3 购并后的合并财务报表购并后的合并财务报表2024/9/261主要内容主要内容n长期股权投资的会计处理方法长期股权投资的会计处理方法n全资子公司合并后的合并报表全资子公司合并后的合并报表n合并第一年合并第一年n合并以后年份合并以后年份n非全资子公司合并后的合并报表非全资子公司合并后的合并报表n合并第一年合并第一年n合并以后年份合并以后年份n本本钱钱法法、同同一一控控制制等等合合并并后后的的合合并并报表报表2024/9/262第一节第一节 长期股权投资的会计处理方法长期股权投资的会计处理方法n长期股权投资的初始计量：合并长期股权投资的初始计量：合并n后续计量：表决权比例后续计量：表决权比例0 20% 50% 100%本钱法本钱法权益法权益法实质：是否对被投资公司有实质：是否对被投资公司有重大影响重大影响或或控制控制合并报表合并报表重大影响重大影响 控制控制共同控制共同控制2024/9/263第一节第一节 长期股权投资的会计处理方法长期股权投资的会计处理方法n本钱法的特点本钱法的特点n以初始本钱计价以初始本钱计价n收到股利作为投资收益收到股利作为投资收益n权益法的特点权益法的特点n初始本钱应当调整判断：商誉初始本钱应当调整判断：商誉or负商负商誉誉n投资随被投资单位的权益变动而变动投资随被投资单位的权益变动而变动2024/9/264权益法权益法被投资方被投资方所有者权益变动所有者权益变动投资方按持股比例投资方按持股比例投资账户投资账户同时确认同时确认利润利润增增投资收益投资收益亏损亏损减减投资损失投资损失分配股利分配股利减减银行存款银行存款其他非当期损益导其他非当期损益导致的变动致的变动增增资本公积资本公积能计入投资收益吗？能计入投资收益吗？如可供出售金融资产如可供出售金融资产公允价值变动等公允价值变动等2024/9/265权益法的账务处理权益法的账务处理n长期股权投资长期股权投资投资成本投资成本银行存款银行存款资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积其他权益变动其他权益变动损益调整损益调整应收股利应收股利投资收益投资收益取得成本取得成本负差负差按持按持股比股比例确例确认投认投资收资收益益分回分回股利股利被投资方公允被投资方公允价值变动等价值变动等营业外收入营业外收入2024/9/266权益法的投资收益权益法的投资收益调整被投资单位账面净利润：调整被投资单位账面净利润：会计政策和会计期间：考虑重要性原那么会计政策和会计期间：考虑重要性原那么将被投资公司实现的净损益调整为公允价值将被投资公司实现的净损益调整为公允价值的净利润。的净利润。例如：例如：固定资产、无形资产的折旧额或摊销额固定资产、无形资产的折旧额或摊销额存货、减值准备金额存货、减值准备金额调整后的净利润调整后的净利润x持股比例持股比例=投资收益投资收益2024/9/267例例1nA投资本钱投资本钱3,000,000nB净资产公允价值净资产公允价值 7,100,000n按比例，拥有按比例，拥有40%n所取得的净资产公允价值所取得的净资产公允价值2,840,000n商誉商誉 160,0002024/9/268例例1-持股比例持股比例40%单位：千元单位：千元投资成本投资成本3,000净资产账面价值净资产账面价值5,200 40% 2,080 差额差额920存货公允价值超过账面价值存货公允价值超过账面价值500 40%200其他流动资产公允价值低于账面其他流动资产公允价值低于账面-200 40%-80固定资产公允价值超过账面价值固定资产公允价值超过账面价值 1,500 40%600长期应付款公允价值低于账面长期应付款公允价值低于账面100 40%40 小计小计7,100760商誉商誉1602024/9/269例例1-公允价值摊销表公允价值摊销表项目项目公允与公允与账面差账面差摊销摊销年限年限年摊年摊销额销额第第1年年第第2-5年年第第6-20年年存货存货5001500500-其他流动资产其他流动资产-2001 -200 -200-固定资产固定资产15002075757575长期应付款长期应付款1005202020合计合计19003959575存货：当期售出，调增营业本钱；固定资产：调整折存货：当期售出，调增营业本钱；固定资产：调整折旧费；长期应付款：类似折价摊销。旧费；长期应付款：类似折价摊销。2024/9/2610例例1将被投资企业的账面价值根底的利润调整为公允价值根底，将被投资企业的账面价值根底的利润调整为公允价值根底，据以计算投资收益：据以计算投资收益：报告净利润（账面）报告净利润（账面）1,500 40%600存货：当期售出，调减利润存货：当期售出，调减利润500 40%-200其他流动资产：调增利润其他流动资产：调增利润+200 40%80固定资产：每年调减利润固定资产：每年调减利润75 40%-30长期应付款：每年调减利润长期应付款：每年调减利润20 40% -8调整为公允价值基础调整为公允价值基础1,105 40%442持股比例持股比例40%投资方按权益法的投资收益投资方按权益法的投资收益 442投资收益投资收益2024/9/2611第二节第二节 全资子公司的合并报表全资子公司的合并报表n企业合并、投资与合并财务报表企业合并、投资与合并财务报表长期股权投资的长期股权投资的会计处理方法会计处理方法合并报表的合并报表的会计处理方法会计处理方法权益法权益法本钱法本钱法企业合并的企业合并的会计处理方法会计处理方法购置法购置法非同一控制非同一控制权益结合法权益结合法同一控制同一控制购置法购置法非同一控制非同一控制权益结合法权益结合法同一控制同一控制2024/9/2612取得股权后取得股权后投资账户的变化投资账户的变化2024/9/2613P65例例2：接接P34P34例例1 1n甲支付合并对价甲支付合并对价=605000n乙公司可识别净资产公允价值乙公司可识别净资产公允价值n=账面账面468000+公允价值差公允价值差114000=582000n商誉商誉=605000-582000=230002024/9/2614合并日的合并报表合并日的合并报表工作底稿工作底稿23,000 240,000 70,000 142,000 605,00030,00078,0006,00016,000 2024/9/2615P65-例例2-公允价值摊销表公允价值摊销表项目项目公允与账面公允与账面差差摊销摊销年限年限第第1年年第第2-15年年第第16-30年年存货存货300001 30000-固固-房屋房屋4800030160016001600固固-机器机器300001520002000-无无-土地土地6000-合计合计1140003360036001600存货：当期售出，调增营业本钱；存货：当期售出，调增营业本钱；固定资产：调整折旧费固定资产：调整折旧费2024/9/2616P65例例2：投资股权关系分析：投资股权关系分析 母公司投资账户母公司投资账户子公司所有者权益子公司所有者权益取得投资时取得投资时 605 000取得投资时取得投资时468 000投资收益：投资收益：减差额摊销减差额摊销+64 000 -33 600 30 400净利润净利润+64 000提取盈余公积提取盈余公积 +23 000- 23 000分回股利分回股利 -42 000分配股利分配股利- 42 000期末金额期末金额593 400期末金额期末金额490 000103 400137 000-33 600=2024/9/2617股权投资的抵销股权投资的抵销企业集团企业集团母公司母公司长期股权投资长期股权投资投资收益投资收益子公司子公司所有者权益所有者权益利润分配利润分配股权投资股权投资母公司股东母公司股东非控制股东非控制股东2024/9/2618合并报表编制程序：购置法合并报表编制程序：购置法n子公司股东权益与母公司的投资账户必子公司股东权益与母公司的投资账户必须保持同一时点。须保持同一时点。n两者的差异与取得日股权投资差额的分两者的差异与取得日股权投资差额的分配表相互对应。配表相互对应。n在完全权益法下，是摊销后的差额在完全权益法下，是摊销后的差额n股权投资差额分摊产生的相应账户的调股权投资差额分摊产生的相应账户的调整应当按摊销表摊销。整应当按摊销表摊销。n工作底表的摊销分录不计入任何公司账簿工作底表的摊销分录不计入任何公司账簿2024/9/2619两种抵销思路两种抵销思路一、分析母公司长期股权投资与子公司所一、分析母公司长期股权投资与子公司所有者权益的增减变动，逐步抵销。有者权益的增减变动，逐步抵销。二、从期末母公司长期股权投资与子公司二、从期末母公司长期股权投资与子公司所有者权益的关系出发，分别资产负债所有者权益的关系出发，分别资产负债表与利润表进行抵销。表与利润表进行抵销。2024/9/2620P65例例2：投资股权关系分析：投资股权关系分析 母公司投资账户母公司投资账户子公司所有者权益子公司所有者权益取得投资时取得投资时 605 000取得投资时取得投资时468 000投资收益：投资收益：减差额摊销减差额摊销+64 000 -33 600 30 400净利润净利润+64 000提取盈余公积提取盈余公积 +23 000- 23 000分回股利分回股利 -42 000分配股利分配股利- 42 000期末金额期末金额593 400期末金额期末金额490 000103 400137 000-33 600=2024/9/2621合并报表的抵销分录合并报表的抵销分录(思路一思路一)1 抵销母公司关于子公司损益的记录抵销母公司关于子公司损益的记录n借：投资收益借：投资收益 30 400n贷：长期股权投资贷：长期股权投资30 4002 抵销公司间的股利分配抵销公司间的股利分配n借：长期股权投资借：长期股权投资42 000n贷：分配现金股利贷：分配现金股利42 000n12合：合：n借：投资收益借：投资收益 30 400n 长期股权投资长期股权投资11 600n贷：分配现金股利贷：分配现金股利42 0002024/9/2622抵销分录续抵销分录续3 抵消子公司重复计提的盈余公抵消子公司重复计提的盈余公积积n借：盈余公积借：盈余公积 23 000n贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 23 0004 抵销子公司期初账面权益抵销子公司期初账面权益n借：股本借：股本240 000 资本公积资本公积70 000 盈余公积盈余公积142 000 未分配利润未分配利润 16 000n贷：长期股权投资贷：长期股权投资468 0005将子公司资产负债调将子公司资产负债调为公允价值为公允价值借：存货借：存货 30 000 固定资产固定资产 78 000 无形资产无形资产 6 000 商誉商誉 23 000贷：长期股权投资贷：长期股权投资1370002024/9/2623抵销分录续抵销分录续n6 利润表：将子公司账面价值计算的损益调整利润表：将子公司账面价值计算的损益调整为公允价值为公允价值n借：营业本钱借：营业本钱 32 000n 管理费用管理费用 1 600n 贷：存货贷：存货 30 000n 固定资产固定资产 3 600n7 股利引起的债权债务的抵销股利引起的债权债务的抵销n借：应付股利借：应付股利 42 000n贷：应收股利贷：应收股利 42 0002024/9/2624P71合并后第二年合并后第二年母公司投资账户母公司投资账户子公司所有者权益子公司所有者权益期初余额期初余额593 400期初余额期初余额490 000投资收益：投资收益：减差额摊销减差额摊销+75 000 - 3 600 71 400净利润净利润+75 000提取盈余公积提取盈余公积 +29 100- 29 100分回股利分回股利 -40 000 分配股利分配股利- 40 000期末金额期末金额624 800期末金额期末金额525 00099 800137 000-33 600-3 600=2024/9/2625第三节第三节 非全资子公司的合并财务报非全资子公司的合并财务报表表n非控制股东权益所有者权益工程非控制股东权益所有者权益工程n非控制股东收益：子公司利润中不属于非控制股东收益：子公司利润中不属于母公司的局部，以公允价值根底计算母公司的局部，以公允价值根底计算2024/9/2626P73例例3-接接P43例例4n合并对价合并对价=1514700n丁净资产公允价值丁净资产公允价值=账面账面1240000+公允价公允价值差值差240000=1480000n母公司取得的净资产公允价值：母公司取得的净资产公允价值：148000090%=1332000n商誉商誉=15147001332000=182700n非控制权益非控制权益= 148000010%=1480002024/9/2627P73-例例3-公允价值摊销表公允价值摊销表项目项目公允与账公允与账面差面差摊销摊销年限年限第第1年年第第2-5年年第第6-10年年存货存货30 000130 000-固固-房屋房屋180 00020 9 0009 0009 000固固-机器机器-10 00010 -1 000 -1 000-1000无形资产无形资产40 0005 8 0008 000合计合计240 00046 00016 0008 000商誉商誉182 700-2024/9/2628子公司利润的调整及投资收益计算子公司利润的调整及投资收益计算报告净利润（账面）报告净利润（账面）135 00090%121 500减：公允价值调整减：公允价值调整46 00090% 41 400调整为公允价值基础调整为公允价值基础89 00080 100持股比例持股比例90%母公司按权益法的投资收益母公司按权益法的投资收益 80 100非控制股东比例非控制股东比例10%非控制股东收益非控制股东收益 8 9002024/9/2629子公司权益、母公司投资、非控子公司权益、母公司投资、非控制股权的关系制股权的关系000子公司所有者权益子公司所有者权益 调整为公允价调整为公允价值值少数股少数股权权10%母公司投资母公司投资90%取得投资时取得投资时1240+240=14801481332+182.7=1514.7净利润净利润+135-46=89+8.9+80.1提取盈余公提取盈余公积积+77- 77-分配股利分配股利- 60-6-54期末金额期末金额1315=150.9=1540.8商誉商誉+194=15092024/9/2630合并报表的抵销分录合并报表的抵销分录1 抵销关于子公司损益的记录抵销关于子公司损益的记录借：投资收益借：投资收益 80 100贷：长期股权投资贷：长期股权投资80 100借：非控制股东收益借：非控制股东收益 8900贷：非控制股东权益贷：非控制股东权益 89002 抵销公司间的股利分配抵销公司间的股利分配n借：长期股权投资借：长期股权投资54 000n 非控制股东权益非控制股东权益 6 000n贷：分配现金股利贷：分配现金股利60 0002024/9/2631抵销分录续抵销分录续3 抵消子公司重复计提的盈余公积抵消子公司重复计提的盈余公积借：盈余公积借：盈余公积 77 000贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 77 0002024/9/2632n4抵销子公司期初账面权益，并将子公司资产抵销子公司期初账面权益，并将子公司资产负债调为公允价值负债调为公允价值借：股本借：股本 500 000 资本公积资本公积 293 000 盈余公积盈余公积 435 000 未分配利润未分配利润 12 000 存货存货 30 000 固定资产固定资产 170 000 无形资产无形资产 40 000 商誉商誉182 700贷：长期股权投资贷：长期股权投资1514700 非控制股东权益非控制股东权益 1480002024/9/2633抵销分录续抵销分录续n5 利润表：将子公司账面价值计算的损利润表：将子公司账面价值计算的损益调整为公允价值益调整为公允价值n借：营业本钱借：营业本钱 29 000n 管理费用管理费用 17 000n 贷：存货贷：存货 30 000n 固定资产固定资产 8 000n 无形资产无形资产 8 0002024/9/2634合并以后第二年合并以后第二年n同前，金额变化同前，金额变化2024/9/2635股权投资抵销本卷须知股权投资抵销本卷须知n子公司报表调整子公司报表调整n资产、负债按合并日公允价值持续计算资产、负债按合并日公允价值持续计算n与账面价值的差额调整与账面价值的差额调整2024/9/2636第四节第四节 本钱法下的合并报表本钱法下的合并报表n首先：将投资由本钱法调整为权益法首先：将投资由本钱法调整为权益法n然后：按权益法下的合并程序处理然后：按权益法下的合并程序处理2024/9/2637第四节第四节 本钱法下的合并报表本钱法下的合并报表n取得股权后投资账户的变化：权益法与本钱取得股权后投资账户的变化：权益法与本钱法比较法比较购置法购置法完全权益法完全权益法成本法成本法差异差异初始投资初始投资对价公允价对价公允价对价公允价对价公允价无无负商誉调整负商誉调整调增投资调增投资-有有子公司报告利润子公司报告利润 确认投资收益确认投资收益增加投资增加投资-有有子公司分配股利子公司分配股利 减少投资减少投资确认投资收益确认投资收益 有有本钱法和权益法的差异：投资与投资收益本钱法和权益法的差异：投资与投资收益2024/9/2638第四节第四节 本钱法下的合并报表本钱法下的合并报表n将投资由本钱法调整为权益法将投资由本钱法调整为权益法n当期差异当期差异n借：长期股权投资借：长期股权投资n贷：投资收益贷：投资收益n前期差异前期差异n借：长期股权投资借：长期股权投资n贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润2024/9/2639P81例例4权益法与本钱法差异权益法与本钱法差异完全权益法完全权益法成本法成本法差异差异初始投资初始投资1514700 1514700无无子公司报告利润子公司报告利润135000+80100-80100子公司分配股利子公司分配股利60000-54000-54000投资账户余额投资账户余额1540800 1514700 26100投资收益投资收益8010054000261002024/9/2640P81例例4：权益法与本钱法差异：权益法与本钱法差异 -第二年第二年完全权益法完全权益法成本法成本法差异差异初始投资初始投资1514700 1514700无无第一年年末第一年年末1540800 151470026100第二年：子公司第二年：子公司利润利润150000+120600-120600子公司分配股利子公司分配股利80000-72000-72000投资收益投资收益1206007200048600投资账户余额投资账户余额1589400 1514700747002024/9/2641第五节第五节 同一控制下的合并报表同一控制下的合并报表n同一控制合并的特点？同一控制合并的特点？n以账面价值为根底合并以账面价值为根底合并2024/9/2642小结小结n合并后的合并报表包括资产负债表、利润表合并后的合并报表包括资产负债表、利润表n在母子公司个别报表根底上调整合并在母子公司个别报表根底上调整合并n调整思路：权益变动调整思路：权益变动n投资收益投资收益n股权与所有者权益股权与所有者权益n非控制权益及其收益非控制权益及其收益n作业：作业：n七振华公司期初未分配利润改为七振华公司期初未分配利润改为180002024/9/26432024/9/2644