进行重要性判断时，应当根据所处环境，从工程的企业在进行重要性判断时，应当根据所处环境，从工程的性质和金额大小两方面予以判断性质和金额大小两方面予以判断判断工程性质的重要性：是否属于企业日常活动、是否显判断工程性质的重要性：是否属于企业日常活动、是否显著影响企业的财务状况、经营成果和现金流量等著影响企业的财务状况、经营成果和现金流量等判断工程金额大小的重要性：该工程金额占资产总额、负判断工程金额大小的重要性：该工程金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业本钱总额、债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业本钱总额、净利润、综合收益总额等直接相关工程金额的比重或所属净利润、综合收益总额等直接相关工程金额的比重或所属报表单列工程金额的比重报表单列工程金额的比重 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求财务报表工程金额间的相互抵销第十一条财务报表工程金额间的相互抵销第十一条增加：直接计入当期利润的利得和损失不能相互抵销增加：直接计入当期利润的利得和损失不能相互抵销例外情况：例外情况： 一组类似交易形成的利得和损失以净额列示：汇兑损益一组类似交易形成的利得和损失以净额列示：汇兑损益 资产或负债工程按扣除备抵工程后的净额列示资产或负债工程按扣除备抵工程后的净额列示 非日常活动产生的利得和损失非日常活动产生的利得和损失, ,以同一交易形成的收益扣以同一交易形成的收益扣减费用后的净额列示更能反映交易实质减费用后的净额列示更能反映交易实质 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：基本要求二、其他变动：基本要求可比性第十二条列报工程发生变更的，应当至少对可比期间的数据不一定上一期按照当期的列报要求进行调整；-28号报告期间第十四条至少按年编制，年度财务报表涵盖的期间短于一年的：报表数据不具可比性这一事实。 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：资产负债表二、其他变动：资产负债表资产和负债按流动性列报第十六条资产和负债按流动性列报第十六条金融等企业大体按照流动性顺序列示资产和负债金融等企业大体按照流动性顺序列示资产和负债从事多种经营的企业可采用混合的列报根底从事多种经营的企业可采用混合的列报根底同时包含资产负债表日后一年内含一年和一年之后预同时包含资产负债表日后一年内含一年和一年之后预期将收回或清偿金额的资产和负债单列工程：披露一年后期将收回或清偿金额的资产和负债单列工程：披露一年后预期收回或清偿的金额预期收回或清偿的金额正常营业周期第十七条正常营业周期第十七条定义：企业从购置用于加工的资产起至实现现金或现金等定义：企业从购置用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间价物的期间正常营业周期长于一年的、正常营业周期不能确定的正常营业周期长于一年的、正常营业周期不能确定的持有待售的列报第十八条、第二十条持有待售的列报第十八条、第二十条被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产、被划分为持有待售的处置组中的负债归类置组中的资产、被划分为持有待售的处置组中的负债归类为流动为流动 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：资产负债表二、其他变动：资产负债表负债的流动性划分第十九条负债的流动性划分第十九条-四个标准四个标准负债在其对手方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的负债在其对手方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的条款与在资产负债表日负债的流动性划分无关；条款与在资产负债表日负债的流动性划分无关；对资产和负债进行流动性分类时，应当采用相同的正常营对资产和负债进行流动性分类时，应当采用相同的正常营业周期业周期正常营业周期中的经营性负债工程即使在资产负债表日后正常营业周期中的经营性负债工程即使在资产负债表日后超过一年才予清偿的，仍应划分为流动负债超过一年才予清偿的，仍应划分为流动负债资产负债表单列工程第二十三、二十五、二十七条资产负债表单列工程第二十三、二十五、二十七条优化工程顺序优化工程顺序 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：利润表二、其他变动：利润表费用的列报方式第三十条在利润表中以“费用功能法列报费用在附注中以“费用性质法列报费用，分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费用、摊销费用等第39条六强制利润表单列工程第三十一条调整个别工程其他综合收益 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：所有者权益变动表二、其他变动：所有者权益变动表所有者权益变动表列报的根本要求第三十五条所有者权益变动表列报的根本要求第三十五条将综合收益总额和与所有者的资本交易导致的所有者权益将综合收益总额和与所有者的资本交易导致的所有者权益的变动分别列示的变动分别列示与所有者的资本交易：与所有者以其所有者身份进行的、与所有者的资本交易：与所有者以其所有者身份进行的、导致企业所有者权益变动的交易导致企业所有者权益变动的交易所有者权益变动表单列工程第三十六条所有者权益变动表单列工程第三十六条其他综合收益其他综合收益 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：附注二、其他变动：附注1企业根本情况2财务报表的编制根底3遵循准那么的声明4重要会计政策和重要会计估计的说明5会计政策、估计变更和过失更正说明 6报表重要工程的说明7其他有助于理解和分析报表工程的重要事项8资本管理的有关信息 财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：附注二、其他变动：附注附注披露的内容第三十九条企业根本情况：财务报告批准报出者和报出日；营业期限有限报表重要工程的说明：细化；费用性质法资本管理的有关信息1 1企业资本管理的目标、政策及程序的定性信息企业资本管理的目标、政策及程序的定性信息2 2资本结构的定量数据摘要资本结构的定量数据摘要3 3自前一会计期间开始自前一会计期间开始1 1和和2 2的变动的变动4 4当期是否遵循了其受制的外部强制性资本要求；未遵循外部当期是否遵循了其受制的外部强制性资本要求；未遵循外部强制性资本要求时的后果强制性资本要求时的后果 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：附注二、其他变动：附注终止经营第四十二条终止经营第四十二条满足以下条件之一的已被企业处置或被企业划归为持有待满足以下条件之一的已被企业处置或被企业划归为持有待售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成局部：售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成局部：该组成局部代表一项独立的主要业务或一个主要经营地该组成局部代表一项独立的主要业务或一个主要经营地区区该组成局部是拟对一项独立的主要业务或一个主要经营该组成局部是拟对一项独立的主要业务或一个主要经营地区进行处置方案的一局部地区进行处置方案的一局部该组成局部是仅仅为了再出售而取得的子公司该组成局部是仅仅为了再出售而取得的子公司 财务报表列报准那么的主要修订内容财务报表列报准那么的主要修订内容二、其他变动：附注二、其他变动：附注持有待售第四十二条持有待售第四十二条该组成局部或非流动资产必须在其当前状况下仅根该组成局部或非流动资产必须在其当前状况下仅根据出售此类组成局部的通常和惯用条款即可立即出售；据出售此类组成局部的通常和惯用条款即可立即出售；企业已经就处置该组成局部作出决议，如按规定需得到企业已经就处置该组成局部作出决议，如按规定需得到股东批准的，应当已经取得股东大会或相应权力机构的批股东批准的，应当已经取得股东大会或相应权力机构的批准准企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；该项转让将在一年内完成。该项转让将在一年内完成。 财务报表列报准那么的主要内容财务报表列报准那么的主要内容衔接规定衔接规定一致性本准那么施行日之前已经执行企业会计准那么的企业，应当自本准那么施行日起按照本准那么列报财务报表；对报表和附注中的比较数据按照本准那么的要求进行相应调整，但调整不切实可行的除外。企业会计准那么第40号合营安排背景 2021年5月12日，国际会计准那么理事会发布?国际财务报告准那么第11号合营安排? 为进一步标准我国合营安排各参与方的会计处理，并保持我国企业会计准那么与国际财务报告准那么的持续趋同，财政部会计司借鉴?国际财务报告准那么第11号合营安排?中的做法，并结合我国实际情况，发布了?企业会计准那么第40号合营安排?。2二二46合营安排的认定合营安排的认定合营安排准那么的核算范围合营安排准那么的核算范围3 共同经营参与方的会计处理共同经营参与方的会计处理 合营企业参与方的会计处理合营企业参与方的会计处理 衔接规定衔接规定 合营安排的分类合营安排的分类合营安排准那么标准了合营安排的认定、分类以及各参与方在合营安排中权益等的会计处理。在合营安排中相关权益的披露，适用?企业会计准那么第41号在其他主体中权益的披露?。 一、合营安排准那么的核算范围一、合营安排准那么的核算范围 一合营安排的定义和特征一合营安排的定义和特征 二判断合营安排的关键二判断合营安排的关键共同控制共同控制集体控制集体控制一致同意一致同意保护性权利保护性权利集体控制集体控制 VS VS 共同控制共同控制 三合营安排中的不同参与方三合营安排中的不同参与方二、合营安排的认定二、合营安排的认定 合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。 合营安排具有以下特征：各参与方均受到该安排的约束；两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。二、合营安排的认定二、合营安排的认定 一合营安排的定义和特征一合营安排的定义和特征 要正确理解合营安排的定义，需要准确把握“参与方、“共同控制等概念。 其中，是否存在共同控制是判断一项安排是否为合营安排的关键。 二、合营安排的认定二、合营安排的认定 二判断合营安排的关键二判断合营安排的关键共同控制共同控制 共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。-强调否决权 相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动。某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购置、金融资产的管理、资产的购置和处置、研究与开发活动以及融资活动等。二、合营安排的认定二、合营安排的认定二判断合营安排的关键二判断合营安排的关键共同控制共同控制 二、合营安排的认定二、合营安排的认定 二判断合营安排的关键二判断合营安排的关键共同控制共同控制 在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。 集体控制集体控制 VS VS 单独一方控制单独一方控制有关控制的判断，应遵循有关控制的判断，应遵循? ?企业会计准那么第企业会计准那么第3333号号 合并财务报表合并财务报表? ?以下简称以下简称“合并财务报表准那么合并财务报表准那么 的相关规定。的相关规定。在集体控制下，不存在任何一个参与方能够单独控在集体控制下，不存在任何一个参与方能够单独控制某安排，而是由一组参与方或所有参与方联合起制某安排，而是由一组参与方或所有参与方联合起来才能控制该安排。来才能控制该安排。“一组参与方或所有参与方一组参与方或所有参与方即意味着要有两个或两个以上的参与方联合起来才即意味着要有两个或两个以上的参与方联合起来才能形成控制。能形成控制。集体控制集体控制 当且仅当相关活动的决策要求集体控制该安排的参与方一致同意时，才存在共同控制。 一致同意的规定保证了在合营安排中，对合营安排具有共同控制的任何一个参与方均可以阻止其他参与方在未经其同意的情况下就相关活动单方面做出决策。一致同意 可见，根据共同控制的定义，对合营安排具有共同控制的参与方拥有对相关活动的决策权。 VS保护性权利 仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动进行决策的一项权利。 仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。保护性权利 【例】A公司、B公司、C公司签订了一份合同，设立某法人主体从事汽车的生产和销售。合同中规定，A公司、B公司一致同意即可主导该主体的相关活动，并不需要C公司也表示同意，但C公司拥有对该主体公开发行债券的否决权。保护性权利 能够集体控制一项安排的组合很可能不止一个 共同控制要求组合必唯一 如果存在两个或两个以上的参与方组合能够如果存在两个或两个以上的参与方组合能够 集体控制某项安排的，不构成共同控制。集体控制某项安排的，不构成共同控制。集体控制集体控制 VS VS 共同控制共同控制 值得注意的是，合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。 合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方即合营方，也包括对合营安排不享有共同控制的参与方非合营方。 二、合营安排的认定二、合营安排的认定 三合营安排中的不同参与方三合营安排中的不同参与方 一合营安排分为共同经营和合营企业；一合营安排分为共同经营和合营企业； 二合营安排分类原那么二合营安排分类原那么 三、合营安排的分类三、合营安排的分类 一合营安排分为共同经营和合营企业一合营安排分为共同经营和合营企业共共同同经经营营，是是指指合合营营方方享享有有该该安安排排相相关关资资产产且且承承担担该安排相关负债的合营安排。该安排相关负债的合营安排。合合营营企企业业，是是指指合合营营方方仅仅对对该该安安排排的的净净资资产产享享有有权权利的合营安排。利的合营安排。【提提示示】享享有有资资产产或或享享有有净净资资产产？承承担担与与该该资资产产相相关的义务或承担出资义务？关的义务或承担出资义务？三、合营安排的分类三、合营安排的分类 二合营安排分类原那么二合营安排分类原那么 合合营营方方应应当当根根据据其其在在合合营营安安排排中中享享有有的的权权利利和和承承担的义务确定合营安排的分类。担的义务确定合营安排的分类。 对对权权利利和和义义务务进进行行评评价价时时应应当当考考虑虑该该安安排排的的结结构构、法律形式以及合同条款等因素。法律形式以及合同条款等因素。三、合营安排的分类三、合营安排的分类合营安排是为不同目的而设立的，可以采用不同的结构和法律形式。一些安排不要求采用单独主体的形式开展其活动；另一些安排那么涉及构造单独主体。单独主体，是指具有单独可识别的财务架构的主体，包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体。 合营安排是否通过单独主体达成？合营安排是否通过单独主体达成？ 如果合营安排未通过单独主体达成，那么该合营安排必然为共同经营。 因为在这种情况下，没有一个单独主体能够使得参与方直接对该合营安排的净资产享有权利，而只能通过约定享有与该安排相关资产的权利、并承担与该安排相关负债的义务，享有相应收入的权利、并承担相应费用的责任。合营安排未通过单独主体达成合营安排未通过单独主体达成 通过单独主体达成的合营安排，通常应当划分为合营企业。但有确凿证据说明满足以下任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应当划分为共同经营：必要条件合营安排的法律形式说明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务。其他相关事实和情况说明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。合营安排通过单独主体达成合营安排通过单独主体达成 一共同经营中，合营方的会计处理 二共同经营中，非合营方的会计处理 四、共同经营参与方的会计处理 一共同经营中，合营方的会计处理 共同经营中，合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的以下工程，并按照相关企业会计准那么的规定进行会计处理：确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产；确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债；确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。谁家孩子谁抱回家 四、共同经营参与方的会计处理 一共同经营中，合营方的会计处理 共同经营中，合营方向共同经营投出或出售资产等该资产构成业务的除外，在该资产等由共同经营出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的局部。-顺流交易 投出或出售的资产发生符合?企业会计准那么第8号资产减值?等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。 四、共同经营参与方的会计处理 一共同经营中，合营方的会计处理 共同经营中，合营方自共同经营购置资产等该资产构成业务的除外，在将该资产等出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的局部。-逆流交易 购入的资产发生符合?企业会计准那么第8号资产减值?等规定的资产减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该局部损失。 四、共同经营参与方的会计处理 二共同经营中，非合营方的会计处理 共同经营中，非合营方如果享有该共同经营相关资产且承担该共同经营相关负债的，应当按照合营方的上述规定进行会计处理；否那么，应当按照相关企业会计准那么的规定进行会计处理。 【提示】净资产？重大影响与否？投入专有技术无形资产 四、共同经营参与方的会计处理 一合营企业中，合营方的会计处理 二合营企业中，非合营方的会计处理 五、合营企业参与方的会计处理 一合营企业中，合营方的会计处理 合营企业中，合营方应当按照?企业会计准那么第2号长期股权投资?的规定对合营企业的投资进行会计处理。 五、合营企业参与方的会计处理 二合营企业中，非合营方的会计处理 1.合营企业中，非合营方对该合营企业具有重大影响的，应当按照?CAS第2号长期股权投资?的规定进行会计处理。 2.合营企业中，非合营方对该合营企业不具有重大影响的，应当按照?CAS第22号金融工具确认和计量?的规定进行会计处理。 五、合营企业参与方的会计处理 1.首次采用合营安排准那么的企业应当根据合营安排准那么的规定对其合营安排进行重新评估，确定其分类。 【提示】认定分类。 六、衔接规定 2.合营企业重新分类为共同经营时的会计处理 1合营企业重新分类为共同经营的，合营方应当在比较财务报表最早期间期初终止确认以前采用权益法核算的长期股权投资，以及其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益; 同时根据比较财务报表最早期间期初采用权益法核算时使用的相关信息，确认本企业在共同经营中的利益份额所产生的各项资产包括商誉和负债，所确认资产和负债的账面价值与其计税根底之间存在暂时性差异的，应当按照?企业会计准那么第18号所得税?的规定进行会计处理。 六、衔接规定 2.合营企业重新分类为共同经营时的会计处理 2确认的各项资产和负债的净额与终止确认的长期股权投资以及其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益的账面金额存在差额的，应当按照以下规定处理：前者大于后者的，其差额应当首先抵减与该投资相关的商誉，仍有余额的，再调增比较财务报表最早期间的期初留存收益；前者小于后者的，其差额应当冲减比较财务报表最早期间的期初留存收益。 六、衔接规定企业会计准那么第41号 在其他主体中权益的披露背景 2021年6月，发布了?国际会计准那么12号在其他主体权益中的披露?； 在其他主体中权益的披露散见于?企业会计准那么第2号长期股权投资?和?企业会计准那么第33号合并财务报表?之中，范围有限，内容不全面，不利于全面了解并评估企业在其他主体中权益的风险及其对本企业财务状况和经营业绩的影响。 未涵盖有关结构化主体和表外主体的风险，国际财务报告准那么正因为缺乏该局部披露而在始于2007年的全球金融危机中受到众多批判和指责。 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容总则：目标/有关定义/适用范围重大判断和假设的披露在子公司中权益的披露在合营安排或联营企业中权益的披露在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露衔接规定 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第一章 总则目标/重要性原则相关定义适用范围披露的目标：有助于财务报表使用者评估企业在其他主体中权益的性质和相关风险，以及该权益对企业财务状况、经营成果和现金流量的影响。符合重要性原那么：判断各项信息披露的详细程度。重要的权益，应当单独披露相关信息；重要性程度缺乏以单独披露的权益，可以汇总披露相关信息。目标/重要性原则“在其他主体中的权益”的定义定义：通过合同或其他形式能够使企业参与其他主体的相关活动并因此享有可变回报的权益。其他主体:企业的子公司、合营安排包括共同经营和合营企业、联营企业、未纳入合并财务报表范围的结构化主体。参与方式:持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提供资金、流动性支持、信用增级和担保等。结构化主体的定义和特征定义:在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。特征：业务活动范围受限。有具体明确的目的。资本金如有缺乏以支撑其业务活动，必须依靠其他次级财务支持。-权益不充足通过向投资者发行不同等级的证券分级产品等金融工具进行融资，不同等级的证券，信用及其他风险的集中程度也不同。适用范围适用主体适用情况子公司子公司适用（同时提供合并财务报表和母公司个别财务报表的情况适用（同时提供合并财务报表和母公司个别财务报表的情况） 。合营安排（包合营安排（包括共同经营和括共同经营和合营企业）合营企业）联营企业联营企业适用（采用适用（采用FVFV计量的特殊情况）计量的特殊情况） 。未纳入合并财未纳入合并财务报表范围的务报表范围的结构化主体结构化主体适用。适用。合营安排合营安排参与方参与方非合营方非合营方是是否否CAS41CAS41CAS41CAS41CAS37CAS37合营安排合营安排合营方合营方是否具有是否具有重大影响重大影响是否结构是否结构化主体化主体是是否否CAS41CAS41 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第二章 重大判断和假设的披露基本要求主要情形投资性主体重大判断和假设的披露根本要求：?企业会计准那么第30号财务报表列报?要求披露企业在运用会计政策过程中所做的重大判断及依据披露在确定是否控制、共同控制或重大影响其他主体时的重大判断和假设，以及对该判断和假设进行的变更重大判断和假设的披露包括但不限于：持有其他主体半数或以下的表决权但仍控制该主体，持有其他主体半数以上的表决权但并不控制该主体持有其他主体20%以下的表决权但对该主体具有重大影响，持有其他主体20%或以上的表决权但对该主体不具有重大影响企业通过单独主体达成合营安排的，确定该合营安排是共同经营还是合营企业确定企业是代理人还是委托人投资性主体企业被确定为投资性主体的判断；包括企业不具备投资性主体特征但仍被确定为投资性主体的原因。由非投资性主体转变为投资性主体，披露该变化、原因及其财务影响。-不再纳入合并范围由投资性主体转变为非投资性主体，披露该变化及其原因。 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第三章 在子公司中权益的披露基础信息（主要财务信息）8重大限制的披露9在合并结构化主体中权益的风险10企业在子公司所有者权益份额变化11投资性主体（基础信息、风险信息）12子公司名称注册地主要经营地业务性质持股比例1.企业集团构成情况（举例）子公司名称少数股东的持股比例当期归属于少数股东的损益当期向少数股东支付的股利期末累计少数股东权益2.重要的非全资子公司的基础信息（举例）2X15年2X14年A A公司公司B B公司公司A A公司公司B B公司公司流动资产流动资产非流动资产非流动资产资产合计流动负债流动负债非流动负债非流动负债负债合计营业收入营业收入净利润净利润综合收益总额综合收益总额经营活动现金流量经营活动现金流量重要的非全资子公司的主要财务信息（举例）重大限制的披露使用企业集团资产和清偿企业集团债务存在重大限制：限制的内容:转移现金或其他资产,发放股利或进行利润分配,发放或收回贷款或垫款等子公司少数股东保护性权利的性质和程度:该保护性权利对企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力存在重大限制限制涉及的资产和负债在合并财务报表的金额在合并结构化主体中权益的风险风险有合同约定：提供财务支持的合同条款包括可能使企业承担损失的事项或情况没有合同约定：提供支持财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持的类型、金额和原因导致企业控制结构化主体：决定提供支持的相关因素提供支持的意图审批且确定财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持企业在子公司所有者权益份额变化未导致丧失对子公司控制：未导致丧失对子公司控制：在子公司所有者权益份额的在子公司所有者权益份额的变化对本企业所有者权益的变化对本企业所有者权益的影响影响例：例： P P公司公司214214年年1 1月月2 2日日处置局部对处置局部对S S公司的投资但公司的投资但未丧失对未丧失对S S公司的控制权，公司的控制权，取得的对价为取得的对价为26002600万元，该万元，该交易导致出售投资当日的少交易导致出售投资当日的少数股东权益增加数股东权益增加24002400万元，万元，资本公积增加资本公积增加200200万元。万元。导致丧失对子公司控制：50条由于丧失控制权产生的相关利得或损失剩余股权在丧失控制权日按公允价值重新计量产生的利得或损失 例： P公司214年1月2日处置局部对S公司的投资，丧失对S公司的控制权，收益为720万元，列示在“投资收益工程。剩余股权在丧失控制权日按照公允价值计量的利得为200万元。投资性主体根底信息：子公司的名称、主要经营地及注册地、企业对子公司的持股比例/表决权比例相关风险信息：向企业转移资金的能力存在重大限制的性质和程度向子公司提供支持的承诺或意图，以及当期提供的支持的类型、金额和原因企业或其子公司向受企业控制的结构化主体提供支持母公司母公司投资性主体投资性主体子公司子公司投资性主体投资性主体子公司的未合子公司的未合并下属子公司并下属子公司披露 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第四章 在合营安排或联营企业中权益的披露基础信息（重要的、主要财务信息）在单个合营企业或联营企业中的权益不重要相关风险信息重要的合营安排或联营企业：基础信息（举例）企业名称注册地主要经营地持股比例业务性质对企业活动是否具有战略性重要的合营企业：主要财务信息举例（投资性主体豁免） 2X15 2X15年度年度 2X15年2X14年A A企业企业B B企业企业A A企业企业B B企业企业流动资产流动资产 其中：现金和现金等价物其中：现金和现金等价物非流动资产非流动资产资产合计流动负债流动负债非流动负债非流动负债负债合计净资产按持股比例计算的净资产份额按持股比例计算的净资产份额取得投资时形成的商誉取得投资时形成的商誉包括抵销未实现内部交易在内的其他调整事项包括抵销未实现内部交易在内的其他调整事项对合营企业权益投资的账面余额期末减值准备对合营企业权益投资的账面价值存在公开报价的权益投资的公允价值重要的合营企业：主要财务信息举例（投资性主体豁免） 2X15 2X15年度年度 2X15年2X14年A A企业企业B B企业企业A A企业企业B B企业企业营业收入营业收入财务费用财务费用所得税费用所得税费用净利润 其中：终止经营的净利润其中：终止经营的净利润其他综合收益综合收益总额企业本期收到的来自合营企业的股利重要的联营企业：主要财务信息举例（投资性主体豁免） 2X15 2X15年度年度 2X15年2X14年A A企业企业B B企业企业A A企业企业B B企业企业流动资产流动资产非流动资产非流动资产资产合计流动负债流动负债非流动负债非流动负债负债合计净资产按持股比例计算的净资产份额按持股比例计算的净资产份额取得投资时形成的商誉取得投资时形成的商誉包括抵销未实现内部交易在内的其他调整事项包括抵销未实现内部交易在内的其他调整事项对联营企业权益投资的账面余额期末减值准备对联营企业权益投资的账面价值存在公开报价的权益投资的公允价值重要的联营企业：主要财务信息举例（投资性主体豁免） 2X15 2X15年度年度 2X15年2X14年A A企业企业 B B企业企业 A A企业企业 B B企业企业营业收入营业收入净利润 其中：终止经营的净利润其中：终止经营的净利润其他综合收益综合收益总额企业本期收到的来自联营企业的股利在单个合营企业或联营企业中的权益不重要的：汇总财务信息举例（投资性主体豁免） 2X15 2X15年年 2X152X15年年2X142X14年年合营企业：投资账面价值合计下列各项按持股比例计算的合计数净利润净利润 其中：终止经营的净利润其中：终止经营的净利润其他综合收益其他综合收益综合收益总额综合收益总额联营企业：投资账面价值合计下列各项按持股比例计算的合计数净利润净利润 其中：终止经营的净利润其中：终止经营的净利润其他综合收益其他综合收益综合收益总额综合收益总额与企业在合营企业和联营企业中权益相关的风险信息对转移资金能力的重大限制的性质和程度超额亏损：未确认的合营企业或联营企业损失份额，当期数/累积数与对合营企业投资相关的未确认承诺或有负债 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第五章 在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露基础信息（性质）相关风险信息未纳入合并财务报表范围的结构化主体：基础信息披露非合并结构化主体的性质、目的、规模、活动及融资方式分类别披露例：2X15年12月31日，与A企业集团相关联、但未纳入A集团合并财务报表范围的结构化主体主要从事信贷资产证券化业务，从A集团成员企业购置信贷资产，同时在资本市场发行资产支持证券分级产品融资。这些结构化主体2X15年12月31日的资产支持证券规模为5亿元，2X14年12月31日的资产支持证券规模为亿元。在财务报表中确认的与该权益相关的资产和负债的账面价值、其在资产负债表中的列报工程该权益的最大损失敞口及其确定方法不能量化的，披露这一事实及其原因上述两项的比较【提示】尽量用表格形式。未纳入合并财务报表范围的结构化主体：风险信息特殊：企业不持有权益、但是发起人的情况企业作为该结构化主体发起人的认定依据，即如何判断企业是该结构化主体的发起人分类披露企业当期从该结构化主体获得的收益及收益类型当期转移至该结构化主体的所有资产在转移时的账面价值向未纳入合并财务报表范围的结构化主体提供的支持没有合同约定：当期提供支持财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持的类型、金额和原因包括企业前期或当期持有权益的结构化主体提供支持的意图财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持 在其他主体中权益的披露准那么的主要内容第六章 衔接规定列报一致性: 比较财务报表中披露的本准那么施行日之前的信息与本准那么要求不一致的，应当按照本准那么的规定进行调整豁免: 未纳入合并财务报表范围的结构化主体的披露企业会计准那么第2号长期股权投资u准那么修改的背景准那么修改的背景u长期股权投资准那么主要修订内容长期股权投资准那么主要修订内容u衔接规定衔接规定一、准那么修改的背景 1.保持与国际准那么修订趋同 2021年5月，国际会计准那么理事会IASB发布了修订后的: ?国际会计准那么第27号个别财务报表?IAS 272021 ?国际会计准那么第28号联营和合营企业中的投资?IAS282021一、准那么修改的背景 2. 吸收解释公告、年报通知等相关内容 在实务中提出了一些问题的有关规定、散见于准那么的应用指南、讲解和准那么解释中，一定程度上不利于准那么的理解和实施。 2021年发布的2号准那么整合了如分步实现合并、分步处置子公司时个别财务报表中长期股权投资的处理、企业合并取得投资相关费用不再资本化等。 一长期股权投资的范围 1.修订后准那么的标准范围仅包含对子公司、合营企业和联营企业的长期股权投资确实认和计量。 投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响的长期股权投资，无论是否具有活泼市场、公允价值能否可靠确定，均属于?CAS22：金融工具确认和计量?的标准范围。 对于投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响，且在活泼市场无报价，公允价值不能可靠确定的长期股权投资，将作为“可供出售金融资产核算。二、长期股权投资准那么主要修订内容 一长期股权投资的范围 【提示】 1对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资，投资方承担的是被投资方的经营风险； 2不具有控制、共同控制或重大影响的投资，投资方承担的是投资资产的价格变动风险、被投资方的信用风险；两种投资所承担的风险特征显著不同，因此，应当由不同会计准那么进行标准。二、长期股权投资准那么主要修订内容一长期股权投资的范围 2.关于风险投资机构、共同基金以及类似主体、投资性主体等特殊主体所持有股权投资的准那么适用问题: 1对“风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照?CAS第22号:金融工具确认和计量?的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产排除出长期股权投资准那么标准范围。 2投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资适用?CAS第22号:金融工具确认和计量?进行核算。二、长期股权投资准那么主要修订内容 二长期股权投资的初始计量 1. 对于同一控制下的企业合并，合并方应当在合并日按照被合并方所有者权益的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱； 上述 “账面价值是指“被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额；即如果被合并方在被合并以前，是最终控制方通过非同一控制下的企业合并所控制的，那么合并方长期股权投资的初始投资本钱还应包含相关的商誉金额。-解释6二、长期股权投资准那么主要修订内容 【例1】210 年6 月30 日，P公司向同一集团内S公司的原股东A公司定向增发1000万股普通股(每股面值为1 元，市价为元) ，取得S公司100% 的股权，并于当日起能够对S公司实施控制，合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。 S公司之前为A公司于208年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子公司。收购日，S公司财务报表中净资产的账面价值为1500 万元，A 公司合并财务报表中确认的S公司可识别净资产的公允价值为3000万元，商誉为500 万元。 合并日，S公司财务报表中净资产的账面价值为2200万元。A 公司合并财务报表中确认的S公司除商誉外的其他相关净资产的账面价值为3500万元，商誉仍为500万元。不考虑所得税因素影响。【解析】合并日P公司应确认对S 公司的长期股权投资，其本钱为合并日享有S公司在A公司合并财务报表中核算的净资产账面价值的份额及相关商誉，账务处理如下: 借:长期股权投资 4000 贷:股本 1000 资本公积一股本溢价 3000 2.无论同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，合并方或购置方发生的审计、法律效劳、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时计入当期损益。 【提示】金额越来越大、不计本钱、少计商誉。 3.与发行权益行证券直接相关的费用，应当按照?企业会计准那么第37号金融工具列报?的有关规定确定。 三长期股权投资的后续计量 1.本钱法核算范围 投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用本钱法核算，投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外： 1为其投资活动提供相关效劳的子公司，应纳入合并范围并编制合并财务报表，个别财务报表中对此类子公司采用本钱法进行核算； 2投资性主体的其他子公司不应当予以合并，在个别财务报表和合并财务报表中，此类子公司均按照公允价值计量且其变动计入当期损益。二、长期股权投资准那么主要修订内容 2.本钱法的具体核算 明确规定投资企业采用本钱法核算对被投资单位的投资时，投资企业确认投资收益的会计处理，即第八条规定、被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。 【提示】取消了现行准那么中以被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额为限的规定。 -解释3号 三长期股权投资的后续计量 3.权益法核算范围 根本原那么：投资方对合营企业、联营企业的投资 1新增了关于持有待售的对合营、联营企业投资的处理-豁免1 参照?ISB第28号在联营企业和合营企业中的投资?第20、21段，引入了关于持有待售的对合营、联营企业投资的处理规定见第十六条:二、长期股权投资准那么主要修订内容 三长期股权投资的后续计量 对联营企业或合营企业的权益性投资全部或局部分类为持有待售资产的，投资方应当按照?CAS第4号固定资产?的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当继续采用权益法进行会计处理。 已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表应当作相应调整。二、长期股权投资准那么主要修订内容 三长期股权投资的后续计量 3.权益法核算范围 2引入对通过下属投资主体所持有的合营、联营企业投资的计量选择权 参照?国际会计准那么第28号在联营企业和合营企业中的投资?第18、19段，引入了对通过下属投资主体所持有的合营、联营企业投资的公允价值计量选择权见第九条：-区别风险特征二、长期股权投资准那么主要修订内容 三长期股权投资的后续计量 第九条 投资方对联营企业的权益性投资，其中一局部通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投资险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这局部投资具有重大影响，投资方都可以按照?CAS第22号金融工具确认和计量?的有关规定，对间接持有的该局部投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余局部采用权益法核算。-权益法豁免二、长期股权投资准那么主要修订内容 三长期股权投资的后续计量 4.明确了权益法核算中的问题 1明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的局部应当予以抵销。即第十三条规定：“ 投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的局部，应当予以抵销，在此根底上确认投资收益。 -解释1 二、长期股权投资准那么主要修订内容 三长期股权投资的后续计量 4.明确了权益法核算中的问题 2第十一条规定：“投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。 所有者权益的其他变动主要包括被投资单位接受其他股东的非货币资本性投入、被投资单位发行可别离交易的可转债中包含的权益成分、权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。-权益性交易二、长期股权投资准那么主要修订内容【小结小结】 【例2】210年3月20日，A、B、C公司分别以现金200万元、400万元和400万元出资设立D公司，分别持有D公司20%、40%、40%的股权。A公司对D公司具有重大影响，采用权益法对有关长期股权投资进行核算。D公司自设立日起至212年1月1日实现净损益1000万元，除此以外，无其他影响净资产的事项。 212年1月1日，经A、B、C公司协商，B公司对D公司增资800万元，增资后D公司净资产为2800万元，A、B、C公司分别持有D公司15%、50%、35%的股权。相关手续于当日完成。假定A公司与D公司适用的会计政策、会计期间相同，双方在当期及以前期间未发生其他内部交易。不考虑相关税费等其他因素影响。 【解析】212年1月1日， B公司增资前，D公司的净资产账面价值为2000万元，A公司对B公司的长期股权投资的账面价值为400万元。 B公司单方面增资后，D公司的净资产增加 800万元，该变动属于D公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，A公司按应享有比例15% 享有120万元 (800万15%)。 B公司增资后 A公司对 D公司的持股比例从20%下降为15%，因此，原长期股权投资应相应结转100万元【400 (5%/20%) 】。 综上所述， A公司对 D公司的长期股权投资的账面价值应调增20万元，并相应调整“资本公积一其他资本公积。 【提示】H股做法也不一。 四后续计量核算方法的转换 1.追加投资等原因导致核算方法转换14条 1金融资产转为对联营、合营的投资：公允价值计量转为权益法核算；价格波动风险经营风险 2金融资产转为对子公司的投资：公允价值计量转为本钱法核算； 价格波动风险经营风险 3对联营、合营的投资转为对子公司的投资：由权益法转为本钱法核算。经营风险经营风险-解释42个差额个差额 【例】 A公司于 212年 2月取得 B公司 10%的股权，本钱为600万元。因对被投资单位不具有重大影响， A公司将其作为可供出售金融资产核算。 213年 1月2日， A公司又以 1200万元的价格取得 B公司 12% 的股权，当日 B公司可识别净资产公允价值总额为8000万元，A公司对 B公司的可供出售金融资产的账面价值 1000万元，计入其他综合收益的累积公允价值变动为 400万元。取得该局部股权后，按照 B公司章程规定， A公司能够对 B公司施加重大影响，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。不考虑所得税影响因素。 【解析】 213年 1月 2日， A公司原持有 10%股权的公允价值为 1000万元，为取得新增投资而支付对价的公允价值为 1200万元，因此 A公司对 B公司 22%股权的初始投资本钱为 2200万元。 由于初始投资本钱2200万元大于应享有 B公司可识别净资产公允价值的份额1760万元8 000万元 22%为，因此， A公司不需调整长期股权投资的本钱。 会计分录: 借:长期股权投资 22001000+1200 资本公积一其他资本公积 400 贷:可供出售金融资产 1000 银行存款 1200 投资收益 400 2.处置投资等原因导致核算方法转换 1对联营、合营的投资转为金融资产：权益法核算转为公允价值计量； 经营风险价格波动风险 2对子公司的投资转为金融资产：由本钱法转为公允价值计量；经营风险价格波动风险 3对子公司的投资转为对联营、合营的投资：本钱法核算转为权益法核算。经营风险经营风险 第十五条 投资方因处置局部股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按?企业会计准那么第22号金融工具确认和计量?核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。 原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的根底进行会计处理。 投资方因处置局部权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制的，在编制个别财务报表时:处置后的剩余股权能够对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按权益法核算，并对该剩余股权视同自取得时即采用权益法核算进行调整。 处置后的剩余股权不能对被投资单位实施共同控制或施加重大影响的，应当改按?企业会计准那么第22号金融工具确认和计量?的有关规定进行会计处理，其在丧失控制之日的公允价值与账面价值间的差额计入当期损益。 五后续计量长期股权投资的处置 第十七条 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益。 采用权益法核算的长期股权投资，在处置该项投资时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的根底，按相应比例对原计入其他综合收益的局部进行会计处理。六披露 长期股权投资的披露适用?企业会计准那么第41号在其他主体中权益的披露?，不再在?企业会计准那么第2号长期股权投资?中标准。 第十九条 在本准那么施行日之前已经执行企业会计准那么的企业，应当按照本准那么进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。三、衔接规定?企业会计准那么第33号合并财务报表?一、合并财务报表概述二、“控制的判断三、合并范围重点四、合并财务报表的编制五、特殊交易的处理六、衔接规定合并财务报表准那么 一、合并财务报表概述 新增编制合并财务报表的豁免规定 第四条 母公司应当编制合并财务报表。如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关效劳的子公司，那么不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准那么第21条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。 新变化合并财务报表准那么一投资性主体定义第22条 需要同时满足三个条件：该公司以向投资方提供投资管理效劳为目的，从一个或多个投资者获取资金；该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报；该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行计量和评价。合并财务报表准那么(二投资性主体的特征第23条 ： 通常应符合以下所有特征：拥有一个以上投资；拥有一个以上投资者；投资者不是该主体的关联方；该主体的所有者权益以股权或类似权益存在。合并财务报表准那么(三投资性主体的转换第25条投资性主体：持续判断母公司由非投资性主体转变为投资性主体时，除仅将为其投资活动提供相关效劳的子公司纳入合并财务报表范围编制合并财务报表外，自转变日起对其他子公司不应予以合并，其会计处理参照局部处置子公司股权但不丧失控制权的处理原那么合并财务报表准那么u 当母公司由投资性主体转变为非投资性主体时，应将原未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日纳入合并财务报表范围，将转变日视为购置日，原未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日的公允价值视为购置的交易对价，按照非同一控制下企业合并的会计处理方法进行会计处理。合并财务报表准那么 一、合并财务报表概述 第二十一条 母公司应当将其全部子公司包括母公司所控制的单独主体纳入合并财务报表的合并范围。 如果母公司是投资性主体，那么母公司应当仅将为其投资活动提供相关效劳的子公司如有纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。 合并财务报表准那么 二、“控制的判断 以“控制为根底确定合并范围控制概念：投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。【提示提示】控制三要素之间的关系：控制三要素之间的关系：u评估控制需要考虑的因素第8条一投资方拥有对被投资方的权力评估被投资方的设立目的和设计贯穿控制判断的始终 表决权是不是判断控制的决定因素识别被投资方的相关活动及其决策机制确定投资方拥有的与被投资方相关的权力1.评估被投资方的设立目的和设计贯穿控制判断的始终 投资方为何参与被投资方的相关活动，参与了哪些活动 表决权可能是也可能不是判断控制的决定因素 第十五条 当表决权不能对被投资方的回报产生重大影响时，如仅与被投资方的日常行政管理活动有关，并且被投资方的相关活动由合同安排所决定，投资方需要评估这些合同安排，以评价其享有的权利是否足够使其拥有对被投资方的权力。 合并财务报表准那么2.识别被投资方的相关活动及其决策机制相关活动：对被投资方的回报产生最重大影响的活动通常包括： 商品或劳务的销售和购置 金融资产的管理 资产的购置和处置 研究与开发活动 融资活动等相关活动的决策机制；谁决策？如何决策？ 权力机构还是合同协议约定的其他方式，及如何决策合并财务报表准那么3.确定投资方拥有的与被投资方相关的权力第九条 投资方享有现时权利使其目前有能力主导被投资方的相关活动，而不管其是否实际行使该权利，视为投资方拥有对被投资方的权力。第十条 两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主导被投资方不同相关活动的现时权利的，能够主导对被投资方回报产生最重大影响的活动的一方拥有对被投资方的权力。合并财务报表准那么3.确定投资方拥有的与被投资方相关的权力u第十一条 投资方在判断是否拥有对被投资方的权力时，应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利，包括自身所享有的实质性权利以及其他方所享有的实质性权利。 u第十二条 仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资方的权力。 合并财务报表准那么u说明投资方对被投资方拥有权力的情形: u投资方持有被投资方半数以上表决权；u投资方持有被投资方半数或以下表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的；u权力来自表决权之外的其他权利合并财务报表准那么第一，投资方持有被投资方半数以上表决权的权利被投资方相关活动由半数以上表决权的投资方决定被投资方管理层多数成员由持半数以上表决权的投资方聘任第二，投资方拥有被投资方半数以上表决权但没有权力 a.其他投资方拥有对被投资方的权力不是代理方 b.投资方的表决权不是实质性权利合并财务报表准那么 第二，投资方持有被投资方半数或以下表决权，但综合考虑相关事实和情况后，投资方对被投资方拥有权力： 第十四条规定： u相对表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度u投资方和其他投资方持有的潜在表决权u其他合同安排产生的权利u被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况合并财务报表准那么 其他相关事实或情况第十六条：能否任命或批准被投资方的关键管理人员能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系合并财务报表准那么 第三，权力来自表决权之外的其他权利 例如，投资方对结构化主体是否拥有权力的判断 在确认哪个投资方如有拥有对结构化主体的权力时，很重要的一点是审查投资方和被投资方签署的合同协议，包括分析被投资方的原始文件和管理文件、提供给投资方的市场材料以及被投资方签署的其他合同协议等。合并财务报表准那么二因参与被投资方的相关活动而享有可变回报当投资方因参与被投资方的相关活动而享有的回报可能由于被投资方的业绩而发生变动时，那么该投资方可以享有因参与被投资方的相关活动而产生的可变回报。投资方的回报可能是正值，也可能是负值，或是正负值兼有。例如：股利、被投资方经济利益的其他分配例如，被投资方发行的债务工具产生的利息、投资方对被投资方投资的价值变动其他可变回报合并财务报表准那么三有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额如果投资方不仅拥有对被投资方的权力，能够通过参与被投资方的相关活动享有可变回报，而且还有能力运用其权力影响因参与被投资方的活动而产生的回报，那么投资方能够控制被投资方。 如果投资方拥有对被投资方的权力，但无法通过该权力获利，那么其不能控制被投资方。如果投资方能够享有来自被投资方的可变回报，但不能运用其权力主导对被投资方回报产生最重大影响的相关活动，也不能控制被投资方。合并财务报表准那么三有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额拥有决策权的投资方在评价其是否控制被投资方时，需要考虑其决策行为是以主要责任人的身份进行还是以代理人的身份进行。属于代理人的投资方，在行使授予它的决策权时，并没有控制被投资方。在其他方拥有决策权时，投资方还需要考虑其他方是否是以代理人的身份代表该投资方行使决策权。合并财务报表准那么三有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额投资方代理人的判断第19条：存在单独一方拥有实质性权利可以无条件罢免决策者的，该决策者为代理人综合考虑：决策者决策权范围、其他方享有的实质性权利、决策者的薪酬水平、决策者因持有被投资方的其他利益而承担可变回报的风险合并财务报表准那么新增对被投资方可分割局部的控制单独主体第20条如何识别“单独主体？ 当将被投资方的一局部同时满足以下两个条件时，视为被投资方可分割局部：该局部的资产是偿付该局部负债或该局部权益的唯一来源，不能用于归还该局部以外的被投资方的其他负债；除与该局部相关的各方外，其他方不享有与该局部资产相关的权利，也不享有与该局部资产剩余现金流量相关的权利。合并财务报表准那么 三、合并范围确实定 第二十一条 母公司应当将其全部子公司包括母公司所控制的单独主体纳入合并财务报表的合并范围。 如果母公司是投资性主体，那么母公司应当仅将为其投资活动提供相关效劳的子公司如有纳入合并范围并编制合并财务报表；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。 【解读】根据实体理论，纳入合并的是母公司控制的经济资源；如果其对子公司的投资仅是资本增值，并没有通过改组董事会等控制该经济资源，因此，不纳入合并范围。 第二十四条 投资性主体的母公司本身不是投资性主体，那么应当将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接控制的主体，纳入合并财务报表范围。 【解读】因为投资性主体的母公司本身不是投资性主体，不是以资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报为唯一目的，从该母公司的角度可以作为控制的资源加以运用，因此纳入合并范围。合并财务报表准那么合并财务报表准那么四、合并财务报表的编制(一编制合并财务报表的前期准备工作统一母子公司的会计政策统一母子公司的资产负债表日及会计期间对子公司以外币表示的财务报表进行折算收集编制合并财务报表的相关资料合并财务报表准那么(二抵销内部交易的影响抵销母公司对子公司长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中的份额子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益工程下以“减：库存股工程列示。合并财务报表准那么(二抵销内部交易的影响母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润。子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润和“少数股东损益之间分配抵销。子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润和“少数股东损益之间分配抵销。【例】甲公司持有乙公司80%股份，2021年甲公司将本钱为200万元的存货以300万元的价格销售给乙公司顺流交易，至年末乙公司尚未对外销售，企业所得税税率为25%。 那么2021年末编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：营业收入 300 贷：营业本钱 200 存货 100 借：递延所得税资产10025%25 贷：所得税费用 25企业会计准那么合并财务报表假设2021年甲公司实现净利润600万元，乙公司实现净利润200万元，那么： 合并报表净利润=母公司净利润600+子公司净利润200-抵销未实现内部损益300-200-25=800-75=725万元 少数股东损益=子公司净利润200少数股东持股比例20%=40万元 归属于母公司所有者净利润=合并报表净利润725-少数股东损益40=685万元。企业会计准那么合并财务报表【例】甲公司持有乙公司80%股份，2021年乙公司将本钱为200万元的存货以300万元的价格销售给甲公司逆流交易，至年末甲公司尚未对外销售，企业所得税税率为25%那么2021年末编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：营业收入300 贷：营业本钱 200 存货 100 借：递延所得税资产10025%25 贷：所得税费用 25 假设2021年甲公司实现净利润600万元，乙公司实现净利润200万元，那么： 合并报表净利润=母公司净利润600+子公司净利润200-抵销未实现内部损益300-200-25=800-75=725万元 少数股东损益=子公司抵销前净利润200-抵销未实现内部损益75少数股东持股比例20%=12520%=25万元 归属于母公司所有者净利润=合并报表净利润725-少数股东损益25=700万元。合并财务报表准那么 (二抵销内部交易的影响 子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。-解释4号合并财务报表准那么五、特殊交易的处理母公司购置子公司少数股东拥有的子公司股权的企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制的母公司在不丧失控制权的情况下局部处置对子公司的长期股权投资的母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权的合并财务报表准那么 一母公司购置子公司少数股东拥有的子公司股权的 因购置少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购置日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积缺乏冲减的，调整留存收益。-解释4号合并财务报表准那么二企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制的 对于购置日之前持有的被购置方的股权，应当按照该股权在购置日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值之间的差额计入当期投资收益； 购置日之前持有的被购置方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益等的，与其相关的其他综合收益等应当转为购置日所属当期收益。合并财务报表准那么三母公司在不丧失控制权的情况下局部处置对子公司的长期股权投资的 处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购置日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积缺乏冲减的，调整留存收益。合并财务报表准那么四母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权的 1.一次性交易 对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量。 处置股权取得的对价和剩余股权公允价值之和，减去按的持股比例计算应享有原有子公司自购置日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益，同时冲减商誉。 与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益等，应当在丧失控制权时转入当期损益。合并财务报表准那么2.分步交易1判断是否属于一揽子交易； 一揽子交易的判断：这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的。这些交易整体才能达成一项完整的商业结果。一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生。一项交易单独考虑时是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。-解释4号合并财务报表准那么2.分步交易1判断是否属于一揽子交易；如不属于一揽子交易，按照不丧失控制权的情况下局部处置对子公司的长期股权投资。属于一揽子交易：各项交易作为一项处置原有子公司并丧失控制权的交易进行会计处理；对于丧失控制权之前每一次交易处置价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额，应计入其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。合并财务报表准那么 六、衔接规定 对被投资方进行重新评估合并范围发生变化的，追溯调整，不切实可行的除外； 比较期间丧失控制权的原子公司，不再追溯调整。 ?企业会计准那么第39号公允价值计量?一、出台背景u 2021年国际金融危机爆发后，公允价值计量受到全世界关注，国际会计准那么理事于2021年5月12日发布了?国际财务报告准那么第13号公允价值计量?；u 过去，关于公允价值计量的相关会计处理规定分散在?企业会计准那么第3号投资性房地产?、?企业会计准那么第8号资产减值?、?企业会计准那么第20号企业合并?、?企业会计准那么第22号金融工具确认和计量?等多项会计准那么中；二、公允价值计量准那么的主要内容u明确了公允价值的定义：u 公允价值是市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格，即脱手价格。u规定了统一的公允价值计量要求：u 市场参与者、有序交易、主要市场或者最有利市场、估值技术、输入值和公允价值层次。u 改进了公允价值的相关披露：u 帮助财务报表使用者能够合理评价公允价值计量所使用的估值技术和输入值，并且能够了解重大不可观察输入值在持续的公允价值计量中对当期损益或其他综合收益的影响。218?公允价值计量?准那么的内容 一、适用范围 本准那么适用公允价值的计量和披露。 即公允价值计量准那么适用于其他相关会计准那么要求或者允许采用公允价值进行计量或披露的情形。【提示】公允价值计量框架既适用于：相关资产或负债的初始计量和后续计量；既适用于金融资产，也适用于非金融资产。 u公允价值计量准那么的适用范围220本准则规范的内容如何计量相关资产或负债的公允价相关资产或负债的公允价值值披露哪些公允价值计量的相关信息哪些公允价值计量的相关信息是否应当以公允价值计量相关资产以公允价值计量相关资产或负债或负债何时进行公允价值计量进行公允价值计量公允价值变动应当计入当期损益还应当计入当期损益还是其他综合收益是其他综合收益二、新的公允价值定义新的公允价值定义：1明确公允价值是脱手价格；2基于市场的计量，即市场参与者角度；3强调当前市场条件下的有序交易；4计量日；5假定发生交易。221公允价值原定义公允价值新定义在公平交易中，熟悉情况的交易双在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。的金额。公允价值是市场参与者在计量日发公允价值是市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付能收到或者转移一项负债所需支付的价格，即脱手价格的价格，即脱手价格。 1. 有序交易 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定市场参与者在计量日出售资产或者转移负债的交易，是在当前市场条件下的有序交易。 有序交易，是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。 -更大权重 清算等被迫交易不属于有序交易。 2221. 有序交易如何判定一项交易为有序交易？ 偶发交易？ 只能一方进行的垄断性交易？ 非常交易？ 监管要求出售？ 脱离市场的异常交易？ 223 2. 主要市场或最有利市场 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定出售资产或者转移负债的有序交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主要市场的，企业应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。 企业应当以主要市场的价格计量相关资产或负债的公允价值。不存在主要市场的，企业应当以最有利市场的价格计量相关资产或负债的公允价值。 如何识别主要市场或最有利市场？224主要市场主要市场最有利市场最有利市场交易量最大和交易活跃程度最高交易量最大和交易活跃程度最高的的市场市场在考虑交易费用和运输费用后，能在考虑交易费用和运输费用后，能够以够以最高金额最高金额出售相关资产或者以出售相关资产或者以最低金额最低金额转移相关负债的市场转移相关负债的市场 3. 市场参与者 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用市场参与者在对该资产或负债定价时为实现其经济利益最大化所使用的假设。 市场参与者，是指在相关资产或负债的主要市场或最有利市场中，同时具备以下特征的买方和卖方： -相互独立；36？ -熟悉情况，对相关资产或负债以及交易具备合理认知； -有能力并自愿进行相关资产或负债的交易。 225 3. 市场参与者 如何识别市场参与者？ 关注计量的要素； 与谁交易； 总体上不是个别特殊识别市场参与者。226?公允价值计量?准那么的主要内容 【提示】 1.该定义强调了公允价值是基于市场的计量，不是特定主体的计量，需要考虑相关资产或负债的特征。 2.在计量公允价值时，企业应当使用市场参与者在当前市场条件下对相关资产或负债进行定价时所使用的假设，并以主要市场或最有利市场中发生的有序交易中的价格计量公允价值。 三、估值技术及其输入值确定 1.本准那么规定，企业在计量公允价值时应当采用恰当的估值技术，估值技术一经确定，不得随意变更，但变更估值技术及其应用方法能使计量结果在当前情况下同样或者更能代表公允价值的情况除外。 2.估值技术应当尽可能多地使用可观察输入值，尽可能少地使用不可观察输入值，并且这些输入值与市场参与者对相关资产或负债定价时所使用的输入值应当保持一致。 u 估值技术u 企业以公允价值计量相关资产或负债，使用的估值技术主要包括市场法、收益法和本钱法。u 市场法，是利用相同或类似的资产、负债或资产和负债组合的价格以及其他相关市场交易信息进行估值的技术。u 收益法，是将未来金额转换成单一现值的估值技术。u 本钱法，是反映当前要求重置相关资产效劳能力所需金额的估值技术，通常指现行重置本钱法。u 229u 输入值 企业以公允价值计量相关资产或负债，应当考虑市场参与者在对相关资产或负债进行定价时所使用的假设，包括有关风险的假设，例如所用特定估值技术的内在风险等。 输入值，是指市场参与者在给相关资产或负债定价时所使用的假设，包括可观察输入值和不可观察输入值。 可观察输入值，是指能够从市场数据中取得的输入值。 该输入值反映了市场参与者在对相关资产或负债定价时所使用的假设。 不可观察输入值，是指不能从市场数据中取得的输入值。该输入值应当根据可获得的市场参与者在对相关资产或负债定价时所使用假设的最正确信息确定。230 四、公允价值确定的级次 1.本准那么规定，企业应当将用于计量公允价值的估值技术输入值按照优先顺序分为三个层次。 公允价值计量级次由对公允价值计量整体而言重要的输入值所属的最低层次决定。 u公允价值层次 为提高公允价值计量和相关披露的一致性和可比性，企业应当将估值技术所使用的输入值划分为三个层次。 第一层次输入值，是企业在计量日能够取得的相同资产或负债在活泼市场上未经调整的报价。 活泼市场，是指相关资产或负债交易量及交易频率足以持续提供定价信息的市场232u第二层次输入值，是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。u -活泼市场中类似资产或负债的报价u -非活泼市场中相同或类似资产或负债的报价u -除报价以外的其他可观察输入值，如可观察的市场利率u -市场验证的输入值等u第三层次输入值，是相关资产或负债的不可观察输入值。u -长期货币互换的利率u -股票期权的波动率u -企业合并中承担的弃置义务的未来现金流量233输入值的优先使用顺序： 最优先使用活泼市场上相同资产或负债未调整的报价第一层次输入值，最后使用不可观察输入值第三层次输入值。如何应用第一层次输入值、第二层次输入值以及第三层次输入值？ 如何确定公允价值计量的层次？ 取决于输入值，还是估值技术本身?234五、公允价值计量的具体应用u金融资产u非金融资产u负债和企业自身权益工具u市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债235 六、公允价值披露 本准那么规定，企业应当对以公允价值计量的资产、负债或权益工具工程进行适当分组，并在此根底上披露公允价值计量级次、估值技术和输入值等相关信息。七、公允价值计量准那么的衔接规定公允价值计量准那么施行日之前的公允价值计量与公允价值计量准那么要求不一致的，企业不作追溯调整。比较财务报表中披露的公允价值计量准那么施行日之前的信息与公允价值计量准那么要求不一致的，企业不需要按照公允价值计量准那么的规定进行调整。237谢谢大家！